CC BY
1СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ НАЛОГОВОГО АДМИНИСТРИРОВАНИЯ НДС В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
Ахмадеев Р.Г.
АХМАДЕЕВ Равиль Габдуллаевич - кандидат экономических наук, доцент, доцент кафедры бухгалтерского учета и налогообложения, Российский экономический университет имени Г.В. Плеханова, Москва, Российская Федерация. E-mail: [email protected]
Аннотация. Действующая налоговая политика Российской Федерации предусматривает цель, направленную на формирование эффективной и стабильной системы налогообложения, способной в полной мере обеспечить бюджетную устойчивость. В международной практике налогообложения государства прилагают значительные усилия по введению на своих территориях дополнительно обоснованные налоговые обязательства, особенно по трансграничным операциям, повышая собираемость НДС посредством введения специальных НДС-счетов, внедряя различные программные обеспечения в рамках единого окна для налогоплательщиков. Основные направления в отечественной налоговой системе при взимании НДС должны быть направлены на упрощение общего порядка действующих административных процедур, поскольку с 2015 г. в практику налогового контроля введена автоматизированная программа АСК НДС, позволяющая на детальном уровне осуществить полноценный контроль за операциями, осуществляемыми субъектами налоговых отношений. С учетом введения с 2019 г. экстерриториального принципа осуществляемого контроля используется расширенный подход к взаимодействию фискальных органов. Для решения текущих проблем макроэкономического характера важно осуществить меры, направленные на увеличение величины полученной добавленной стоимости для всех категорий плательщиков НДС в среднесрочной перспективе. Одним из актуальных направлений российской налоговой системы является оптимизация действующего порядка системы предоставляемых льгот, иных освобождений различным категориям плательщиков, включая не действующее на практике освобождение по уплате НДС по ст. 145 НК РФ в связи с минимальными значениями установленного предельного размера выручки не свыше 2 млн руб. с учетом установленных критериев. Основные положения и выводы статьи могут быть использованы в научной и педагогической деятельности при изучении теоретических и практических вопросов в отношении порядка взимания и уплаты косвенных налогов.
Ключевые слова: налоговая политика, налогоплательщики, НДС, косвенное налогообложение, налоговая нагрузка, бюджет, налоговые льготы, АСК НДС.
Для цитирования: Ахмадеев Р.Г. Совершенствование налогового администрирования НДС в Российской Федерации // Экономические системы. 2019. Том 12. № 3-4 (46-47). С. 67-75. DOI 10.29030/2309-2076-2019-12-3-4-67-75.
Введение. Косвенные налоги, являясь обязательным элементом налоговой системы, прежде всего содержат фискальную составляющую. Между тем стремление государства к сбалансированному характеру бюджета за последние несколько лет приобрело значимую актуальность. Порядок применения регулирующей функции в косвенном налогообложении обеспечивается через механизм
регулирования ставок, использования соответствующих налоговых льгот и вычетов, имеющих четкую направленность в поступательном экономическом развитии страны. В связи с этим эффективная система косвенного налогообложения способна максимально соответствовать требованиям, направленным:
1) на обеспечение бюджетной сферы стабильными налоговыми поступлениями [3. С. 762] с учетом отлаженного механизма основных элементов НДС. Это позволит в полной мере исполнить налоговые обязательства соответствующими субъектами публично-правовых образований;
2) формирование в структуре налоговой нагрузки правового обеспечения применения элементов налогообложения по НДС [1. С. 59], которые способны удовлетворить текущие макроэкономические вызовы в экономике, существенно повлиять на рост объема инвестиций, не изменяя действующие условия рыночной конкуренции;
3) осуществление политики в сфере налогового администрирования, формирующей комфортные условия и способы ведения предпринимательской деятельности [15. С. 59], на основе снижения расходов на налоговое администрирование за счет совершенствования способов учета, введения современных цифровых способов передачи данных, облачных технологий электронного хранения данных, а также на основе установления прозрачного механизма осуществления контрольных мероприятий в рамках сокращения процедур взаимодействия участников субъектов налоговых отношений.
Вместе с тем утвержденными Правительством РФ на период до 2021 года Основными направлениями бюджетной и налоговой политики в отношении порядка исчисления и уплаты НДС существенных изменений не предусмотрено [12. С. 457]. Речь идет только о точечных корректировках и принятии мер, связанных с налогообложением операций при взаимодействии плательщиков общего рынка стран ЕАЭС.
