СПОСОБЫ ОЦЕНКИ ГОТОВОЙ ПРОДУКЦИИ Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

DOI: 10.24412/2309-4788-2022-1-39-446-452

О.П. Полонская - к.э.н., доцент кафедры бухгалтерского учета, ФГБОУ ВО Кубанский ГАУ, polonskaya.o.p@gmail.com,

O.P. Polonskaya - Candidate of Economic Sciences, Associate Professor of the Department of Accounting, FSBEI HE Kuban SAU;

В.Ю.Брык - студент, ФГБОУ ВО Кубанский ГАУ, bryk_viktoria@mail.ru, V.Yu. Bryk - student of the Accounting and Finance Faculty, FSBEI HE Kuban SAU; А.М. Зеленская - студент, ФГБОУ ВО Кубанский ГАУ, annasel2001@yandex.ru, A.M. Zelenskaya - student of the Accounting and Finance Faculty, FSBEI HE Kuban SAU.

СПОСОБЫ ОЦЕНКИ ГОТОВОЙ ПРОДУКЦИИ METHODS OF EVALUATION OF FINISHED PRODUCTS

Аннотация. В данной статье рассматриваются особенности учета готовой продукции, а также специфика способов её оценки.

Термин «готовая продукция» широк и многогранен. Согласно новому ФСБУ 5/2019 «Запасы» под готовой продукцией понимают часть запасов, конченый результат производственного цикла, актив, законченный обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которого соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, предназначенный для продажи в ходе обычной деятельности организации

Кроме того, в данной статье рассмотрены вариации учёта производства, оприходования и реализация готовой продукции. Отмечено, что оценка готовой продукции предприятий в течение отчётного года может осуществляться по нормативной себестоимости, а только в конце года доводиться до фактической себестоимости, а также учитываться сразу по фактической стоимости или по справедливой стоимости. Справедливая стоимость, которая ранее была отражена только в международных стандартах, а с вводом нового стандарта законодательно закреплен и в российской учетной практике. Рассмотрен наглядный пример учета готовой продукции по плановой и фактической стоимости.

Abstract. This article discusses the features of accounting for finished products, as well as the specifics of how to evaluate them.

The term "finished product" is broad and multifaceted. According to the new FSBU 5/2019 "Inventory," finished products are often understood as stocks, the final result of the production cycle, an asset completed with processing (packaging), the technical and qualitative characteristics of which correspond to the terms of the contract or the requirements of other documents, in cases established by law, intended for sale in the course of ordinary activities of the organization

In addition, this article considers variations in accounting for production, capitalization and sale of finished products. It is noted that the valuation of finished products of enterprises during the reporting year can be carried out at standard cost, and only at the end of the year it can be brought to actual cost, as well as recorded immediately at actual value or at fair value. Fair value, which was previously reflected only in international standards and with the introduction of a new standard is legally fixed in Russian accounting practice. A good example of accounting of finished products at planned and actual cost is considered.

Ключевые слова. Бухгалтерский учет, готовая продукция, запасы, нормативная себестоимость, плановая себестоимость, оценка готовой продукции, справедливая стоимость.

Keywords. Accounting, finished products, inventory, standard cost, planned cost, valuation of finished products, fair value.

Вопросы учета и оценки готовой продукции являются актуальными для экономических субъектов, занимающихся выпуском и переработкой продукции производства.

Готовая продукция - это часто запасов, конченый результат производственного цикла, актив, законченный обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которого соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях, установленных законодательством, предназначенный для продажи в ходе обычной деятельности организации (согласно пп. «В» п.3 ФСБУ 5/2019 «Запасы»). Информация о наличии и движении готовой продукции аккумулируются на счете 43 «Готовая продукция».

Запасы (готовую продукцию), произведенные в организации, могут учитываться различными способами в зависимости от применяемого способа оценки.

Согласно п. 9 ФСБУ 5/2019 готовая продукция принимается к учету по фактической себестоимости. При массовом и серийном производстве готовую продукцию возможно оценивать по сумме прямых затрат, не включая косвенные, по нормативным (плановым) затратам. Для определенных видов запасов существует такой вид оценки как справедливая стоимость.

