CC BY
330
2009/1 Известия Петербургского университета путей сообщения
101
приводящих к возникновению и развитию горения (пожара), что требует рассмотрения всего процесса пожара от возникновения до завершения и даже условий и факторов, существовавших задолго до него. Это выходит за рамки предлагаемой работы и требует работы отдельной, значительно более обширной, что может быть осуществлено в дальнейшем. Здесь внимание уделено только вопросам, касающимся возникновения и распространения горения (пожара).
Библиографический список
1. Задачи пожарно-технической экспертизы и методы их решения : учеб. пособие / С. И. Зернов. - М. : ГУЭКЦ МВД России, 2001. - 204 с.
2. Основы горения веществ / П. Г. Демидов. - М. : Изд-во Министерства коммунального хозяйства РСФСР, 1951. - 296 с.
3. Методика установления причин пожаров / Б. В. Мегорский. - М. : Стройиздат, 1966. - С. 30, 33-59. - 348 с.
4. СТ СЭВ 383-87 Пожарная безопасность в строительстве. - 5 с.
5. НПБ 88-2001 Установки пожаротушения и сигнализации. Нормы и правила проектирования (с изменением №1). - М. : ГУГПС и ФГУ ВНИИПО МВД России, 2001. - 66 с.
6. НПБ 166-97 Пожарная техника. Огнетушители. Требования к эксплуатации / М. : ВНИИПО МВД России, 1998. - 24 с.
7. Правила пожарной безопасности в Российской Федерации (ППБ 01-03) - СПб. : ЦОТПБСП, 2003. - 92 с.
Статья поступила в редакцию 12.11.2008;
представлена к публикации членом редколлегии А. В. Индейкиным.
УДК 657.1 (075.8)
М. М. Антипова, М. С. Антипов
ПЛАН СЧЕТОВ - ОСНОВА ФОРМИРОВАНИЯ ИНФОРМАЦИОННОЙ СИСТЕМЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЁТА
Изменение бухгалтерского учёта и отчётности происходит в тесной связи с изменениями экономической ситуации в стране и отвечает характеру и уровню развития хозяйственного механизма.
В статье показана эволюция плана счетов бухгалтерского учёта в России с 1925 по 2008 год.
бухгалтерский учёт, синтетический счёт, субсчёт, аналитический счёт, план счетов, финансовый учёт, управленческий учёт.
Proceeding of Petersburg Transport University
ISSN 1815-588 X
102
Известия Петербургского университета путей сообщения 2009/1
Введение
Бухгалтерский учёт - древняя наука. Первая книга, в которой дано описание двойной записи в бухгалтерском учёте, была опубликована в 1494 году Лукой Пачоли в Венеции, в которой он сформулировал две цели учёта:
1) получение информации о состоянии дел, ибо учет следует вести так, «чтобы можно было без задержки получать всякие сведения как относительно долгов, так и требований» [1, с. 18];
2) исчисление финансового результата, так как «цель всякого купца состоит в том, чтобы приобрести дозволенно соответственную выгоду для своего содержания» [1, с. 20].
Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.
Объектами бухгалтерского учета являются: имущество (активы), капитал, обязательства, доходы и расходы организации.
Для изучения состояния и использования объектов бухгалтерского учета применяются различные способы. Совокупность этих способов составляет метод бухгалтерского учета. Базируясь на материалистической диалектике, каждая наука вырабатывает собственные методы исследования своего предмета.
С целью осуществления наблюдения за объектами бухгалтерского учета применяются документация и инвентаризация, для их стоимостного измерения - оценка и калькуляция, для текущей группировки данных об объектах бухгалтерского учета - счета и двойная запись, а итоговым обобщением данных бухгалтерского учета являются балансовое обобщение и отчетность.
«Счета, - писал Пачоли, - суть не более как надлежащий порядок, установленный самим купцом, при удачном применении которого он получает сведения о всех своих делах и о том, идут ли эти дела его успешно или нет» [1, с. 79].
Главное в творческом наследии Луки Пачоли - описание двойной записи. В ней заложены два основных положения, получивших название постулатов Пачоли: сумма дебетовых оборотов всегда тождественна сумме кредитовых оборотов той же системы счетов; сумма дебетовых сальдо всегда тождественна сумме кредитовых сальдо той же системы счетов.
В организациях и учреждениях России используется план счетов бухгалтерского учета, то есть систематизированный по определенным признакам перечень счетов, определяющий построение всей системы бухгалтерского учета в организациях. Он является важным руководящим документом и разрабатывается на основе экономической классификации счетов.
