CC BY
128
выполнении им надзорных и контрольных функций. В стране отсутствует комплексная стратегия развития системы оптовой торговли сельхозпродукцией, сырьем и продовольствием, отсутствует система законодательных и других нормативных актов, регулирующих оптовую торговлю, слабо исполняются принятые законодательные акты по отдельным сторонам ее функционирования.
Отсутствие надлежащей законодательной базы, регулирующей порядок оптовой торговли на федеральном уровне, недостаточный опыт организации работы оптового звена в рыночных условиях, слабая поддержка государства могут привести к вытеснению еще не сформировавшейся отечественной оптовой торговли и российских товаропроизводителей с собственного продовольственного рынка.
СРАВНЕНИЕ СОЧЕТАНИЯ КАЛЬКУЛЯЦИОННЫХ СИСТЕМ
Т.И. Безбородова, к.э.н., доц. Всероссийского заочного финансово- экономического института, фил. в Пензе, Е. М. Макеева, бухгалтер ОАО «ГПК Сердобский»
В странах с развитой рыночной экономикой учёт затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции выделены в управленческий учёт, призванный дать информацию для управления себестоимостью продукции специалистам и администрации организации.
Между учетом затрат и калькулированием фактической себестоимости продукции существует тесная взаимосвязь и взаимозависимость. Это проявляется в том, что с одной стороны, основанием для исчисления себестоимости продукции являются данные бухгалтерского учета затрат на производство, с другой - учет затрат организуется с такой детализацией, какая необходима для калькулирования, контроля и управления себестоимостью.
Задача калькулирования - определить издержки, которые приходятся на единицу носителя, то есть на единицу продукции (работ, услуг), предназначенной для реализации, а также для внутреннего потребления [2].
Метод учета затрат по полной себестоимости (абсорпшен-костинг) позволяет получить представление обо всех затратах, которые несет данное предприятие в связи с производством и реализацией с последующим распределением косвенных затрат (накладных) между реализованной продукцией и остатками продукции на складе, т.е. это метод полного распределения или поглощения затрат.
Таблиц а 1. Цели распределения косвенных затрат
№ п/п Цель Примеры
і Обеспечение информации для принятия управленческих решений 1. Принятие решения о том, вводить или нет новый продукт 2. Принятие решения о закупке или собственном производстве комплектующих изделий для производства продукта 3. Принятие решения о цене продажи продукта или услуги
2 Мотивация менеджеров и других работников организации 1. Стимулирование разработки нового дизайна или технического усовершенствований продукта, приводящих к упрощению его производства или к менее затратному послепродажному обслуживанию 2. Стимулирование менеджеров по продажам к продвижению продуктов, приносящих большую прибыль
3 Формирование обоснованной себестоимости продукта или услуги для обоснованного возмещения затрат 1. Назначение «справедливой» цены продукта при заключении правительственных контрактов 2. Расчет суммы оплаты услуг консалтинговой фирмы в размере процента от экономии затрат, полученной в результате применения рекомендаций организации
4 Измерение прибыли и активов организации при предоставлении финансовых отчетов внешним контрагентам 1. Для представления финансовой отчетности акционерам и держателям облигаций организации 2. Для налоговой отчетности
Однако он не учитывает одно очень важное обстоятельство: себестоимость единицы изделия изменяется при изменении объема выпуска продукции. Если предприятие расширит производство и продажу, то себестоимость единицы продукции снижается, если же предприятие сокращает объем выпуска - себестоимость растет. При этом идет постоянный поиск ответов на вопрос, связанный с распределением и перераспределением затрат, который часто представляет собой трудный и запутанный процесс, при этом ответы очень редко бывают безусловно правильными или абсолютно неверными. Основные цели распределения косвенных затрат представлены в табл. 1 [4]. Существуют различные критерии принятия решений о применении определенного метода распределения косвенных затрат.
1) Причинно-следственный, позволяющий руководителю выделить переменную или несколько переменных, вызывающих расходы организации.
2) Полученная выгода, когда косвенные расходы распределяются между потребителями (объ-
ектами учета затрат) в соответствии с получаемой ими выгодой.
