CC BY
40
Применение Российского законодательства в методике проведения общего аудита
А.Д. Монахова,
аспирант кафедры БУ и АХД
Экономический контроль в России становится одним из важнейших элементов рыночной экономики, реально выполняющим функцию управления хозяйственно-финансовой деятельностью организаций и предприятий. Важнейшей составной частью экономического контроля является независимый аудит, осуществляемый аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами.
В соответствии с Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 N 307-Ф3 аудит представляет собой независимую проверку бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица.
Цель аудита отчетности состоит в выражении мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности проверяемых лиц и о соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.
Существуют следующие виды аудита:
1. Общий аудит.
2. Банковский аудит.
3. Аудит страховых организаций.
4. Аудит бирж, внебюджетных фондов, инвестиционных институтов.
Общий аудит - аудиторская проверка, предусмотренная Федеральным Законом «Об аудиторской деятельности» предприятий любой формы собственности и вида деятельности, за исключением кредитных организаций (банков, страховых организацией).
Главная цель общего аудита - не просто найти недочеты, но и сформулировать оптимальные рекомендации по их ликвидации.
Общий аудит подразделяется на 2 основных вида:
• Обязательный аудит, который проводится по инициативе контролирующих органов, согласно действующему законодательству.
• Инициативный аудит, цель которого состоит в определении качества ведения бухгалтерского учета, выявлении ошибок и неточностей, а также правильности формирования отчетности. Инициатором выступает руководитель или иные лица, заинтересованные в получении объективной информации о степени эффективности управления ресурсами предприятия.
В процессе проведения общего аудита аудитором проверяются учредительные и другие общие документы предприятия, в том числе и учетная политика, документы по всем счетам и разделам бухгалтерского учета и отчетность.
Изучая учредительные и другие общие документы заказчика, можно получить сведения о предприятии, его деятельности, особенностях технологии и организации производства. Анализ учетной политики позволяет выявить общие сведения об организации учета в методическом, техническом и организационном аспектах, провести экспресс-анализ ведения бухгалтерского учета у клиента.
Центральное место в проведении проверок занимает аудит учета по всем разделам и счетам и бухгалтерской отчетности.
Аудиторская деятельность в России организуется с учетом опыта, сложившегося в мировой практике.
Общий перечень объектов проверки при проведении аудита можно представить следующим образом (табл. 1).
Таблица 1
Виды информации, подлежащей аудиту
Наименование раздела или вида работ Краткая характеристика информации и подразделов, подлежащих аудиту
Учредительные и другие общие документы предприятия Устав предприятия Лицензия по видам деятельности Структура предприятия Приказы, распоряжения, служебные записки, протоколы заседаний учредителей и др. Штатное расписание Прочие документы
Учетная политика предприятия Рабочие документы по методическому, техническому и организационному аспектам учетной политики предприятия
Окончание табл. 1
Наименование раздела или вида работ Краткая характеристика информации и подразделов, подлежащих аудиту
Основные средства и нематериальные активы Синтетические счета 01-09 Аналитический и синтетический учет основных средств Начисление износа по основным фондам Переоценка основных средств Реализация и выбытие основных средств Учет капитальных вложений основных средств Учет аренды основных средств Учет отнесения затрат по ремонту основных средств Учет поступления и создания нематериальных активов Учет амортизации нематериальных активов Учет выбытия и реализации нематериальных активов Расчеты по налогообложению в операциях с нематериальными активами
Производственные запасы и т. д. Синтетические счета 10-19 Аналитический учет движения материальных ценностей на складах предприятия Списание материальных ценностей на затраты производства Списание недостач, потерь и хищений материальных ценностей Учет МБП (в запасе и эксплуатации) Сводный учет материальных ценностей Анализ использования материальных ресурсов
В России система нормативного регулирования аудиторской деятельности находится на стадии становления. Происходит процесс определения прав и обязанностей органов, регулирующих аудиторскую деятельность, определение роли и функций государственных и общественных аудиторских организаций. Среди представленных концепций и систем регулирования наиболее целесообразной нам представляется четырехуровневая система нормативного регулирования аудиторской деятельности.
Действующая в России система нормативного регулирования аудиторской деятельности включает четыре уровня:
Первый уровень включает закон об аудиторской деятельности, который был принят 30 декабря 2008 г. Закон об аудиторской деятельности в России относится к основным законодательным актам. Он определяет место аудита в финансово-хозяйственной деятельности в качестве ее необходимого равноправного элемента.
Первый уровень правового регулирования представлен не только законами, полностью посвященными аудиту, но и законами, касающимися аудита лишь в какой-то своей части - Законы «Об акцио-
нерных обществах», «О Центральном Банке Российской Федерации (Банке России)». К ним еще можно отнести нормы Гражданского кодекса РФ, Уголовного кодекса РФ, Административного кодекса РФ.
