CC BY
250
Удк 336.221
проблемы налогообложения доходов физических лиц в российской федерации и пути их решения
Н. С. БЕСКОРОВАЙНАЯ, доктор экономических наук, профессор кафедры экономики и учета Е-mail: agb20047@rambler. ru Северо-Кавказский государственный технический университет
В статье рассматриваются проблемы в области налогообложения труда, связанные с низким уровнем и дифференциацией доходов населения, расширением «теневых» выплат заработной платы. Проведен анализ последствий применения различных способов реформирования налога на доходы физических лиц, предлагаемых в научных работах. Сделан вывод о необходимости повышения стандартных вычетов на детей до величины прожиточного минимума, а также уменьшения ставок страховых взносов в государственные внебюджетные фонды.
Ключевые слова: налоговая политика, налог на доходы физических лиц, страховые взносы, налоговые льготы.
В настоящее время в России осуществляются социально-экономические преобразования, связанные с модернизацией экономики, улучшением качества пенсионного обеспечения, здравоохранения, обязательного медицинского страхования и др. Все это требует значительных финансовых ресурсов. Поэтому в ближайшие три года, несмотря на стремление государства поддержать рост экономики, следует ожидать некоторое повышение налоговой нагрузки [5].
Дополнительные бюджетные доходы можно получить за счет сокращения теневого сектора экономики. Этому будет способствовать реформирование налогообложения доходов населения, которое имеет
первостепенное значение в современных финансовых системах как для наполнения бюджетов, так и с точки зрения влияния на поведение населения.
Основными направлениями совершенствования налога на личные доходы в развитых странах являются:
- применение развитой системы налоговых льгот;
- совершенствование прогрессивной шкалы ставок.
Считается, что социально ориентированная система налоговых скидок:
- стимулирует трудоспособных налогоплательщиков к легальному увеличению своих доходов;
- снижает их стремление к уклонению от налогообложения.
При этом существенно ослабляется тяжесть этого налога для основной массы населения.
Наличие многочисленных налоговых льгот приводит к тому, что эффективные налоговые ставки оказываются заметно ниже предельных. Отмена хотя бы некоторых из существующих льгот по налогу на доходы физических лиц позволит существенно понизить налоговые ставки при том же уровне налоговых поступлений. Но решение этого вопроса упирается в первую очередь в политические соображения. Различные группы населения получают разные налоговые льготы и верят (или должны верить), что они поставлены в лучшее положение, чем другие.
24
финансы и кредит
Прогрессивная шкала налогообложения в настоящее время используется практически во всех странах и считается наиболее соответствующей принципу справедливости по вертикали. В последние десятилетия практика налогообложения развивалась в направлении снижения максимальных ставок подоходного налога и сокращения числа ставок.
Подоходный налог может приносить значительные поступления только за счет обложения всего населения, которое должно иметь достаточно высокие доходы. Кроме того, этот налог основан на декларировании личных доходов. Поэтому он предполагает выработанное отношение к уплате налогов как к исполнению общественного долга и соответствующее понимание социальной справедливости. В этом смысле имеет значение уровень социальных расходов государства, который должен быть довольно высоким.
Таким образом, предпосылки для резкого увеличения доли этого налога в фискальных поступлениях и доведения ее до уровня, характерного для развитых стран, в России до сих пор отсутствуют.
Дальнейшее совершенствование налога на доходы физических лиц в РФ должно происходить с учетом остроты следующих проблем макроэкономического регулирования:
- необходимость увеличения бюджетных доходов;
- значительная дифференциация доходов населения;
- высокая доля бедного населения, причем наиболее тревожным фактом остается высокий уровень детской бедности;
- некоторое расширение масштабов «конвертных выплат» заработной платы после увеличения ставок страховых взносов во внебюджетные фонды, что сдерживает рост налоговых поступлений.
Проблема уменьшения уровня детской бедности является очень актуальной для России. В 2010 г. удельный вес населения с денежными доходами ниже величины прожиточного минимума в общей численности составил 12,8 %. Из них дети в возрасте до 16 лет составляли 25,5 %, экономически активное население - 64,9 %.
