CC BY
83УДК 343.359.2
Майшева Ксения Вадимовна Санкт-Петербургский государственный университет
Юридический факультет Россия, Санкт-Петербург XeniaOriental@gmail .com Kseniia Maisheva Saint-Petersburg State University
Law Faculty Russia, Saint-Petersburg
ПОНЯТИЕ НАЛОГОВОГО МОШЕННИЧЕСТВА В ТЕОРИИ УГОЛОВНОГО ПРАВА В АСПЕКТЕ РАЗГРАНИЧЕНИЯ СОСТАВОВ МОШЕННИЧЕСТВА И УКЛОНЕНИЯ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ Аннотация: использование в научной литературе термина «налоговое мошенничество» свидетельствует о необходимости исследования его содержания, целесообразности применения и в перспективе возможной криминализации как самостоятельного состава УК РФ, а также отграничения от налоговых преступлений. Изучение теоретических подходов и их оценка позволяют автору осуществить постановку проблемы, предложить направления исследования и способы разрешения.
Ключевые слова: налоговое мошенничество, мошенничество, налоговые преступления, уклонение от уплаты налогов.
THE CONCEPT OF TAX FRAUD IN THE THEORY OF CRIMINAL LAW IN THE ASPECT OF THE DELIMITATION OF FRAUD AND TAX
EVASION
Annotation: the use of the term "tax fraud" in the scientific literature indicates the need to study its content, the expediency of its application and, in the long run, possible criminalization as an independent composition of the Criminal Code of the
Russian Federation, as well as delimitation from tax crimes. The study of theoretical approaches and their assessment allow the author to carry out the problem statement, to suggest research directions and methods of resolution. Key words: tax fraud, fraud, tax crimes, tax evasion.
Существование нормативно не закреплённого понятия «налоговое мошенничество», а также отсутствие обстоятельных исследований и единообразия следственно-судебной практики в вопросах разграничения составов мошенничества и уклонения от уплаты налогов вследствие несовершенства законодательства обуславливают актуальность темы исследования.
Нормы об ответственности за мошенничество и налоговые преступления находятся в разделе VIII УК РФ «Преступления в сфере экономики». Родовой (надвидовой) политипный объект этих составов преступлений — экономика, совокупность производственных (экономических) отношений по поводу производства, обмена, распределения и потребления материальных благ [16, с. 9; 22, с. 203].
Обратимся к содержанию понятия уклонения от уплаты налогов, которое отсутствует в законодательстве. В теории предлагается понимать уклонение, например, как невыполнение норм налогового законодательства: деяния лица, подтверждающие его нежелание вносить обязательные платежи [12, с. 317, 331]. Уклонение от уплаты налогов — непередача налогоплательщиком своего имущества (действия, направленные на укрытие своего имущества от налогообложения и уклонение от уплаты платежей), а не завладение, изъятие или присвоение имущества (что характерно для большинства экономических и всех корыстных преступлений) [2, с. 35; 19, с. 20-29].
В научной литературе также встречается понятие налогового мошенничества либо мошенничества в сфере налогообложения [4, с. 117-119]. Ряд исследователей уклонением от уплаты налогов считает налоговое мошенничество [1, с. 7-10; 4, с. 117-119; 6, с. 19-29; 7, с. 77-82; 8, с. 56-81; 11;
15, с. 244-247; 20, с. 36-41], характеризующееся неплатежами налогов и непредоставлением обязательной декларации о подлежащих налогообложению доходах либо включением заведомо искаженных сведений о доходах или расходах [9, с. 430]; фальсификацию налоговых документов для неправомерного уменьшения налогов [21, с. 99-101]. Налоговое мошенничество — правонарушение, когда оптимизация налогового бремени производилась, например, заключением мнимых и притворных сделок; занижением цены сделки и перемещением налогооблагаемой базы в сторону предприятий, зарегистрированных в оффшорных зонах, либо завышением при импортных операциях (трансфертные цены); совершением действий, направленных на обман налоговых органов в отношении статуса и прав на налоговые льготы и преференции [5, с. 79]. В научной литературе Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» воспринимают как перечень типовых признаков налогового мошенничества [18, с. 8-12].