К документам второго уровня, регулирующим аудиторскую деятельность в РФ, относятся федеральные стандарты аудиторской деятельности и законодательные и подзаконные акты. Они определяют общие вопросы регулирования аудиторской деятельности, обязательные для исполнения субъектами рынка.
Федеральные стандарты аудиторской деятельности (ФСАД) обязательны для исполнения субъектами аудиторской деятельности, за исключением положений, в отношении которых указано, что они носят рекомендательный характер.
Третий уровень охватывает внутренние стандарты профессиональных аудиторских объединений - саморегулируемых организаций аудиторов, а также нормативные акты министерств и ведомств, устанавливающие правила организации аудиторской деятельности и проведения аудита применительно к конкретным отраслям, организациям и по отдельным вопросам налогообложения, финансов, бухгалтерского учета, хозяйственного права.
Нормативные акты издаются саморегулируемыми объединениями в пределах своей компетенции и представлены Кодексом профессиональной этики, а также внутренними стандартами.
Четвертый уровень включает внутренние стандарты аудиторской деятельности, которые разрабатывают аудиторские организации и индивидуальные аудиторы на базе ФСАД и практики аудита. Содержание и форма таких документов - прерогатива аудиторских фирм, их ноу-хау. Такие стандарты определяют качество работы и престиж аудиторских фирм.
Данные документы детализируют, расшифровывают и уточняют положения, сформулированные в документах других уровней, и содержат подробное изложение вопросов, которые для вышестоящих уровней регулирования являются незначительными. Кроме того, посредством внутренних стандартов и методик в аудиторской организации должна быть внедрена система контроля качества аудита. Процесс ее разработки представляет собой научно-исследовательские изыскания, дающие теоретическую и практическую основу для проведения аудита и оказания аудиторских услуг на высоком профессиональном уровне. Создание системы внутреннего контроля в аудиторской организации посредством разработки внутренних стандартов и методик положительно сказывается на качестве оказываемых услуг. Данному источнику нормативного регулирования уделяется мало внимания как со стороны саморегулируемых объединений и государства, так и самими аудиторами. Приоритетной задачей аудиторских организаций стран с развитой ры-
ночной экономикой является разработка внутренних стандартов. Примечательно, что это происходит не только в странах с концепцией саморегулирования аудита.
В настоящее время в рамках проводящейся в России административной реформы установлены «избыточные» функции Минфина России как уполномоченного органа, осуществляющего регулирование аудиторской деятельности. К ним были отнесены такие функции, как контроль за соблюдением стандартов аудиторской деятельности, ведение реестров субъектов аудиторской деятельности, аттестация, обучение и повышение квалификации аудиторов. Данные функции планируется передать аудиторскому сообществу в лице аккредитованных профессиональных аудиторских объединений.
Относительно новой структурой в системе государственного регулирования аудита стал Совет по аудиторской деятельности при уполномоченном федеральном органе. Данный орган, участвующий в регулировании аудиторской деятельности, был создан в целях учета мнения профессиональных аудиторов. Члены Совета утверждаются руководителем уполномоченного органа по представлению аккредитованных профессиональных аудиторских объединений (не менее 51% от общего числа членов), федеральных органов исполнительной власти, научных организаций и высших учебных заведений, кроме этого в нем присутствуют представители уполномоченного органа, Центрального банка РФ и других органов государственной власти. К основным функциям, возложенным на Совет по аудиторской деятельности, относятся: участие в подготовке и рассмотрении проектов документов, регламентирующих аудиторскую деятельность, совместно с Минфином России; разработка и доработка ФСАД; контроль за процессом повышения квалификации аудиторов; подготовка информационных и методических материалов; исследование зарубежного опыта в развитии аудиторской деятельности.
Минфин России подготовил ряд новых федеральных стандартов аудиторской деятельности (ФСАД), взамен и в дополнение к ныне действующим федеральным правилам (стандартам) аудиторской деятельности (ФПСАД), разработанных в соответствии с международными стандартами аудита. Ниже дана сравнительная характеристика российских аудиторских стандартов (табл. 2).
Новые аудиторские стандарты разработаны на основании международных стандартов аудита, и можно сделать вывод о том, что они являются усовершенствованными и актуализированными, что позволит аудиторам эффективно использовать их в работе.
На международном уровне профессиональные организации аудиторов сотрудничают через посредство Международной федерации бухгалтеров, которая вырабатывает рекомендации, касающиеся различных аспектов аудиторской деятельности.
