CC BY
253
ISSN 2311-8709 (Online) ISSN 2071-4688 (Print)
Бюджетно-налоговая система
НАЛОГИ НА КОНЕЧНОЕ ПОТРЕБЛЕНИЕ В СТРАНАХ ОЭСР И РОССИИ*
Равиль Габдуллаевич АХМАДЕЕВ1,*, Михаил Евгеньевич КОСОВь
a кандидат экономических наук, доцент кафедры налогов и налогообложения,
Российский экономический университет им. Г.В. Плеханова, Москва, Российская Федерация
b кандидат экономических наук, доцент, доцент кафедры финансов и цен,
Российский экономический университет им. Г.В. Плеханова, Москва, Российская Федерация
* Ответственный автор
История статьи:
Принята 26.06.2015 Одобрена 11.08.2015
УДК 336.221
Ключевые слова: стандартные и пониженные ставки налогов, налог с розничных продаж, объект налогообложения по НДС, налоговые поступления в странах ОЭСР, принцип нейтральности налогообложения
© Издательский дом ФИНАНСЫ и КРЕДИТ, 2015
Аннотация
Предмет и тема. В статье проводится сравнительный анализ налогового регулирования налогов на конечное потребление (НДС и налог с продаж) в странах - участницах ОЭСР и Российской Федерации. Исследован опыт мировой практики взимания и уплаты налогов на конечное потребление: порядок определения налоговой базы, применение пониженных налоговых ставок и налоговых вычетов. Косвенные налоги общепризнанно являются незаменимым элементом любой налоговой системы. НДС, считаясь одним из регуляторов перераспределения общественных благ, позволяет уравновесить баланс экономического и юридического равенства для налогоплательщиков.
Результаты. Порядка 160 стран мира применяют НДС в своих налоговых системах. Отдельные страны используют другие названия данного налога. В Канаде и Новой Зеландии он обозначен как налог на товары и услуги, а в Японии - как налог на потребление. В США применяется близкий по способу взимания налог с продаж. В свою очередь мотивация применения косвенных налогов для каждой страны является различной. Развивающиеся страны вводят НДС на своей территории в связи ростом расходов и необходимостью наполнения бюджетов дополнительными средствами. Страны ЕС используют налог для усиления экономической интеграции и внедрения отечественных производителей на общий рынок. Механизм исчисления и уплаты НДС в Российской Федерации ежегодно претерпевает значительные изменения, однако поступления в бюджет по этому налогу гораздо ниже начисленных сумм к уплате. Это вызвано основной проблемой любого налога -уклонением налогоплательщиков от уплаты. Опыт функционирования НДС в разрезе российской реальности выявил ряд его специфических недостатков: сложный порядок и высокая доля затратной составляющей при администрировании налога; недостаточная собираемость в доходы бюджета; существенный уровень налоговый задолженности. За 2010-2014 гг. размер общей налоговой задолженности по всем налогам и сборам увеличился на 18,86% в абсолютных показателях, составив 802 682 млн руб., из которых 53,6% относятся к сумме недополученных налоговых платежей. Следовательно, достижение бюджетной эффективности взимания НДС зависит не столько от уровня законодательно устанавливаемых ставок налога и расширения объекта налогообложения, сколько от применяемых методов исчисления добавленной стоимости.
Выводы и значимость. С учетом зарубежного опыта выделены различны подходы, позволяющие своевременно осуществлять контроль за правильностью исчисления налоговой базы по налогам на конечное потребление.
Косвенные налоги по своей сути являются налогами на потребление. Они формируют цену товара, а их уплата фактически перекладывается на конечного покупателя. Для стран, входящих в ОЭСР, доля
* Авторы выражают глубокую признательность консультанту Берлинского центра OECD И. Харук за предоставленные расширенные материалы при проведении исследования.
налогов на потребление (НДС, акцизы, налог с продаж) от общего объема налоговых поступлений в 2012 г. в среднем составила 31%, из них 2/3 объема налоговых доходов относилось к общим налогам на потребление и 1/3 - к налогам, взимаемым в отношении конкретных видов товаров (работ, услуг). В разрезе стран - участниц ОЭСР такое
соотношение является различным. Так, в США и Японии налоги на общее потребление составляют менее 3% ВВП, а в других странах (Чили, Венгрия, Израиль и Новая Зеландия) - 30% ВВП (табл. 1).
Налог на добавленную стоимость (VAT) в странах -участницах ОЭСР занимает ведущие позиции по отношению к налогам на общее потребление. В среднем его значения варьируются в размере 6,6% от ВВП и достигают 19,5% от общего объема налоговых поступлений. За последние 50 лет механизм взимания налога на добавленную стоимость в области мирового налогообложения находит все большее применение1. Если в конце 1960-х гг. этот налог применялся только в десяти странах, то к 2014 г. количество стран достигло 160, что соответствует 20% от общего объема налоговых поступлений стран - участниц ОЭСР.
