CC BY
149
ПРОБЛЕМЫ УЧЕТА
СЛУЖЕБНАЯ КОМАНДИРОВКА: БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ГАРАНТИЙ, ПРЕДУСМОТРЕННЫХ ТРУДОВЫМ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВОМ
Г. И. АЛЕКСЕЕВА, кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета в коммерческих организациях Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации,
Москва, Российская Федерация
В статье рассматриваются вопросы предоставления гарантий работникам в соответствии со ст. 164 Трудового кодекса Российской Федерации, в частности порядок документального оформления, налогообложения и бухгалтерского учета расходов, связанных со служебной командировкой.
Ключевые слова: Трудовой кодекс Российской Федерации, гарантии, работники, предоставление прав, социально-трудовые отношения, трудовое законодательство, бухгалтерский учет расходов, связанных со служебной командировкой, налогообложение
Гарантии — это средства, способы и условия, с помощью которых обеспечивается осуществление предоставленных работникам прав в области социально-трудовых отношений.
В соответствии с трудовым законодательством кроме общих гарантий (гарантий при приеме на работу, переводе на другую работу, по оплате труда и др.) предусмотрены специальные гарантии, предоставляемые работникам, например при направлении в служебные командировки. Рассмотрим порядок документального оформления, налогообложения и бухгалтерского учета расходов, связанных со служебной командировкой.
Служебная командировка: понятие и нормативное регулирование. Все отношения, возника-
ющие между работодателем и работником, направляемым в служебную командировку, регулируются нормами трудового законодательства и находятся в ведении Правительства РФ.
Согласно ч. 1 ст. 166 Трудового кодекса Российской Федерации «служебная командировка — это поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы» 1.
В соответствии с ч. 2 ст. 166 Трудового кодекса Российской Федерации особенности направления работников в служебные командировки устанавливаются в порядке, определяемом Правительством РФ.
В настоящее время данный порядок определяется постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 № 749 «Об особенностях направления работников в служебные командировки», которым, соответственно, утверждено Положение об особенностях направления работников в служебные командировки (далее — Положение № 749), постановлением Правительства РФ от 12.10.2013 № 916 «О порядке и размерах возмещения сотрудникам некоторых федеральных органов исполнительной власти расходов на проезд в период нахождения в
1 Трудовой кодекс Российской Федерации от 30.12.2001 № 197-ФЗ.
служебной командировке за счет средств федерального бюджета». Порядок и формы учета работников, выбывающих в командировки из командирующей организации и прибывших в организацию, в которую они командированы, определяются Министерством труда и социальной защиты Российской Федерации.
Направление в служебную командировку носит временный характер. Согласно ст. 4 Положения № 749 срок командировки определяется работодателем с учетом объема, сложности и других особенностей служебного поручения.
Днем выезда в командировку считается дата отправления поезда, самолета, автобуса или другого транспортного средства от места постоянной работы командированного, а днем приезда из командиров-ки—дата прибытия указанного транспортного средства в место постоянной работы. При отправлении транспортного средства до 24 часов включительно днем отъезда в командировку считаются текущие сутки, а с 00 часов и позднее — последующие сутки.
Если место отправления транспортного средства (станция, пристань, аэропорт) находится за чертой населенного пункта, то учитывается время, необходимое для проезда до этого места. Аналогичным образом определяется день приезда работника в место постоянной работы.
Вопрос о явке работника на работу в день выезда в командировку и в день приезда из командировки решается по договоренности с работодателем.
Документальное оформление служебной командировки. С 08.01.2015 действуют новые правила документального сопровождения служебной командировки.
Для правильного оформления командировки и подтверждения возникающих при этом расходов необходимы следующие документы:
— положение о командировках;
— приказ;
— служебная записка;
— журнал учета командированных сотрудников;
— авансовый отчет.
Прежде всего компания должна утвердить новое положение о командировках с учетом поправок, внесенных в Постановление № 749.
Пример 1
Положение о командировках
1. Общие положения
1.1. Настоящее Положение разработано в соот-
ветствии с действующим законодательством РФ и определяет особенности порядка направления в служебные командировки как на территории России, так и на территории иностранных государств работников ООО «Восток» (далее — Организация).
1.2. Служебная командировка — поездка работника по решению руководителя организации на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.
2. Срок и режим командировки
2.1. Фактический срок пребывания сотрудника в месте командировки определяется по проездным документам, представляемым работником по возвращении из служебной командировки.
2.2. В случае проезда работника к месту командирования или обратно к месту работы на личном транспорте фактический срок пребывания в месте командирования указывается в служебной записке, форма которой приведена в Приложении № 1 к настоящему Положению.
3. Документальное оформление командировки
3.1. Основанием для направления работника в служебную командировку является решение о направлении в командировку, оформленное в виде приказа по форме, представленной в Приложении № 2 к настоящему Положению.
3.2. Информация о командировании работника вносится в журнал регистрации работников, выбывающих в командировку.
3.3. В течение трех рабочих дней со дня возвращения из служебной командировки работник обязан представить в бухгалтерию авансовый отчет об израсходованных им суммах.
При этом следует обратить внимание на следующие моменты. В соответствии со ст. 3 Постановления № 749 работники направляются в командировки на основании решения работодателя, при этом в ст. 166 Трудового кодекса Российской Федерации речь по-прежнему идет о распоряжении. По сути, речь идет о распорядительном документе, который можно назвать приказом о направлении сотрудника в служебную командировку. В приказе необходимо указать срок, на который сотрудник направляется в служебную поездку, подробно описать цель направления сотрудника в командировку. Приказ должен быть утвержден руководителем организации.
