CC BY
1089
АУДИТ, КОНТРОЛЬ, УПРАВЛЕНИЕ РИСКАМИ
УДК 338.246.025
Система внутреннего контроля и внутреннего аудита в Федеральном казначействе: практика и перспективы
В статье изложены принципы построения организации и функционирования системы внутреннего контроля и аудита в Федеральном казначействе Российской Федерации. Рассмотрены направления повышения эффективности внутреннего контроля, внутреннего аудита в казначействе. Одним из главных факторов, который заставляет совершенствовать систему контроля, является изменение методов государственного управления. Бюджет 2014—2016 годов сформирован по программному принципу. Соответственно у Федерального казначейства перестраивается структура контроля.
Ключевые слова: Бюджет, бюджетный кодекс, внутренний аудит, внутренний контроль, подразделения внутреннего аудита и контроля, стандарты, Федеральное казначейство.
В июле прошлого года законодатель внес ряд поправок в Бюджетный кодекс Российской Федерации и Кодекс об административных правонарушениях Российской Федерации, касающийся государственного (муниципального) финансового контроля и ответственности за нарушения бюджетного законодательства [1].
Наряду с другими положениями Бюджетный кодекс Российской Федерации дополнен статьей 160 2-1, касающейся бюджетных полномочий главных распорядителей бюджетных средств, главных администраторов доходов бюджета и источников финансирования его дефицита (далее — главные администраторы бюджетных средств) по осуществлению внутреннего финансового контроля и аудита.
Так, главные администраторы бюджетных средств осуществляют контроль, направленный на:
— соблюдение внутренних стандартов и процедур составления и исполнения бюджета по расходам, доходам и источникам финансирования дефицита бюджета, составления бюджетной отчетности и ведения бюджетного учета этим главным администратором бюджетных средств и подведомственными ему распорядителями и получателями бюджетных средств;
А.Ю. Демидов
© Демидов А.Ю., 2014
61
Система внутреннего контроля и аудита в Федеральном казначействе
— подготовку и организацию мер по повышению экономности и результативности использования бюджетных средств (коммент. 1).
Внутренний аудит осуществляется главными администраторами бюджетных средств в целях:
« — оценки надежности внутреннего финансового контроля и подготовки рекомендаций по повышению его эффективности;
— подтверждения достоверности бюджетной отчетности и соответствия порядка ведения бюджетного учета методологии и стандартам бюджетного учета, установленным Министерством финансов Российской Федерации;
— подготовки предложений по повышению экономности и результативности использования бюджетных средств» (коммент. 2).
Рассмотрим практику организации и перспективы развития внутреннего контроля и аудита в Федеральном казначействе как главном администраторе бюджетных средств через призму вышеприведенных изменений Бюджетного кодекса.
Для понимания организации системы внутреннего контроля и аудита в органах Федерального казначейства необходимо иметь представление о структуре Казначейства России. Так, система органов Федерального казначейства является двухуровневой и включает в себя центральный аппарат Федерального казначейства и подведомственные ему территориальные органы и учреждения. В структуре центрального аппарата Федерального казначейства созданы управления и отделы, осуществляющие функции и полномочия в установленной сфере деятельности.
На втором уровне системы находятся 84 территориальных органа Федерального казначейства:
— 83 управления Федерального казначейства по субъекту Российской Федерации;
— Межрегиональное операционное управление Федерального казначейства — казначейский орган с особой компетенцией, обслуживающий только главных распорядителей бюджетных средств.
Кроме этого, в рамках проведенной в казначейской системе оптимизации структуры и функциональной деятельности в 2012 году было создано федеральное казенное учреждение «Центр по обеспечению деятельности Казначейства России», на которое в настоящее время возложены полномочия по обеспечению деятельности центрального аппарата Федерального казначейства, а также территориальных органов Федерального казначейства, расположенных в московском регионе. В перспективе, к 2016 году на данное учреждение предполагается возложить также полномочия по обеспечению деятельности всех органов Федерального казначейства в части материально-технического обеспечения, закупок, транспортного обслуживания, связи и т.п.