3) Справедливость, которая как критерий часто присутствует в договорах.
4) Возможность нести затраты, примером могут служить затраты на оплату труда производственных рабочих т.д. [4].
Именно последний критерий чаще всего учитывается в небольших организациях с ограниченным числом видов производимой продукции.
Объект исследования ОАО «ГПК Сердобский» -предприятие, занимающееся производством пивоваренной продукции и безалкогольных напитков.
В качестве баз распределения косвенных расходов выбраны:
- заработная плата основных производственных рабочих
- материальные затраты
- материальные затраты плюс заработная плата основных производственных рабочих.
Формирование полной себестоимости и ее влияние на прибыль исходя из выбранной базы распределения косвенных расходов представлено в табл. 2-3.
Однако в современных условиях хозяйствования, управляющие должны знать не только то, во сколько обходится производство отдельных видов продукции, но и то, какую сумму вклада приносит каждый продукт в маржинальный доход организации. Валовая сумма маржинального дохода рассчитывается по формуле: выручка — переменные затраты.
Таблица 2. Формирование полной себестоимости при различных базах распределения косвенных расходов
Расходы предприятия Заработная плата основных производственных рабочих Материальные затраты Материальные затраты плюс заработная плата основных производственных рабочих
пиво квас пиво квас пиво квас
Переменные расходы 5,58 4,75 5,58 4,75 5,58 4,75
Общепроизводственные 3,49 3,19 3,57 1,66 3,12 10,06
Общехозяйственные 2,21 2,01 2,26 1,05 1,98 6,37
Полная себестоимость 11,28 9,95 11,41 7,46 10,68 21,18
На единицу продукции ставка покрытия или маржинальный доход = цена минус переменные затраты.
Решить эту задачу можно используя систему усеченной себестоимости - маржинальному методу учета, в соответствии с которым на продукцию списывают не все издержки предприятия, а только их часть
- переменные затраты (цеховую производственную стоимость).
Таблица 3. Расчет валовой прибыли по видам продукции
База распределения Полная себестоимость продукции Прибыль общая
пиво квас
Заработная плата основных производственных рабочих 11,28 9,95 959413
Материальные затраты 11,41 7,46 957868
Материальные затраты плюс заработная плата основных производственных рабочих 10,68 21,18 957474
Таблица 4. Сравнение калькулирования себестоимости по полным и переменным затратам
Показа- тель Калькулирование полной себестоимости (абсорпшен-костинг) Калькулирование по усеченной себестоимости (директ-костинг, жесткий директ-костинг))
Преиму- щества Рассчитывает общие затраты продукции и услуг (полезно, когда ценообразование осуществляется по принципу «издержки плюс»). Определяет прибыльность различных продуктов и услуг. Подходит для отчетов финансового учета, показывающих валовую и чистую прибыль, а также для оценки запасов. «Маржинальная прибыль на единицу» полезна для управленческих целей. Отсутствует произвольное распределение затрат. Выделение производственных единиц, приносящих положительную маржинальную прибыль, является предпочтительным вариантом по сравнению с произвольным расчетом общей прибыли
Недостат- ки Прибыльность производственных единиц может быть рассчитана неверно, что может привести к закрытию подразделений, приносящих положительную маржинальную прибыль, покрывающих часть постоянных затрат. Во многих случаях произвольное распределение постоянных затрат на производственные единицы. Иногда бывает сложно выделить переменные/постоянные затраты; многие затраты являются полупостоянными Не соответствует распределению валовой/чистой прибыли, применяющемуся в финансовом учете.
Основные преимущества и недостатки методов калькулирования по полной и усеченной себестоимости представлены в табл. 4 [1].
Рассмотрим, каким образом могут повлиять на ассортиментную политику предприятия выводы, полученные по результатам калькулирования себестоимости продукции по полной и усеченной себестоимости.
Если предприятие увеличит продажи продукции с более высокими значениями данного показателя, оно получит более высокую сумму покрытия, а соответственно, и более высокую сумму прибыли. Сведем воедино показатели прибыли и показатели маржинального дохода (табл. 5) [3].