Организация может использовать для составления приказа и унифицированную форму Т-9. В этом случае данную форму можно доработать следующим образом:
— поменять название;
— убрать такие данные, как ОКУД, ОКПО, табельный номер, сведения об источнике средств для командировки (в случае, если это всегда средства компании), графу об основании для приказа (так как служебное задание теперь не заполняется);
— подробно описать цель служебной поездки, сведения о сотруднике, направленном в командировку, месте назначения и цели поездки представить в виде таблицы.
Пример 2
Общество с ограниченной
ответственностью «Восток» (ООО «Восток»)
Приказ № 10-К от 02 февраля 2015 г. о направлении сотрудника в командировку
Направить в командировку сотрудника:
Фамилия, имя, отчество Иванов Сергей Петрович
Структурное подразделение Коммерческий отдел
Должность (специальность, профессия) Начальник отдела
Место назначения (страна, город, организация) Россия, г. Люберцы, ООО «Исток»
Цель Заключение договора поставки с ООО «Исток» на приобретение пиломатериалов
сроком на 3 календарных дня с 03 февраля 2015 г. по 05 февраля 2015 г. включительно.
Генеральный директор Семенов Н. П.
С приказом ознакомлен Иванов С. П.
02.02.2015
Фактический срок пребывания работника в месте командирования определяется по проездным документам, представляемым работником по возвращении из служебной командировки. Аналогично при направлении работника в командировку на территории государств — участников Содружества Независимых Государств, с которыми заключены межправительственные соглашения, на основании которых в документах для въезда и выезда пограничными органами не делаются отметки о пересечении государственной границы, дата пересечения государственной границы Российской Федерации определяется по проездным документам (билетам) (п. 19 Постановления № 749).
В соответствии со ст. 7 Постановления № 749,
если работник едет к месту командирования и (или) обратно к месту работы на личном транспорте (легковом автомобиле, мотоцикле), фактический срок пребывания в месте командирования указывается в служебной записке, которая представляется работником по возвращении из служебной командировки вместе с оправдательными документами, подтверждающими использование указанного транспорта для проезда к месту командирования и обратно (путевой лист, счета, квитанции, кассовые чеки и др.).
Служебная записка должна содержать обязательные для первичного документа реквизиты, перечисленные в ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон №402-ФЗ). В данном случае в документе должны быть указаны:
— наименование и дата составления документа;
— название организации;
— содержание хозяйственной операции;
— количество дней поездки;
— время и место отправления и прибытия;
— подпись работника.
Пример 3
Генеральному директору ООО «Восток» Семенову Н. П. от начальника коммерческого отдела Иванова Сергея Петровича
Служебная записка
Сообщаю, что я отправился в командировку 03 февраля 2015 г. в 09 ч. 00 мин. из г. Москвы в г. Люберцы, используя собственный транспорт:
Наименование Автомобиль легковой
Марка Форд Фокус
Регистрационный номер в 352 НВ 199
Вернулся обратно 05 февраля 2015 г. в 18 ч. 15 мин. Таким образом, продолжительность поездки составила 3 календарных дня.
05.02.2015 Иванов С.П.
Работник по возвращении из командировки обязан представить работодателю в течение 3 рабочих дней авансовый отчет об израсходованных в связи с командировкой суммах и произвести окончательный расчет по выданному ему перед отъездом в командировку денежному авансу на командировочные расходы.
К авансовому отчету должны прилагаться:
— оформленное надлежащим образом командировочное удостоверение;
— документы о найме жилого помещения, фактических расходах по проезду и об иных расходах, связанных с командировкой.
Кроме того, работник представляет работодателю отчет в письменной форме о выполненной работе в командировке, согласованный с руководителем структурного подразделения работодателя.
Оформление командировочных документов в прежнем порядке не запрещено, однако следует иметь в виду, что некоторые из них не являются в настоящее время документами, подтверждающими срок командировки и расходы по налогу на прибыль (командировочное удостоверение и служебное задание).
Гарантии по оплате труда при направлении работника в командировку. При направлении работника в командировку согласно ст. 167 Трудового кодекса Российской Федерации ему гарантируются:
1) сохранение места работы (должности),
2) сохранение среднего заработка,
3) возмещение расходов, связанных со служебной командировкой.
Средний заработок за период нахождения работника в командировке, а также за дни нахождения в пути сохраняется за все дни работы по графику, установленному в организации. Среднюю заработную плату, сохраняемую за работником, направляемым в командировку, рассчитывают в соответствии с постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 № 922 «Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы» (далее — Постановление № 922).
Для расчета средней заработной платы учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые у работодателя независимо от их источников (заработная плата, премии, надбавки и т. д.). Из расчетного периода исключаются все дни, когда:
— за работником сохранялся средний заработок (командировки, отпуска и т. д.);
— работник получал пособие по временной нетрудоспособности;
— работник освобождался от работы с сохранением заработка или без него.
При расчете среднего заработка для оплаты командировки учет премий зависит от их вида. Ежемесячная премия, начисленная в расчетном
периоде, включается в расчет по одной за каждый показатель премирования (например, за количество продаж или за объем выручки) за каждый месяц расчетного периода2.
Квартальные и полугодовые премии при расчете среднего заработка за дни командировки учитываются в полном размере. Премия за период больше расчетного, начисленная в расчетном периоде, включается в расчет в размере месячной части за каждый показатель каждого месяца расчетного периода.
Премия по итогам работы за календарный год, предшествующий году, в котором началась командировка, а также премия за стаж работы (выслугу лет) учитывается полностью независимо от того, начислена она в расчетном периоде или уже после него, в том числе после возвращения из командировки.