Нельзя не отметить, что ФСБУ 5/2019 не запрещает использование сочетания различных способов оценки. К примеру, продукцию незавершенное производство можно оценивать по фактической себестоимости, а вот готовую продукцию по плановой себестоимости. Однако, различные способы оценки незавершенного производства и готовой продукции могут быть неудобными, не рациональными или быть трудными в реализации.

Выбранные экономическим субъектом способы оценки запасов, в частности различных видов готовой продукции, должны быть закреплены в учетной политике для целей бухгалтерского учета.

Рассмотрим более подробно предлагаемые способы оценки готовой продукции.

1. Оценка по справедливой стоимости:

В новом стандарте бухгалтерского учета ФСБУ 5/2019 «Запасы» было введено такой способ оценки запасов, как оценка по справедливой стоимости. Экономические субъекты вправе применять для оценки на различных стадиях готовой продукции сельского, лесного и рыбного хозяйств собственного производства не только по фактической стоимости, как было ранее в ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» (допускалась оценка только по фактической себестоимости).

В п. 19 ФСБУ 5/2019 приближает способы оценки запасов, связанных к биологическими активами, к международным стандартам финансовой отчетности МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство». Закрепление в ФСБУ 5/2019 применительно к продукции сельского хозяйства способа оценки по справедливой стоимости носит разрешительный характер. То есть использовать её разрешено, но не обязательно, что противоположно требованиям МСФО (IAS) 41, в котором сельскохозяйственная продукция в обязательном порядке должна оцениваться по справедливой стоимости.

Кроме того, оценка по справедливой стоимости регламентируется МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости». Отражать продукцию по справедливой стоимости на счете 43 «Готовая продукция» необходимо по оценке, предусмотренной для незавершенного производства учетной политикой. Разница между оценкой незавершенного производства и справедливой стоимостью необходимо включать в состав доходов или расходов от обычных видов деятельности, то есть относиться на счет 90 «Продажи» (согласно п. 4,5 ПБУ 9/99 «Доходы», п. 4,5 ПБУ 10/99 «Расходы», п.34 ФСБУ 5/2019 «Запасы»).

Определение стоимости всей произведенной готовой продукции происходит посредством умножения стоимости единицы продукции на весь объем.

Если экономическим субъектом принято решение оценивать готовую продукцию по справедливой стоимости, то появляется необходимость скорректировать пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах.

2. Оценка по сумме прямых затрат:

Оценивая готовую продукцию по сумме прямых затрат, то есть, не включая косвенные затраты, необходимо закрепить перечень включаемых в оценку затрат в учетной политике. Опираться, при этом, следует на отраслевые стандарты или инструкции, которые учитывают специфику той или иной отрасли производства. Как правило, такой способ оценки используют в производствах с длительным операционным циклом.

Прямые расходы - это затраты, которые прямо относятся к производству конкретного вида продукции (согласно п. 24 ФСБУ 5/2019). Как правило, к ним относят расходы на сырье

и материалы, заработную плату производственных рабочих и взносы во внебюджетные фонды из нее, амортизацию основных средств, используемых при производстве.

Расходы, которые нельзя прямо отнести к производству конкретного вида продукции называют косвенными (следует отметить, что перечень прямых затрат определяется организацией самостоятельно и закрепляется в учетной политике, а остальные, как следствие, относят к косвенным).

В дебет счета 20 «Основное производство» начисляются прямые расходы по производству определенного вида продукции путем списания с кредита счетов 02 «Амортизация основных средств», 10 «Материалы», 60 «Расчеты с поставщиками и заказчиками», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и другими счетами. Прямые затраты могут аккумулироваться не только на счете 20 «Основное производство», но и на счете 23 «Вспомогательные производства». Но в итоге со счета 23 Вспомогательные производства» затраты должны быть списаны в дебет счета 20 «Основное производство».

Косвенные затраты обычно начисляют на собирательно-распределительные счета 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы».

