CC BY
83Экономический анализ: Economic Analysis:
теория и практика 7 (2016) 119-127 Theory and Practice
ISSN 2311-8725 (Online) Анализ доходов, прибыли и расходов
ISSN 2073-039X (Print)
ПРЕДУПРЕЖДЕНИЕ НАЛОГОВЫХ ПРАВОНАРУШЕНИЙ НА ПРЕДПРИЯТИЯХ НА ОСНОВЕ АНАЛИЗА КОНТРОЛЬНОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ НАЛОГОВЫХ ОРГАНОВ
Татьяна Георгиевна ШЕШУКОВАа% Дарья Владимировна БАЛЕНКО"
а доктор экономических наук, профессор кафедры учета, аудита и экономического анализа,
Пермский государственный национальный исследовательский университет, Пермь, Российская Федерация
sheshukova@psu.ru
ь аспирантка кафедры учета, аудита и экономического анализа,
Пермский государственный национальный исследовательский университет, Пермь, Российская Федерация dashenka-11 @уаМех.т
• Ответственный автор
История статьи:
Принята 02.03.2016 Принята в доработанном виде 18.04.2016
Одобрена 30.04.2016
УДК 657.6 JEL: М42
Ключевые слова: налоговые правонарушения, контроль, регрессионный анализ
Аннотация
Предмет. Основным условием успешной реализации проводимых в государстве реформ, достижения и сохранения экономической стабильности является устойчивое состояние государственных финансов, в первую очередь - рост налоговых поступлений в бюджеты всех уровней. Необходимой основой формирования налоговых доходов, своевременного и полного исполнения налогоплательщиком обязанностей по уплате налогов в бюджет признано наличие эффективной системы налогового администрирования. Определяющий механизм налогового администрирования - налоговый контроль, реализуемый через систему организации форм и методов. В статье рассмотрена проблема предупреждения налоговых правонарушений предприятиями. Разработана методика комплексной оценки и анализа контрольной деятельности налоговых органов.
Цели. Провести анализ результативности налоговых проверок. Оценить влияние макроэкономических показателей контрольной работы налоговых органов Пермского края на объем налоговых поступлений от предприятий. Доказать значимость предупреждения налоговых правонарушений.
Методология. Достоверность и обоснованность выводов обеспечивались сочетанием общенаучных методов познания и конкретно-экономических методов: анализа и синтеза, статистического анализа, эконометрических методов, классификации, моделирования, научной абстракции.
Результаты. Проведена комплексная оценка контрольной деятельности при проведении налоговых проверок по Пермскому краю, а также доказана значимость предупредительных мер в области налогового контроля для предприятий.
Выводы и значимость. Теоретические выводы доказывают неэффективность использования в настоящее время только санкционных средств в качестве предупреждающих мероприятий. Практическую значимость имеет предложенная функциональная модель влияния макроэкономических показателей контрольной работы налогового органа на объем налоговых поступлений от предприятий.
© Издательский дом ФИНАНСЫ и КРЕДИТ, 2016
Налоговый контроль является необходимым условием эффективного функционирования налоговой системы государства. Он обеспечивает соблюдение предприятиями и физическими лицами законодательства о налогах и сборах, а также поступление налоговых платежей в бюджет вовремя и в полном объеме.
Обязанность налогоплательщиков уплачивать законно установленные налоги предусмотрена п. 1 ст. 23 Налогового кодекса Российской Федерации. Несмотря на это пока не все налогоплательщики добросовестно исполняют свои обязанности [1].
Из-за увеличения количества налоговых правонарушений снижается возможность
государства рационально использовать свои ресурсы. Таким образом, совершенствование налогового контроля государства за налоговыми правонарушениями в настоящее время является довольно значимым [2].
Как известно, пресечение налоговых правонарушений является самым
распространенным методом в области борьбы с налоговыми правонарушениями [3]. Однако применение таких мер не всегда приводит к положительному результату, так как отсутствует знание влияния факторов на причины данных правонарушений.
Наиболее эффективным методом соблюдения налогового законодательства является
предупреждение правонарушений. Однако в настоящее время проблема предупреждения в области налогообложения не решена [4].