Таблица 2
Сравнительная характеристика ФСАД И ФПСАД
О
ФСАД ФПСАД Изменения
ФСАД 1/2010 Аудиторское заключение ФПСАД № 6 Аудиторское заключение ФПСАД № б был заменен 3-мя новыми стандартами: ФСАД 1/2010 определяет требования к форме, содержанию, порядку подписания и представления аудиторского заключения о бухгалтерской (финансовой) отчетности. ФСАД N 2/2010 рассматривает вопросы связанные с модифицированным мнением в аудиторском заключении. Модифицированное мнение может быть выражено в следующих формах: с оговоркой, отрицательное), отказ от выражения мнения. ФСАД 3/2010 «Дополнительная информация в аудиторском заключении» имеет целью привлечь внимание пользователей отчетности к отраженному в ней обстоятельству, которое, по мнению аудитора, настолько важно, что является основополагающим для понимания отчетности ее пользователями. Новые стандарты являются более точными и расширенными. В новых стандартах приведены примеры аудиторских заключений. Формируя свое мнение, аудитор использует предложенные в стандарте примеры, но конкретные выводы будут сформированы только по результатам проведенного аудита
ФСАД 2/2010 Модифицированное мнение в аудиторском заключении
ФСАД 3/2010 Дополнительная информация в аудиторском заключении
ФСАД 4/2010 Принципы осуществления внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов и требования к организации указанного контроля ФПСАД № 34 Контроль качества услуг в аудиторских организациях В соответствии с ФСАД 4/2010 введены два подхода к составлению плана ВККР, по которым будут отбираться аудиторские организации и индивидуальные аудиторы, подлежащие проверке в определенном календарном году. Первый — циклический. Данный метод предполагает, что проверки будут осуществляться с определенной периодичностью. Второй — риск-ориентированный. При нем отбирать субъектов ВККР будут на основе анализа рисков их аудиторской деятельности. Стандартом также регламентируется порядок
Окончание табл. 2
ФСАД ФПСАД Изменения
составления, утверждения и осуществления программы внешней проверки. Кроме того, установлены новые правила состава доказательств, подтверждающих результаты проверки, а также состава рабочей документации и содержания отчета. При этом за работой контролеров качества теперь должно осуществляться наблюдение. Ужесточение требований затронуло также и проверяемых. Теперь аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обязаны предоставлять контролерам всю необходимую для проверки документацию и информацию. При этом в правилах говорится, что устранять обнаруженные недостатки нужно оперативно. В противном случае к проверяемым будут применяться меры дисциплинарного воздействия
ФСАД 5/2010 Обязанности аудитора по рассмотрению недобросовестных действий в ходе аудита ФПСАД № 13 Обязанности аудитора по рассмотрению ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита Внесено дополнение в виде следующего ограничения: « В случае когда все представители собственника аудируемого лица участвуют в управлении аудируемым лицом (например, субъект малого предпринимательства управляется непосредственным владельцем), аудитор не должен предпринимать соответствующих действий, поскольку не существует надзора, отличного от надзора руководства аудируемого лица». Определен также перечень работников аудируемого лица, которым аудитор может направить запросы, связанные с выяснением информации о совершенных или подозреваемых недобросовестных действиях. Значительно расширены обязанности аудиторов по документированию
ФСАД 6/2010 Обязанности аудитора по рассмотрению соблюдения аудируемым лицом требований нормативных правовых актов в ходе аудита ФПСАД № 14 Учет требований нормативных правовых актов российской федерации в ходе аудита Приведен перечень обстоятельств, свидетельствующих о несоблюдении требований нормативных актов РФ, а в приложении к данному стандарту приведены примеры процедур обеспечения соблюдения аудируемым лицом требований нормативных правовых актов
К международным стандартам, разрабатываемым в рамках деятельности Международной федерации бухгалтеров, относятся:
• международные стандарты учета;
• международные стандарты аудита;
• международные стандарты бухгалтерского образования;
• Кодекс этики профессиональных бухгалтеров.
В России аналогичная деятельность осуществляется Институтом профессиональных бухгалтеров, в координации с Министерством финансов РФ, Советом по аудиторской деятельности, аудиторскими палатами разных уровней и другими организациями, регулирующими бухгалтерскую и аудиторскую деятельность на территории Российской Федерации.
Библиографический список
1. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 г. № 307-Ф3.
2. Федеральный закон «О саморегулируемых организациях» от 01.12.2007 г. № 315-ФЗ
3. Постановление Правительства РФ «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности» от 23 сентября 2002 г. № 696 (с изменениями от 4 июля 2003 г., 7 октября 2004 г., № 532; 16 апреля 2005 г., № 228, от 25 июля 2006 № 523)
4. Постановление Правительства РФ «О внесении изменений в акты правительства Российской Федерации» от 2 августа 2010 г. № 586.
5. Приказ Минфина РФ от 20.05.2010 N 46н «Об утверждении федеральных стандартов аудиторской деятельности»
6. Приказ Минфина России от 24 февраля 2010 г. № 16н «Об утверждении федерального стандарта аудиторской деятельности».