Очевидно, что наибольшую долю малоимущих (имеющих доходы ниже прожиточного минимума) составляют дети и работающее население. Причем индекс риска бедности для детей до 16 лет составил 1,47. Индекс риска бедности определяется
как соотношение уровня бедности по конкретной демографической или социально-экономической группе населения к уровню бедности по населению в целом. Чем выше значение индекса, тем больше данная группа представлена в бедном (малоимущем) населении. Значение индекса больше единицы говорит о том, что группа подвержена большему риску бедности, чем население страны в целом. Большим рискам бедности в России подвержены также:
- сельские жители;
- безработные;
- экономически неактивные жители;
- получатели социальных пенсий и пенсий по инвалидности.
В исследовании, проведенном ЮНИСЕФ под названием «Детская бедность в богатых странах -2005 год», делается следующий вывод: «Существует тесная взаимосвязь между бедностью в детстве и неудовлетворительными результатами, полученными при обучении таких детей в школе, их плохим здоровьем, возможностью забеременеть в подростковом возрасте, наркотической зависимостью и токсикоманией, уголовным и антисоциальным поведением, низкой заработной платой, безработицей и длительной зависимостью от социального обеспечения... На уровень детской бедности оказывают влияние и многие другие, с трудом поддающиеся измерению факторы, такие как любовь и забота, которые получает ребенок в семье; чувство защищенности, которое ребенок испытывает в окружении своей семьи; время, которое проводят с детьми родители и их навыки по воспитанию и уходу за ними; дружеские связи, которые дети имеют в том сообществе, где они проживают и качество той социальной среды, в которой они вырастают».
Карел де Рой, представитель ЮНИСЕФ в Российской Федерации и Республике Беларусь отмечает: «С самого начала необходимо признать тот факт, что на детскую бедность влияет сочетание таких факторов, как социальные тенденции, условия на рынке труда и правительственная политика. Поэтому использование государственного бюджета, а также политики в области налогов и социальных пособий с целью значительного сокращения детской бедности находится в рамках сферы деятельности и потенциальных возможностей правительства. Таким образом, это вопрос политической воли и приоритетности его действий» [3].
Ситуация, когда уровень детской бедности существенно превышает масштаб бедности населения в целом, характерна не для всех стран. Например, в скандинавских государствах уровень бедности среди детей ниже, чем среди населения в целом. А в ряде европейских стран (Франция, Германия, Греция и Словения) он сопоставим со среднестрановым.
Эксперты ООН считают, что ситуация изменится, когда минимальная зарплата достигнет 150 % от величины прожиточного минимума. Тогда из числа бедных будут выведены супружеские пары работников с минимальной оплатой труда, воспитывающие одного ребенка.
Чтобы определить систему мероприятий по совершенствованию налогообложения доходов физических лиц, рассмотрим источники роста его налоговой базы.
Динамика денежных доходов населения в Российской Федерации и ее составляющих приведена в таблице [6]. Как показывает анализ данных, приведенных в ней, база по налогу на доходы физических лиц формируется главным образом за счет заработной платы, удельный вес которой был равен в 2010 г. 66,4 % от общей суммы денежных доходов. Доходы от предпринимательской деятельности составили всего 9,2 %, доходы от собственности - 4,3 %.
По результатам выборочного обследования работников организаций за апрель 2011 г., проведенного органами Росстата, резкая дифференциация
80 000
70 000
60 000
50 000
40 000
30 000
20 000
10 000
Состав денежных доходов населения РФ в 2008-2010 гг., %
Показатель 2008 2009 2010
Денежные доходы всего, 25 231,6 28 452,3 31 542,0
млрд руб.
Оплата труда, включая 68,4 66,9 66,4
скрытую зарплату
Доходы от предпринима- 10,2 9,7 9,2
тельской деятельности
Социальные выплаты 13,2 14,9 18,1
Доходы от собственности 6,2 6,5 4,3
Другие доходы 2,0 2,0 2,0
0
1
2
3
4 5 6 Группы работников • Средняя месячная заработная плата в группе -
Распределение средней заработной платы по 10 %-ным группам работников в РФ в апреле 2011 г., руб.
доходов наблюдается даже по заработной плате наемных работников:
- заработная плата 10 % группы высокооплачиваемых работников составляет 33,2 % от общей [6];
- 70 % работников имеет заработную плату ниже или равную среднему уровню (см. рисунок).