Федеральное казначейство представляет собой платежную, учетную, контрольную и информационную систему в области финансовой
62
Система внутреннего контроля и аудита в Федеральном казначействе
деятельности публично-правовых образований. Данная роль вытекает из действующих нормативных правовых актов, закрепляющих полномочия Федерального казначейства, и в общем формате отражает основные цели его создания.
Контрольные полномочия Федерального казначейства в бюджетной сфере разделены на две группы: внешние и внутренние. С одной стороны, Казначейство России является органом внутреннего государственного финансового контроля Правительства Российской Федерации. С другой стороны как главный администратор бюджетных средств, имеющий подведомственных администраторов средств. Казначейство России отвечает за законное и эффективное функционирование всей казначейской системы.
Бюджетным кодексом Российской Федерации определены два органа, осуществляющих внутренний государственный финансовый контроль: Федеральная служба финансово-бюджетного надзора и Федеральное казначейство (коммент. 3). При этом Росфиннадзор осуществляет функции внутреннего государственного финансового контроля с применением последующей формы контроля, тогда как Казначейство России наделено полномочиями по осуществлению государственного финансового контроля в предварительной форме, то есть до проведения платежных операций.
В рамках установленных Бюджетным кодексом Российской Федерации полномочий по внутреннему государственному финансовому контролю Федеральное казначейство осуществляет:
— контроль за непревышением сумм по операциям над лимитами бюджетных обязательств и (или) бюджетными ассигнованиями;
— контроль за соответствием содержания проводимых операций кодам бюджетной классификации Российской Федерации, указанным в платежных документах, представленных в Федеральное казначейство получателями бюджетных средств;
— контроль за наличием документов, подтверждающих возникновение денежных обязательств, подлежащих оплате за счет средств бюджета (коммент. 4).
При осуществлении полномочий по внутреннему государственному финансовому контролю Федеральным казначейством проводится санкционирование операций — «совершение разрешительной надписи после проверки документов, представленных в целях осуществления финансовых операций, на их наличие и (или) на соответствие указанной в них информации требованиям бюджетного законодательства Российской Федерации и иных нормативных правовых актов, регулирующих бюджетные правоотношения» (коммент. 5).
В Федеральном казначействе сформулированы и используются понятия внутреннего контроля и внутреннего аудита. Так, под внутренним контролем в Казначействе России понимается «непрерывный процесс, осуществляемый руководством, сотрудниками и контрольно-аудиторскими
63
Система внутреннего контроля и аудита в Федеральном казначействе
подразделениями органов Федерального казначейства в рамках управления казначейскими рисками, направленный на обеспечение соблюдения требований нормативных правовых актов Российской Федерации и регламентов, повышение эффективности и результативности осуществляемых операций, в разрезе финансового, административного и технологического направлений деятельности» [2]. Внутренний аудит рассматривается как «деятельность контрольно-аудиторских подразделений по представлению независимой и объективной информации о состоянии деятельности органов Федерального казначейства по осуществлению возложенных на них функций и полномочий, в том числе надежности функционирования системы внутреннего контроля» [2].
К сожалению, в секторе государственного управления семантическая база, касающаяся вопросов контроля, надзора и аудита, еще окончательно не создана. И в практических, и в теоретических материалах иногда встречается необоснованное отождествление этих понятий. При этом следует отметить, что последняя редакция Бюджетного кодекса достаточно четко разделяет государственный финансовый контроль и аудит.
Терминологический аппарат системы внутреннего контроля и внутреннего аудита Казначейства России в части финансовой составляющей соответствует терминологии, установленной Бюджетным кодексом, но при этом необходимо отметить, что внутренний контроль и аудит учреждения и организации распространяют свое воздействие на более широкую сферу деятельности, более широкий набор элементов
Что же подразумевает Казначейство России под внутренним контролем? В первую очередь — это количественная и качественная оценка результатов деятельности.