ISSN 1815-588 X
Proceeding of Petersburg State Transport University
2009/1 Известия Петербургского университета путей сообщения
103
План счетов является основой формирования информационной системы бухгалтерского учета в организациях, при этом очень важную роль играет рациональный выбор синтетических счетов и оптимальное их содержание.
В теории бухгалтерского учета известны три основных подхода к построению планов счетов: матричный, линейный, иерархический.
При матричном строении плана счетов все счета разделены на классы и подклассы, группы и подгруппы счетов и сами счета. Класс счетов объединяет счета, всесторонне характеризующие какой-либо объект учета, например основные средства, а группа говорит об отрасли народного хозяйства, к которой относится учитываемый объект, например транспорт. Счета могут детализироваться по видам основных средств и по их участию в процессе производства.
Линейное строение плана счетов предусматривает последовательное распределение синтетических счетов по группам. В плане счетов не применяются субсчета, но количество синтетических счетов и корреспонденций велико.
Как при матричном, так и при линейном строении плана счетов определенные сложности возникают при введении необходимого счета для получения новой информации. Новый синтетический счет требуется утвердить в Минфине.
Иерархическое строение плана счетов предполагает минимальное число синтетических счетов при максимальном выделении информационных признаков в субсчетах. Поскольку корреспонденция счетов устанавливается между синтетическими счетами, уменьшается количество записей в сравнении с линейным строением. При введении нового субсчета организации не требуется согласовывать это с Минфином. Иерархический подход был применен при построении Единого плана счетов бухгалтерского учета СССР.
План счетов состоит из разделов, включает в себя не только синтетические счета (счета первого порядка), но и субсчета, на которые они подразделяются. Наличие субсчетов имеет большое организующее значение, так как намечает основные направления детализации учета.
В целях облегчения работы с планом счетов каждому счету присваивается шифр (номер). При осуществлении бухгалтерских записей вместо названия счета указывается его шифр, что значительно ускоряет учет и облегчает его автоматизацию.
1 Динамика развития плана счетов бухгалтерского учета
В динамике развития плана счетов бухгалтерского учета можно выделить четыре периода:
разработка первых планов счетов социалистического бухгалтерского учета;
Proceeding of Petersburg Transport University
ISSN 1815-588 X
104
Известия Петербургского университета путей сообщения 2009/1
унификация планов счетов по отраслям народного хозяйства;
переход на единый план счетов бухгалтерского учета производственно-хозяйственной деятельности предприятий, строек и хозяйственных организаций;
изменения плана счетов в связи с совершенствованием общественноэкономических отношений в России.
Первый типовой план счетов в СССР был разработан в 1925 году Совещанием бухгалтеров государственной промышленности с целью совершенствования учета затрат на производство. Он был объявлен приказом по Высшему совету народного хозяйства (ВСНХ) СССР и опубликован в журнале «Счетоводство» № 9 за 1925 г. под названием «Схема распланировки счетов текущего учета». В 1926 году была принята обновленная «Типовая номенклатура счетов текущего учета» и первая «Типовая схема корреспонденции счетов».
Планы счетов 1925 г. и 1926 г. отличались от дореволюционной системы счетов не только коренным преобразованием социальной природы учитываемых объектов, но и номенклатурой счетов.
Были введены такие счета, как «Фонд по улучшению быта рабочих», «Начисления на заработную плату», «Отчисления в промышленный фонд», «Ликвидация выбывшего имущества»; расширен перечень счетов для учета материально-производственных запасов и затрат на производство. Ставилась задача: более детально калькулировать себестоимость продукции и затраты преимущественно относить на счета учета затрат на производство («Основное производство», «Вспомогательные и обслуживающие производства», «Подсобные производства и хозяйства», «Побочные производства»), а не списывать на счет «Прибыли и убытки». За рубежом в настоящее время, как и раньше, на счета учета затрат на производство относятся только переменные затраты, а постоянные затраты - на счет «Прибыли и убытки», что приветствуется и в России. Организации имеют право калькулировать неполную производственную себестоимость продукции, предусмотрев это в своей учетной политике.
План счетов 1926 г. (с изменениями) действовал шесть лет. В 1932 году ВСНХ СССР был разделен на три наркомата: тяжелой, легкой и лесной промышленности. Предприятия пищевой промышленности были переданы в ведение наркомата снабжения. Период создания отраслевых планов счетов связан с разукрупнением промышленных наркоматов. Поскольку основным показателем качества работы предприятия было снижение себестоимости продукции, был расширен круг затрат, включаемых в себестоимость продукции, и увеличилось количество счетов, учитывающих затраты.