В конце отчетного периода на счет 43 «Готовая продукция» переносят прямые затраты, понесенные на выпуск продукции. В свою очередь косвенные затраты не переносят на стоимость готовой продукции, тем самым увеличивая её (то есть не списывают на 43 счет), а относят на счет 90 «Продажи», тем самым снижая финансовые результаты периода, в котором был осуществлен производственный процесс.

3. Учет готовой продукции по плановой стоимости:

Метод учета готовой продукции по нормативной (плановой) стоимости предполагает использование учетных цен, по которым продукция в течение отчетного периода приходуется на склад и списывается в реализацию. Плановые (нормативные) затраты установлены на основе стандартных затрат сырья и материалов, энергии, горюче-смазочных материалов, труда и иных видов ресурсов, используемых в производстве при стандартной загрузке производственных мощностей.

Данные затраты необходимо регулярно пересматривать на соответствие текущим условиям как производства, так и рынка. Разницу между суммой фактических затрат и плановой себестоимостью уменьшит (или увеличит) расходы отчетного периода, в котором произошло выявление разницы.

Для учета по нормативной стоимости и в последующем выявлении разницы в сумме фактических и плановых затрат может учитываться на счете 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». Ежемесячно данный счет закрывается и, соответственно, не имеет начального и конечного сальдо.

Подводя итог, если отклонения фактической себестоимости от нормативной учитываются на счете 40, тогда на счете 43 остатки готовой продукции должны отражаться только по нормативной стоимости.

Рассмотрим на примере.

На складе остатки готовой продукции на начало периода составил 500 000 руб. В течение периода готовая продукция поступила на склад по учетной стоимости на сумму 2 300 000 руб. Реализовано экономическим субъектом в течение отчетного периода готовой продукции по нормативной цене на 2 450 000 руб.

Фактические затраты на производство в течение периода, учитываемые на счете 20 «Основное производство», составили 2 500 000 руб. Остаток незавершенного производства составил 30 000 руб. Сальдо начально на счете 20 «Основное производство» на начало периода не было.

В бухгалтерском учете экономического субъекта факты хозяйственной жизни по производству продукции, оприходование её на склад отражается следующими бухгалтерскими записями:

1) Отражены затраты на производство продукции:

Дебет счета 20 «Основное производство» 2 500 000 руб.

Кредит счетов 02 «Амортизация основных средств», 10 «Материалы»,

25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы»

60 «Расчеты с поставщиками и заказчиками» 2 500 000 руб.

69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»,

70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.

2) Оприходована готовая продукция по плановой стоимости:

Дебет счета 43 «Готовая продукция» 2 300 000 руб.

Кредит счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» 2 300 000 руб.

3) Списана плановая себестоимость проданной готовой продукции:

Дебет счета 90 «Продажи» 2 450 000 руб.

Кредит счета 43 «Готовая продукция» 2 450 000 руб.

4) Отражена фактическая себестоимость произведенной готовой продукции:

Дебет счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» (2 500 000-30 000) = 2 470 000 руб.

Кредит счета 20 «Основное производство» 2 470 000 руб.

5) Списано отклонение плановых затрат от фактической стоимости продукции отчетного периода:

Дебет счета 90 «Продажи» (2 470 000 - 2 300 000) = 170 000 руб.

Кредит счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» 170 000 руб.

Стоимость остатка готовой продукции на счете 43 «Готовая продукция», отражаемого по плановой стоимости, будет следующим: 500 000+2 300 000-2 450 000 = 350 000 руб.

4. Учет готовой продукции по фактической себестоимости:

Такой способ оценки является наиболее точным, но при этом более трудоемким из вышеперечисленных. Готовую продукцию принимают к учету в сумме общих затрат, понесенным на ее производство (как прямые, так и косвенные затраты). При данном способе себестоимость продукции, уже принятой к учету, и такого же вида продукции, произведенного в прошлых периодах, может различаться.