Часть исследователей считает налоговые преступления и налоговые мошенничества — хищения бюджетных средств под предлогом возмещения уплаченных налогов (прежде всего, НДС) — принципиально разными составами, а их смешение существенной, грубой ошибкой [14]. Объединяющий признак для них — использование операций по уплате налогов, но в налоговых преступлениях денежные средства от хозяйственной деятельности не поступают в бюджет, а в налоговых мошенничествах бюджетные средства в виде компенсации налога, хозяйствующим субъектом получаются, а хозяйственные операции — основание для возврата налога — фактически не проводятся (преступная деятельность «обратного» характера) [13; 14].
Некоторые объясняют рассмотрение незаконного возмещения из бюджета денежных средств под видом НДС в качестве посягательства на отношения собственности (ст. 159 УК РФ), воспринимая бюджет (ст. 6 БК РФ) как особую категорию публичной собственности [17, с. 93-98], а также считая, что почти
все экономические преступления причиняют вред отношениям собственности [10, с. 5].
Другая позиция сводится к различной квалификации форм возмещения налога: незаконный возврат законно уплаченного налога — мошенничество (хищение) [16, с. 459-458; 22, с. 346]; а незаконный зачет якобы излишне уплаченных сумм в счет других налоговых платежей — уклонение от уплаты налога [16, с. 459-458]. Исследователи, полагая имущественный ущерб вследствие незаконного зачёта по налоговым платежам упущенной выгодой и неполучением должного (не прямыми убытками, характерными для хищения), считают это деяние подпадающим под признаки состава ст. 165 УК РФ (причинение имущественного ущерба путем обмана или злоупотребления доверием), но в силу ч. 3 ст. 17 УК РФ квалифицируют по специальным нормам (ст. ст. 194, 198, 199 и 1991 УК РФ) [3, с. 55]. Часть авторов считает необходимым квалифицировать неосновательное получение возврата по НДС как налоговое преступление (ст. 199 УК РФ) в связи с особой правовой природой этого налога [22, с. 346].
Стоит также отметить, что разграничение мошенничества и налоговых преступлений в практике неоднозначно, в ряде случаев на итоговую квалификацию деяния оказывает влияние сложность предмета доказывания по уголовному делу (ст. 73 УПК РФ). Доказывание (расчёт) такого квалифицирующего признака, как размер, не вызывает сложностей для квалификации по соответствующим частям ст. 159 УК РФ (расчет доли налогов, неуплаченных благодаря получению налоговой выгоды, производить не требуется, что, с точки зрения правоприменения, является удобным [3, с. 7]), в отличие от ст. ст. 198-199 УК РФ, которое связано с исчислением доли неуплаченных налогов по отношению ко всей сумме налогов, подлежащей уплате в бюджет в проверяемом периоде [3, с. 40].
Таким образом, в настоящий момент понятие «налоговое мошенничество» сложно считать понимаемым единообразно (это отражает отсутствие единого подхода к разграничению мошенничества и уклонения от
уплаты налогов), и употреблять его необходимо с указанием смыслового значения.
В качестве возможного разрешения дискуссий можно предложить способ нормативного закрепления и (или) разделения составов. Например, в Евросоюзе предусмотрено следующее: уклонение от налога — минимизация или «уход» от налога законно, но с использованием пробелов законодательства; уклонение от уплаты налогов — сокрытие или игнорирование налогового обязательства, доходов или информации от налоговых органов; налоговое мошенничество — уголовно наказуемое деяние за заведомо ложные заявления или представление поддельных документов [23].
Список литературы:
1. Абанин М. Ответственность за преступления в сфере налогообложения: новые изменения в Уголовном кодексе РФ // Право и экономика. 2004. № 2. С. 7-10.
2. Александров И. В. Основы налоговых расследований. СПб., 2003.
374 с.
3. Березин И. Г. Расследование преступлений, связанных с незаконным возмещением НДС / И. Г. Березин, Т. И. Розовская, В. Г. Стаценко. М., 2011. 211 с.
