Порядок исчисления налога на добавленную стоимость с арендной платы, состоящей из постоянной и переменной частей Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

10 (250)- 2010

ПОРЯДОК ИСЧИСЛЕНИЯ НАЛОГА НАДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ С АРЕНДНОЙ ПЛАТЫ, СОСТОЯЩЕЙ ИЗ ПОСТОЯННОЙ И ПЕРЕМЕННОЙ ЧАСТЕЙ

И. С. МИЛАКОВА, начальник отдела налогов и права Департамент аудита, Независимая консалтинговая группа «2КАудит — Деловые Консулътацит/Morison International

письме ФНС России от 04.02.2010 № ШС-22-3/86@ «По вопросу применения налога на добавленную стоимость при оказании услуг по предоставлению в аренду недвижимого имущества» разъяснен порядок исчисления налога надобавленную стоимость (НДС) с сумм арендной платы, состоящей из постоянной и переменной частей. При заключении договора аренды сторонам следует обратить особое внимание на порядок компенсации арендодателю коммунальных услуг, потребляемых арендатором. От способа организации расчетов за данные услуги будет зависеть порядок обложения НДС сумм возмещения и применения налоговых вычетов.

Федеральная налоговая служба рассмотрела разные варианты расчетов по оплате электроэнергии, газа, водоснабжения, телефонной связи и иных коммунальных услуг, а также разъяснила порядок принятия к вычету НДС по данным услугам как арендодателем, так и арендатором. Наиболее распространенный способ оплаты коммунальных услуг — это включение их в состав арендной платы.

В рассматриваемом письме отмечено, что арендная плата может состоять из двух частей: основной (плата за арендуемую площадь) и дополнительной (возмещение затрат арендодателю на коммунальное обслуживание предоставленных в аренду помещений). В этом случае арендодатель вправе применить вычет сумм НДС, которые предъявлены ему коммунальными службами. Арендодатель выставляет арендатору счет-фактуру, в одной или двух строках которого указывается отдельно постоянная и переменная величина арендной платы. На основании такого счета-фактуры арендатор при

приобретении услуг по аренде недвижимости для осуществления операций, облагаемых НДС, может принять сумму налога к вычету в общеустановленном порядке. Данную позицию поддерживают и арбитражные суды.

Другой вариант оплаты арендатором коммунальных услуг — это заключение посреднического договора на приобретение арендодателем коммунальных услуг, услуг связи, а также услуг по охране и уборке помещений. В такой ситуации арендодатель обязан уплатить НДС со стоимости своего вознаграждения (п. 1ст. 156 Налогового кодекса РФ (НК РФ). ФНС России разъяснила, что на основании счета-фактуры, выставленного арендодателем на стоимость коммунальных услуг, суммы НДС арендатор может принять к вычету. Следует отметить, что мнения судов по данному вопросу расходились.

Существует еще один способ расчетов при заключении договора аренды: расходы на коммунальное обслуживание помещений не включаются в арендную плату, а компенсируются отдельно. Точка зрения ФНС России по данному вопросу не изменилась. Поскольку арендатор не оказывает данных услуг, объекта налогообложения НДС нет (п. 1 ст. 146 НК РФ). Значит, компенсацию арендодатель не учитывает при определении базы по НДС и не выставляет на данную сумму счета-фактуры. Соответственно, с части коммунальных услуг, потребленных арендатором, арендодатель не примет к вычету налога по счетам-фактурам, которые выставлены коммунальными службами. Такого подхода придерживается и Минфин России (письмо от 03.03.2006 № 03-04-15/52). Следовательно,

в данной ситуации у арендатора отсутствует право на вычет сумм НДС, перечисленных им арендодателю в составе суммы компенсации за фактическое количество потребленных коммунальных услуг. Этот вывод подтверждается и некоторыми арбитражными судами (постановление ФАС ВолгоВятского округа от 30.07.2008 № А17-1804/2007 (определением ВАС РФ от25.03.2009 № ВАС-15362/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ), постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.09.2008 № Ф04-5346/2008(10854-А46-25) (определением ВАС РФ от 19.01.2009 № 17071/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ).

Однако есть решения судов и с противоположной точкой зрения: арендатор, который компенсирует арендодателю стоимость коммунальных услуг, вправе применить вычет на основании счетов-фактур, выставленных ему арендодателем (постановление Президиума ВАС РФ от25.02.2009 № 12664/08, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 15.09.2009 № Ф04-5497/2009(19433-А45-29), ФАС Московского округа от 24.06.2009 № КА-А40/4694-09).

Мнение экспертов Независимой консалтинговой группы «2К Аудит-Деловые консультации» /Morison International по данному вопросу следующее. В зависимости от выбранного варианта расчетов за коммунальные услуги между сторонами договора аренды порядок принятия НДС к вычету со стоимости данных услуг может быть различным.

Если арендная плата состоит из двух частей — основной (за арендуемую площадь) и переменной (за коммунальное обслуживание), то арендодатель вправе применить вычет сумм НДС, которые предъявлены ему коммунальными службами, а арендатор принимает налог к вычету

10 (250)-2010

в общеустановленном порядке по счету-фактуре, выставленному арендодателем. При применении такого способа компенсации расходов на коммунальное обслуживание у сторон договора аренды не возникнет проблем с вычетом НДС по таким услугам, поскольку налоговые органы не возражают против подобного порядкарасчетов.

Если арендодатель выступает по договору в качестве посредника по оплате коммунальных услуг, он обязан уплатить НДС со стоимости своего вознаграждения, а арендатор может заявить налог к возмещению со стоимости указанных услуг.

Если оплата коммунальных услуг не включена в арендную плату, а компенсируется отдельно, то арендодатель не вправе будет применить вычет сумм НДС, которые предъявлены ему коммунальными службами в части потребленных арендатором услуг, и арендатор также не сможет принять налога к вычету по данным услугам.

Список литературы

1. Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.

2. По вопросу применения налога на добавленную стоимость при оказании услуг по предоставлению в аренду недвижимого имущества: письмо ФНС России от 04.02.2010 № ШС-22-3/86@.

3. Письмо Минфина России от 03.03.2006 № 03-04-15/52.

4. Постановление Президиума ВАС РФ от

25.02.2009 № 12664/08.

5. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.09.2009 № Ф04-5497/2009(19433-А45-29).

6. Постановление ФАС Московского округа от

24.06.2009 № КА-А40/4694-09.

7. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.09.2008 № Ф04-5346/2008(10854-А46-25)