Как известно, поступления от налогов составляют весомую часть в бюджете российского государства. В связи с этим имеется насущная необходимость разработки предупредительных мер, направленных на предотвращение правонарушений в налоговой сфере и совершенствование опыта по применению мер не только карательного, но и предупредительного воздействия, накопленного исполнительными органами власти.
Предупреждение налоговых правонарушений предполагает, с одной стороны, защиту интересов государства и общества в целом от нестабильности в сфере экономики, с другой - устойчивость функционирования бюджетной системы [5].
Впервые теоретические основы в области правонарушений встречаются в трудах Аристотеля [6]. Отдельные стороны этой проблемы в своих работах исследовали такие ученые, как А.В. Брызгалин [7], А.Ю. Головин [8], А.П. Зрелов [9], Ю.Ф. Кваша1, И.И. Кучеров [10], С.Г. Пепеляев2, Е.В. Трегубова [11] и др.
Исследования этих авторов вносят большой теоретический вклад в развитие налоговой теории, однако преимущественно они носят юридический характер и посвящены раскрытию сущности налогов как правовой категории. Вопросам предупредительной деятельности пока уделяется недостаточно внимания.
Проблема предупреждения налоговых
правонарушений является весьма значимой, однако отсутствуют комплексные теоретико-методические разработки в этой области.
В настоящее время нет единообразного подхода к оценке работы налоговых органов. Существуют различные методики современных авторов в этой сфере. Так, методика оценки эффективности деятельности налоговых органов, предложенная Д.В. Куницыным, Е.С. Синицыной, Л.А. Худяевой [12], методика, предложенная О.Ю. Семеновой, Н.В. Киселевой3, а также методика, разработанная
1 КвашаЮ. Ф., Зрелов А.П., ХарламовМ.Ф. Налоговое право. М.: Высшее образование, 2009. 175 с.
2 Налоговое право / под ред. С.Г. Пепеляева. М.: Юристъ, 2003. 591 с.
3 Семенова О.Ю., Киселева Н.В. Анализ эффективности
налогового контроля. URL: http://urlid.ru/afwc/
И.В. Депутатовой [13]. Однако они касаются отдельных сторон проблемы.
В связи с этим нами предлагается методика комплексной оценки и анализа контрольной деятельности налоговых органов на примере Пермского края, включающая три блока:
• анализ контрольной деятельности при проведении налоговых проверок по Пермскому краю;
• оценка результативности налоговых проверок по Пермскому краю;
• определение влияния макроэкономических показателей контрольной работы налогового органа на объем налоговых поступлений.
Анализ контрольно-проверочной деятельности налоговых органов Пермского края представлен в табл. 1, из которого следует, что наиболее результативными являются выездные налоговые проверки.
Из анализа результатов контрольной работы налоговых органов следует, что количество проведенных проверок сократилось, однако, благодаря усилению качества отбора налогоплательщиков для проведения налоговых проверок, возросла их результативность.
Так, наблюдается динамика роста по начисленным платежам по результатам камеральных проверок за все три года, а также динамика роста по начисленным платежам по результатам выездных проверок.
Оценка результативности налоговых проверок включает расчет количественного и качественного показателей результативности контрольных мероприятий (табл. 2).
Количественный показатель результативности ПРкл рассчитывается путем сопоставления общего количества проведенных налоговых проверок Кобщ с количеством проверок, выявивших нарушения налогового законодательства Кн
ПР кл — Кн / Кобщ.
Качественный показатель результативности ПРкч рассчитывается путем сопоставления объема дополнительно начисленных платежей Д с количеством налоговых проверок, выявивших нарушения налогового законодательства:
ПРкч — Д / Кн.
Оценивая в целом работу налогового органа по количественному и качественному показателям, можно отметить, что более результативными являются выездные налоговые проверки. Результативность выездных проверок колеблется от 99,8 до 100%.
В отношении качественных показателей как по выездным, так и по камеральным налоговым проверкам наблюдается положительная динамика, что является позитивным и характеризует эффективную организацию контрольной работы налоговых органов.