Фактическая себестоимость формируется из групп затрат: материальных затрат, затрат на заработную плату и отчисления из неё, амортизацию основных средств. Они могут разделяться на затраты, непосредственно относящиеся к производству данного вида готовой продукции и затраты, и затраты, которые нельзя непосредственно отнести к конкретному виду продукции (они же являются косвенными затратами), к которым можно отнести налоговые платежи, зарплату административно-управленческого персонала и отчисления из неё и т .д.

Классификацию затрат экономические субъекты производят самостоятельно, при это косвенные расходы необходимо разделить между конкретными видами продукции способом, предусмотренным и закрепленным в учетной политике организации.

Согласно п. 18 ФСБУ 5/2019 не допускается включать в фактическую себестоимость следующие затраты:

- понесенные при некачественной организации процесса производства (чрезмерный расход организации, хищения и потери);

- возникшие в связи с чрезвычайными ситуациями и стихийными бедствиями;

- обесценение активов независимо от факта использования или неиспользования их в производстве;

- управленческие расходы (исключая случаи, когда они непосредственно связаны с процессом производства);

- расходы на хранение (если оно не относится к технологии производства) и движение готовой продукции;

- расходы на рекламу;

- иные затраты, признающиеся не необходимыми.

Экономические субъекты довольно редко применяют данный метод оценки готовой продукции. Это обусловлено тем, что фактическая себестоимость может сформироваться только в конце отчетного периода, когда будут определены все производственные затраты (прямые и косвенные). Поэтому, используя данный метод, довольно проблематично, а порой и невозможно точно и достоверно отразить фактические затраты в процессе выпуска и оприходования готовой продукции. Это создает дополнительные трудности в ситуации, когда продукция изготавливается и реализуется (или передается на собственное потребление) в одном и том же отчетном периоде.

Производство и реализацию готовой продукции в таком случае допустимо учитывать только в натуральном (количественном) выражении и только в конце отчетного периода, когда бухгалтером будет исчислена фактическая себестоимость бухгалтерские записи корректируются на нужную сумму.

Когда фактические затраты произведенной продукции превышают оценку по плановой цене, бухгалтером делается дополнительная запись в дебет счета 43 и кредит счета 20 на сумму отклонения. В обратной ситуации, когда учетная цена превышает фактически понесенные затраты, производится запись методом «красное сторно» на сумму отклонений. Таким образом, готовая продукция, оставшаяся на складе организации в конце отчетного периода, будет отражена в сумме фактических затрат.

Данную ситуацию рассмотрим на примере. Организация производит наручные часы. Учет ведется без применения счета 40. За отчетный период было произведено 100 наручных часов. Таким, образом, в бухгалтерском учете будут отражены следующие факты хозяйственной жизни:

Ситуация 1. При учете по плановым ценам. Сумма фактических затрат на 1 часы составила 150 рублей. Плановые затраты на 1 часы, закрепленные в экономическом субъекте, составили 130 рублей:

Дебет счета 43 «Готовая продукция» субсчет «Готовая продукция по плановой стоимости» 130 х 100 = 13 000 руб.

Кредит счета 20 «Основное производство» 13 000 руб.

В конце месяца, когда были подсчитаны фактические затраты на производство часов, бухгалтером делается следующая запись на сумму разницы фактических и плановых затрат методом дополнительной записи:

Дебет счета 43 «Готовая продукция» субсчет «Отклонение фактической себестоимости от плановой стоимости» 100 х (150-130) = 2 000 руб.

Кредит счета 20 «Основное производство» 2 000 руб.

Сумма фактических затрат на 1 часы составила 130 рублей. Плановые затраты на 1 часы,150 рублей.

Дебет счета 43 «Готовая продукция» субсчет «Готовая продукция по плановой стоимости» 100 х 150 = 15 000 руб.

Кредит счета 20 «Основное производство» 15 000 руб.

В конце месяца, когда были подсчитаны фактические затраты на производство молока, бухгалтером делается следующая запись на сумму разницы плановых и фактических затрат методом «красное сторно»:

Дебет счета 43 «Готовая продукция» субсчет 2 «Отклонение фактической себестоимости от плановой цены» (красное сторно) 100 х (150-130) = 2 000 руб.

