CC BY
67
СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ МЕХАНИЗМА ВНУТРЕННЕГО АУДИТА КРУПНЫХ КОМПАНИИ НА ОСНОВЕ ПРОЦЕССА ПЛАНИРОВАНИЯ
Ю.А. ПАВЛОВА,
аспирант
кафедры бухгалтерского учета, Ростовский государственный университет путей сообщения (РГУПС), e-mail: Bessonica2009@yandex.ru
Статья посвящена рассмотрению на первоначальном этапе внутреннего контроля механизмов процесса планирования, с помощью которых возможно гарантировать достижение поставленных руководством компании целей. В статье рассматриваются основные задачи и требования, предъявляемые к отделу внутреннего контроля, порядок планирования внутреннего аудита в крупных компаниях.
Ключевые слова: Внутренний контроль, планирование внутреннего аудита, финансовохозяйственная деятельность.
Коды классификатора JEL: M42.
Значительный зарубежный и отечественный опыт убедительно показывает, что основой механизма функционирования и применяемой методики проведения внутреннего аудита крупномасштабных экономических субъектов, является процесс планирования внутреннего аудита. Отечественные и зарубежные авторы сходятся во мнении, что планирование, как часть всего процесса внутреннего аудита, может занимать до 80% времени. Особенно актуальны вопросы планирования при реализации внутреннего аудита сложноструктурированных, крупномасштабных экономических субъектов, имеющих филиалы, зависимые и дочерние общества[1].
Необходимо констатировать тот факт, что на сегодняшний день недостаточно разработанными остаются вопросы планирования внутреннего аудита, применительно к таким предприятиям. Методические подходы к разработке общего плана внутреннего аудита, а также программы внутреннего аудита требуют д полнительного изучения, с позиции учета специфики производственнохозяйственной деятельности каждого объекта исследования в отдельности.
Процесс планирования внутреннего аудита можно рассматривать в ракурсе следующих векторов его развития:
❖ с позиции его отличий от планирования внешнего аудита;
❖ с позиции его отличительных особенностей, обусловленных спецификой объекта исследования.
В отличие от процесса внешнего аудита, который имеет ярко выраженные точки начала и окончания, внутренний аудит призван обеспечивать не только последующий, но и текущий и предварительный контроль[2]. Исходя из этого, планирование процесса внутреннего аудита должно обеспечивать более короткие сроки не всего процесса внутреннего аудита, а его отдельных этапов. Рассматривая методику планирования внутреннего аудита, в сопоставлении с внешним, необходимо отметить, что планирование внутреннего аудита не должно заканчиваться с окончанием тех или иных процедур внутреннего аудита.
Детальный анализ процесса планирования внутреннего аудита, как одного из основных элементов механизма внутреннего аудита, применительно, например, к предприятиям железнодорожного транспорта, показывает, что целью планирования является обеспечение гарантий достижения поставленных руководством предприятия целей. Учитывая, что помимо стратегических целей вну-треннегоконтроля объективно существуют различные цели оперативного управления структурными подразделениями компании, целесообразно распределить обязанности по выполнению этапов планирования между структурными подразделениями системы внутреннего аудита.
Следует разделять ответственность по подготовке общего плана внутреннего аудита и программы внутреннего аудита. Общие планы внутреннего аудита, в разрезе каждого структурного подразделения системы внутреннего аудита компании, должны составляться руководством внутреннего аудита, в рамках аудируемой структуры. Программа внутреннего аудита в виде, например, графика применения тех или иных процедур внутреннего аудита, реализуемых с целью оптимального выполнения плана внутреннего аудита. Она должна разрабатываться в каждом структурном подразделении системы внутреннего аудита (службах, отделах). Такая методика разработки общего плана и программы внутреннего аудита позволит:
■ учесть специфику финансово-хозяйственной деятельности подразделений компании применительно к реализации внутреннего аудита;
■ выполнять поставленные перед системой внутреннего аудита локальные и частные цели и задачи, без ущерба общих стратегических целей;
______Щ планировать такие процедуры внутреннего аудита, которые адекватны объему и сущности
© Ю.А. Павлова, 2009
ТЕRRА ECONOMICUS ^ Экономичeский вестник Ростовского государственного университета 2009 Том 7 № 4 (часть 3)
ТЕRRА ECONOMICUS ^ Экономичeский вестник Ростовского государственного университета ^ 2009 Том 7 № 4 (часть 3)
хозяйственных операций соответствующего подразделения компании;
■ планировать такие процедуры внутреннего аудита, которые адекватны трудовым и прочим ресурсам подразделения системы внутреннего аудита;
■ соблюдать принципы ответственности, комплексности, распределения обязанностей и некоторые другие обстоятельства, учитывающие специфику аудируемого структурного подразделения [4].