Предложенная методика позволяет комплексно исследовать работу налоговой инспекции, выявить недостатки или положительные моменты на основе оценки ее деятельности.
Для оценки влияния макроэкономических показателей контрольной работы налогового органа на объем налоговых поступлений разработана функциональная модель влияния макроэкономических показателей контрольной работы налоговых органов на объем налоговых поступлений, доказывающая гипотезу
о неэффективности применения в качестве мер предупреждения правонарушений только санкционных средств и позволяющая сделать вывод о необходимости мероприятий предупредительного характера. Набор
эмпирических данных для построения модели представлен в табл. 3.
Для выявления зависимости между показателем объема налоговых поступлений и показателями процента выполнения плана по налоговым поступлениям, количества налоговых проверок и дополнительно начисленных платежей по результатам налоговых проверок использовалась формула линейной корреляции г^, которая имеет следующий вид4 [14]:
_ ух, -у XX,
п
2Х
п
2>*
п
4 Четыркин Е.М., Васильева Н.Е. Выборочные методы в аудите. М.: КноРус, 2010. 136 с.
где г^ - степень взаимосвязи между результирующим показателем и факторами, на него влияющими;
i - порядковый номер фактора;
п - количество периодов в месяцах;
у - результирующий показатель;
x - фактор, влияющий на результирующий показатель.
В результате произведенных расчетов была выявлена тесная взаимосвязь между объемом налоговых поступлений и процентом выполнения плана (гУх1 — 0,99), между объемом налоговых поступлений и количеством дополнительно начисленных платежей по результатам налоговых проверок (Гу*з — 0,99) и тесная обратная взаимосвязь между объемом налоговых поступлений и количеством налоговых проверок (Гу^1 — -0,97). Для определения неизвестных параметров уравнения множественной линейной регрессии используем стандартную систему нормальных уравнений, которая имеет следующий вид5:
В данном случае система примет следующий вид: 3a + 3^ + 1 008,15Ь1 + 1 577Ьз — 665 430;
5 Магнус Я.Р., Пересецкий А.А. Эконометрика. М.: Дело, 1004. 580 с.
3а + 3,0026 + 2 005,70862 + 1 587,6263 = = 665 777,25;
2 008а + 2 005,70861 + 1 348 01062 + 1 041 036,263 = = 444 965 741;
1 577а + 1 587,6261 + 1 041 036,262 + 896 22763 = = 351 911 786.
Решив данную систему методом Гаусса, получаем ее решение:
а = 108 111,86;
61 = 69 976,55;
62 = 42,07;
63 = 29,59.
Произведя все промежуточные расчеты, функциональную модель изучаемого социально-экономического явления (поступление налогов и сборов в бюджетную систему Российской Федерации) в натуральных единицах измерения можно представить следующим образом:
У = 108 111,86 + 69 976,55x1 + 42,07x2 + 29,59хэ.
Следует отметить, что взаимосвязь между У и Х2 нельзя интерпретировать, так как при расчете ¿-распределения Стьюдента ¿расч < 4ритич.
Для оценки степени влияния каждого фактора, включенного в эконометрическую модель, на формирование результирующей величины -объема налоговых поступлений - использовался метод цепных подстановок, то есть необходимо было поочередно увеличивать численные значения факторных переменных на 10% (У3', У3", У3'"). Полученные результаты сравнивались с результатами налоговых поступлений в последнем (третьем) временном периоде (Д1, Д2, Д3):
Д1= (У3' - У3) = 7 207,631;
Д 2= (73" - У3') = -4 584,731; Д3 = (У3''' - У3'') = -665,4.
Результаты произведенных расчетов показывают, что наиболее существенное влияние на показатель поступления налоговых платежей в бюджетную систему Российской Федерации оказывает фактор «процент выполнения плана по налоговым поступлениям».
Оценить влияние количества налоговых проверок на объем добровольно уплачиваемых налогов в данном случае не представляется возможным. А объем дополнительно начисленных платежей, напротив, свидетельствует о снижении налоговых поступлений.
Таким образом, доказана неэффективность использования в настоящее время в качестве предупреждающих мероприятий только санкционных средств.