Кредит счета 20 «Основное производство» (красное сторно) 2 000 руб.

Ситуация 2. При учете по фактической стоимости:

Дебет счета 43 «Готовая продукция» субсчет 1 «Готовая продукция по плановой цене» 100 х 150 = 15 000 руб.

Кредит счета 20 «Основное производство» 15 000 руб.

На счете 43 (как в первой, так и во второй ситуации) в конце периода будет сформирована на сумму фактических затрат, то есть на 15 000 руб.

Готовая продукция оценивается как в момент её оприходования, так и после признания. В ФСБУ 5/2019 введено еще одно новшество: внесено изменение порядка признания запасов (в том числе и готовой продукции) после её признания. Запасы следует оценивать на отчетную дату, как правило, по меньшей из представленных величин: их фактической себестоимости или же чистой стоимости их продажи (в ПБУ 5/01 был закреплен способ учета в установленных случаях по текущей рыночной стоимости (из фактической себестоимости вычитается резерв, сформированный под снижения стоимости материальных ценностей), а в остальных - по фактической себестоимости). Данное правило должны применять все без исключения коммерческие организации, для некоммерческих организаций предусмотрено использование данного метода при учете запасов, используемых в деятельности, приносящей доход.

В случаях обесценения готовой продукции необходимо создать такой резерв, который сформирует балансовую её стоимость равную чистой стоимости продажи. Величина резерва может варьироваться в зависимости от изменения чистой стоимости продажи.

Размер восстановления резерва традиционно относят на уменьшение суммы расходов, признанных в том же отчетном периоде, что и реализация запасов (в ПБУ 5/01 закреплялось признание восстановление резерва отражать в прочих доходах).

Несмотря на это, если готовая продукция, произведенная в отчетном периоде, принята к учету по справедливой стоимости, то и на последующие отчетные даты она должна отражаться по данному виду стоимости. Изменение справедливой стоимости при последующей оценке готовой продукции должно быть включено в доходы или расходы по обычным видам деятельности отчетного периода и относится непосредственно на счет 90 (согласно пп, «а» п.34 ФСБУ 5/2019, п. 4,5 ПБУ 9/99).

Если в прошлом ПБУ 5/01 для учета готовой продукции создавался резерв под обесценение, то необходимо было одновременно с себестоимостью списать соответствующую долю резерва с кредита счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» в дебет субсчета 90-2 «Себестоимость продаж», приходящуюся на реализованную продукцию.

Источники:

1. Адаменко АА Оценка материально-производственных запасов в бухгалтерском учете коммерческих организаций / АА Адаменко, Т.Е. Хорольская, Л.В. Зубова // Естественно-гуманитарные исследования. - 2019. - № 24 (2). - С. 88-93.

2. Голова Е. Е. Бухгалтерский учет готовой продукции в сельскохозяйственных предприятиях// Электронный научно-методический журнал Омского ГАУ. - 2019. - № 3 (18) июль - сентябрь.

3. Калугина, О. А Особенности бухгалтерского учета готовой продукции в сельскохозяйственной организации / О. А Калугина, С. Н. Никулина, Н. В. Гривас // Актуальные вопросы современной экономики. - 2021. - № 1. - С. 136-143. - DOI 10.34755/IR0K.2021.43.86.019.

4. "Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 13 "Оценка справедливой стоимости" (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 28.12.2015 N 217н) (ред. от 11.07.2016).

5. Приказ Минсельхоза России от 13.06.2001 N 654 "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций агропромышленного комплекса и Методических рекомендаций по его применению".

6. Приказ Минсельхоза РФ от 31.01.2003 N 26 "Об утверждении Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов в сельскохозяйственных организациях".

7. Приказ Минфина России от 15.11.2019 N 180н "Об утверждении Федерального стандарта бухгалтерского учета ФСБУ 5/2019 "Запасы" (вместе с "ФСБУ 5/2019...") (Зарегистрировано в Минюсте России 25.03.2020 N 57837).