В 1936 году существенные изменения были внесены в учет основных средств. Введен счет «Износ основных средств», капитальные вложения в промышленных предприятиях выделялись на самостоятельный баланс,
ISSN 1815-588 X
Proceeding of Petersburg State Transport University
2009/1 Известия Петербургского университета путей сообщения
105
единый счет «Амортизационный фонд» был разделен на два: «Амортизационный фонд, подлежащий взносу в Промбанк» и «Амортизационный фонд, выделенный в распоряжение директора предприятия на капитальный ремонт». На отдельных счетах стали учитываться малоценные и быстроизнашивающиеся предметы и их износ.
Планы счетов разных отраслей промышленности (не говоря уже об отраслях народного хозяйства) отличались друг от друга и оказывали соответствующее влияние на организацию учета.
В целях совершенствования учета вносились уточнения в план счетов в 1940, 1946, 1949 и 1954 гг.
В 1959 году Минфин СССР по согласованию с ЦСУ СССР утвердил единый план счетов бухгалтерского учета производственно-хозяйственной деятельности предприятий, строек и хозяйственных организаций союзного, республиканского и местного подчинения. План счетов разрабатывался в соответствии с Положением о бухгалтерских отчетах и балансах и требованиями журнально-ордерной формы счетоводства.
Для учета специфических операций на предприятиях и в организациях, подведомственных Министерству путей сообщения СССР, Министерству морского флота СССР, Министерству речного флота СССР, Министерству связи СССР, Министерству сельского хозяйства СССР и другим министерствам при необходимости в плане счетов была возможность предусмотреть дополнительные синтетические счета, используя при этом свободные номера (шифры) счетов.
В 1965 году было положено начало экономической реформы. Во всех отраслях народного хозяйства, переведенных на новые условия планирования и экономического стимулирования, была введена плата за основные производственные фонды. На тот момент была достаточно высокая механовооруженность труда и при этом низкая фондоотдача основных средств. Предприятиям была дана возможность избавляться от ненужной техники и приобретать более прогрессивную технику. Была разработана система экономического стимулирования для поощрения результатов деятельности. В плане счетов появился счет «Фонды экономического стимулирования и специального назначения». В связи с расширением прав предприятий вносятся изменения в учет основных средств, реализации продукции, прибыли, кредитов банка.
Согласно письму Минфина СССР от 30 мая 1968 года № 130 «О плане счетов бухгалтерского учета производственно-хозяйственной деятельности предприятий, строек и хозяйственных организаций», был трансформирован единый план счетов бухгалтерского учета 1959 г. В нем увеличилось количество синтетических счетов, так как по этому плану счетов бухгалтерский учет должен быть организован на промышленных и сельскохозяйственных предприятиях, стройках, в геолого-разведочных, проектноизыскательских, автотранспортных, снабженческих, сбытовых, торговых и
Proceeding of Petersburg Transport University
ISSN 1815-588 X
106
Известия Петербургского университета путей сообщения 2009/1
других хозяйственных организациях. В план счетов 1968 года вносились изменения письмами Минфина СССР от 27 ноября 1970 г. № 290 и от 4 июня 1979 г. № 70.
Следующим этапом в развитии единого плана счетов бухгалтерского учета стал 1985 г. Совершенствование хозяйственного механизма, повышение требований к контролю сохранности социалистической собственности и экономному расходованию государственных средств, с одной стороны, и необходимость внесения изменений, вызванных хозяйственной деятельностью, в содержание ряда счетов, утвержденных в 1968 году, с другой стороны, потребовали пересмотра действовавшего плана счетов и инструкции по его применению.
Порядок учета основных средств получил дальнейшее развитие и, на наш взгляд, был логичным и «прозрачным».
Так, в плане счетов, утвержденном приказом Минфина СССР от 28 марта 1985 г. № 40, синтетический счет 86 «Амортизационный фонд» имел два субсчета: субсчет 1 «На полное восстановление» и субсчет 2 «На капитальный ремонт». Амортизационные отчисления производились (и производятся в настоящее время) от первоначальной стоимости основных средств в порядке и по нормам, установленным законодательнонормативными актами, и включаются в себестоимость производимой продукции (работ, услуг). До 1992 г. амортизация начислялась раздельно на полное восстановление и на капитальный ремонт. Каждый фонд использовался строго по целевому назначению.