Цель исследования. Расширение научных и практических подходов по совершенствованию действующего порядка администрирования НДС.
Материалы, методы и условия проведения исследований. В исследовании применены методы анализа, группировки и сравнения.
Результаты исследования и их обсуждение.
Для российской налоговой практики результирующим подходом к порядку исчисления и уплаты НДС является действующий способ обложения налогоплательщиков исчисленной добавленной стоимостью. В трудах современных экономистов [13. С. 6955] термином "добавленная стоимость" обозначается стоимость, добавленная к величине стоимости потребляемых в процессе производства средств производства (а также предметов и средств труда). В свою очередь, в научно-практических исследованиях [11. С. 763; 8. С. 16] отражено, что налогоплательщик - это юридическое либо физическое лицо, на которое по законодательству возложена обязанность уплатить налог; экономическим плательщиком является конечный потребитель, который фактически несет налоговую на-
грузку при приобретении товаров (работ, услуг) по стоимости, увеличенной на соответствующую ставку НДС [9. С. 14].
Вместе с тем в мировой практике налогообложения добавленная стоимость соответствует вновь создаваемой стоимости и, как правило, не включает величину стоимости потребленного сырья (материалов), стоимость основного капитала (величину амортизационных отчислений) [2. С. 71]. Из этого можно сделать вывод, что фактически добавленная стоимость представляет собой сумму произведенных расходов компании, включая величину сформированной оплаты труда и фиксированного размера прибыли.
При этом в научной литературе дается множество различных характеристик понятию добавленной стоимости [14. С. 503], которые содержат прямое указание на действующую практику порядка ее определения [5. С. 207]. Однако эти характеристики формируются на основе положений действующего налогового законодательства, не затрагивая практические аспекты применения. Поскольку НДС относится к категории общих налогов, применяемых к большинству способов ведения коммерческой деятельности, он напрямую связан с производством и распределением товаров (услуг). При этом уплату данного налога в полной мере несет конечный потребитель [10. С. 105]. Сам налог взимается в дробной форме через систему частичных платежей с использованием субъектами налогообложения (зарегистрированных в качестве плательщиков НДС) налоговых вычетов.
В мировой практике налогообложения при выделении особенностей действующего механизма взимания НДС отмечают его чувствительность к следующим факторам:
1) уклонению от уплаты НДС (VATevasion) - незаконным действиям, при которых налоговая ответственность скрыта или игнорируется [4. С. 1039], т. е. налогоплательщик уплачивает меньшую величину налога, чем обязан по налоговому законодательству;
2) мошенничеству по НДС (VAT fraud) - системе умышленного уклонения от уплаты налогов, которая является наказуемой с учетом положений уголовного законодательства [6. С. 1]. Этот способ позволяет в полной мере предусмотреть такое развитие ситуации, когда плательщики налога подают заведомо ложные декларации; как правило, они связаны с изготовлением фальшивых документов (групповым организованным мошенничеством, включая применение операций, связанных с трансграничными сделками);
3) мошенничеству в сфере трансграничной торговли (MTIC fraud) - преступной деятельности [7. С. 186], которая осуществляется посредством перемещения товаров между юрисдикциями, не облагаемыми НДС.
Следует отметить, что при осуществлении торговли между странами - государствами ЕС с учетом действующего порядка обложения НДС поставщики, зарегистрированные для целей уплаты НДС, имеют право применять нулевую ставку к продажам зарегистрированным покупателям внутри ЕС при условии, что товары транспортируются из одной страны ЕС в другое государство ЕС.
Таким образом, в отношении совершаемых операций величина налоговой базы и исчисленного НДС может быть рассчитана за налоговым период в зависимости:
1) от вида операции с позиции применения налогового режима (налогооблагаемые операции, освобождение от уплаты НДС, внутригрупповое приобретение и т. д.);
2) степени дифференциации сумм налога, типа поставки (инвойс, протокол, кредитная и дебетовая авизо, таможенная декларация);
3) разделения сумм "входящего" НДС по категориям статуса транзакций посредством их автоматической регистрации, соответствия между заявленными транзакциями, между продажами и покупками в отношении лиц, зарегистрированных в качестве плательщиков налога.