Относящийся к косвенным налогам НДС является налогом на конечное потребление и уплачивается на каждом этапе производства и распределения, т.е. каждый производитель или дистрибьютор уплачивает его при реализации товаров (работ, услуг). В мировой практике взимания и уплаты налогов НДС не искажает производственный процесс и не влияет на выбор компанией своей организационно-правовой формы. Другим свойством налога является принцип нейтральности по отношению к инвестициям, что в свою очередь способствует более широкому применению не только в развитых, но и развивающихся странах (рис. 1).
В частности, из 34 стран - участниц ОЭСР только в США применяется другой косвенный налог -налог с розничных продаж (RST). По причине либерализации торговли и увеличения поступлений налоговых доходов в бюджет за последние десятилетия большинство развивающихся стран ввело на своей территории НДС. Несмотря на широкое в географическом охвате количество стран, применяющих НДС, следует выделить основные принципы присущие этому налогу.
Принцип конечного потребления. В основе механизма взимания НДС является функция потребления домашними хозяйствами (конечными пользователями), которые (в отличие от предприятий) участвуют в потреблении. В мировой практике налогообложения сформулировано следующее положение: «... компании приобретают, используют
Таблица 1
Среднее значение доли налоговых поступлений от совокупного налогообложения в странах - участницах ОЭСР в 2012 г.
Виды налогов и сборов Доля, %
Налоги на доходы (прибыль) 33
Налоги на социальное обеспечение 26
Налоги на заработную плату 1
Налоги ни имущество 5
Налоги на потребление 31
Иные налоги и сборы 3
1 Балихина Н.В., КосовМ.Е. Бюджетно-налоговое регулирование инвестиционной активности российской экономики // Вестник Московского университета МВД России. 2013. № 11. С. 186-191.
Источник: Составлено по данным URL: http://www.oecd-ilibrary. org/taxation/consumption-tax-trends-2014_ctt-2014-en.
капитальные вложения, товары, материалы и т.д., но они не потребляют их в прямом смысле2», т.е. НДС по своей сути является налогом с совершаемых транзакций.
Принцип многоступенчатой конструкции. Налог взимается на каждой стадии производства и распределения с полученной добавленной стоимости. При этом каждый участник бизнес-процесса принимает участие в механизме формирования налоговых обязательств. Таким образом, для компаний НДС облагается стоимость полученных результатов деятельности, а для их контрагентов предусмотрено право произвести налоговый вычет со стоимости покупок или получить возмещение от налоговых органов. В этом состоит конструктивное отличие порядка исчисления НДС по сравнению с розничным налогом с продаж, который является одноступенчатым и взимается только при конечной продаже товаров (работ, услуг).
В мировой практике взимания НДС применяются два основных подхода, позволяющих своевременно осуществлять контроль за правильностью исчисления налоговой базы.
Кредитный или инвойсный метод (transaction based) используется посредством выставления счетов-фактур по каждой поставке покупателю с указанием начисленной суммы налога. Сумма налога ТНдС к уплате в бюджет исчисляется с добавленной стоимости (налоговое обязательство за вычетом величины налогового кредита, вычета) по формуле:
ТНДС = ^НДС (PQ) - ^НДС^,
где £ндс - добавленная стоимость; PQ - объем поставки (договорная цена);
2The Oxford Handbook of State and Local Government Finance // Oxford University Press. USA.
Рисунок 1
Количество стран, применяющих НДС на своей территории, в 1960-2012 гг., ед.
Источник: составлено по данным: URL: http://www.oecd-ilibrary.org/taxation/consumption-tax-trends-2014_ctt-2014-en.
М - стоимость материальных затрат, связанных с производством (приобретением).
Порядок расчетов определяется в момент возникновения налогового обязательства у продавца -плательщика НДС по правилу первого события: либо на дату отгрузки продукции (работ, услуг), либо на дату поступления денежных средств в качестве их оплаты. Аналогично по дате ранее наступившего события определяется право покупателя на налоговый кредит. Налоговый кредит включает сумму НДС, начисленную или уплаченную поставщикам в момент приобретения материальных ценностей (работ, услуг), необходимых для осуществления предпринимательской деятельности. При положительном балансе уплачивается НДС в бюджет, либо предоставляется право на возмещение налога (при отрицательном балансе). Применение данного метода в условиях экономической нестабильности порождает на микроуровне много проблем, связанных с увеличением налоговой нагрузки, ведет к «вымыванию» оборотных средств и негативно отражается на финансовом состоянии предприятий. В странах ОЭСР способ применения счетов-фактур по НДС является универсальным средством контроля, препятствующим уходу налогоплательщиков от уплаты налога.
Метод вычитания (entity based) основан на взимании НДС посредством определения добавленной стоимости, которая рассчитывается от всего объема товарооборота с уменьшением налоговых обязательств на суммы налога, уплаченные поставщикам при приобретении предназначенных
для производства и потребления товаров (работ, услуг) по следующей формуле:
ТНДС = ^С(рв - М
Добавленная стоимость SНдС (налоговая база) определяется как разность между стоимостью товара (выручкой от реализации) и стоимостью материальных затрат, связанных с его производством (приобретением). Этот способ является более трудоемким и применяется только в Японии.