Кроме основного источника в виде амортизационных отчислений, каждый из фондов мог быть увеличен за счет других источников: поступлений от вышестоящей организации, фондов экономического стимулирования и специального назначения, экономии (против сметы) по капитальному ремонту основных средств, направленным в установленном порядке на увеличение средств амортизационного фонда, предназначенного на полное восстановление основных средств.
В то же время часть амортизационного фонда, предназначенного на полное восстановление, могла быть направлена на финансирование централизованных капитальных вложений и финансирование формирования основного стада животных, присоединена к фонду развития производства.
Средства амортизационного фонда на капитальный ремонт основных средств использовались для финансирования соответствующих затрат. Кроме того, средства амортизационного фонда на капитальный ремонт могли быть направлены вышестоящей организации на создание резерва для оказания помощи подведомственным организациям, у которых было недостаточно собственных средств на осуществление капитального ремонта. Часть указанных средств могла быть использована на приобретение нового оборудования взамен подлежащего капитальному ремонту, когда производить ремонт было экономически нецелесообразно.
ISSN 1815-588 X
Proceeding of Petersburg State Transport University
2009/1 Известия Петербургского университета путей сообщения
107
Суммы начисленной амортизации, являющиеся составной частью себестоимости продукции (работ, услуг), а также цены, которую уплачивал покупатель (заказчик), поступали после продажи продукции в виде выручки на счет 51 «Расчетный счет», а затем с расчетного счета перечислялись в части, предназначенной на полное восстановление, на счет 54 «Счета в банке по средствам на капитальные вложения» и в части, предназначенной на капитальный ремонт, - на счет 55 «Прочие счета в банках». С этих же счетов соответственно и производилась оплата расходов. Для того чтобы осуществлять указанные расходы, предприятию необходимо было создать источники финансирования капитальных вложений (счет 93 «Финансирование капитальных вложений») и источники финансирования формирования основного стада (счет 94 «Финансирование формирования основного стада»). Источник финансирования капитального ремонта учитывался на счете 86 «Амортизационный фонд» субсчет 2 «На капитальный ремонт».
Затраты на капитальные вложения учитывались на счете 33 «Капитальные вложения», на формирование основного стада - на счете 35 «Формирование основного стада», на проведение капитального ремонта -на счете 03 «Капитальный ремонт».
Затраты по введенным в течение года объектам списывались на счета источников финансирования капитальных вложений, затраты по законченному капитальному ремонту - за счет амортизационного фонда, предназначенного на капитальный ремонт.
Таким образом, остатки по счетам 33, 35, 93, 94, 54 указывали на затраты, источники и денежные средства, направляемые на капитальные вложения; остатки по счетам 03, 86/2 и 55 - соответственно на капитальный ремонт. Такой порядок учета действовал с 1985 по 1991 г.
Движение износа основных средств, исчисляемого в сумме начисляемой амортизации на полное восстановление основных средств, отражалось на счете 02 «Износ основных средств» в корреспонденции со счетом 85 «Уставный фонд».
В план счетов 1985 г. были введены новые счета: 10 «Семена и корма», 18 «Растениеводство», 19 «Животноводство», 64 «Расчеты по межхозяйственной кооперации», 88 «Специальные фонды», 97 «Ссуды банка для рабочих и служащих», 14 «Переоценка товарно-материальных ценностей», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 16 «Транспортно-заготовительные расходы» и др. Упразднен счет 81 «Прочие отвлеченные средства», информация с этого счета была перенесена на счет 85 «Уставный капитал» и счет 86 «Амортизационный фонд».
Названия некоторых счетов были изменены. Так, счет 72 «Расчеты с населением» был назван «Расчеты по возмещению материального ущерба», счет 87 «Фонды экономического стимулирования и специального назначения» переименован в «Фонд экономического стимулирования». Изменены номера ряда счетов. Так, до 1985 года счет 73 назывался «Расчеты
Proceeding of Petersburg Transport University
ISSN 1815-588 X
108
Известия Петербургского университета путей сообщения 2009/1
с бюджетом», с 1 января 1986 г. этому названию соответствовал счет 68, а под номером 73 стал счет «Расчеты с рабочими и служащими по другим операциям».
В плане счетов 1968 года все счета были сгруппированы в 11 разделов, в плане счетов 1985 года - в 9 разделов.