В органах Федерального казначейства выделяют три элемента, три направления внутреннего контроля.
Во-первых, финансовый контроль, рассматриваемый как количественная и качественная оценка соблюдения финансовой дисциплины в соответствии с действующими нормативными правовыми актами.
Во-вторых, административный (управленческий) контроль, представляющий собой оценку количества и качества реализации организационных мероприятий, в том числе и регламентации деятельности.
В-третьих, технологический контроль — это оценка уровня соблюдения своевременности и качества казначейских технологий.
Внутренний аудит является достаточно новым направлением работы в органах Федерального казначейства. Ранее аудит считался прерогативой исключительно внешних органов, в основном Счетной палаты Российской Федерации. Однако при осуществлении контрольной деятельности представляется чрезвычайно важным иметь такие инструменты, которые наряду с качественной и количественной оценкой результатов деятельности позволяли бы подтверждать достоверность результатов контроля.
64
Система внутреннего контроля и аудита в Федеральном казначействе
Учитывая территориальную распределенность органов Федерального казначейства, качественное осуществление внутреннего контроля только силами контрольно-аудиторского подразделения центрального аппарата представляется нереализуемым. Поэтому внутренний контроль осуществляется в каждом органе Федерального казначейства. В рамках собственно аудиторских мероприятий осуществляется подтверждение результатов этих контрольных мероприятий.
В Казначействе России выделяются три направления аудита.
Первое направление — это аудит соответствия, когда в ходе выездных проверок проверяются результаты контрольных мероприятий, проведенных на местах собственными контрольно-аудиторскими подразделениями в отделах территориальных органах Федерального казначейства. В случае, если в проверяемом периоде нет расхождений между результатами внутреннего контроля и результатами аудита, можно говорить о соответствии результатов внутреннего контроля реальному положению дел и качественной организации контрольной деятельности.
Следующее направление внутреннего аудита — это аудит результативности. В системе органов Федерального казначейства результативность рассматривается как составная часть эффективности.
В Федеральном казначействе разработана система оценки результативности деятельности, которая включает в себя несколько блоков:
— оценка результативности деятельности сотрудников;
— оценка результативности деятельности структурных подразделений;
— оценки результативности деятельности наших территориальных органов;
— внешняя оценка Федерального казначейства в целом.
Задача аудита результативности состоит в том, чтобы в ходе проведения аудиторских мероприятий оценить, каким образом были сформулированы выводы по каждому виду оценки, а также их соответствие реальному положению дел.
Третье и наиболее перспективное направление аудита в органах Федерального казначейства — это аудит эффективности. Необходимо не только обеспечить достижение поставленной цели, но и оценивать, какими ресурсами поставленные цели достигаются. Для сектора государственного управления оценка эффективности деятельности является важной и достаточно сложной задачей.
В структуре внутреннего контроля и аудита Федерального казначейства 84 отдела внутреннего контроля и аудита в каждом территориальном органе Федерального казначейства. Кроме того, в составе центрального аппарата Федерального казначейства есть Управление внутреннего контроля (аудита) и оценки эффективности деятельности. Всего в сфере внутреннего контроля и аудита в органах Федерального казначейства занято 1026 человек. Весь спектр задач, который перед подразделением такого
65
Система внутреннего контроля и аудита в Федеральном казначействе
рода обычно ставится, решается силами указанных контрольно-аудиторских подразделений. Это и организация внутреннего контроля, и проведение комплексных и тематических проверок, это и осуществление внутреннего аудита.
Принципиально важным вопросом для эффективного функционирования системы внутреннего контроля и аудита является правовое регулирование данной сферы деятельности.
Казначейство России с момента своего выделения в 2005 году из структуры Минфина России в самостоятельную федеральную службу приступило к созданию соответствующей правовой базы.