Построение отечественной налоговой системы по НДС схоже с аналогичными системами стран с развитой рыночной экономикой. Однако в совокупности собираемых налогов в России за последние несколько лет преобладают прямые налоги, что объясняется общей проводимой финансовой политикой государства, ее фискальной направленностью (табл. 2).
Совершенствование механизма исчисления и уплаты по НДС постоянно обсуждается на различных экономических форумах, где наряду с отдельными мероприятиями по упрощению общего порядка, снижению основной ставки налога с 18 до 15% предлагаются крайние меры, вплоть до его замены налогом с продаж. В свою очередь данный налог был введен в 1998 г. в качестве регионального налога и действовал в течение шести лет вместе с другим косвенным налогом - НДС. Субъекты РФ могли самостоятельно принимать решение о введении налога с продаж, устанавливая ставку налога в пределах максимальной величины 5%. Вместе с тем при введении налога на соответствующих территориях
Таблица 2
Поступления налогов и сборов в консолидированный бюджет РФ в 2012-2014 гг., млн руб.
Показатель 2012 2013 2014 Прирост в 2014 к 2012,%
Поступления, всего 10 954 010 11 325 853 12 669 535 115,66
Налоги на доходы (налог на прибыль, НДФЛ) 4 615 746 4 569 451 5061 531 109,66
Косвенные налоги (НДС и акцизы) 2 774 427 2 936 023 3 311 057 119,34
НДС на товары (работы, услуги), реализуемые на территории РФ 1 886 135 1 868 209 2 181 420 115,66
Акцизы по подакцизным товарам, произведенным на территории РФ 783 642 952 475 998 952 127,48
НДС на товары, ввозимые на территорию РФ 102 700 108 885 119 261 116,13
Акцизы по подакцизным товарам, ввозимым на территорию РФ 1 950 6 454 11 424 585,78
Налоги на имущество 785 339 900 542 955 075 121,61
Налоги и сборы за пользование природными ресурсами 2 484 514 2 598 037 2 933 893 118,09
Источник: составлено по данным URL: http://www.nalog.ru/rn77/related_activities/statistics_and_analytics/forms/.
прекращалось взимание ряда местных налогов и сборов, а также существовал четкий перечень товаров и услуг, не подлежащих налогообложению. После отмены налога с продаж в 2004 г. розничные цены на товары и услуги не снизились.
На взгляд авторов, в случае замены НДС налогом с продаж необходимо учитывать мнения различных экономистов. В частности, точка зрения А. Кудрина следующая: «Я не советую это делать и не завидую правительству, которое это сделает. Масштаб обрушения налоговой базы будет таков, что все, что мы говорим сегодня, - это будут цветы по сравнению с тем, что произойдет». Несомненно, при введении налога с продаж произойдет так называемый каскадный эффект, поскольку он связан с тем, что при перепродаже комплектующих, материалов налогоплательщики вновь будут уплачивать налог. Кроме того, для замены налога на добавленную стоимость, по данным экспертов, ставка налога с продаж должна быть не ниже 30%. В свою очередь налоговое бремя от введения налога с продаж с такой высокой ставкой будет нести конечный потребитель, который ощутит на себе рост розничных цен на товары (работы, услуги).
Вместе с тем при введении налога с продаж на каждом этапе перепродажи товаров (работ, услуг), включив в облагаемый оборот сделки на основе договоров розничной купли-продажи, ставку налога можно установить на уровне минимальной: не более 1-2% от оборота. Однако это приведет к непрогнозируемому росту цен и тарифов по причине каскадного включения в них налога с продаж от производителя до розничной торговли,
что в конечном итоге вызовет увеличение уровня инфляции в стране (рис. 2).
В свою очередь при уплате НДС, несмотря на то, что налогом облагаются операции по реализации товаров (работ, услуг), инфляционного эффекта не возникает, поскольку на каждом этапе купли-продажи у налогоплательщика имеется источник его уплаты. Сумму налога продавец получает от покупателя своей продукции. А покупатель уже уплаченную продавцу сумму налога на затраты не относит, применяя механизм налоговых вычетов (рис. 3).
Другими отрицательными последствиями введения налога с продаж являются:
- еще более сложная процедура его администрирования;
- необходимость тщательного контроля за всеми точками продаж, в том числе с применением кассовых аппаратов в розничной торговле.
Такие меры, безусловно, только увеличивают налоговое администрирование. Вместе с тем действующим налоговым законодательством освобождены от обязанности по применению контрольно-кассовой техники налогоплательщики, применяющие единый налог на вмененный доход, а также индивидуальные предприниматели, использующие патентную систему и т.д.