Следующий план счетов бухгалтерского учета финансовохозяйственной деятельности предприятий и инструкция по его применению были утверждены приказом Минфина СССР от 11 ноября 1991 года. В их разработке принимали участие эксперты транснациональных корпораций ООН с целью приведения российского учета в соответствие с международными правилами. Начиная с 1992 года все организации (кроме банков и бюджетных учреждений), ведущие учет методом двойной записи, применяли этот план счетов. Для учета специфических операций организации могли по согласованию с Минфином России вводить в план счетов дополнительные синтетические счета, используя свободные коды счетов, а также субсчета к действующим синтетическим счетам. Количество аналитических счетов и порядок учета на них определялись самой организацией. Характерными моментами этого плана счетов являлись: введение новых учетных объектов, а именно: нематериальные активы (счет 04 «Нематериальные активы» и счет 05 «Амортизация нематериальных активов»), финансовые вложения (счет 06 «Долгосрочные финансовые вложения», счет 58 «Краткосрочные финансовые вложения»);
учет лизинговых операций (счет 09 «Арендные обязательства к получению», счет 97 «Арендные обязательства», счет 03 «Доходные вложения в материальные ценности»). В последующие годы счета 09 и 97 были упразднены;
учет налога на добавленную стоимость (счет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»);
для уточнения оценки отдельных объектов бухгалтерского учета за счет прибыли предприятия создавались резервы (счет 82 «Оценочные резервы», субсчет 1 «Резервы по сомнительным долгам», 2 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги»);
признание продукции реализованной после отгрузки ее покупателю. Кроме счета 46 «Реализация продукции, работ, услуг», были введены счета 47 «Реализация и прочее выбытие основных средств» (ранее счет 47 назывался «Внутрисистемный отпуск товаров, работ, услуг») и 48 «Реализация прочих активов»;
изменения счетов, учитывающих начисление амортизации, отменен счет 86 «Амортизационный фонд», амортизация стала учитываться на счете 02 «Износ основных средств»;
замена счетов 33 «Капитальные вложения» и 35 «Формирование основного стада» счетом 08 «Капитальные вложения».
ISSN 1815-588 X
Proceeding of Petersburg State Transport University
2009/1 Известия Петербургского университета путей сообщения
109
Отрицательным моментом, на наш взгляд, стало то, что на отдельных счетах перестали учитываться денежные средства, предназначенные на капитальные вложения, а также источники их финансирования. Счет 93 «Финансирование капитальных вложений» и счет 94 «Финансирование формирования основного стада» были упразднены. Под этими номерами появились счета другого содержания (счет 93 «Кредиты банков для работников» и счет 94 «Краткосрочные займы»). Вся сумма выручки, полученная от покупателей и заказчиков, зачислялась на счет 51 «Расчетный счет» и не перечислялась амортизация на полное восстановление основных средств на специальный счет. Счет 54 «Счета в банке по средствам на капитальные вложения» был также упразднен.
Наряду с другими причинами, возникшими в процессе смены государственного строя и создания рыночной экономики, утеря контроля за целевым использованием амортизационных отчислений привела к замедлению обновления материально-технической базы и развития научнотехнического прогресса в России.
План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденный приказом Минфина СССР № 56 от 01.11.1991 г., изменялся приказами Минфина Российской Федерации от 28.12.1994 г. № 173, от 28.07.95 № 81, от 27.03.1996 г. № 31 и от 17.02.1997 № 15. По сравнению с планом 1985 г. было ликвидировано 19 старых счетов и введено 17 новых. После всех изменений в плане счетов стало 99 номеров, из них 18 резервных. Обязательное ведение субсчетов с указанием их наименований было дано по 27 синтетическим счетам, по 7 счетам организации могли устанавливать субсчета самостоятельно. Все балансовые счета были распределены по 9 разделам. Кроме того, имелось еще 12 забалансовых счетов.
С развитием рыночных отношений в экономике, совершенствованием методики ведения бухгалтерского учета, разделением бухгалтерского учета на финансовый и управленческий, гармонизацией российских правил бухгалтерского учета с международными стандартами возникла необходимость в пересмотре действовавшего плана счетов.
Во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 6 марта 1998 г. № 283, приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 года № 94н были утверждены ныне действующий План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению.
План счетов подразделяется на 8 разделов балансовых счетов и имеет 11 забалансовых счетов. В I разделе «Внеоборотные активы» введен новый счет 09 «Отложенные налоговые активы». Его появление объясняется раз-
Proceeding of Petersburg Transport University
ISSN 1815-588 X
110
Известия Петербургского университета путей сообщения 2009/1
личиями в бухгалтерском и налоговом учете, влияющими на расчет налога на прибыль.