Если расчетный период отработан не полно -стью или в нем были исключаемые периоды, то:
— премии, начисленные с учетом фактически отработанного в расчетном периоде времени, включаются в расчет полностью;
— премии, начисленные без учета фактически отработанного времени, включаются в сумме, пропорциональной отработанному в расчетном периоде времени:
П = Д
Д
факт'
где П — сумма премии, включаемая в расчет; Побщ — сумма премии, начисленной в расчетном периоде
Д—число рабочих дней в расчетном периоде в соответствии с производственным календарем; Дфакт — фактическое число рабочих дней, отработанных в расчетном периоде. Независимо от режима работы средний заработок рассчитывается исходя из фактически начисленной заработной платы и фактически отработанного времени за 12 календарных месяцев, предшествующих месяцу, когда началась командировка. При этом календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число месяца включительно (в феврале — по 28-е (29-е) число).
Если всем работникам организации или структурного подразделения, в котором трудится
2 Коростелкин М.М. Практические аспекты расчета размера командировочных расходов и их учета в целях налогообложения в организациях торговли // Бухгалтерский учет и налоги в торговле и общественном питании. 2014. № 5. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс». URL: http:// www consultant. га/.
командированный работник, повышалась заработная плата, то при расчете среднего заработка необходимо проиндексировать его оклад (тарифную ставку), а также доплату к окладу, установленную в фиксированном размере (например, 10 % оклада). Порядок индексации зависит от периода повышения заработной платы. Если заработная плата повышена в расчетном периоде, то индексируются выплаты, начисленные в расчетном периоде за период, предшествующий повышению. В случае повышения заработной платы после расчетного периода, но до начала командировки индексируются выплаты, начисленные за весь расчетный период. Если заработная плата повышается в период командировки, то индексируются выплаты, начисленные за весь расчетный период, однако оплата за дни командировки индексируется с даты повышения заработной платы до окончания командировки.
Расчет суммы среднего заработка на время командировки осуществляется по следующей формуле:
где К—средний заработок, сохраняемый на время командировки;
ЗП — сумма начислений, учитываемых за расчетный период;
Котр — количество отработанных дней (часов), учитываемых в расчетном периоде; Копл — количество рабочих дней (часов), подлежащих оплате.
Для тех, кто проработал в организации меньше года, расчетный период будет начинаться с первого дня работы и заканчиваться последним календарным днем месяца, предшествующего месяцу начала командировки.
Если весь расчетный период состоит из исключаемых дней, то берутся предшествующие им 12 мес., в которых у работника были отработанные дни.
Для работников, у которых и в предшествующих периодах не было отработанных дней, расчетным будет период с 1-го числа месяца, в котором начинается командировка, по дату, предшествующую первому дню начала командировки.
Пример 4. Смирнов И. П. направлен в командировку с 21 января 2015г. на четыре рабочих дня. Его должностной оклад составляет 38 500 руб. В расчетном периоде Смирнов И. П. уходил в основной оплачиваемый отпуск на 28 календарных дней с 2 по 29 июля 2014г., а также был нетру-
доспособен девять календарных дней — с 15 по 23 октября 2014 г.
Заработная плата за не полностью отработанные месяцы расчетного периода, учитываемая при расчете среднего заработка, составляет:
за июль 2014 г. — 3 500 руб.
(38 500 руб. / 22 дн. х 2 дн.);
за октябрь 2014 г. — 26 782,6руб.
(38 500 руб. / 23 дн. х 16 дн.).
Общая сумма выплат, учитываемая при определении среднего дневного заработка, в рассматриваемой ситуации составляет 415 282,6руб. (38 500 руб. х 10 мес. + 3 500 руб. + 26 782,6руб.).
В расчетном периоде Смирнов И. П. фактически отработал 222 дня, поэтому его средний дневной заработок составляет 1 870,64 руб. (415 282,6руб. / 222 дн.).
Сумма причитающейся работнику выплаты составляет 7 482,56руб. (1 870,64руб. х 4 дн.).
В соответствии с постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 № 749 «Об особенностях направления работников в служебные командировки» (Постановление № 749) работнику-совместителю при направлении в командировку сохраняется средний заработок у того работодателя, который его командировал. Если работника-совместителя в командировку направили одновременно по основной работе и работе, выполняемой на условиях совместительства, то средний заработок сохраняется у обоих работодателей, а возмещаемые расходы по командировке распределяются между этими работодателями по соглашению между ними.
Согласно ст. 168 Трудового кодекса Российской Федерации при направлении сотрудника в служебную командировку работодатель обязан возместить ему:
1) расходы по проезду;
2) расходы по найму жилого помещения;
3) дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные);
4) иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.
При этом порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются следующим образом:
— работникам коммерческих организаций — коллективным договором или локальным нормативным актом, если иное не установлено Трудовым кодексом Российской Федерации, другими
федеральными законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации;
— работникам, заключившим трудовой договор о работе в федеральных государственных органах, работникам государственных внебюджетных фондов РФ, федеральных государственных учреждений — нормативными правовыми актами Правительства РФ;
— работникам, заключившим трудовой договор о работе в государственных органах субъектов Российской Федерации, работникам государственных учреждений субъектов Российской Федерации, лицам, работающим в органах местного самоуправления, работникам муниципальных учреждений — нормативными правовыми актами органов государственной власти субъектов Российской Федерации, нормативными правовыми актами органов местного самоуправления соответственно.
Командировки внутри страны. В соответствии с Постановлением № 749 командированному работнику выдается денежный аванс на оплату расходов по проезду и найму жилого помещения и дополнительных расходов, связанных с проживанием вне места постоянного жительства (суточные).