Необходимо отметить, что в период применения налога с продаж (1998-2002 гг.), согласно данными Росстата, существовала неравномерная концентрация налоговых поступлений. Почти 54% по налогу с продаж приходились на три субъекта РФ -
Рисунок 2
Механизм взимания и уплаты налога с продаж с применением договора розничной купли-продажи
Налог с продаж в бюджет
Налог с продаж в бюджет
Налог с продаж в бюджет
Реализация = Цена продажи + Налог с продаж
Реализация = Цена продажи + Налог с продаж
Рисунок 3
Механизм взимания и уплаты НДС
Реализация = Цена продажи + НДС
Реализация = Цена продажи + НДС
à Щ.
Производитель
Оптовая торговля
/ Налоговые \ I вычеты по J
/ Налоговые \ f вычеты по J
НДС в бюджет
/ Налоговые \ [ вычеты по j
Москву, Московскую область и Санкт-Петербург, из которых 36% - на один субъект - Москву.
При введении налога с продаж необходимо предусмотреть еще один аспект. Для организаций, получающих финансирование из бюджета при реализации товаров (работ, услуг), следует компенсировать дополнительные расходы, вызванные ростом цен. Кроме того, на размер ставки налога целесообразно увеличить финансирование в области здравоохранения, просвещения, обороны, правоохранительных органов и т.д. В данном случае налог будет зачисляться в бюджеты
субъектов РФ, а компенсация федеральным органам исполнительной власти должна поступать из средств федерального бюджета. В такой ситуации неизбежно перераспределение финансовых потоков между бюджетами разных уровней.
В мировой практике налог с продаж, принадлежащий к налогам на потребление, взимается единожды при реализации товаров (работ, услуг) конечному пользователю. При этом торговые посредники, как правило, освобождены от уплаты налога в случае, если они не являются конечными пользователями. Вместе с тем при соблюдении таких правил
Рисунок 4
Размер стандартной ставки НДС в странах ОЭСР в 2014 г., %
Источник: составлено по данным URL: http://www.oecd-ilibrary.org/taxation/consumption-tax-trends-2014_ctt-2014-en.
компании обязаны предоставить при реализации товаров (работ, услуг) специальный сертификат перепродажи - resale certificate. В случае если его нет, налог с продаж необходимо уплатить всей цепочке перепродавцов. Налоговой базой является стоимость продажи товаров (работ, услуг). Однако применяющийся в США налог с продаж привел к значительному увеличению налоговой нагрузки на налогоплательщиков, являющихся посредниками или фактически учитывающих сумму налога в стоимости создаваемой продукции.
Согласно теории налогообложения, касающейся косвенных налогов, размеры налоговых изъятий по НДС и по налогу с продаж должны быть идентичными, поскольку оба налога направлены на конечное потребление широкого ассортимента товаров (работ, услуг). В практическом аспекте конечный результат является иным, ведь существует принципиальная разница в порядке взимания этих налогов. В США налог с продаж не относится к федеральным налогам, поскольку устанавливается на государственном и местных уровнях (применяют 45 штатов). В свою очередь размеры ставок налога дифференцированы: от 1,69% (Аляска) до 9,45% (Теннеси). Это связано с налоговыми рисками (собираемость в местные бюджеты), а также действующей конкуренцией между штатами страны в сфере межгосударственной и международной торговли. Кроме того, налогом не облагаются трансграничные операции при осуществлении купли-
продажи в случае, если одна из сторон сделки не находится на территории государства. С развитием интернет-торговли и онлайн-продаж порядок налогового контроля в США был значительно усилен посредством введения налогового соглашения (SSUTA3), направленного на установление единого торгового сбора с потенциальных объектов налогообложения (в частности, в сфере цифровых продуктов). При этом действие SSUTA основано на добровольном участии налогоплательщиков и регистрации их в качестве налогоплательщиков. В среднесрочной перспективе утверждение Конгрессом США закона о налогообложении трансграничной торговли позволит увеличить собираемость по налогу с налогоплательщиков (независимо от их физического присутствия в стране) с доходов от предпринимательской деятельности.
Необходимо отметить, что помимо выполнения косвенными налогами фискальной функции, которая проявляется в стабильном поступлении в бюджет необходимых финансовых ресурсов для осуществления деятельности государства, более актуальной является регулирующая функция. Через систему построения ставок налога происходит влияние на процессы ценообразования и потребления. Страны - участницы ОЭСР применяют стандартные правила механизма исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость (рис. 4).
3 URL: http://www.streamlinedsalestax.org/index. php?page=modules.
Вместе с тем отдельные государства по причине особенностей исторического развития и различных экономических условий на своей территории вправе устанавливать налоговые льготы, пониженные ставки или налоговые вычеты для отдельных видов операций. Так, в Мексике помимо основной ставки по НДС в размере 16% действует нулевая ставка налога, которая применяется для ряда продовольственных товаров (овощная и молочная продукция, соки, фрукты), сельскохозяйственного оборудования, при осуществлении оптовой торговли с драгоценными изделиями, а также при оказании услуг типографиями, гостиничным бизнесом по обслуживанию иностранных туристов и т.д. В Ирландии помимо основной ставки налога в 23% применяются льготные ставки в размере 0% в отношении книжной продукции, детской одежды и обуви, при оказании ряда медицинских услуг, а также пониженные ставки: 4,8% - для домашнего скота, 9% - для периодических изданий, развлекательных и спортивных услуг, аренды автомобилей, ветеринарных услуг и т.д.).