С учетом действующей практики расчет налогового разрыва VATРДЗРЫВ в рамках НДС мошенничества в странах ЕС налоговые органы осуществляют по формуле [16. С. 15]
^разрыв = анач + М™ х НБ0% - - VA-7шn + К
где VATнач - сумма начисленного НДС ко всем облагаемым операциям, кроме величины налоговой базы, исчисленной по ставке 0%;
1А7% - процентная ставка НДС, %;
НБ0% - Налоговая база в отношении поставок, облагаемых по ставке 0% (например, экспорт);
VA7КН - НДС, исчисленный с выпущенных кредитных нот, отражаемых контрагентом (соответствующая величина скидки или бонуса);
VATШП - НДС, исчисленный по импортным операциям;
К - коэффициент, учитывающий разрывы по НДС в отношении незарегистрированных организаций в качестве плательщиков налога.
Таким образом, применение данного подхода налоговыми службами ЕС в полном объеме позволяет за налоговый период выявить:
- лица и компании, вовлеченные в манипуляции с НДС, включая сокрытие конкретных видов осуществляемых операций, в разрезе различных категорий плательщиков налога;
- субъектов мошенничества; речь идет о применяемых видах товаров или услуг, чаще всего используемых в мошенничестве по сделкам с НДС, а также видах таких операций (внутренних, международных, трансграничных, трехсторонних и т. д);
- территориальный признак распределения мошенничества по НДС посредством распределения осуществляемых сделок по видам риска с учетом выявления сокрытого размера прибыли компаний;
- величину НДС разрыва и конечные компании, получающие выгоду от сокрытий операций по НДС в соответствии с действующим налоговым законодательством [17].
Для российской практики общий порядок исчисленной величины НДС, подлежащей уплате в бюджет по облагаемым операциям за налоговый период, осуществляется по следующей формуле:
где УАТНДС - сумма НДС, подлежащая за налоговый период куплате в бюджет;
' / - стоимость реализованных товаров (работ, услуг), имущественных прав по облагаемым НДС операциям;
V а / - стоимость приобретенных товаров (работ, услуг), имущественных прав, предназначенных для облагаемых НДС операций.
На основе проведенных научных исследований статистических данных ФНС России за налоговые периоды 2010-2018 гг. динамика изменения темпов прироста НДС, исчисленного по всем налогооблагаемым объектам, характеризуется следующим уравнением:
у = -0,0202х + 1,2068 (рис. 1).
Рис. 1. Соотношение темпов прироста НДС, исчисленного по налогооблагаемым объектам, и размера налоговых вычетов в Российской Федерации, %
Источник: собственные расчеты автора, составленные на основе данных ФНС России. URL: https://www.nalog.ru/statistics_and_analytics/forms
При этом абсолютный прирост исчисленных сумм НДС на 1 января 2019 г. по сравнению с аналогичным периодом на 1 января 2011 г. составил 242,8% (41 982 774 816 / 17 289 778 384 х 100%). В свою очередь, динамика изменения
темпов прироста сумм налоговых вычетов по НДС за исследуемый период характеризуется следующим уравнением:
у = -0,0218х + 1,2136.
Показатель абсолютного прироста величины налогового вычета на 1 января 2019 г. по сравнению с аналогичным периодом на 1 января 2011 г. составил 239,4% (38 443 978 787 / 16 055 641 193 х 100%).
Исследование поведенческой функции уравнений линейного вида в отношении темпов прироста НДС, исчисленного по налогооблагаемым объектам (значение отрицательное -0,0202), и налоговых вычетов (также отрицательное значение -0,0218) свидетельствует не только об общих темпах замедления прироста абсолютных показателей, но и о преобладании в периоды 2012-2014 гг. темпа прироста налоговых вычетов над исчисленными суммами НДС по облагаемым операциям. Более детальное исследование показало, что в налоговом периоде 2015-2017 гг. ситуация с темпом прироста НДС, исчисленного в отношении налогооблагаемых объектов, характеризуется положительной динамикой. Это связано с изменениями налогового законодательства, а именно с введением с 2015 г. представления в электронном виде налоговых деклараций по НДС всеми категориями плательщиков, с учетом данных по счетам-фактурам контрагентов и более совершенным порядком налогового администрирования - осуществления контроля с помощью программного обеспечения ДСК НДС, позволяющего выявить разрывы по НДС в цепочке операций контрагентов.