Следует отметить, что людей, которые могли бы платить налог на доходы физических лиц по максимальной ставке, немного. По данным ФНС России за 2009 г.:
- 247 тыс. чел. предоставили декларации по форме 3-НДФЛ, в которых общая сумма дохода находилась в интервале от 1 млн до 10 млн руб.;
- 27,3 тыс. чел. - от 10 млн до 100 млн руб.;
- 5 тыс. чел. - свыше 100 млн руб. [7].
Разумеется, доходы таких людей должны быть
вложены в производство. Поэтому ставка НДФЛ для них должна быть выше, чем по налогу на прибыль и
чем суммарная ставка страховых взносов, как предлагает В. Г. Пансков [4].
Но введение прогрессивной шкалы НДФЛ не будет политически приемлемой мерой, несмотря на ее относительную справедливость. Основная причина кроется в том, что льготирование бедных слоев населения предполагается осуществить в основном за счет остальных работников, получающих среднюю заработную плату или немного
10
Средняя заработная плата
выше ее, и для которых налоговая нагрузка существенно повышается.
Компенсация выпадающих налоговых поступлений из-за применения пониженной ставки для части населения за счет увеличенных платежей богатых людей (получающих доходы, сопоставимые с доходами, облагаемыми в других странах по максимальной ставке), не представляется возможным вследствие их малой доли в общей численности налогоплательщиков. Так, примерно 95 % всех сумм налога уплачивается налоговыми агентами и не относится к налогооблагаемым доходам этих лиц. Поэтому решить проблему увеличения налоговых платежей, изменяя налоговые ставки и порядок определения базы по другим видам доходов населения, не затрагивая оплату труда большей части работников, не представляется возможным.
Как отмечает В. Г. Пансков, одним из главных оснований введения единой пониженной ставки налога считалась необходимость ликвидации получивших широкое распространение «серых» форм выплаты заработной платы сотрудникам организаций, не учитываемой в налоговой базе. Но нельзя забывать, что сокрытие фонда оплаты труда происходило и происходит не столько из-за высоких ставок налогообложения доходов физических лиц, сколько из-за действовавших до принятия Налогового кодекса РФ критических ставок отчислений в государственные социальные внебюджетные фонды.
Работодателю в конечном итоге неважно, по какой ставке и в каком размере уплачивают налоги с доходов его наемные работники. В то же время отчисления в социальные фонды серьезно отражаются на его финансовом положении, увеличивая издержки и уменьшая полученную им прибыль.
Следовательно, проблема «серых» форм выплаты заработной платы проистекает в основном не из-за высоких или низких ставок НДФЛ. Ни установление плоской шкалы этого налога, ни установление регрессивной шкалы ЕСН, как показала практика, не смогли разрушить систему «конвертной» зарплаты [4].
Таким образом, введение прогрессивной шкалы по налогу на доходы физических лиц является преждевременным главным образом из-за низких доходов большей части населения и возможности разрастания теневой экономики.
Если отменить стандартные вычеты, но в конструкцию налога ввести необлагаемый мини-
мум в размере среднего по стране минимального прожиточного минимума для трудоспособного населения и на ребенка, то, как показывают проведенные расчеты по данным за 2009 г., это приведет к существенному снижению начисленного налоговыми агентами НДФЛ: с 1544 млрд руб. до 1 154 млрд руб. (на 25,3 %). Подобную льготу придется компенсировать повышением налоговой ставки на треть - до 17-18 %, что также будет способствовать увеличению «конвертных» выплат.
Такой порядок расчета налога на доходы физических лиц с применением необлагаемого минимума в размере прожиточного минимума не будет справедливым, а по технике исполнения окажется довольно сложным, учитывая значительную дифференциацию по регионам величины прожиточного минимума и его изменчивость во времени. Несправедливость связана с тем, что кроме населения с действительно низким уровнем дохода под льготное налогообложение подпадают налогоплательщики, получающие кроме низкой официальной заработной платы «конвертные» выплаты.
Величина стандартных вычетов (400 руб. на налогоплательщика и 1 000 руб. на одного ребенка) в глазах налогоплательщика представляется слишком малой величиной, которая не принимается во внимание при принятии решений. В то же время для государства стандартные вычеты выливаются в крупную сумму, составившую в 2009 г. 305,1 млрд руб. (16,9 % от суммы начисленного налоговыми агентами налога, включая стандартные вычеты) [7].