Основной недостаток мер пресечения заключается в том, что санкции направлены на последствия налогового правонарушения, при этом они совершенно не влияют на причины их совершения. В результате у налогоплательщика после уплаты недоимок, пеней и штрафов остается возможность повторного совершения налогового правонарушения, то есть цель деятельности налогового органа (обеспечение соблюдения налогового законодательства) не достигается [15].
Таким образом, при разработке системы мер предупреждения налоговых правонарушений, наибольшее внимание следует уделять мерам профилактики, информационной, разъяснительной работе, формированию у населения психологии добросовестного налогоплательщика, стимулированию должного поведения участников налоговых правоотношений, а также упрощению налогового законодательства. А меры пресечения должны лишь дополнять действующую систему.
Таблица 1
Результаты анализа контрольно-проверочной деятельности при проведении налоговых проверок по Пермскому краю в 2012-2014 гг.
Table 1
Results of the analysis of control activities during tax audits in the Perm Krai in 2012-2014
Отклонение Темп роста,%
Показатель 2012 2013 2014 2013 к 2012 2014 к 2013 2013 к 2012 2014 к 2013
Количество проведенных 709 483 674 258 624 516 -35 225 -49 742 95 92,6
камеральных налоговых
проверок, всего
В том числе выявивших 39 912 38 665 39 637 -1 247 972 96,9 102,5
нарушения
Дополнительно начисленные 321 529 581127 675 390 259 598 94 263 180,7 116,2
платежи по результатам
проверок, всего, тыс. руб.
В том числе:
• налоги 236 693 482 299 542 051 245 606 59 752 203,8 112,4
• пени и штрафы 84 836 98 828 133 339 13 992 34 511 116,5 134,9
Количество проведенных 1 024 710 569 -314 -141 69,3 80,1
выездных налоговых проверок,
всего
В том числе выявивших 1 024 710 568 -314 -142 69,3 80
нарушения
Дополнительно начисленные 2 843 005 2 088 899 2 933 968 -754 106 845 069 73,5 140,5
платежи по результатам
проверок, всего, тыс. руб.
В том числе:
• налоги 1 999 832 1 477 424 2 084 666 -522 408 607 242 73,9 141,1
• пени и штрафы 843 173 611 475 849 302 -231 698 237 827 72,5 138,9
Источник: данные Федеральной налоговой службы Source: Federal Tax Service
Таблица 2
Оценка результативности налоговых проверок по Пермскому краю в 2012-2014 гг. Table 2
Assessment of tax audit effectiveness in the Perm Krai in 2012-2014
Отклонение Темп роста,%
Показатель 2012 2013 2014 2013 к 2012 2014 к 2013 2013 к 2012 2014 к 2013
Количественный показатель 5,625505 5,734452 6,346835 0,108947 0,6123832 101,9 110,7
результативности камеральных налоговых проверок, %
Количественный показатель 100 100 99,82425 0 -0,175747 100 99,8
результативности выездных налоговых проверок, %
Качественный показатель 8,055948 15,02979 17,03938 6,9738463 2,009588 186,6 113,4
результативности камеральных налоговых проверок, тыс. руб.
Качественный показатель 2 776,372 2 942,111 5 165,437 165,7392 2 223,3254 105,9 175,6
результативности выездных налоговых проверок, тыс. руб.
Источник: данные Федеральной налоговой службы Source: Federal Tax Service
Таблица 3
Данные для построения модели влияния макроэкономических показателей контрольной работы налоговых органов на объем налоговых поступлений
Table 3
The data to build a model of the impact of macroeconomic indicators of tax authorities' control activities on tax revenues
Год Объем налоговых поступлений Y, млн руб. Выполнение плана по налоговым поступлениям х1, % Количество проведенных камеральных налоговых проверок x2, тыс. Дополнительно начисленные платежи по результатам проверок Хэ, млн руб.
2012 215 609 97 709,5 321
2013 222 637 100 674,3 581
2014 227 184 103 624,5 675
Итого... 665 430 - 2 008,3 1 577
Источник: данные Федеральной налоговой службы Source: Federal Tax Service
Список литературы
1. Баленко Д.В. К вопросу об ответственности налогоплательщиков // Учетно-контрольные и аналитические инструменты инновационной экономики / под ред. Т.Г. Шешуковой. Пермь: ПГУ, 2010. С. 9-18.