Суточные возмещаются работнику следующим образом:
— за каждый день нахождения в командировке, включая выходные и нерабочие праздничные дни,
— за дни нахождения в пути, в том числе за время вынужденной остановки в пути, с учетом положений, предусмотренных п. 18 Постановления № 749.
Командированным работникам, которые исходя из условий транспортного сообщения и характера выполняемой в командировке работы имеют возможность ежедневно возвращаться к месту постоянного жительства, суточные не выплачиваются.
Вопрос о целесообразности ежедневного возвращения работника из места командирования к месту постоянного жительства в каждом конкретном случае решается руководителем организации. При этом необходимо учитывать следующие обстоятельства:
— дальность расстояния,
— условия транспортного сообщения,
— характер выполняемого задания,
— необходимость создания работнику условий для отдыха.
Если работнику, находящемуся в командировке, по его просьбе пересылается заработная плата, то расходы по ее пересылке несет работодатель.
Согласно п. 12 Постановления № 749 расходы по проезду к месту командировки на территории России и обратно к месту постоянной работы и по проезду из одного населенного пункта в другой, если работник командирован в несколько организаций, расположенных в разных населенных пунктах, включают:
— расходы по проезду транспортом общего пользования соответственно к станции, пристани, аэропорту и от станции, пристани, аэропорта, если они находятся за чертой населенного пункта, при наличии документов (билетов), подтверждающих эти расходы;
— оплату услуг по оформлению проездных документов и предоставлению в поездах постельных принадлежностей;
— при вынужденной остановке в пути — расходы по найму жилого помещения, подтвержденные соответствующими документами, в порядке и размерах, которые предусмотрены ст. 168 Трудового кодекса Российской Федерации (п. 13 Постановления № 749).
Расходы по бронированию и найму жилого помещения на территории России возмещаются работнику также в соответствии с положениями ст. 168 Трудового кодекса Российской Федерации, кроме тех случаев, когда командированному предоставляется бесплатное жилое помещение.
Командировки за рубеж. Оплата и возмещение расходов работника в иностранной валюте, связанных с командировкой за пределы территории Российской Федерации, осуществляются в соответствии с Федеральным законом РФ от 10.12.2003 №173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» (далее — Закон № 173-ФЗ).
Выплата работнику суточных в иностранной валюте при направлении работника в командировку за пределы территории Российской Федерации осуществляется в соответствии с положениями ст. 168 Трудового кодекса Российской Федерации.
За время нахождения в пути работника, направляемого в командировку за пределы территории Российской Федерации, суточные выплачиваются согласно ст. 168 Трудового кодекса Российской Федерации как при проезде по территории Российской Федерации, так и при проезде по территории иностранного государства.
При следовании работника с территории Российской Федерации дата пересечения государственной границы Российской Федерации включается в дни, за которые суточные выплачиваются в инос-
транной валюте, а при следовании на территорию Российской Федерации дата пересечения государственной границы Российской Федерации включается в дни, за которые суточные выплачиваются в рублях.
Даты пересечения государственной границы Российской Федерации при следовании с территории Российской Федерации и на территорию Российской Федерации определяются по отметкам пограничных органов в паспорте.
Суточные за время вынужденной задержки в пути выплачиваются по решению руководителя организации при представлении документов, подтверждающих факт вынужденной задержки.
Работнику, выехавшему в командировку на территорию иностранного государства и возвратившемуся на территорию Российской Федерации в тот же день, суточные в иностранной валюте выплачиваются в размере 50 % нормы расходов на выплату суточных, определяемой коллективным договором или локальным нормативным актом, для командировок на территории иностранных государств.
Расходы по найму жилого помещения при направлении работников в командировки возмещаются в порядке и размерах, определяемых в соответствии с положениями ст. 168 Трудового кодекса Российской Федерации.
Расходы по проезду при направлении работника в командировку на территории иностранных государств возмещаются ему в том же порядке, что и при направлении в командировку в пределах территории Российской Федерации.
Работнику при направлении его в командировку на территорию иностранного государства дополнительно возмещаются:
— расходы на оформление заграничного паспорта, визы и других выездных документов;
— обязательные консульские и аэродромные сборы;
— сборы за право въезда или транзита автомобильного транспорта;
— расходы на оформление обязательной медицинской страховки;
— иные обязательные платежи и сборы.
Возмещение иных расходов, связанных с командировками (как на территории России, так и на территории иностранных государств), осуществляется при представлении документов, подтверждающих эти расходы. Порядок и размер этих выплат определяются в соответствии со ст. 168 Трудового кодекса Российской Федерации.
В случае временной нетрудоспособности командированного сотрудника (при наличии листка нетрудоспособности) ему:
— возмещаются расходы по найму жилого помещения (кроме случаев, когда командированный работник находится на стационарном лечении);
— выплачиваются суточные в течение всего времени, пока он не имеет возможности по состоянию здоровья приступить к выполнению возложенного на него служебного поручения или вернуться к месту постоянного жительства.
Согласно п. 25 Постановления № 749 за период временной нетрудоспособности работнику выплачивается пособие по временной нетрудоспособности в соответствии с законодательством РФ.
Вернувшись из командировки, работник в течение 3 рабочих дней обязан:
— представить работодателю авансовый отчет об израсходованных в связи с командировкой суммах, к которому прилагаются документы о найме жилого помещения, фактических расходах по проезду (включая оплату услуг по оформлению проездных документов и предоставлению в поездах постельных принадлежностей) и об иных расходах, связанных с командировкой;
— произвести окончательный расчет по выданному ему перед отъездом в командировку денежному авансу на командировочные расходы.