С 2012 г. отменены стандартные налоговые вычеты на налогоплательщиков (400 руб.) и установлены вычеты на детей в размерах:
- 1 400 руб. - на первого ребенка;
- 1 400 руб. - на второго ребенка;
- 3 000 руб. - на третьего и каждого последующего ребенка.
По мнению автора, стандартный налоговый вычет на ребенка должен быть установлен на уровне 0,5 от величины среднего по стране прожиточного минимума, независимо от количества детей в семье. Это связано с правилами применения вычета обоими родителями. Вычет предоставляется в двойном размере единственному родителю, опекуну, попечителю.
Увеличение стандартных налоговых вычетов на детей наряду с реализацией адресных программ для бедных способствует снижению социальной напряженности в обществе, демонстрирует социальную направленность проводимой налоговой политики.
Расчеты с использованием фактических данных за 2009 г. позволили сделать вывод: при условии отмены других стандартных вычетов и повышении стандартного вычета на ребенка до 2 500 руб. (средняя величина прожиточного минимума на детей была равна в 2009 г. 4 930 руб.) выпадающие доходы бюджетной системы РФ составляют всего 2,0 % от суммы начисленного налоговыми агентами НДФЛ по ставке 13 %.
Как отмечалось, собираемость налога на доходы физических лиц зависит от величины страховых взносов во внебюджетные фонды. Увеличение ставок страховых выплат, по предварительным оценкам, привело к снижению средней заработной платы в сфере малого и среднего предпринимательства. Таким образом, увеличивая ставки страховых взносов во внебюджетные фонды, государство способствует расширению следующих элементов теневой экономики:
- сокрытие найма рабочей силы;
- сокрытие доходов (выплата теневой заработной платы);
- обналичивание денежных средств (для выплаты теневой заработной платы).
Теневая экономика в России приобрела устойчивые и системные формы, институционализировалась. Произошло «...закрепление теневого экономического поведения в те или иные организационно устойчивые формы, признаваемые всеми участниками данной деятельности и транслируемые следующим поколениям занятых ею субъектов» [2]. Причинами этого в числе прочих считаются:
- «государствофобия» жителей России, в результате чего уклонение от уплаты налогов считается нормой, следование которой морально не осуждается;
- высокий уровень налоговой нагрузки;
- большие масштабы коррупции.
При этом в области трудовых отношений наемный работник снисходительно относится к стремлению предпринимателя не делать отчислений в социальные фонды, занимая отстраненную позицию. Связано это с тем, что на теневые выплаты и теневую занятость соглашаются главным образом социально уязвимые слои населения, испытывающие трудности с трудоустройством:
- низкоквалифицированные работники;
- женщины;
- пенсионеры и др.
Отстраненное отношение к неуплате страховых взносов со стороны наемных работников объясня-
ется также реакцией на сложность, неясные перспективы проводимой пенсионной реформы. Так, введение обязательного пенсионного накопления представляется неэффективной мерой в смысле обеспечения устойчивости пенсионной системы и вывода теневых доходов, принимая во внимание следующие особенности современной российской экономики:
- высокий уровень инфляции, не обеспечивающий реальной доходности на пенсионные накопления;
- низкая заработная плата абсолютного большинства работников.
Как отмечается в аналитическом докладе Минздравсоцразвития России «Итоги пенсионной реформы и долгосрочные перспективы развития пенсионной системы Российской Федерации с учетом влияния мирового финансового кризиса», в нашей стране «.отсутствует общественная необходимость принудительного формирования личных пенсионных накоплений».
В связи с этим следует отказаться от накопительных принципов финансирования государственной пенсионной системы, как это сделано в странах американского континента (Чили, Мексике, Боливии и др.), которые в конце 1980-х - начале 1990-х гг. осуществили реформы пенсионной системы. Их опыт свидетельствует, что переход к накопительной пенсионной системе:
- не привел к повышению ее финансовой устойчивости;
- не обеспечил широкого охвата работников пенсионным обеспечением;
- не привел к стабилизации материального положения пенсионеров, особенно относящихся к низкодоходным группам населения.
Не произошло также заметной легализации трудовых отношений, роста коэффициента замещения, наблюдались рост текущих государственных расходов на выплату минимальных и социальных пенсий, относительное повышение административных издержек.