Необходимо отметить дифференцированный подход при предоставлении в странах ОЭСР налоговых вычетов для компаний, приобретающих товары (работы, услуги). В частности, во Франции вычет не предоставляется при приобретении транспортных средств, за исключением используемых для перепродажи или находящихся на условиях аренды (лизинга). Иные ограничения по налоговому вычету предусмотрены в отношении товаров и услуг, приобретаемых для непроизводственных целей компании и используемых более 90% рабочего времени. Частичные ограничения по вычетам применяются в размере 50% от стоимости приобретенного газа, нефтепродуктов и других углеводородов, используемых в качестве топлива по транспортным средствам. В Норвегии налоговый вычет не предусмотрен в отношении представительских расходов, а также при приобретении деловых подарков, товаров и услуг в рекламных целях, при осуществлении наличных расчетов свыше 10 000 норвежских крон (1 040 долл.).
Предоставление налоговых вычетов в России в общем случае зависит от одновременного выполнения трех основных условий:
1) приобретаемые товары (работы, услуги) должны быть предназначены для использования в налогооблагаемых операциях;
2) эти товары должны быть приняты
налогоплательщиком к учету на основании первичных документов;
3) необходимо наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с налоговым законодательством.
Кроме того, специальные виды вычетов предоставляются по экспортно-импортным операциям, при осуществлении отдельных видов производственных затрат (расходы на рекламу, по командировкам, представительские, топливные расходы и т.д.).
Таким образом, российское налоговое законодательство отличается более жестким подходом к установлению условий, выполнение которых позволяет налогоплательщикам реализовать право на налоговый вычет, являющийся по своей природе неотъемлемым элементом механизма взимания НДС. Однако это вызвано основной проблемой любого налога - уклонением налогоплательщиков от его уплаты. Вместе с тем это не является единственной трудностью.
Опыт функционирования НДС в отечественной налоговой системе выявил ряд специфических недо статков, которые препятствуют совершенствованию механизма взимания и уплаты.
1. Сложный порядок и высокая доля затратной составляющей при администрировании налога на добавленную стоимость. Данная проблема касается как налогоплательщиков, так и налоговых органов. Сложность для всех участников налогового процесса состоит в том, что для более эффективного функционирования НДС и осуществления налогового контроля необходим высокий уровень профессиональных навыков и квалификации сотрудников в сфере не только российского, но и международного налогообложения. Следовательно, необходимо вкладывать дополнительные финансовые средства в административный процесс, что в свою очередь приводит к высоким издержкам налогового администрирования.
2. Недостаточная собираемость НДС в доходы бюджета. Связано это с тем, что большая часть средств возвращается компаниям при осуществлении незаконных схем возмещения налога из бюджета (табл. 3).
На протяжении налоговых периодов 2010-2014 гг. размер заявленных налогоплательщиками вычетов по НДС ежегодно увеличивается. Если в 2010 г. сумма налоговых вычетов составляла 92,79% против
Таблица 3
Динамика налоговых вычетов по НДС в России в 2010-2014 гг.
2010 2011 2012 2013 2014
Показатель млн руб. % млн руб. % млн руб. % млн руб. % млн руб. %
Исчисленная 19678458 100 24970204 100 29 231 180 100 30926206 100 32 941 996 100"
сумма НДС по
налогооблагаемым
объектам
Сумма налоговых 18 260 132 92,79 23 289 924 86,55 27 423 954 93,82 29 058 444 93,96 30 850 637 93,65 вычетов по НДС
Источник: составлено по данным URL: http://www.nalog.ru/rn77/related_activities/statistics_and_analytics/forms/.
исчисленной величины в размере 19 678 458 млн руб., то к 2014 г. она увеличилась до 93,65%. При таких условиях возникает прямая угроза обстоятельств выравнивания сумм налога, начисленных к уплате в бюджет и принятых к вычету. Формально НДС будет существовать, однако средства в бюджет по нему поступать не будут. Следовательно, налог не будет выполнять основную функцию - фискальную. Выявление незаконного возмещения по НДС является приоритетной задачей камеральных отделов ФНС России4. При этом порядок осуществления налогового контроля существенно расширен с 2015 г. В частности, при подаче только в электронной форме налоговой декларации налогоплательщики должны отразить данные показателей счетов-фактур как выданных при реализации товаров (работ, услуг), так и полученных от контрагентов.
3. Существенный уровень налоговый задолженности. НДС занимает ведущие позиции по налоговой задолженности в консолидированном бюджете РФ. Кроме того, по сравнению с прямым налогом на прибыль задолженность по налогу на добавленную стоимость увеличилась на 17,12%, т.е. с 304 992 млн руб. в 2011 г. до 368 006 млн в 2014 г. (табл. 4).