Налогообложение и обложение страховыми взносами командировочных расходов. В соответствии с подп. 12 п. 1 ст. 264, подп. 5 п. 7 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации, письмом ФНС России от 05.06.2014 № ГД-4-3/10784, п. 2 письма Минфина России от 15.08.2013 № 03-0406/33238, письмом Минфина России от 14.06.2013 № 03-03-06/1/22223 при расчете налога на прибыль командировочные расходы признаются на дату утверждения авансового отчета.
Согласно нормам п. 7 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации налог на добавленную стоимость (НДС) по расходам на командировки принимается к вычету при одновременном соблюдении следующих условий:
— командировочные расходы должны быть оплачены организацией или работником;
— в наличии должны быть счета-фактуры.
При этом принять к вычету НДС при отсутствии счета-фактуры возможно только по расходам на проезд и проживание командированного работника по документам, в которых НДС выделен отдельной строкой. Такими документами могут быть:
— проездной билет, маршрут/квитанция (контрольный купон) электронного билета, квитанция на оплату пользования легковым такси — по расходам на проезд (письма Минфина России от 30.07.2014 № 03-07-11/37594, от 12.01.2011 № 03-07-11/07);
— бланк строгой отчетности — по расходам на проживание (письмо Минфина России от 03.04.2013 № 03-07-11/10861).
Из подп. 13 п. 1 ст. 346.16, п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что при применении упрощенной системы налогообложения (УСН) командировочные расходы учитываются:
— если они оплачены за счет выданного работнику аванса — на дату утверждения авансового отчета;
— если они оплачены работником за счет собственных средств и возмещаются ему после утверждения авансового отчета — на дату выплаты возмещения работнику.
Суточные по командировкам не облагаются:
— налогом на доходы физических лиц (НДФЛ) в размере, не превышающем за каждый день командировки по России 700 руб., загранкомандировки — 2 500 руб. (п. 3 ст. 217 Налогового кодекса Российской Федерации);
— страховыми взносами в размере, установленном локальным нормативным актом организации (ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Федерального фонда обязательного медицинского страхования»).
При этом согласно письму Минфина России от 06.10.2009 № 03-04-06-01/256 при выплате суточных сверх указанного размера сумму такого превышения необходимо отразить в справке 2-НДФЛ.
Пример 5. Руководитель коммерческого отдела Иванов С. П. был направлен в командировку в Казань с 21 по 24 января 2015г. на 4 календарных дня. В ООО «Восток» положением о командировках суточные при командировках в Казань установлены в размере 800 руб. в день.
За время командировки Иванов С. П. получит суточные в размере 2 400 руб. (800 руб./дн. х х 4 дн.). Страховыми взносами эта сумма не облагается. НДФЛ с суммы суточных составит 52руб. [(800 руб./дн. — 700 руб./дн.) х 4 дн. х 13 %].
Не облагается НДФЛ и страховыми взносами полностью документально подтвержденные стои-
мость проезда (в том числе на такси) и проживания в командировке (п. 3 ст. 217 Налогового кодекса Российской Федерации, ч. 2 ст. 9 Закона № 212-ФЗ, письмо Минфина России от 27.06.2012 № 03-0406/6-180).
В соответствии с п. 1 письма Минфина России от 30.07.2014 № 03-04-06/37503, письмом Минфина России от 20.06.2014 № 03-03-РЗ/29687 стоимость проезда в командировку и обратно не облагается НДФЛ и в том случае, когда работник с разрешения руководителя организации:
— выезжает к месту командировки в выходные или нерабочие праздничные дни, предшествующие дате начала командировки;
— задерживается в месте командировки на выходные или нерабочие праздничные дни, следующие за датой окончания командировки.
Не облагается НДФЛ (п. 1 письма Минфина России от 15.08.2013 № 03-04-06/33238), но облагается страховыми взносами (письмо ПФР № НП-30-26/9660, от 29.07.2014 ФСС № 17-03-10/08-2786П) стоимость услуг У1Р-залов в аэропортах и на вокзалах.
Порядок обложения НДФЛ и страховыми взносами расходов, оплаченных командированному сотруднику, при отсутствии подтверждающих документов представлен в табл. 1.
НДФЛ и страховыми взносами облагается возмещение стоимости3:
— питания, если его стоимость отдельно выделена в счете гостиницы (п. 1 письма Минфина России от 14.10.2009 № 03-04-06-01/263);
— проезда, если до начала командировки или после ее окончания работник использовал отпуск в месте командировки (даты билетов и даты командировки не совпадают) (п. 2 письма Минфина России от 03.09.2012 № 03-03-06/1/456).
Согласно п. 2 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» (далее — Закон № 125-ФЗ) большинство расходов, которые работодатель возмещает командированному сотруднику, не облагается взносами от производственного травматизма. К ним, в частности, относятся:
1) суточные;
2) фактические и документально подтвержденные расходы:
3 Типовая ситуация: как оформить, оплатить и учесть командировку. М.: Главная книга, 2015. URL: http://www. consultant.
