CC BY
113
УДК 336.22 Самсонов Евгений Анатольевич,
к. э. н., доцент, докторант, Иркутский государственный университет путей сообщения,
тел. 89643578297, e-mail: Samsonov-ea@mail.ru
ОЦЕНКА РЕЗУЛЬТАТИВНОСТИ ПРИМЕНЕНИЯ НАЛОГОВЫХ ЛЬГОТ
E. A. Samsonov
ESTIMATION OF PRODUCTIVITY OF APPLICATION OF TAX PRIVILEGES
Аннотация. Актуальность статьи обусловлена возможностью и необходимостью использования налоговых льгот -инструмента налоговой политики.
Финансы, как известно, являясь составной частью экономического базиса общества, оказывают существенное влияние на экономический рост, инвестиционную активность в стране. Неотъемлемой частью финансовых отношений, способствующей реализации долгосрочных задач экономической политики государства, являются налоги.
Налоговая политика реализуется через налоговый механизм на основе налогового права. Основными инструментами налогового механизма являются налог и его элементы, такие как ставка, порядок и сроки уплаты, налоговая база, налоговые льготы. Последние позволяют реализовать одну из важнейших функций налога - регулирующую, поэтому налоговое льготирование используется в качестве метода государственного регулирования экономики и социальной сферы.
Формирование системы налоговых льгот, как известно, является важной частью налоговой политики государства. Однако современная российская налоговая практика содержит примеры налоговых льгот, которые не приводили к тем результатам, на которые при их введении рассчитывали законодатели. В то же время опыт некоторых регионов показал, что предоставление льгот оказалось более эффективным не на федеральном уровне, а на уровне субъектов Российской Федерации, поскольку здесь можно более точно выявить перспективные организации, более адресно разработать для них систему налоговых стимулов, а соответственно, более эффективно задействовать резервы использования рассматриваемого инструмента налогового механизма.
Настоящая статья посвящена научному осмыслению проблем, связанных с оценкой результативности стимулирующих механизмов применения налоговых льгот в Российской Федерации, с точки зрения оптимизации налогообложения, установленных налоговым законодательством. Содержит подробные разъяснения, касающиеся методологии оценки результативности применения инвестиционных налоговых льгот и их влияния на налоговую нагрузку.
Ключевые слова: налоговые льготы, налоговый доход, налоговое планирование, налоговый менеджмент, результативность налогообложения, анализ налогов.
Abstract. The topicality of the article by an opportunity and necessity of use of tax privileges as the tool of a tax policy.
Finance, as is known, being a component of economic basis of a society, render essential influence on economic growth and investment activity in the country. The integral part offinancial relations promoting realization of long-term problems of economic policy of the state are taxes.
The tax policy is realized through the tax mechanism on the basis of the tax right. The core tools of the tax mechanism are the tax and its elements, such as the rate, the order and terms of payment, tax base, tax privileges. The latter allow to realize one of the major functions of the tax - adjusting, therefore tax relief is used as a method of state regulation of economy and social sphere.
Formation of system of tax privileges, as is known, is the important part of a tax policy of the state. However, the modern Russian tax practice provides examples of tax privileges which did not bring the result the legislators counted on. At the same time experience of some regions has shown that granting of privileges has appeared more effective not at a federal level, but at a level of subjects of the Russian Federation as here it is possible to detect more precisely the perspective organizations, to develop the system of tax stimuls for them, and accordingly, to involve reserves of use of the considered tool of the tax mechanism more effectively.
The article is devoted to scientific interpretation of the problems connected with an estimation of productivity of stimulating mechanisms of application of tax privileges in the Russian Federation, from the point of view of optimization of the taxation, established by the tax laws. It contains the detailed explanations, concerning the methodology of estimations ofproductivity of application of investment tax privileges and their influence on tax loading.
Keywords: tax privileges, tax income, tax planning, tax management, productivity of the taxation, analysis of taxes.
Введение
Ожидаемый эффект в предпринимательской деятельности от предоставления налоговых льгот может быть получен только на основе усиления налогового контроля за правильным и целевым использованием льгот налогоплательщиками. Это может быть достигнуто только благодаря применению специальных, специфических методик оценки результативности применения налоговых
льгот на всем протяжении процедуры налогового льготирования в хозяйственной деятельности.
1. Организация оценки результативности применения налоговых льгот
Несмотря на широкое использование в теории и практике понятия «налоговые льготы», до настоящего времени не сложилось его единое понимание, отсутствует полная классификация видов налогового льготирования в отечественной и зарубежной теории.