Необходимо отметить следующую закономерность по налоговой задолженности в консолидированном бюджете РФ за налоговые периоды 2011-2014 гг. Размер урегулируемой задолженности, учитывающей показатели реструктурированной задолженности и отсроченных налоговых платежей по налогу на прибыль организаций, снизился на 15,5% (в абсолютных показателях - 72 039 млн руб.), а по налогу на добавленную стоимость - только на 7,12%. В свою очередь размер недоимки по налогу на прибыль организаций за аналогичный период увеличился на 15,05%, а по налогу на добавленную
4 Чалдаева Л.А., Килячков А.А. Модель обратной связи и ее использование для описания динамики экономического развития // Финансы и кредит. 2014. № 31. С. 2-8.
стоимость - на 11,31% (в абсолютных показателях -181 143 млн руб.). В целом за анализируемый период размер общей налоговой задолженности по всем налогам и сборам увеличился к 2014 г. на 18,86% (в абсолютных показателях - 802 682 млн руб.), из которых 53,6% относятся к сумме недополученных налоговых платежей.
Несмотря на проводимые за последние десятилетия государством корректировки механизма исчисления и уплаты НДС, по сравнению с участниками ОЭСР в России применяется усложненный порядок определения налоговой базы. В частности, налогом облагаются денежные средства, полученные в виде оплаты (частичной) в счет предстоящих поставок. Следовательно, происходит изъятие из оборота предприятия денежных средств. Другой проблемой является порядок возмещения значительных сумм налога из бюджета недобросовестными налогоплательщиками при использовании различных налоговых схем, в том числе связанных с привлечением организаций - фирм-однодневок. Следует выделить несовершенство налогового стимулирования посредством применения механизма исчисления НДС при расширении спроса на научные исследования и инновационную продукцию. При этом налоговая нагрузка для инновационных и научных организаций является существенной, поскольку такой вид продукции создает большую стоимость. Для другой категории налогоплательщиков - субъектов малого и среднего предпринимательства действуют ограничения при применении заявительного порядка возмещения НДС (предельная величина составляет не менее 10 млрд руб.). Кроме того, действующая налоговая льгота в виде освобождения по уплате НДС (ст. 145 Налогового кодекса РФ) на практике организациями практически не применяется по причине невысокого предельного размера полученной выручки от реализации (2 млн руб.) за три предыдущих месяца.
Таблица 4
Задолженность по налогам и сборам в консолидированном бюджете РФ в 2012-2015 гг.
„ На 01.01.2012 На 01.01.2013 На 01.01.2014 На 01.01.2015
Показатель -
млн руб. % млн руб. % млн руб. % млн руб. %
Налоги и сборы, всего 675 308 100 728 165 100 770 308 100 802 682 100~
Налог на добавленную 304 992 45,16 319 690 43,90 333 519 43,30 368 006 45,85
стоимость
В том числе:
- недоимка 115 611 37,91 142 647 44,62 158 602 47,55 181 143 49,22
- урегулируемая 172 764 56,65 174 903 54,71 172 689 51,78 182 282 49,53 задолженность
Налог на прибыль 160 821 23,81 174 982 24,03 165 602 21,50 137 746 17,16 организаций
В том числе:
- недоимка 50 810 31,59 61 207 34,98 64 116 38,72 64 248 46,64
- урегулируемая 109 031 67,80 112 409 64,24 100 791 60,86 72 039 52,30 задолженность
Региональные и 122 135 18,09 136 476 18,74 160 120 20,79 189 053 23,55 местные налоги и сборы, специальные налоговые режимы
В том числе:
- недоимка 85 368 69,90 101 244 74,18 121 896 76,13 144 327 76,34
- урегулируемая 34 501 28,25 33 825 24,79 36 597 22,86 42 671 22,57 задолженность
Достижение бюджетной эффективности взимания НДС зависит не столько от уровня законодательно устанавливаемых ставок налога и расширения объекта налогообложения, сколько от применяемых методов исчисления добавленной стоимости. На данном этапе исчисление налоговых обязательств по уплате НДС заключается в применении зачетного метода, при котором не требуется определение собственно добавленной стоимости как объекта налогообложения. Следовательно, важно использовать подходы, при которых определение налоговой базы будет осуществляться исходя из самой экономической природы добавленной стоимости. Однако внедрение нового механизма определения и обложения добавленной стоимости представляется затруднительным в современных условиях: при повышении затрат на внедрение подобного подхода значительно снизится и так невысокая инвестиционная привлекательность ведения бизнеса в нашей стране.
Наиболее перспективные предложения по совершенствованию системы взимания и уплаты НДС, на взгляд авторов, должны быть направлены на введение механизма НДС-счетов. Посредством введения таких счетов можно осуществлять расчеты по налогу между налогоплательщиками
и бюджетом. При этом денежные средства по такому счету будут недоступны компании при проведении иных операций, кроме уплаты НДС контрагентам и во взаимоотношениях с бюджетом. Несомненно, налогоплательщики потеряют из оборота свободную часть денежных средств. Вместе с тем ФНС России сможет осуществлять полноценный налоговый контроль, а компаниям будет сложнее ликвидироваться без выполнения налоговых обязательств перед бюджетом.