Таблица 1
Порядок обложения НДФЛ и страховыми взносами расходов, оплаченных командированному сотруднику, при отсутствии подтверждающих документов
Вид расхода, не подтвержденного документами НДФЛ Страховые взносы Нормативный документ
Проезд в командировку и обратно Облагается Облагается Пункт 3 ст. 217 НК РФ, письмо Минфина России от 05.02.2010 № 03-03-05/18
Проживание в командировке Не облагается в пределах: — 700 руб. /день для командировок по РФ; — 2 500 руб. /день для загранкомандировок Облагается Часть 2 ст. 9 Закона № 212-ФЗ, п. 1 письма Минздравсоцразви-тия от 06.08.2010 № 2538-19
— на проезд до места назначения и обратно;
— на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения и пересадок;
— на провоз багажа;
— сборы за услуги аэропортов;
— по найму жилого помещения;
— на оплату услуг связи;
— на оплату сборов за выдачу и регистрацию служебного загранпаспорта, сборов за выдачу (получение) виз;
— на обмен наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту.
Если работнику оплачены расходы, которые не перечислены в п. 2 ст. 20.2 Закона № 125-ФЗ (например, оплата услуг аэропорта по предоставлению У1Р-зала командированному работнику), страховые взносы необходимо уплатить.
Однако в соответствии с абз. 10 и 12 подп. 2 п. 1 ст. 20.2 Закона № 125-ФЗ данное освобождение не распространяется на выплаты в иностранной валюте вместо суточных, которые производятся:
— членам экипажей судов заграничного плавания российскими судоходными компаниями;
— личному составу экипажей российских воздушных судов, выполняющих международные рейсы.
По общему правилу, в соответствии с ч. 4 ст. 168 Трудового кодекса Российской Федерации нормы суточных работодатель закрепляет самостоятельно в коллективном договоре или в локальном нормативном акте. В пределах этих норм суточные не облагаются взносами на страхование от производственного травматизма. Об этом сказано в письме ФСС РФ от 17.11.2011 № 14-03-11/08-13985.
Пример 6. Сотрудник коммерческого отдела ООО «Восток» Иванов С. П. был направлен в командировку для поездок в Казань и Пермь. В течение трех дней сотрудник проживал в Казани в гостинице, затем уехал в Пермь, где находился в гостинице 2 дня. Стоимость одноместного номе-
ра в гостинице в Казани составила 2 500руб., а в Перми — 2 000 руб. в сутки.
По возвращении из командировки Иванов С. П. представил вместе с авансовым отчетом документы, подтверждающие оплату проживания только за три дня в Казани. Документы на оплату номера за два дня в Перми были им утеряны.
В положении о командировках, утвержденном в ООО «Восток», предусмотрено, что расходы по найму жилья возмещаются работнику в размере фактически понесенных им затрат при наличии оправдательных документов или в размере 700 руб. за сутки проживания — в случае отсутствия документального подтверждения.
Несмотря на отсутствие документов, ООО «Восток» компенсировало Иванову С. П. затраты по оплате гостиницы за все 5 дней командировки в размере 11 500 руб. (2 500 руб. х 3 дн. + + 2 000руб. х 2 дн.).
Страховыми взносами не облагается компенсация расходов в размере 8 900 руб.:
— 7 500руб. — подтверждено документально за проживание в Казани;
— 1 400руб. (700руб. х 2 дн.) — документально не подтверждено, в пределах норм, закрепленных в положении о командировках.
На остальную сумму компенсации в размере 2 600 руб. необходимо начислить страховые взносы.
Синтетический учет расходов, связанных с направлением работника в командировку. Для
учета расчетов с подотчетными лицами по командировкам к сч. 71 «Расчеты с подотчетными лицами» открываются следующие субсчета:
— «Расчеты с подотчетными лицами в рублях»;
— «Расчеты с подотчетными лицами в валюте».
В соответствии с пп. 5, 7, 9, 16 Положения
по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина
России от 06.05.1999 № 33н, командировочные расходы, связанные с основной производственной деятельностью организации, относятся к расходам по обычным видам деятельности, формирующим себестоимость продукции, работ, услуг (продаж), и признаются на дату утверждения авансового отчета работника руководителем организации.
Пример 7. Сотрудник ООО «Восток» Иванов А. А. был направлен в командировку с 9 по 13 февраля 2015г. на 5 календарных дней с целью проведения маркетингового исследования и поиска потенциальных покупателей в ООО «Исток». Денежный аванс на оплату командировочных расходов в сумме 20 492 руб. перечислен на банковский счет работника, открытый в рамках «зарплатного» проекта.
Расходы работника составили:
— на проживание — 11 800 руб. (в том числе НДС — 1 800 руб.);
— суточные (определенные коллективным договором в размере 700руб. в сутки) — 3 500 руб. за 5 дней командировки;
— на проезд к месту нахождения работодателя и обратно согласно авиабилету — 5 192 руб. (в том числе НДС — 792 руб.). Подтверждающие расходы документы оформлены на бланках строгой отчетности с выделением суммы НДС отдельной строкой.
В бухгалтерском учете ООО «Восток» отражаются следующие записи:
Д-т сч. 71 «Расчеты с подотчетными лицами», субсчет «Расчеты с подотчетными лицами в рублях» К-т сч. 51 «Расчетные счета» — 20 492 руб. — перечислены денежные средства на банковский счет работника;
Д-т сч. 44 «Расходы на продажу» К-т сч. 71 «Расчеты с подотчетными лицами», субсчет «Расчеты с подотчетными лицами в рублях» — 10 000 руб. — отражены командировочные расходы в части затрат на наем жилого помещения;
Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»К-т сч. 71 «Расчеты с подотчетными лицами», субсчет «Расчеты с подотчетными лицами в рублях» — 1 800 руб. — отражен НДС, выделенный в стоимости проживания;
Д-т сч. 44 «Расходы на продажу» К-т сч. 71 «Расчеты с подотчетными лицами», субсчет «Расчеты с подотчетными лицами в рублях» — 4 400 руб. — отражены командировочные расходы в части затрат на проезд;
Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» К-т сч. 71 «Расчеты с подотчетными лицами», субсчет «Расчеты с подотчетными лицами в рублях» — 792 руб. — отражен НДС со стоимости, выделенный в авиабилете;
Д-т сч. 44 «Расходы на продажу» К-т сч. 71 «Расчеты с подотчетными лицами», субсчет «Расчеты с подотчетными лицами в рублях» — 3 500 руб. — отражены в расходах суточные;
Д-т сч. 68 «Расчеты с бюджетом по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» К-т сч. 19 «НДС по приобретенным ценностям» — 2 592 руб. — принят к вычету НДС с расходов на проезд и проживание.