В разделе VI «Расчеты» по той же причине появился счет 77 «Отложенные налоговые обязательства».
В разделе II «Производственные запасы» исключены счета 12 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы» и 13 «Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов». В мировой практике ведения бухгалтерского учета нет понятия «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы», поэтому такого рода объекты учета стали учитываться в зависимости от срока полезного использования либо на счете 01 «Основные средства» (свыше 12 месяцев) либо на счете 10 «Материалы» (до 12 месяцев). При этом часть имущества, будучи уже списанной, но находящейся в эксплуатации, учитывалась на забалансовых счетах для контроля сохранности собственности.
Первые 6 разделов ранее действовавшего плана счетов в основном соответствуют этим же разделам нового плана счетов. Счета 80-89 раздела VII «Капитал» предназначены для учета капитала и соответствуют счетам раздела VIII прежнего Плана. Счета 90-99 раздела VIII «Финансовые результаты» отражают доходы и расходы от обычных видов деятельности, прочие доходы и расходы, расходы и доходы будущих периодов, а также конечный финансовый результат (прибыль или убыток). Счет 90 «Продажи» заменил счет 46 «Реализация продукции (работ, услуг)», счет 91 «Прочие доходы и расходы» - счет 47 «Реализация и прочее выбытие основных средств» и счет 48 «Реализация прочих активов».
В настоящее время план счетов имеет 62 заполненных номера и 37 свободных. В разделах I-VII размещены счета бухгалтерского баланса, в разделе VIII - счета, необходимые для составления отчета о прибылях и убытках.
Изменения в План счетов будут вноситься и в дальнейшем. Это вытекает из того, что международными стандартами (МСФО) выдвигаются жесткие требования к составлению финансовой отчетности, а не к ведению бухгалтерского учета. Минфин России удалил из баланса (форма № 1) номера счетов, на основании которых заполняется та или иная строка.
При социализме целью типового плана счетов являлось в первую очередь стремление удовлетворить интересы фискальных органов, испытывающих большие неудобства при исчислении налогов в условиях отсутствия единообразия в методологии бухгалтерского учета. В настоящее время в связи с введением Налогового кодекса и соответственно налогового учета налоговой службе вовсе не обязательно знать, как ведется бухгалтерский учет.
В ряде капиталистических стран применяются типовые счетные планы, но в них обязательной является лишь та часть, которая касается финансовой (общей) бухгалтерии, а главная эксплуатационная (калькуляци-
ISSN 1815-588 X
Proceeding of Petersburg State Transport University
2009/1 Известия Петербургского университета путей сообщения
111
онная) бухгалтерия оказывается вне сферы его влияния. Каждая фирма разрабатывает собственный план счетов исходя из своих потребностей. Первая цифра номера, как правило, обозначает отнесение счета к одному из основных разделов финансового отчета. Счет, номер которого начинается с цифры 1, используется для учета активов, с цифры 2 - для учета обязательств, с цифры 3 - для учета капитала, с цифры 4 - для учета доходов, с цифры 5 - для учета расходов.
На протяжении последних 10 лет регулярно производится переоценка основных средств и преимущественно дооценка, в результате чего увеличивается восстановительная стоимость основных средств, от которой по нормам исчисляется амортизация. Возрастает и себестоимость производимого продукта.
В России нет нормативного документа, который излагал бы методику расчета обесценения активов. Согласно МСФО 36 «Обесценение активов», компания должна оценивать наличие признаков, указывающих на возможное обесценение актива на каждую дату составления баланса. В случае выявления любого такого признака как по внешним, так и по внутренним источникам информации компании следует определить возмещаемую сумму актива. Возмещаемая сумма - это наибольшее из значений чистой продажной цены актива и ценности от его использования.
Открытые акционерные общества по российскому законодательству обязаны трансформировать финансовую отчетность, составленную по российским правилам бухгалтерского учета, в отчетность, соответствующую требованиям МСФО. При этом иностранные аудиторские фирмы обычно показывают в отчетности, составленной по МСФО, стоимость активов в балансе значительно меньше, а прибыли больше, чем в отчетности, составленной по российским правилам. Не является исключением и ОАО РЖД.