References:

1. Adamenko АА Evaluation of inventories in the accounting of commercial organizations / AA Adamenko, T.E. Khorolskaya, L.V. Zubova // Natural Humanitarian Research. - 2019. - No. 24 (2). -S. 88-93.

2. Golova E. E. Bukhgalter accounting of finished products in agricultural enterprises//Electronic scientific and methodological journal of Omsk GAU. - 2019. - No. 3 (18) July - September.

3. Kalugina, O. A Features of accounting for finished products in an agricultural organiza-tion/O. A Kalugina, S. N. Nikulin, N. V. Grivas//Current issues of modern economics. - 2021. - №

I. - S. 136-143. - DOI 10.34755/IROK. 2021.43.86.019.

4. "International Financial Reporting Standard (IFRS) 13" Fair Value Assessment "(put into effect in the Russian Federation by Order of the Ministry of Finance of Russia dated 28.12.2015 N 217

II.07.2016)).

5. Order of the Ministry of Agriculture of Russia dated 13.06.2001 N 654 "On approval of the Accounting Plan of Accounts for the Financial and Economic Activities of Enterprises and Organizations of the Agro-Industrial Complex and Methodological Recommendations for its Application".

6. Order of the Ministry of Agriculture of the Russian Federation dated 31.01.2003 N 26 "On Approval of Methodological Recommendations on Accounting for Material and Production Reserves in Agricultural Organizations".

7. Order of the Ministry of Finance of Russia dated 15.11.2019 N 180n "On approval of the Federal Accounting Standard FSBU 5/2019" Reserves "(together with" FSBU 5/2019... ") (Registered with the Ministry of Justice of Russia 25.03.2020 N 57837).

DOI: 10.24412/2309-4788-2022-1-39-452-457

Т.Е. Хорольская - к.э.н., доцент кафедры теории бухгалтерского учета, ФГБОУ ВО Кубанский ГАУ, khorolskaya77@mail.ru,

T.E. Khorolskaya - Candidate of Economic Sciences, Associate Professor of the Department of accounting theory, FSBEIHE Kuban SAU;

МА. Шалемова - обучающаяся учетно-финансового факультета, ФГБОУ ВО Кубанский ГАУ, Shalemovamaria@mail.ru,

MA. Shalemova - Student of Accounting and Finance Faculty, FSBEI HE Kuban SAU.

ПОСЛЕДОВАТЕЛЬНОСТЬ ПРОВЕДЕНИЯ КОМПЛЕКСНОЙ ПРОВЕРКИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ ОРГАНИЗАЦИИ SEQUENCE OF COMPREHENSIVE VERIFICATION OF THE ORGANIZATION'S CASH

Аннотация. Денежные средства компании представляют собой активы, обладающие наибольшей ликвидностью, в состав данных активов включаются наличные и безналичные средства (как в рублях, так и в иностранной валюте), средства в пути и денежные эквиваленты. Процесс управления или пользования деньгами наиболее подвержен намеренным или случайным нарушениям, а значит, денежные средства нуждаются в особом контроле и в систематической аналитике. Целью аудита денежных средств является формирование мнения о достоверности бухгалтерской отчетности по статьям учета денежных средств, а также установление соответствия применяемой на предприятии методики учета и налогообложения операций по движению наличных денежных средств действующим в России законодательству и нормативным документам.

В статье рассмотрены основные этапы проведения аудита денежных средств на примере конкретной коммерческой организации. Дана оценка системы внутреннего контроля, а также оценка уровня существенности для аудируемого лица. Отражены результаты проведения аудиторской проверки учета наличных и безналичных денежных средств организации.

Abstract. The company's cash is the most liquid asset and includes cash and non-cash funds (both in rubles and in foreign currency), funds in transit and cash equivalents. The process of managing or using money is most susceptible to intentional or accidental violations, which means that funds need special control and systematic analytics. The purpose of a cash audit is to form an opinion on the reliability of financial statements for cash accounting items, as well as to establish compliance with the methodology used at the enterprise for accounting and taxation of cash flow transactions with the legislation and regulations in force in Russia.