Решением Коллегии Федерального казначейства в 2005 году была утверждена Концепция развития системы внутреннего контроля и аудита в Федеральном казначействе в 2006—2011 годах (далее — Концепция), которая подразумевала реализацию ряда мероприятий по совершенствованию внутреннего контроля и внутреннего аудита в Казначействе России, в том числе правовое регулирование этих вопросов.
В данном документе были учтены положения Лимской декларации руководящих принципов контроля и Международных профессиональных стандартов внутреннего аудита института внутренних аудиторов.
В настоящее время можно констатировать, что все заявленные Концепцией цели достигнуты. В рамках реализации Концепции был разработан ряд правовых документов, которые позволяют сегодня достаточно эффективно осуществлять работу по внутреннему контролю и внутреннему аудиту.
Во-первых, было разработано Положение о внутреннем контроле и аудите в Федеральном казначействе, определившее терминологию, понятийный аппарат, принципы, требования и структуру внутреннего контроля и внутреннего аудита.
Затем, с учетом наличия в прошлом практически в каждом казначейском органе своей уникальной системы подготовки и осуществления контрольных мероприятий, реализации материалов проверок, по итогам изучения лучших разработок, в первую очередь подходов ИНТОСАИ, COSO, были разработаны Стандарты внутреннего контроля и внутреннего аудита, которые применяются контрольно-аудиторскими подразделениями при осуществлении контрольной деятельности. Данными Стандартами регламентированы основные этапы осуществления внутреннего контроля и внутреннего аудита (планирование контрольных и аудиторских мероприятий, проведение мероприятий, оформление результатов мероприятий, рассмотрение результатов, подготовка отчетности), а также приведены формы всех первичных документов. Таким образом, разработка и внедрение в практическую деятельность этого документа позволило унифицировать контрольно-аудиторскую деятельность всего Федерального казначейства. При этом следует понимать, что контрольно-аудиторский процесс должен
66
Система внутреннего контроля и аудита в Федеральном казначействе
быть динамичным и меняться в соответствии с изменениями функций, условий и среды работы органов Федерального казначейства.
Как упоминалось ранее, только силами контрольно-аудиторских подразделений обеспечивать качественное и эффективное осуществление внутреннего контроля, особенно технологического контроля, невозможно.
В этой связи в рамках реализации Концепции был разработан еще один стандарт — Стандарт внутреннего контроля Федерального казначейства, который применяется каждым сотрудником на своем рабочем месте. В качестве формата контроля выбраны самоконтроль и контроль по уровню подчиненности. В ходе операций по осуществлению внутреннего государственного финансового контроля представляется необходимым, чтобы каждый специалист, прежде чем закончить операцию и передать ее на следующий уровень компетенции, превращался в контролера, еще раз оценивая осуществленные операции. И так по всем уровням, пока соответствующая операция не завершена либо документ не получает окончательного оформления. Таким образом, можно констатировать, что в системе органов Федерального казначейства начат переход от последующей формы внутреннего контроля к его предварительной форме.
Для обеспечения высокого качества контрольно-аудиторской деятельности особенно важно, чтобы люди, которые ее осуществляют, отличались высокими морально-этическими качествами и находились на высоком теоретическом и профессиональном уровне. Работа с кадрами контрольно-аудиторских подразделений представляется одним из самых важных направлений в развитии системы внутреннего контроля и внутреннего аудита. Поэтому в процессе реализации Концепции также были разработаны правила профессиональной этики контролера, положение о конкурсах на лучшего аудитора, на лучшее контрольно-аудиторское подразделение и на лучшее освещение в СМИ контрольно-аудиторской деятельности. Эти конкурсы проводятся ежегодно, и следует отметить высокий уровень активности и заинтересованности контролеров и аудиторов органов Федерального казначейства при участии в этих конкурсах, что отражает высокую мотивирующую роль этих мероприятий для повышения теоретического и профессионального уровня участников.