Исходя из предложенной методики разработки общего плана и программы внутреннего аудита, общепринятые этапы процесса планирования следует уточнить и дополнить. Предлагается порядок планирования внутреннего аудита, включающий следующие этапы:
Подготовительный этап — сбор информации о деятельности всех структурных подразделений компании, постановка общих (стратегических) целей и задач планирования, разработка принципов планирования, сбор сведений о контрольной среде, анализ систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля структурных подразделений, разработка стандарта внутреннего аудита «Планирование внутреннего аудита», гармонизация стандартов внутреннего аудита и внутрифирменных ученых стандартов;
Этап разработки оценочных значений в отношении структурных подразделений компании — оценка неотъемлемого аудиторского риска структурного подразделения, уровня существенности, разработка анкет, опросников, тестов, рабочих методик проведения внутреннего аудита, выбор подходов в определении ошибок в разрезе объектов внутреннего аудита;
Формирование программы внутреннего аудита в отношении структурных подразделений — разработка изменений в плане проведения внутреннего аудита в отношении структурного подразделения, утверждение дирекцией внутреннего аудита адаптированного плана, разработка структурными подразделениями системы внутреннего аудита рабочих программ, утверждение этих программ дирекцией внутреннего аудита;
Этап разработки оценочных значений в целом по компании — оценка приемлемого аудиторского риска, уровня существенности, разработка типовых анкет, опросников, тестов, методик проведения внутреннего аудита, подходов в определении ошибок в разрезе объектов внутреннего аудита;
Формирование общего по компании плана проведения внутреннего аудита — разработка плана проведения внутреннего аудита, доведение его до сведения структурных подразделений, разработка типовой программы внутреннего аудита;
В текущей деятельности системы внутреннего аудита, при квалифицированном выполнениипя-ти этапов планирования, активным этапом планирования может быть лишь последующий этап. Его систематическое выполнение должно стать гарантией повышения качества всего процесса планирования внутреннего аудита и обеспечивать его непрерывность и цикличность.
Первый подготовительный этап планирования внутреннего аудита должен формировать информацию о деятельности крупного предприятия, а именно формирование общего плана и программы внутреннего аудита.
Предлагаемый порядок разработки общего плана и программы внутреннего аудита отвечает общим принципам планирования. К таким принципам относят, например: комплексность; непрерывность; оптимальность.
Частью подготовительного этапа должен стать сбор информации о системе внутреннего контроля. Система внутреннего контроля должна быть организована в соответствии со следующими принципами, например: ответственности, сбалансированности, своевременного сообщения о выявленных отклонениях, интеграции, соответствия контролирующей и контролируемой систем, постоянства, комплексности.
Система внутреннего аудита, являясь частью системы внутреннего контроля, так же должна соответствовать указанным принципам.
Утверждение общего плана и программы внутреннего аудита направлено в первую очередь на соблюдение принципа ответственности, который предусматривает ответственность каждого внутреннего аудитора за ненадлежащее выполнение своих обязанностей. С этой целью и план и программа внутреннего аудита имеют однозначную идентификацию исполнителей, что предусмотрено стандартом внутреннего аудита «Документирование». Детальное представление в программе внутреннего аудита объектов контроля — гарантия выполнения принципа комплексности, предусматривающего выполнение процедур внутреннего аудита в отношении полного комплекса объектов контроля.
При выполнении принципа сбалансированности, предполагающего соответствие контрольных функций организационным и техническим ресурсам системы внутреннего аудита, необходимо сопоставлять результаты функционирования системы с затратами ресурсов. Таким образом, принцип сбалансированности обуславливает расчет эффективности внутреннего аудита.
Выполнение принципа интеграции, т.е. функционирования в рамках общей системы управления экономическим субъектом, обусловлено подчинением системы внутреннего аудита высшему менеджменту. Закрепление контроля, как функции управления, определено стандартом «Цели и основные принципы внутреннего аудита».
Принцип соответствия контролирующей и контролируемой систем предполагает в том числе и гибкую настройку системы внутреннего аудита и подконтрольных систем компании. Именно с этой цельювыделены этапы планирования, основными из которых являются подготовительный иследую-
СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ МЕХАНИЗМА ВНУТРЕННЕГО АУДИТА.
97
щие за основными (последующие) этапы. В рамках подготовительного этапа происходит общая настройка системы внутреннего аудита, в соответствии с деятельностью объекта контроля. Последующий этап корректирует соответствие контролирующей системы объектам и целям контроля.
Предложенный механизм функционирования внутреннего аудита на основе планирования внутреннего аудита позволяет выполнять процедуры последующего, оперативного и предварительного контроля, что обусловлено требованием принципа постоянства функционирования системы внутреннего контроля.