При направлении сотрудника в загранкомандировку отражение в бухгалтерском учете операций по возмещению расходов осуществляется в следующем порядке.
В соответствии с пп. 5, 7 ПБУ 10/99 затраты организации на служебные командировки работников, в том числе в виде суточных, учитываются в составе расходов по обычным видам деятельности.
Пример 8. Руководитель коммерческого отдела Иванов С. П. был направлен в командировку, по истечении которой им был представлен авансовый отчет, в котором, в частности, были указаны, согласно счету гостиницы, расходы на химчистку в сумме 2 360 руб. (в том числе НДС — 360 руб.), оплаченные за счет выданных перед командировкой подотчетных сумм.
В соответствии с коллективным договором командированным работникам возмещаются расходы по дополнительным услугам, оказанным в гостинице, в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов (за исключением расходов на ресторанное и развлекательное обслуживание). Командировка связана с основной производственной деятельностью организации.
В бухгалтерском учете организации будут отражены следующие записи:
Д-т сч. 44 «Расходы на продажу» К-т 71 «Расчеты с подотчетными лицами», субсчет «Расчеты с подотчетными лицами в рублях» — 2 000 руб. — отражены расходы по оплате услуг химчистки (первичный документ — авансовый отчет);
Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» К-т сч. 71 «Расче-
ты с подотчетными лицами», субсчет «Расчеты с подотчетными лицами в рублях» — 236руб. — отражен НДС со стоимости услуг химчистки (первичные документы: счет, счет-фактура);
Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» К-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» — 236руб. — принят к вычету НДС со стоимости услуг химчистки (первичные документы: счет, счет-фактура);
Д-т сч. 44 «Расходы на продажу» К-т сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» — 712,72руб. (2 360 х 30,2 %) — начислены страховые взносы на сумму компенсации стоимости услуг химчистки (первичный документ — бухгалтерская справка-расчет);
Д-т сч. 71 «Расчеты с подотчетными лицами», субсчет «Расчеты с подотчетными лицами в рублях» К-т сч. 50 «Касса» — 2 360руб. — выдано работнику в счет компенсации стоимости услуг химчистки (первичные документы: авансовый отчет, расходный кассовый ордер).
Из п. 11 ПБУ 10/99 следует, что затраты организации, связанные с оплатой услуг банка (в том числе комиссия банка за снятие наличных в банкомате), являются прочими расходами.
Согласно п. 16 ПБУ 10/99 до момента утверждения авансового отчета списанные с банковского счета суммы (включая комиссию банка) признаются дебиторской задолженностью работника (как суммы, выданные под отчет).
Записи в бухгалтерском учете по валютным счетам организации, а также по операциям в иностранной валюте производятся в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу Банка России, действующему на дату совершения операции. Одновременно указанные записи производятся в валюте расчетов и платежей (п. 24 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, п. 20 Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006), утвержденного приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н).
Командировочные расходы в иностранной валюте, выданные под отчет, пересчитываются в рубли по курсу, действовавшему на дату их выдачи под отчет (п. 9 ПБУ 3/2006).
Полученную в банке валюту в бухгалтерском учете отражают записью: Д-т сч. 50 «Касса»,
субсчет «Касса организации в валюте» К-т сч. 52 «Валютные счета».
Выданную под отчет валюту списывают бухгалтерской проводкой: Д-т сч. 71 «Расчеты с подотчетными лицами», субсчет «Расчеты с подотчетными лицами в валюте» К-т сч. 50 «Касса», субсчет «Касса организации в валюте».
При этом сумму в бухгалтерском учете отражают в рублевом эквиваленте по курсу Банка России на момент выдачи.
При возвращении из командировки и сдаче авансового отчета с приложением оправдательных документов оформляется запись: Д-т сч. 20 «Основное производство» и других счетов в зависимости от вида расходов К-т сч. 71 «Расчеты с подотчетными лицами», субсчет «Расчеты с подотчетными лицами в валюте».
Пример 9. В утвержденном ООО «Восток» положении о порядке возмещения командировочных расходов указано следующее:
— суточные оплачиваются работникам в размере 50 евро за каждый день нахождения в командировке на территории государства, входящего в Европейский союз, и 700руб. за каждый день нахождения в командировке на территории РФ;
—расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок возмещаются в размере фактических затрат.
Работник направлен в командировку с 9 по 13 февраля 2015 г. на 5 дней в Австрию. На оплату командировочных расходов ему выданы под отчет 46 000 руб. и 720 евро, из них:
— 40 000 руб. — на оплату авиаперелета к месту командировки и обратно;
— 600 руб. — на оплату услуг аэроэкспресса;
— 4 700 руб. — на оформление визы;
— 500 евро — на оплату проживания в месте командировки;
— 220 евро и 700 руб. — суточные.
По возвращении из командировки работник представил авансовый отчет и подтверждающие расходы документы, согласно которым:
— стоимость авиаперелета — 26 000руб.;
— стоимость услуг аэроэкспресса — 600руб.;
— стоимость визы — 3 600 руб.;
— стоимость услуг гостиницы — 400 евро.