4. Вишнякова Ю. Г. Юридическая ответственность в области налогов и сборов // Образование и наука без границ: социально -гуманитарные науки. 2016. № 5. С. 117-119.
5. Глебов Д. А. Налоговые преступления и налоговая преступность / Д. А. Глебов, А. И. Ролик. СПб., 2005. 440 с.
6. Джальчинов Д. Л. Налоги и уголовное преследование: подходы Пленума Верховного Суда РФ / Д. Л. Джальчинов, П. А. Попов // Налоговед. 2007. № 4. С. 19-29.
7. Зрелов А. П. Современные способы противодействия организованной экономической и налоговой преступности / А. П. Зрелов, М. В. Краснов // Право и политика (научный юридический журнал). 2003. № 11. С. 77-82.
8. Кваша Ю. Ф. Ответственность за противоправное поведение в сфере налогообложения / Ю. Ф. Кваша, А. С. Григорян, А. П. Зрелов; под общ. ред. Ю. Ф. Кваши // Вестн. налоговой академии. М., 2001. Вып. 2. (Кн. 4). С. 56-81.
9. Комментарий к УК РФ / Под ред. А. И. Бойко. Р-н/Д., 1996. 658 с.
10. Кузнецов А. П. Преступления в сфере экономической деятельности (понятие, место, классификация) // Следователь. 1999. № 4. С. 4-7.
11. Левшиц Д. Ю. Уголовная ответственность за финансовое мошенничество по законодательству России и зарубежных стран [Электронный ресурс]: дис. ... канд. юрид. наук. М., 2007. URL: http://sartraccc.ru/i.php?oper=read_file&filename=explore_yung.htm (дата обращения 08.03.2019).
12. Лопашенко Н. А. Преступления в сфере экономической деятельности (Комментарий к главе 22 УК РФ). Р-н/Д., 1999. 382 с.
13. Налоговые преступления: агенты НДФЛ, соцвзносы, сокрытие имущества, мошенничество. [Электронный ресурс] / С. Прокопив, Я. Савин. URL: https://www.youtube.com/watch?v=4_2DVNBpDLQ (дата обращения: 08.03.2019).
14. Петросян Е. М. Организационно - методические вопросы первоначального этапа расследования налоговых мошенничеств: дис. ... канд. юрид. наук. Краснодар, 2015. 27 с.
15. Петросян Е. М. Совершенствование деятельности по планированию выявления мошенничеств, совершаемых в сфере налогообложения // Общество и право. 2014. № 2 (48). С. 244-247.
16. Полный курс уголовного права: в 5 т. [Электронный ресурс] / Под ред. А. И. Коробеева. Т. 3: Преступления в сфере экономики. СПб., 2008. 786 с. URL: https://www.twirpx.com/file/1935426/ (дата обращения: 08.03.2019).
{an}
17. Розовская Т. И. Незаконное возмещение НДС — налоговое преступление / Т. И. Розовская, Р. Ф. Шайхетдинов // Наука и образование: хозяйство и экономика; предпринимательство; право и управление. 2015. № 3 (58). С. 93-98.
18. Сасов К. А. Необоснованная налоговая выгода: судебная доктрина хорошо, а закон лучше // Налоговед. 2008. № 10. С. 8-12.
19. Середа И. М. Уклонение от уплаты налогов и сборов, налоговые преступления, преступления против налоговой системы: понятие, характеристика и классификация // Бизнес в законе. 2005.№ 1. С. 20-29.
20. Сотов А. И. О сокрытии активов // Корпоративный юрист. 2006. № 5. С. 36-41.
21. Татарчук З. Ю. Налоговое мошенничество: сравнительно-правовой аспект // Вестник науки и образования. 2015. № 5 (7). С. 99-101.
22. Уголовное право России. Особенная часть / под ред. В. Н. Бурлакова, В. В. Лукьянова, В. Ф. Щепелькова. СПб. : СПбГУ, 2014. 765 с.
23. Time to get the missing part back [Электронный ресурс] // European Commission, Taxation and Customs Union. URL: http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/tax_fraud_evasion/missing-part_en.htm (дата обращения 08.03.2019).
i612}