2. Разуваева К.В. Критерии достоверности информации в системе налогового учета // Вестник Пермского университета. Сер.: Экономика. 2011. № 1. С. 79-87.
3. Шешукова Т.Г., Орлов Д.В. Налоговый аудит как самостоятельное направление аудиторской деятельности // Вестник Пермского Университета. Сер.: Экономика. 2011. № 1. С. 62-70.
4. Шешукова Т.Г., Баленко Д.В. Развитие налогового контроля // Аудиторские ведомости. 2013. № 2. С.41-48.
5. Кобзарь-Фролова М.Н. Направления предупредительной деятельности в налоговой сфере // Налоги и налогообложение. 2008. № 5. С. 18-25.
6. Аристотель. Сочинения. М.: Мысль, 1983. 546 с.
7. Брызгалин А.В. Налоговый контроль и производство по делам о налоговых правонарушениях: теория и практика применения. Екатеринбург: Налоги и финансовое право, 2007. 264 с.
8. Головин А.Ю. Проблемы соотношения ответственности, предусмотренной Налоговым кодексом РФ для налогоплательщиков - юридических лиц, административной ответственности их должностных лиц и органов управления за нарушения правил ведения бухгалтерского учета // Финансовое право. 2004. № 3. С. 50-55.
9. ЗреловА.П. Формы налогового контроля // Налоги и налогообложение. 2005. № 6. С. 29-33.
10. Кучеров И.И. Объект налога как правовое основание налогообложения // Финансовое право. 2009. № 1. С. 6-11.
11. Трегубова Е.В. Проблемы предупреждения административных и налоговых правонарушений // Налоги и налогообложение. 2007. № 10. С. 17-23.
12. Куницын Д.В., Синицына Е.С., Худяева Л.А. Методики оценки эффективности деятельности налоговых органов: виды, особенности, проблемы использования и пути совершенствования // Сибирская финансовая школа. 2004. № 3. С. 69-71.
13. Депутатова И.В. Методика комплексного анализа контрольной работы налоговых органов // Управленческий учет. 2011. № 12. С. 26-35.
14. Кокрен У. Методы выборочного исследования. М.: Статистика, 1976. 440 с.
15. Чайковская Н.В. Деликтологическая модель системы мер предупреждения налоговых правонарушений // Интеграция учетно-аналитических и налоговых процессов на макро-и микроуровнях. М.: Финпресс, 2010. 430 с.
ISSN 2311-8725 (Online) ISSN 2073-039X (Print)
Analysis of Income, Profit, and Cost
PREVENTING TAX OFFENSES AT ENTERPRISES THROUGH THE ANALYSIS OF CONTROL ACTIVITY OF TAX AUTHORITIES
Tat'yana G. SHESHUKOVA"', Dar'ya V. BALENKOb
a Perm State University, Perm, Russian Federation sheshukova@psu.ru
b Perm State University, Perm, Russian Federation dashenka-11 @yandex.ru
• Corresponding author
Article history:
Received 2 March 2016 Received in revised form 18 April 2016 Accepted 30 April 2016
JEL classification: M42
Keywords: tax offense, control, regression analysis
Abstract
Importance An efficient tax administration system is recognized as a necessary basis of tax revenue formation and timely and complete fulfillment of obligations to pay taxes by taxpayers. Tax control is an essential mechanism of tax administration; it is implemented through the system of forms and methods. The article addresses the problem of preventing tax offenses by enterprises. Objectives The objectives of the study include the analysis of tax audit effectiveness, assessment of the impact of macroeconomic indicators of control activities performed by tax authorities of the Perm Krai on the volume of tax revenues from the enterprises, and substantiation of the importance of tax offense prevention.
Methods The paper employs a combination of general scientific methods of knowledge and certain economic methods, i.e. analysis and synthesis, statistical analysis, econometric methods, classification, modeling, and scientific abstraction.