2 Особенности построения плана счетов бухгалтерского учета на железнодорожном транспорте
По мере того, как Минфин уточнял методологию ведения бухгалтерского учета на общегосударственном уровне, Министерство путей сообщения, а затем и ОАО РЖД для учета специфики деятельности железнодорожного транспорта вносили изменения в свои рабочие планы счетов. Из таблицы 1 видно, что за период с 1950 по 2006 г. сократилось количество разделов и синтетических счетов, возросло количество субсчетов и забалансовых счетов.
Использование синтетических счетов, предусмотренных в Плане, является гарантией формирования минимума информации об имущественном и финансовом положении предприятия. Субсчета играют важную роль в систематизации учетной информации по дополнительным признакам для осуществления контроля и составления отчетности. Через систему субсчетов в
Proceeding of Petersburg Transport University
ISSN 1815-588 X
112
Известия Петербургского университета путей сообщения 2009/1
Плане счетов отражаются технологические, организационные и экономические особенности функционирования железнодорожного транспорта.
ТАБЛИЦА 1. Динамика и структура плана счетов бухгалтерского учета основной деятельности железных дорог
Год Число разделов Количество счетов
синтетических субсчетов забалансовых
1950 20 113 107 8
1960 11 64 127 8
1986 9 66 212 5
1995 9 78 270 12
2001 8 61 382 12
2006 8 63 416 20
В Методических указаниях по применению плана счетов бухгалтерского учета основной деятельности железных дорог, утвержденных заместителем начальника Финансового управления МПС РФ 17декабря 1996 г., были введены дополнительные субсчета для отражения хозяйственных операций отделов доходов финансовых служб, осуществляющих учет выручки, доходных поступлений и расчетов за перевозки, внутриведомственных расчетов, внутрихозяйственных расчетов, расчетов с дочерними (зависимыми) обществами и др. Приведена в соответствие с требованиями рыночной экономики методология учета доходов и расходов по оказанию услуг клиентуре и пассажирам на станциях.
В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансовохозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н (с изменениями и дополнениями), в 2006 г. ОАО РЖД разработало свой рабочий план.
В связи с реформированием отрасли железнодорожного транспорта отпала необходимость ведения счета 77 «Внутриведомственные расчеты (расчеты железной дороги с МПС)». Поскольку ОАО «Российские железные дороги» было образовано как единое юридическое лицо (а железные дороги в его организационной структуре являются филиалами, выделенными на отдельный баланс), то учет расчетов между финансовыми службами дорог и Департаментом бухгалтерского и налогового учета (ДБНУ) ОАО РЖД стал осуществляться не через счет 77 «Внутриведомственные расчеты», как раньше, а через счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты». Особенностью расчетов по данному счету является необходимость наличия зеркального сальдо расчетов у каждой из рассчитывающихся сторон
ISSN 1815-588 X
Proceeding of Petersburg State Transport University
2009/1 Известия Петербургского университета путей сообщения
113
(у бухгалтерии филиала и ДБНУ), в результате чего в бухгалтерской отчетности ОАО РЖД сальдо по счету 79 не отражается.
В таблице 2 приведена структура плана счетов на примере счета 01 «Основные средства», который имеет 23 субсчета первого порядка, 42 субсчета второго порядка, 171 субсчет третьего порядка.
Основными принципами плана счетов являются принцип системности и принцип аналитичности. Принцип системности означает единый порядок формирования субсчетов, отражающих соответствующие экономические показатели по всей вертикали плана счетов. Принцип аналитичности означает предоставление планом счетов информации с такой степенью детализации и обобщения, которая удовлетворяет потребности в ней соответствующих уровней управления. В филиалах и структурных подразделениях ОАО РЖД, ведущих бухгалтерский учет с использованием интегрированной системы ЕК АСУФР, предлагаемые в плане счетов субсчета всех порядков изменению и дополнению не подлежат.
ТАБЛИЦА 2. Структура плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной
деятельности ОАО РЖД от 12.02.2006 г.
Наименование счета Номер счета Номер и наименование субсчета первого порядка Номер и наименование субсчета второго порядка Номер и наименование субсчета третьего порядка
Основные средства 01 01 здания (кроме жилых) 100 производственные объекты 100 в эксплуатации
300 на консервации
400 на восстановление
500 переданные в аренду
600 переданные в залог
700 переданные в безвозмездное пользование
800 прочие
и т. д.