В то же время большинство развитых стран (США, Франция, Германия, Италия, Испания и др.) до настоящего времени не приняли решения о введении обязательных накопительных компонентов в государственные пенсионные системы. Системы пенсионного обеспечения в данных государствах организованы по распределительной модели, а пенсионные накопления формируются населением
исключительно в добровольном формате. К тому же исследования, проведенные авторитетными учеными, с очевидностью показали, что накопление пенсионных активов в странах со стареющим населением не является эффективным из-за прогнозируемого сокращения производства [1].
В докладе Минздравсоцразвития России указывается на то, что дефицит Пенсионного фонда РФ имеет в числе прочих следующие причины:
- обремененность льготами нестрахового характера;
- изъятие из суммы пенсионных взносов накопительной части, что приводит к необходимости дополнительных заимствований или прямых дотаций за счет общеналоговых средств федерального бюджета.
Таким образом, природа части расходов Пенсионного фонда РФ такова, что требует финансирования за счет налоговых доходов. Поэтому предлагается как один из возможных вариантов: кроме оптимизации расходных обязательств и регулирования страховых тарифов закрепить за ПФР еще один самостоятельный доходный источник помимо страховых взносов, который бы не был связан с увеличением фискальной нагрузки на фонд оплаты труда организаций (например, части НДС). При этом из-за отсутствия роста фискальной нагрузки на фонд оплаты труда у работодателей не возникает мотивации к сдерживанию этого фонда и увода его в «теневой» режим [1].
По мнению автора, следует понизить ставки страховых взносов до суммарной величины, не превышающей 26 %. При этом отказаться от перечисления 6 % в накопительную часть, покрывая дефицит ПФР трансфертами из федерального бюджета. Рост расходов федерального бюджета на эти цели может быть профинансирован дополнительными налоговыми поступлениями, полученными вследствие повышения ставки налога на добавленную стоимость. Этот же источник может быть использован для компенсации выпадающих доходов, образующихся вследствие уменьшения платежей НДФЛ из-за применения увеличенных стандартных вычетов на ребенка.
Такая мера представляется логичной, учитывая, что налог на добавленную стоимость имеет общую с НДФЛ и страховыми взносами, а также налогом на прибыль налоговую базу. От зачетного НДС,
применяемого в России, труднее уклониться. Следовательно, увеличение его нагрузки не приведет к расширению теневой экономики.
Не стоит рассчитывать, что снижение ставок страховых взносов и доведение стандартных вычетов на ребенка по налогу на доходы физических лиц до прожиточного минимума будут способствовать существенному уменьшению теневой составляющей экономики. Отношение к обязанности по уплате налогов как к обременительной уже сложилось и скорее всего быстро не изменится. Но появится значительное количество людей, которые не мотивированы к уклонению от уплаты налогов и страховых взносов. Это наемные работники, которые по природе своей в трудовых отношениях выступают противостоящей стороной по отношению к работодателям.
Следует ожидать:
- уменьшения склонности наемных работников к сговору с работодателями по выплате конвертной заработной платы;
- сужения объема теневых операций по обналичиванию денег (для выплаты заработной платы).
Это станет первым шагом на пути к сокращению теневой экономики, который уменьшит основания для молчаливого согласия на ее существование.
Список литературы
1. Итоги пенсионной реформы и долгосрочные перспективы развития пенсионной системы Российской Федерации с учетом влияния мирового финансового кризиса: аналитический доклад Министерства здравоохранения и социального развития Российской Федерации. 2010. URL: http://www. minzdravsoc. ru/docs/mzsr/insurance/6.
2. КосалсЛ. Я., РывкинаР. В. Становление институтов теневой экономики в постсоветской России. URL: http://2001.isras. ru/SocIs/SocIsArticles/2002_ 04/Kosals, %20Ryvkina. doc.
3. Овчарова Л. Н., Попова Д. О. Детская бедность в России. Тревожные тенденции и выбор стратегических действий. М.: Независимый институт социальной политики. 2005.
4. Пансков В. Г. О принципах налогообложения физических лиц // Финансы. 2008. № 1.
5. Шаталов С. Д. Развитие российской налоговой системы // Финансы. 2011. № 2.
6. URL: http://www. gks. ru/.
7. URL: http://www. nalog. ru/.