Results We performed a complex assessment of control activities during tax audits in the Perm Krai. The paper proves the importance of preventive measures in the field of tax control for enterprises. Conclusions and Relevance Theoretical conclusions prove the inefficiency of using only sanctions as preventive measures. The offered functional model of the impact of macroeconomic indicators of control activities implemented by tax authorities on the volume of tax revenues from enterprises is of practical importance.
© Publishing house FINANCE and CREDIT, 2016
References
1. Balenko D.V. K voprosu ob otvetstvennosti nalogoplatel'shchikov. V kn.: Uchetno-kontrol'nye i analiticheskie instrumenty innovatsionnoi ekonomiki [On taxpayers' responsibility. In: Monitoring and analytical tools of innovative economy: a collection of scientific articles]. Perm, PSU Publ., 2010, pp. 9-18.
2. Razuvaeva K.V. [Information reliability criteria in the tax accounting system]. Vestnik Permskogo universiteta. Ser.: Ekonomika = Perm University Herald. Economy, 2011, no. 1, pp. 79-87. (In Russ.)
3. Sheshukova T.G., Orlov D.V. [Tax audit as an independent area of auditing activity]. Vestnik Permskogo universiteta. Ser.: Ekonomika = Perm University Herald. Economy, 2011, no. 1, pp. 62-70. (In Russ.)
4. Sheshukova T.G., Balenko D.V. [Development of tax control]. Auditorskie vedomosti = Audit Journal, 2013, no. 2, pp. 41-48. (In Russ.)
5. Kobzar'-Frolova M.N. [Areas of preventive measures in the tax sphere]. Nalogi i nalogooblozhenie = Taxes and Taxation, 2008, no. 5, pp. 18-25. (In Russ.)
6. Aristotle. Sochineniya [Writings]. Moscow, Mysl' Publ., 1983, 546 p.
7. Bryzgalin A.V. Nalogovyi kontrol' i proizvodstvo po delam o nalogovykh pravonarusheniyakh: teoriya i praktika primeneniya [Tax control and litigation proceedings against tax evaders: theory and practical application]. Yekaterinburg, Nalogi i finansovoe pravo Publ., 2007, 264 p.
8. Golovin A.Yu. [A balance of responsibility provided for by the Russian Tax Code for legal entities taxpayers and administratively liability for their officials and administration for violating the accounting rules]. Finansovoe pravo = Financial Law, 2004, no. 3, pp. 50-55. (In Russ.)
9. Zrelov A.P. [Forms of tax control]. Nalogi i nalogooblozhenie = Taxes and Taxation, 2005, no. 6, pp. 29-33. (In Russ.)
10. Kucherov I.I. [A taxable base as a legal ground for taxation]. Finansovoe pravo = Financial Law, 2009, no. 1, pp. 6-11. (In Russ.)
11. Tregubova E.V. [Problems of administrative and tax offense prevention]. Nalogi i nalogooblozhenie = Taxes and Taxation, 2007, no. 10, pp. 17-23. (In Russ.)
12. Kunitsyn D.V., Sinitsyna E.S., Khudyaeva L.A. [Techniques to assess the efficiency of tax authorities' activity: types, features, problems of use and ways of improvement]. Sibirskaya finansovaya shkola = Siberian Financial School, 2004, no. 3, pp. 69-71. (In Russ.)
13. Deputatova I.V. [A complex analysis technique to examine the control activities of tax authorities].
Upravlencheskii uchet = Management Accounting, 2011, no. 12, pp. 26-35. (In Russ.)
14. Cochran W. Metody vyborochnogo issledovaniya [Sampling Techniques]. Moscow, Statistika Publ., 1976, 440 p.
15. Chaikovskaya N.V. Deliktologicheskaya model' sistemy mer preduprezhdeniya nalogovykh pravonarushenii. V kn.: Integratsiya uchetno-analiticheskikh i nalogovykh protsessov na makro- i mikrourovnyakh [A delict-studying model of the system of measures aimed at tax offense prevention. In: Integration of accounting, analytical and tax processes at macro- and microlevels]. Moscow, Finpress Publ., 2010, 430 p.