С развитием рыночной экономики у внутренних пользователей организаций повышается интерес к управленческому учету, который представляет собой коммерческую тайну. Для удовлетворения такого спроса требуется создать систему счетов управленческого учета, тем более, что в действующем плане счетов есть свободные номера (с 30 по 39). С этой целью
Proceeding of Petersburg Transport University
ISSN 1815-588 X
114
Известия Петербургского университета путей сообщения 2009/1
ОАО РЖД дополнительно ввело в план счетов счет 32 «Затраты», предназначенный для учета затрат по элементам и используемый для составления управленческой отчетности (форма 7у). Бухгалтерский управленческий учет ведется по каждому структурному подразделению на следующих субсчетах: 3201 - Расходы на оплату труда, 3202 - Отчисления на социальные нужды, 3203 - Материалы, 3204 - Топливо, 3205 - Электроэнергия, 3206 -Амортизация, 3207 - Прочие, 3208 - Прочие материальные затраты.
По окончании отчетного периода информация о затратах в обобщенном виде передается со счета 32 «Затраты» на счет 20 «Основное производство» и в дальнейшем используется для составления бухгалтерской финансовой отчетности и статистической отчетности, открытых для внешних пользователей. Данные этих видов отчетности по российскому законодательству не являются коммерческой тайной организации.
Одним из требований положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденного приказом Минфина РФ от 06.10.2008 № 106н, является требование приоритета содержания перед формой. Это значит, что в бухгалтерском учете факты хозяйственной деятельности должны отражаться исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования. В связи с этим первичные документы перестают быть основой для бухгалтерской записи. Обязательства у организации возникают до того момента, когда бухгалтеру дали документ. В момент возникновения обязательства, связанного с оплатой, и принятия решения организацией погасить долг необходимо производить записи в бухгалтерском учете. И это возможно в век высоких электронных технологий.
Заключение
Как показывает отечественный и мировой опыт, развитие бухгалтерского учета и отчетности происходит в тесной связи с изменениями экономической ситуации в стране и должно отвечать характеру и уровню развития хозяйственного механизма.
Приказом министра финансов Российской Федерации от 1 июля 2004 г. № 180 одобрена Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу. Развитие бухгалтерского учета и отчетности на среднесрочную перспективу (до 2010 г.) предусматривается осуществлять по следующим основным направлениям:
повышение качества информации, формируемой в бухгалтерском учете и отчетности;
создание инфраструктуры применения международных стандартов финансовой отчетности (МСФО);
изменение системы регулирования бухгалтерского учета и отчетности;
ISSN 1815-588 X
Proceeding of Petersburg State Transport University
2009/1 Известия Петербургского университета путей сообщения
115
усиление контроля качества бухгалтерской отчетности; существенное повышение квалификации специалистов, занятых организацией и ведением бухгалтерского учета и отчетности, аудитом бухгалтерской отчетности, а также пользователей бухгалтерской отчетности.
Библиографический список
1. Трактат о счетах и записях / Л. Пачоли; ред. проф. Я. В.Соколов. - М. : Финансы и статистика, 1982. - 286 с.
2. О бухгалтерском учете : Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ.
3. Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу. Одобрена приказом министра финансов Российской Федерации от 1 июля 2004 г. № 180.
4. Бухгалтерский учет основной деятельности железных дорог : учебник для вузов ж.-д. трансп. / А. П. Красов, Т. Н. Кузьминова, И. М. Ряхов, Л. Я. Афанасьева; ред. А. П. Красов. - М. : Транспорт, 1997. - 439 с.
Статья поступила в редакцию 29.01.2009;
представлена к публикации членом редколлегии А. Н. Ефановым.
УДК 636. 2 (09)
В. И. Голубев
УЧАСТИЕ ИНОСТРАННЫХ РАБОЧИХ И СПЕЦИАЛИСТОВ В ВОССТАНОВЛЕНИИ И РЕКОНСТРУКЦИИ ЖЕЛЕЗНОДОРОЖНОГО ТРАНСПОРТА СССР (1920-1934 гг.)
В статье представлен материал о модернизации железнодорожного транспорта СССР в восстановительный период и в годы первой пятилетки, о формах использования зарубежного технического опыта и личном участии иностранных рабочих и специалистов в реконструкции железных дорог.
рационализация, реконструкция, американская практика, японский метод ремонта.
Введение
Сегодня, когда Россия путем проб и ошибок пытается войти в ряд цивилизованных, развитых стран, представляет интерес проблема поиска путей и средств реформирования страны. Одним из важнейших направлений этого процесса является развитие и реконструкция железнодорожного транспорта, оптимальное и рациональное использование научных кадров, инженеров и специалистов.
Proceeding of Petersburg Transport University
ISSN 1815-588 X