Таким образом, налог на добавленную стоимость в России несовершенен не более и не менее других налогов, что само по себе должно приводить к выводу не об его отмене, а о продолжении совершенствования налоговой системы в целом. Сложный порядок взимания НДС связан не с природой его происхождения, а с качеством администрирования в налоговой системе. В этой ситуации простая замена одного налога другим выглядит малопродуктивным способом решения текущих проблем в экономике. Сторонники отмены налога на добавленную стоимость, по мнению авторов, не учитывают те проблемы и сложности, которые могут возникнуть в случае замены его налогом с продаж. Это прежде всего сложность администрирования и бюджетные
потери для государства. Налог на добавленную стоимость имеет сложившиеся систему и механизм исчисления и уплаты, занимая значимую долю в
доходах федерального бюджета. Однако он должен совершенствоваться и его отмена (либо замена его на налог с продаж) нецелесообразна.
Список литературы
1. Белянская О.В., Тутаева Д.Р. О некоторых тенденциях в налоговом администрировании в России // Российское предпринимательство. 2013. № 3. С. 12-18.
2. Баценков Н.Н. Правовая природа налога на добавленную стоимость // Налоги. 2014. № 6. С. 3-6.
3. Балихина Н.В., Косов М.Е. Развитие инвестиционно-инновационных процессов в российской экономике. Финансовый аспект: монография. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2014. 231 с.
4. Гордеева С.Н. О том, как судьи налоговый вычет обосновали // Услуги связи: бухгалтерский учет и налогообложение. 2014. № 3. С. 34-38.
5. Копина А.А. К вопросу о взаимосвязи рыночной цены и взаимозависимости лиц // Финансовое право. 2013. № 9. С. 34-40.
6. Косов М.Е., Крамаренко Л.А. Экономическое равновесие налоговой системы. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2012. 199 с.
7. КрасюковА.В. Неосновательное обогащение в механизме косвенного налогообложения // Финансовое право. 2013.№ 6. С. 30-34.
8. Кудряшова Е.В. Акцизы: немного теории // Налоги. 2014. № 6. С. 40-44.
9. КосовМ.Е., Ягудина. Э.В. Налоговое регулирование инновационной деятельности: монография. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2013. 215 с.
10. Косов М.Е. Равновесие экономической системы: монография. М.: Российский государственный торгово-экономический университет, 2012. 295 с.
11. Лермонтов Ю.М. Налог с продаж: изменения законодательства о налогах и сборах // Нормативные акты для бухгалтера. 2014. № 18. С. 102-103.
12. Никифорова Н.В. Когда прямые по сути расходы могут стать для налогообложения косвенными? // Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения. 2014. № 22. С. 60-64.
13. Сибиряков Н.А. Налог на добавленную стоимость: основные условия для применения вычета по НДС // Налоги. 2015. № 2. С. 8-14.
14. Туфетулов А., Давлетшин Т., Синникова Ю. О реальной ставке налога на добавленную стоимость при реализации товаров, работ и услуг в РФ // Налоговый вестник. 2013. № 12. С. 42-50.
15. Харисов И.Ф. Правовая природа налоговых и таможенных платежей // Налоги. 2009. № 4. С. 11-16.
16. Цидилина И.А. К вопросу об унификации правового регулирования косвенного налогообложения в условиях интеграции России в мировое сообщество // Налоги. 2014. № 2. С. 43-45.
ISSN 2311-8709 (Online) ISSN 2071-4688 (Print)
Fiscal System
TAXES ON FINAL CONSUMPTION IN OECD COUNTRIES AND THE RUSSIAN FEDERATION Ravil' G. AKHMADEEV*, Mikhail E. KOSOVb
a Plekhanov Russian University of Economics, Moscow, Russian Federation [email protected]
b Plekhanov Russian University of Economics, Moscow, Russian Federation [email protected]
* Corresponding author
Abstract
Subject The article considers the regulation of final consumption tax (VAT and a sales tax) in OECD countries and in the Russian Federation.
Objectives The aim is to compare the regulation of indirect taxation in the Russian Federation and abroad.
Methods We analyze the global practice of the mechanism for calculation and payment of taxes on final consumption, namely, estimation of tax base, application of reduced tax rates and tax deductions.
Results The Russian mechanism of VAT assessment and payment undergoes considerable changes annually; however, tax revenues are much lower than the calculated tax due. The main reason, as in case of any tax, is tax evasion. The experience of VAT functioning in the Russian tax practice revealed a number of weaknesses, i.e. an intricate procedure and high cost of tax administration, low tax revenues and high share of tax debt. Efficient VAT treatment depends on methods to assess value added rather than on statutory tax rates and taxable item extension. Conclusions The considered approaches to adjusting the taxation mechanism will result in increased growth rates of the Russian economy and enhance its investment appeal. However, it is crucial to honor the interests of both the State and taxpayers. Replacing the VAT by another indirect tax or introducing the new VAT assessment mechanism is inefficient under current conditions, as it entails costs and will have an adverse impact on investment potential of business operations in our country.