При сравнительной характеристике соотношения сумм НДС, подлежащих к уплате в бюджет и исчисленной величины налога по всем налогооблагаемым объектам за налоговые периоды 2010-2018 гг. выявлен рост абсолютного показателя исчисленных величин в целом по стране на 242,8% (41 982 774 816 / 17 289 778 384 х 100%). При этом отношение НДС, подлежащего к уплате в бюджет, к величине исчисленного налога по облагаемым операциям на 1 января 2019 г. (по сравнению с 1 января 2010 г.) составило 105,9% (0,143 / 0,135 х 100%). Устойчивый прирост данного показателя (118,2% = 0,143 / 0,121) наблюдается в налоговом периоде 2016-2019 гг. Причина - усиление мер налогового контроля и выявление нарушений законодательства с помощью программного обеспечения ДСК НДС (рис. 2).
Заключение. Многие государства прилагают значительные усилия по введению на своих территориях дополнительно обоснованных налоговых обязательств, повышая собираемость по НДС, например, с помощью введения специальных НДС-счетов, а также используя различные цифровые платформы, включая применение облачных технологий хранений массива данных, направленных на совершенствование механизма налогового администрирования. В связи с этим основные усилия в контексте отечественного порядка взимания и уплаты НДС должны быть направлены прежде всего на корректировку действующего порядка административных процедур, связанных со снижением количества используемых налогоплательщиками первичных документов. Данный
Рис. 2. Сравнительная характеристика соотношения НДС, подлежащего к уплате в бюджет, к исчисленной величине налога по всем налогооблагаемым объектам
Источник: собственные расчеты автора, составленные на основе ФНС России. URL: https://www.nalog.ru/statistics_and_analytics/forms
подход напрямую влияет на снижение объема затрат при обработке значительного массива информации, полученной налоговыми органами в процессе осуществления контроля.
В качестве действующих проблем макроэкономического характера важно осуществить меры, направленные на увеличение создаваемой добавленной стоимости. Это напрямую влияет на размер полученной выручки от реализации для всех категорий плательщиков.
Одно из направлений в области повышения доходов в налоговой системе -оптимизация действующей системы предоставляемых льгот, иных освобождений различным категориям, включая не действующее на практике освобождение по уплате НДС по ст. 145 НК РФ в связи с минимальными значениями установленного предельного размера выручки - не свыше 2 млн руб. с учетом действующих условий его представления.
По своей экономической сути, НДС - наиболее распространенный и достаточно качественно проверяемый взимаемый налог с позиции налогового администрирования. При обеспечении контроля на соответствующем уровне и с учетом введения экстерриториального принципа осуществляемых проверок и ис-
пользования расширенных возможностей программы АСК НДС-3 можно детализировано осуществлять налоговый мониторинг субъектов налоговых отношений.
Источники / References
1. Arnold, J.M., Brys, B., Heady, C., Johansson, А., Schwellnus, C., Vartia, L. 2011. Tax policy for economic recovery and growth. Econ. Vol. 5 (50). pp. 59-80.
2. Boadway, R., Marchand, M., Pestieau, P. 1994. Towards a theory of the direct-indirect tax mix. Public Econ. Vol. 55 (1). pp. 71-88.
3. Denvil, D., Peter, K.S. 2016. Unequal inequalities: do progressive taxes reduce income inequality? Tax Public Finance. Vol. 23 (4). pp. 762-783.
4. Ebeke, C.H. 2014. Do international remittances affect the level and the volatility of government tax revenues. Journal of International Development. Vol. 26 (7). pp. 1039-1053.
5. Economides, G., Philippopoulos, A. 2008. Growth enhancing policy is the means to sustain the environment. Review of Economic Dynamics. Vol. 11. pp. 207-219.
6. Foss, N.J., Mudambi, R., Murtinu, S. 2018. Taxing the multinational enterprise: On the forced redesign of global value chains and other inefficiencies. Journal of International Business Studies. Vol. 49. pp. 1-12.
7. Lamensch, M. 2018. Adoption of the E-Commerce VAT Package: The Road Ahead Is Still a Rocky One. EC Tax Review. Vol. 27. pp. 186-195.