Одним из главных факторов, который заставляет совершенствовать систему контроля, конечно, является изменение методов государственного управления. Бюджет 2014—2016 годов сформирован по программному принципу. Соответственно, у Федерального казначейства возникла потребность в перестройке структуры контроля. В связи с тем, что контролировать абсолютно все невозможно, представляется необходимым осуществлять контроль по ключевым показателям, которые в полном объеме характеризуют деятельность казначейской системы.
Ключевые показатели целесообразно определять исходя из показателей планов деятельности Федерального казначейства. В Федеральном
67
Система внутреннего контроля и аудита в Федеральном казначействе
казначействе используется система планирования, верхнеуровневым документом которой является государственная программа (план и детальный план ее реализации), которая затем декомпозируется на стратегические мероприятия, на планы деятельности органов Федерального казначейства и на планы деятельности их структурных подразделений. При этом следует отметить, что еще некоторое время назад все эти плановые документы были между собой слабо скоординированы. Начиная с 2012 года, в органах Федерального казначейства проведена большая работа по интеграции плановых документов, их приоритезации, определению взаимосвязей между этими документами. В настоящее время эта система активно развивается. Например, Государственной программой «Управление государственными финансами» было предусмотрено участие Казначейства России в семи основных мероприятиях. В Плане деятельности Федерального казначейства, утверждаемом министром финансов Российской Федерации, было уже 14 мероприятий, но они таким образом были декомпозированы на уровень структурных подразделений Федерального казначейства, что в итоге их число составило более 1800. При этом стало очевидным, как каждое из мероприятий структурных подразделений Федерального казначейства влияет на выполнение мероприятий по государственной программе.
Параллельно с организацией процессов планирования в деятельность органов Федерального казначейства был введен такой важный элемент текущего контроля, как мониторинг исполнения плановых мероприятий. Еженедельно в структурных подразделениях осуществляется подведение итогов их реализации по бинарному принципу «да/нет». Такой мониторинг является действенным инструментом, позволяющим в любое время оценивать статус работ по реализации конкретного мероприятия и мероприятий государственной программы в целом.
Следует заметить, что задача обеспечения корреляции планов также отнесена к компетенции Управления внутреннего контроля (аудита) и оценки эффективности деятельности, которое в этом направлении занимается как методологией планирования, так и методологией мониторинга и контроля выполнения плановых документов.
Переходя к перспективам развития системы внутреннего контроля и аудита в органах Федерального казначейства, необходимо отметить два основных направления дальнейшего развития.
Первое направление — это переход от оценки процессов к оценке ресурсов и степени достижения результатов. В этом направлении Казначейство России занимается оценкой эффективности своей деятельности, изучает международный и отечественный опыт, лучшие практики, научные разработки. По результатам изучения сформированы подходы к созданию Концепции оценки эффективности и результативности деятельности. Проектом Концепции, в частности, предусматривается дифференциация показателей эффективности в зависимости от того, кто является конечным
68
Система внутреннего контроля и аудита в Федеральном казначействе
пользователем информации об эффективности или о характеристике деятельности нашей структуры. Для Казначейства России как для государственного органа мы определяем три основных пользователя информации. Первым являются граждане и общественные организации. Для них должны быть разработаны соответствующие релевантные показатели, которые бы позволяли им судить о том, как работает Казначейство России. Вторым пользователем являются вышестоящие органы: Правительство Российской Федерации и Минфин России, которые должны иметь четкую систему оценки деятельности казначейской системы. И третьим пользователем является собственно Федеральное казначейство, топ-менеджеры системы, которые должны знать, насколько сбалансирована система, как правильно распределены ресурсы и как они соотносятся с функциональной нагрузкой. Исходя из этих трех направлений, сегодня выстраивается система индикаторов, тех ключевых показателей, которые позволят ответить на вопросы об эффективности деятельности казначейства.