Таблица 5. Сравнительный анализ доходности изделий, основанный на полной и усеченной их себестоимости
Показатель д о р П /кция
пиво квас
1. Объем продаж, л. 271480 14332
2. Цена единицы, руб. 14,885 8,47
3. Полная себестоимость (абсорпшен-костинг), руб. 12,16 24,44
4. Усеченная себестоимость (директ-костинг), руб. 5,57 4,76
5. Прибыль на единицу продукции, руб. (п.2-п.3) 2,725 -15,97
6. Маржа покрытия на единицу продукцию, руб. (п.2-п.4) 9,315 3,71
7. Рентабельность продаж, % (п.5/п.2*100) 18,3 -188,5
8. Ранжирование продукции по уровню рентабельности 1 2
9. Маржинальная рентабельность, % (п.6/п.2*100) 62,58 43,8
10. Ранжирование изделий по маржинальной рентабельности 1 2
Системы калькулирования «директ-костинг», «абсорпшен-костинг», «жесткий директ-костинг»
могут функционировать в сочетании с фактическим, нормальным калькулированием или и системой «стандарт-кост» (табл. 6, 7) [4].
Возникающая проблема распределения постоянных затрат может быть решена с учетом уровня мощности производственного оборудования: теоретической и практической нормальной или бюджетной. Знание технологического процесса при организации управленческого учета позволит справиться с поставленной задачей.
Таблица 6. Системы калькулирования «директ-костинг», «абсорпшен-костинг», «жесткий директ-костинг»
«Директ - костинг» «Абсорпшен - костинг» «Жесткий директ - костинг»
1. Фактическое калькулирование 4. Фактическое калькулирование 7. Фактическое калькулирование
2. Нормальное калькулирование 5. Нормальное калькулирование 8. Нормальное калькулирование
3. Стандарт - кост 6. Стандарт - кост 9. Стандарт - кост
Таблица 7. Сравнение сочетаний калькуляционных систем
«Абсорпшен - костинг» «Директ - костинг» «Жесткий директ -костинг» Затраты Фактическое калькулирование Нормальное калькулирова- ние Стандарт-кост
Переменные прямые материальные затраты Фактические затраты X фактическую цену Фактические затраты X фактическую цену Нормативные затраты в расчете на фактический выпуск X нормативную цену
Переменные прямые затраты на оплату труда Фактические затраты X фактическую цену Фактические затраты X фактическую цену Нормативные затраты в расчете на фактически нормативную стандартную цену
Переменные косвенные производственные затраты Фактические затраты X фактический коэффициент распределения Фактические затраты X бюджетный коэффициент распределения Переменных ОПР Нормативные затраты в расчете на фактический выпуск X нормативный коэффициент распределения переменных ОПР
Постоянные прямые производственные затраты Фактические затраты X факти-ческую цену Фактические затраты X фактическую цену Нормативные затраты в расчете на фактический выпуск X нормативную цену
Постоянные косвенные производственные затраты Фактические затраты X фактический коэффициент распределения Фактические затраты X бюджетный коэффициент распределения Постоянных ОПР Нормативные затраты в расчете на фактический выпуск X нормативный коэффициент распределения постоянных ОПР
Источники
1. БлэкДж. Введение в бухгалтерский и управленческий учет / Джофф Блэк; Пер. с англ. Т.В. Сажневой. - М.: Издательство «Весь мир», 2009. - 424 с.
2. Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет: учеб. для студентов вузов, обучающихся по экон. специальностям / М. А. Вахрушина. - 6-е изд., испр. - Москва: Омега-Л, 2007. - 570 с.
3. Савицкая Г. В. Теория анализа хозяйственной деятельности: Учебное пособие. - М.:ИНФРА-М, 2005. - 281 с.
4. Хорнгрен Ч, Фостер Дж., Датар Ш. Управленческий учет. 10-е изд./Пер. с англ. - СПб.: Питер, 2008. -1008 с.
5. Хот Ф.Т., Клименко А.С. Анализ поведения затрат в управленческом учете. // Экономический анализ: теория и практика, 2007. - № 3.