8. Lejeune, I., Herbain, C. 2018. Recent developments on EU VAT: VAT Digital Single Market package. British Tax Review. Vol. 1. pp. 16-26.
9. Mankiw, N. G., Weinzierl, M., Yagan, D. 2009. Optimal taxation in theory and practice. Journal of Economic Perspectives. Vol. 23 (4). pp. 147-74.
10. Matthews, K. 2003. VAT evation and VAT avoidance: is there a European laffer curve for VAT. International Review of Applied Economics. Vol. 17 (1). pp. 105-110.
11. Romer, C.D., Romer, D.H. 2010. The macroeconomic effects of tax changes: estimates based on a new measure of fiscal shocks. Am Econ Rev. Vol. 100 (3). pp. 763-801.
12. Slepov, V., Burlachkov, V., Danko, T., Kosov, M., Volkov, I., Ivolgina, N., Sekerin, V. 2017. Model for integrating monetary and fiscal poli-cies to stimulate economic growth and sustainable debt dynamics. European Research Studies Journal. Vol. 20 (4). pp. 457-470.
13. Tkacheva, T.Yu., Afanasjeva, L.V., Goncharenko, L.I., Sevrukova, L.V., Panskov, V.G. 2019. Formation of modern fiscal mechanisms: integrated approach. Education Excellence and Innovation Management through Vision 2020 Proceedings of the 33rd International Business Information Management Association Conference (IBIMA). pp. 6955-6959.
14. Tufetulov, A.M., Salmina, S.V., Davletshin, T.G. 2015. Analysis of the impact of special tax regimes for small business financial results. Mediterranean Journal of Social Sciences. Vol. 6 (1). pp. 503-506.
15. Vann, R. 2013. Corporate tax reform in Australia: Lucky escape for lucky country? British Tax Review. Vol. 1. pp. 59-75.
16. Waseem, M. 2018. Information, asymmetric incentives, or withholding? Understanding the self-enforcement of value-added tax. Working paper. p. 72.
17. The concept of Tax Gaps Report III: MTIC Fraud Gap estimation methodologies. FISCALIS 2020 Tax Gap Project Group, subgroup VAT fraud (FPG/041). November 2018. URL: https://ec.europa.eu/ taxation_customs/sites/taxation/files/tax_gaps_report_mtic_fraud_gap_estimation_methodologies. pdf (accessed: 18.09.2018).
IMPROVEMENT OF TAX ADMINISTRATION IN THE RUSSIAN FEDERATION ON VAT
Akhmadeev R.G.
AKHMADEEV Ravil Gabdullaevich - British Doctor of Philosophy degree (PhD) standard, Associate professor, Department of Accounting and taxation Plekhanov Russian University of Economics, Moscow, Russia. E-mail: [email protected]
Abstract. The current tax policy of the Russian Federation has objectives aimed at establishing an effective and stable tax system. This ensures full budgetary sustainability. At the same time, the world countries make considerable efforts to introduce additional reasonable tax obligations in their territories, increasing VAT collection, for example, the introduction of special VAT accounts, use various digital systems, including advanced approaches aimed at improving the mechanism of tax administration. At the same time, the main directions in the domestic tax system when collecting and paying VAT should be aimed at simplifying the procedure of the current administrative procedures. Since 2015, the tax control program ASK-VAT has been introduced, allowing to carry out full control over tax relations subjects at a detailed level. Since 2019, the extraterritorial principle of the inspections carried out has been introduced, and extended opportunities have been used. As a solution to current macroeconomic problems, it is important to implement measures aimed at increasing the value added received. This is relevant for all categories of payers. The current direction of the Russian tax system is optimization of the current order of the system of provided benefits, other exemptions to various categories of payers. It is important to pay attention to the exemption on VAT payment not in practice due to the minimum established limit of revenues not exceeding 2 million rubles for previous tax periods. The main provisions and conclusions of the article can be used in scientific and pedagogical activities when considering the theory and practice of collecting and paying indirect taxes in the Russian Federation.
Keywords: tax policy, taxpayers, VAT, indirect taxation, tax burden, budget, tax incentives, ASK programs of VAT.
For citation: Akhmadeev R.G. Improvement of tax administration in the Russian Federation on VAT. Economic Systems. 2019. Vol. 12. No. 3-4 (46-47). P. 67-75. DOI 10.29030/2309-2076-201912-3-4-67-75.