Результатом процесса планирования является составление общего плана и программы внутреннего аудита, который позволит оперативно корректировать работу структурных подразделений внутреннего аудита. Корректировка общего плана внутреннего аудита должна проводится с целью:
♦ сокращения затрат на проведение внутреннего аудита, при неизменности аудиторского риска;
♦ повышения качества внутреннего аудита;
♦ выявления ошибок при формировании корпоративной информации;
♦ получения дополнительных доказательств в случае выявления существенных отклонений в учете.
Для гарантированного достижения поставленных перед системой внутреннего аудита целей общий план, после возможной его корректировки, согласовывается с дирекцией внутреннего аудита, а так же с высшим менеджментом структурного подразделения компании для координации процедур внутреннего аудита с работой персонала.
Использование запроса необходимых сведений целесообразно, как для сокращения потерь времени в ходе проведения процедур внутреннего аудита, так и в случае изъятия документации для проведения процедур по месту нахождения подразделения внутреннего аудита (например, для выполнения специальных процедур внутреннего аудита, таких как экспертный анализ, почерковедческая экспертиза и др.).
Неотъемлемым элементом планирования является разработка оценочных значений некоторых параметров внутреннего аудита, как в целом по экономическому субъекту, так и по структурным подразделениям.
Традиционно этап разработки оценочных значений включает:
■ установление уровня существенности;
■ оценка аудиторских рисков;
■ установление подходов в определении ошибок.
Определение уровня существенности неразрывно связано с целями аудита. Так для целей внешнего аудита, основной из которых является установление достоверности отчетности, под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большой степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения[5].
Обязательным компонентом процесса планирования внутреннего аудита является оценка уровня аудиторских рисков.
Приемлемым внутренним аудиторским риском можносчитать вероятность признать по итогам внутреннего аудита, что объект контроля может содержать невыявленные искажения (ошибки, неточности), после подтверждения доброкачественности информации, или признать, что он содержит существенные искажения, когда их на самом деле нет.
Внутрихозяйственный риск внутреннего аудита — вероятность появления искажений (ошибок, неточностей) в объекте внутреннего аудита до выявления их системой контроля или при допущении, что внутренний контроль отсутствует. В связи с функционированием системы компьютерной обработки информации (КОД) централизованных бухгалтерий, факторы, определяющие внутрихозяйственный риск внутреннего аудита должны быть дополнены. Таким образом, автоматизация системы бухгалтерского учета, а так же других систем управления, может, как снизить уровень потенциальных ошибок, так и повысить его, что должно отражаться при оценке внутрихозяйственного риска.
Риск контроля при проведении внутреннего аудита представляет собой вероятность того, что существующие на предприятии и регулярно применяемые средства внутрихозяйственного контроля не будут своевременно выявлять и исправлять искажения (ошибки, неточности) или препятствовать возникновению таких нарушений. Учитывая, что система внутреннего аудита является частью системы внутреннего контроля, целесообразно оценивать риск контроля в два этапа:
♦ оценка риска контроля, без учета функционирования системы внутреннего аудита;
♦ уточнение риска контроля с позиции оценки качества и эффективности внутреннего аудита [3].
Риск необнаружения при проведении внутреннего аудита характеризует вероятность того, что применяемые в ходе внутренней аудиторской проверки аудиторские процедуры не позволят обнаружить реально существующие искажения (ошибки, неточности).
На этапе определения оценочных значений в целом по компании, отделу внутреннего аудита необходимо задать приемлемый внутренний аудиторский риск, т.е. ту вероятность наступления ошибки, которую руководство готово принять и которая не повлияет на принимаемые управленче-
ТЕRRА ECONOMICUS ^ Экономичeский вестник Ростовского государственного университета 2009 Том 7 № 4 (часть 3)
ТЕRRА ECONOMICUS ^ Экономичeский вестник Ростовского государственного университета ^ 2009 Том 7 № 4 (часть 3)
ские решения.
Определение внутрихозяйственного риска внутреннего аудита и риска контроля целесообразно вменить в обязанность структурных единиц системы внутреннего аудита. Это обусловлено различным составом и силой влияния факторов, определяющих указанные риски внутреннего аудита в каждом отдельном структурном подразделении крупномасштабного предприятия.
ЛИТЕРАТУРА
1. Адамс Р. Основы аудита: Пер. с англ./ Под ред. Я.В. Соколова. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1995.
2. Актуальные вопросы бухгалтерского учета, контроля и налогообложения. М.: Издательство МСХА, 2001.
3. Аудит: Учебник для вузов/ В.И. Подольский, Г.Б. Поляк и др.; Под ред. проф. В.И. Подольского. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997.
4. «Об аудиторской деятельности»: Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. № 307-Ф3.
5. Правила (стандарты) аудиторской деятельности. М.: Современная экономика и право — Юрайт, 2000.