Авансовый отчет утвержден руководителем
в полной сумме, неизрасходованные денежные средства работник возвращает в кассу организации.
Курс евро, установленный Банком России, составил (условно):
— на дату выдачи наличной иностранной валюты под отчет — 75 руб. /евро;
— на дату утверждения авансового отчета и возврата работником неизрасходованных денежных средств — 73 руб. /евро.
В бухгалтерском учете ООО «Восток» отражены следующие записи:
Д-т сч. 71 «Расчеты с подотчетными лицами», субсчет «Расчеты с подотчетными лицами в рублях» К-т сч. 50 «Касса», субсчет «Касса организации в рублях» — 46 000 руб. — выданы денежные средства в рублях на командировочные расходы (первичные документы: приказ о направлении сотрудника в командировку, расходный кассовый ордер);
Д-т сч. 71 «Расчеты с подотчетными лицами», субсчет «Расчеты с подотчетными лицами в евро» К-т сч. 50 «Касса», субсчет «Касса организации в евро» — 54 000 руб. (720 евро х 75 руб. /евро) — выданы денежные средства в евро на командировочные расходы (первичные документы: приказ о направлении сотрудника в командировку, расходный кассовый ордер);
Д-т сч. 44 «Расходы на продажу» К-т сч. 71 «Расчеты с подотчетными лицами», субсчет «Расчеты с подотчетными лицами в рублях» — 30 900 руб. (26 000руб. + 600руб. + 3600руб. + 700 руб.) — отражены командировочные расходы в рублях (первичный документ — авансовый отчет),
Д-т сч. 44 «Расходы на продажу» К-т сч. 71 «Расчеты с подотчетными лицами», субсчет «Расчеты с подотчетными лицами в евро» — 45 260 руб. (400 евро х 73 руб. /евро + 220 евро х х 73 руб. /евро) — отражены командировочные расходы в евро (первичный документ — авансовый отчет);
Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» К-т сч. 71 «Расчеты с подотчетными лицами», субсчет «Расчеты с подотчетными лицами в евро» — 1 240руб. [(400 евро + 220 евро) х (75руб. /евро — 73 руб. /евро)] — отражена курсовая разница по расчетам с подотчетным лицом (первичный документ — бухгалтерская справка-расчет);
Д-т сч. 50 «Касса», субсчет «Касса организации в рублях» К-т сч. 71 «Расчеты с подотчетными лицами», субсчет «Расчеты с подотчетными лицами в рублях» — 15 100 руб. (46 000 руб. — 30 900 руб.) — возвращены неиспользованные денежные
средства в рублях (первичный документ — приходный кассовый ордер);
Д-т сч. 50 «Касса», субсчет «Касса организации в евро» К-т сч. 71 «Расчеты с подотчетными лицами», субсчет «Расчеты с подотчетными лицами в евро» — 7 300руб. [(720 евро — 400 евро — 220 евро) х 73 руб. /евро] — возвращены неиспользованные денежные средства в евро (первичный документ — приходный кассовый ордер).
Список литературы
1. Коростелкин М. М. Практические аспекты расчета размера командировочных расходов и их учета в целях налогообложения в организациях торговли // Бухгалтерский учет и налоги в торговле и общественном питании. 2014. № 5.
2. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
3. О бухгалтерском учете: Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ.
4. О валютном регулировании и валютном контроле: Федеральный закон от 10.12.2003 № 173-ФЗ.
5. О порядке и размерах возмещения сотрудникам некоторых федеральных органов исполнительной власти расходов на проезд в период нахождения в служебной командировке за счет средств федерального бюджета: постановление Правительства РФ от 12.10.2013 № 916.
6. О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федерального фонда обязательного медицинского страхования: Федеральный закон от 24.07.2009 № 212-ФЗ.
7. Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний: Федеральный закон от 24.07.1998 № 125-ФЗ.
8. Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы: постановление от 24.12.2007 № 922.
9. Письмо Минфина России от 03.09.2012 № 0303-06/1/456.
10. Письмо Минфина России от 06.10.2009 № 03-04-06-01/256.
11. Письмо Минфина России от 14.10.2009 № 03-04-06-01/263.
12. Письмо Минфина России от 12.01.2011 № 03-07-11/07.
13. Письмо Минфина России от 27.06.2012 № 03-04-06/6-180.
14. Письмо Минфина России от 03.04.2013 № 03-07-11/10861.
15. Письмо Минфина России от 14.06.2013 № 03-03-06/1/22223.
16. Письмо Минфина России от 15.08.2013 № 03-04-06/33238.
17. Письмо Минфина России от 20.06.2014 № 03-03-РЗ/29687.
18. Письмо Минфина России от 30.07.2014 № 03-04-06/37503.
19. Письмо Минфина России от 30.07.2014 № 03-07-11/37594.
20. Письмо ПФР НП-30-26/9660, от 29.07.2014 ФСС № 17-03-10/08-2786П.
21. Письмо ФНС России от 05.06.2014 № ГД-4-3/10784.
22. Письмо ФСС РФ от 17.11.2011 № 14-0311/08-13985.
23. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99: утверждено приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н.
24. Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006): утверждено приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н.
25. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации: утверждено приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н.
26. Положение об особенностях направления работников в служебные командировки: постановление Правительства РФ от 13.10.2008 № 749.
27. Письмо Минздравсоцразвития России от 06.08.2010 № 2538-19.
28. Трудовой кодекс Российской Федерации от 30.12.2001 № 197-ФЗ.