В свою очередь, определение эффективности деятельности системы с точки зрения принятия управленческих решений для обеспечения ее сбалансированности требует анализа по трем основным направлениям: оценка качества работы, оценка трудоемкости процессов и операций, оценка себестоимости. Оценка по этим индикаторам позволяет сформулировать выводы о ресурсном обеспечении и объемах выполняемых работ, и на основании этих выводов проводить их перераспределение между органами Федерального казначейства.
Вторым блоком перспективных вопросов развития системы внутреннего контроля и внутреннего аудита в Федеральном казначействе является повышение эффективности самой контрольной деятельности. В рамках программно-целевого метода управления необходимо ориентироваться на конечный результат деятельности системы, но при этом понимать, что объем выборки проверяемых документов должен увеличиваться. Из этого следует необходимость максимального использования информационных технологий.
В ближайшей перспективе предполагается перейти к так называемым «комбинированным» проверкам, при которых первая часть будет осуществляться дистанционно, а вторая, заключительная, часть — с выездом на объект проверки. На первом этапе проверка будет осуществляться камеральным методом за счет предоставления права доступа субъекту проверки к соответствующим базам данных, хранящихся в информационных ресурсах объекта проверки. Во второй части будет осуществлен выезд на объект проверки для рассмотрения вопросов кадровой работы, материально-технического комплекса и других вопросов, которые нельзя проверить с использованием средств автоматизации и информатизации. Также на втором этапе произойдет подписание общего акта проверки, который будет включать в себя материалы по результатам дистанционного и выездного контроля.
69
Система внутреннего контроля и аудита в Федеральном казначействе
Внедрение комбинированных проверок позволит сократить время непосредственного контакта с проверяемым объектом, что повысит объективность контроля, создаст условия для увеличения количества проверяемых документов и одновременно поможет снизить издержки на осуществление контрольной деятельности.
Также в рамках рассмотрения вопроса о перспективах развития системы внутреннего контроля и аудита целесообразно отметить, что в настоящее время осуществляется переход к интегральной оценке деятельности органов Федерального казначейства. Данный вид оценки предполагает формирование на основе материалов проверки деятельности соответствующего подразделения краткого аналитического материала для топ-менеджмента Казначейства России, позволяющего по балльной системе оценить каждое из направлений деятельности объекта проверки и всего объекта проверки в целом без изучения всего массива материалов проверки.
Подводя итог рассмотрению заявленной темы, можно сделать вывод о том, что внутренний контроль и аудит в Федеральном казначействе являются сферами постоянного развития и совершенствования.
Комментарии
1. Бюджетный кодекс Российской Федерации. Статья 160 2-1. Пункты 1; 2; 3.
2. Бюджетный кодекс Российской Федерации. Статья 160 2-1. Пункт 4.
3. Бюджетный кодекс Российской Федерации. Статья 265.
4. Бюджетный кодекс Российской Федерации. Статья 269 1.
5. Бюджетный кодекс Российской Федерации. Статья 267 1.
Литература
1. Бюджетный кодекс Российской Федерации.
2. Приказ Федерального казначейства от 25 января 2011 года «Об утверждении Положения о внутреннем контроле и внутреннем аудите в Федеральном казначействе». Режим доступа: http://roskazna.ru/kontrol-i-audit/
3. Федеральный закон от 23 июля 2013 года № 252-ФЗ «О внесении изменений в Бюджетный кодекс Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации».
References
1. The Budget Code of the Russian Federation. (in Russian)
2. Order of the Federal Treasury of 25 January of 2011 "On Approval of the internal control and internal audit in the Federal Treasury." Available at:: http://roskazna.ru/kontrol-i-audit/
3. Federal Law of July 23, 2013 № 252-FZ "On Amendments to the Budget Code of the Russian Federation and Certain Legislative Acts of the Russian Federation." (in Russian)
70