© Publishing house FINANCE and CREDIT, 2015 Acknowledgments
We extend our profound gratitude to Irina KHARUK, Consultant of the OECD Berlin Centre, for provided broad materials to conduct the research.
References
1. Belyanskaya O.V., Tutaeva D.R. O nekotorykh tendentsiyakh v nalogovom administrirovanii v Rossii [On certain trends in tax administration in Russia]. Rossiiskoe predprinimatel'stvo = Russian Journal of Entrepreneurship, 2013, no. 3, pp. 12-18.
2. Batsenkov N.N. Pravovaya priroda naloga na dobavlennuyu stoimost' [Legal nature of the value added tax].
Nalogi = Taxes, 2014, no. 6, pp. 3-6.
3. Balikhina N.V., Kosov M.E. Razvitie investitsionno-innovatsionnykh protsessov v rossiiskoi ekonomike. Finansovyi aspekt: monografiya [Developing the investment and innovative processes in the Russian economy. A financial aspect: a monograph]. Moscow, YUNITI-DANA Publ., 2014, 231 p.
4. Gordeeva S.N. O tom, kak sud'i nalogovyi vychet obosnovali [How judges justified the tax deduction].
Uslugi svyazi: bukhgalterskii uchet i nalogooblozhenie = Communication Services: Accounting and Taxation, 2014, no. 3, pp. 34-38.
Article history:
Received 26 June 2015 Accepted 11 August 2015
Keywords: reduced tax rates, sales tax, VAT, tax revenues, OECD
5. Kopina A.A. K voprosu o vzaimosvyazi rynochnoi tseny i vzaimozavisimosti lits [On the interrelation of market price and relationships of individuals]. Finansovoe pravo= Financial Law, 2013, no. 9, pp. 34-40.
6. Kosov M.E., Kramarenko L.A. Ekonomicheskoe ravnovesie nalogovoi sistemy [Economic balance of the tax system]. Moscow, YUNITI-DANA Publ., 2012, 199 p.
7. Krasyukov A.V. Neosnovatel'noe obogashchenie v mekhanizme kosvennogo nalogooblozheniya [Unjustified enrichment in the indirect taxation mechanism]. Finansovoe pravo = Financial Law, 2013, no. 6, pp. 30-34.
8. Kudryashova E.V. Aktsizy: nemnogo teorii [Excise taxes: a bit of theory]. Nalogi = Taxes, 2014, no. 6, pp. 40-44.
9. Kosov M.E., Yagudina E.V. Nalogovoe regulirovanie innovatsionnoi deyatel'nosti [Tax regulation of innovative activity]. Moscow, YUNITI-DANA Publ., 2013, 215 p.
10. Kosov M.E. Ravnovesie ekonomicheskoi sistemy: monografiya [The balance of economic system: a monograph]. Moscow, Russian State University of Trade and Economics Publ., 2012, 295 p.
11. Lermontov Yu.M. Nalog s prodazh: izmeneniya zakonodatel'stva o nalogakh i sborakh [Tax on sales: changes in the legislation on taxes and charges]. Normativnye akty dlya bukhgaltera = Regulations for Accountant, 2014,no.18, pp.102-103.
12. Nikiforova N.V. Kogda pryamye po suti raskhody mogut stat' dlya nalogooblozheniya kosvennymi? [When can virtually direct expenses become indirect for taxation?]. Aktual'nye voprosy bukhgalterskogo ucheta i nalogooblozheniya = Topical Issues of Accounting and Taxation, 2014, no. 22, pp. 60-64.
13. Sibiryakov N.A. Nalog na dobavlennuyu stoimost': osnovnye usloviya dlya primeneniya vycheta po NDS [Value added tax: main conditions for applying the tax deduction under VAT]. Nalogi = Taxes, 2015, no. 2, pp.8-14.
14. Tufetulov A., Davletshin T., Sinnikova Yu. O real'noi stavke naloga na dobavlennuyu stoimost' pri realizatsii tovarov, rabot i uslug v RF [On the real rate of the value added tax when selling goods, works and services in the Russian Federation]. Nalogovyi vestnik = Tax Bulletin, 2013, no. 12, pp. 42-50.
15. Kharisov I.F. Pravovaya priroda nalogovykh i tamozhennykh platezhei [Legal nature of tax and customs payments]. Nalogi = Taxes, 2009, no. 4, pp. 11-16.
16. Tsidilina I.A. K voprosu ob unifikatsii pravovogo regulirovaniya kosvennogo nalogooblozheniya v usloviyakh integratsii Rossii v mirovoe soobshchestvo [On unification of statutory regulation of indirect taxation under Russia's integration in the world community]. Nalogi = Taxes, 2014, no. 2, pp. 43-45.