В налоговой теории существует несколько точек зрения на сущность налоговых льгот. Наиболее известные из них трактуют налоговые льготы как факультативный элемент налогообложения, инструмент налогового планирования, косвенные расходы государства. В Налоговом кодексе РФ налоговая льгота не отнесена к элементам налогообложения. С другой стороны, льгота является важнейшим инструментом налогового планирования. Учитывая выпадающие доходы государства, связанные с предоставлением налоговых льгот, их рассматривают как косвенные расходы государства.
В российской налоговой системе, по оценке Министерства финансов Российской Федерации, действует около 200 различных льгот и преференций. Перечень налоговых льгот и освобождений в последние годы имеет тенденцию к расширению. При этом тенденцию к росту имеет не только количество представляемых освобождений, но и их суммовое выражение [1].
Итак, оценка налоговых расходов должна производиться по отдельной статье (конкретной льготе), по конкретному налогу, по видам налогов, по всей совокупности налогов и сборов. Ниже представлена идея последовательности оценки результативности оценки налоговых льгот (рис. 1).
Общая оценка налоговых расходов будет являться итогом суммирования количественных оценок этих налоговых льгот по всей совокупности налогов и сборов.
2. Оценка предоставленных государством налоговых льгот
Имеющаяся в настоящее время статистическая налоговая отчетность позволяет произвести количественную оценку представленных государством налоговых льгот (табл. 1).
Мы видим, что в структуре налоговых льгот по региональным и местным налогам в последние годы преобладают налоговые льготы, представленные федеральным законодательством. Данное соотношение наблюдается как по совокупности представленных хозяйствующим субъектам и физическим лицам налоговых льгот (в среднем 54 %), так и в отношении непосредственно граждан Российской Федерации (в среднем 59 %).
Таким образом, количественная оценка представленных налоговых льгот в номинальном выражении демонстрирует рост. При этом использование льгот и освобождений увеличивается в некоторые годы опережающими темпами по сравнению с ростом начислений по соответствующим налогам (табл. 2).
Так, например, в 2012 г. по сравнению с
Финансовая категория налогов
Рис. 1. Организация оценки результативности применения налоговых льгот
Т а б л и ц а 1
Структура налоговых льгот, представленных по региональным и местным налогам _в Российской Федерации, по уровню их установления, %_
Год Вид льгот
Всего представленных льгот в том числе физическим лицам
Федеральным законодательством Региональным и местным законодательством Федеральным законодательством Региональным и местным законодательством
2008 47,72 52,28 60,11 39,89
2009 52,21 47,79 63,41 36,59
2010 54,41 45,59 65,97 34,03
2011 54,35 45,65 71,11 28,89
2012 55,21 43,18 68.34 28.12
Т а б л и ц а 2
Налог Показатель 2009\2008 2010\2009 2011\2010 2012\2011
Земельный налог организаций Подлежит уплате в бюджет 122,10 125,49 105,96 105,48
Сумма представленных льгот 111,55 90,02 119,35 109,42
Налог на имущество организаций Подлежит уплате в бюджет 118,26 109,69 111,77 98,32
Сумма представленных льгот 106,60 107,38 106,31 87,30
Упрощенная система налогообложения Подлежит уплате в бюджет 134,46 117,20 139,17 116,82
Сумма представленных льгот 148,86 122,19 102,33 99.24
2011 г. сумма земельного налога, подлежащая уплате организациями, возросла на 5,48 % при увеличении представленных налоговых льгот на 9,42 %.
Налоговые льготы, предоставляемые из федерального центра, объединяют налоговое пространство страны за счет установления на всей территории Российской Федерации единых правил использования налоговых стимулов; отсутствие первоначальной регламентации круга потенциальных льготников имеет недискриминационный характер; право на получение льгот имеет налогоплательщик любой организационно-правовой формы, независимо от места деятельности и страны происхождения капитала [2]. В этом их положительная роль. С другой стороны, существует определенная размытость условий получения льгот. Например, в последние годы налоговое стимулирование инвестиций, проводимое из федерального центра с помощью налога на прибыль, имеет невысокую эффективность в плане стимулирования обновления основных фондов промышленности (табл. 3).
Как видно из приведенной таблицы, темпы роста объемов выпадающих бюджетных доходов в результате использования льготы на финансирование капитальных вложений, предоставляемой по налогу на прибыль в соответствии с российском законодательством, опережают темпы роста инвестиций, осуществляемых на промышленных орга-
низаций за аналогичные периоды. Таким образом, в существующей форме льгота по капитальным вложениям носит более общий характер, чем необходимо для стимулирования активного обновления основных фондов промышленности.
Для усиления регулирующего воздействия налога на прибыль на экономику с целью преимущественного стимулирования расширенного воспроизводства и модернизации целесообразно внедрять инвестиционную налоговую льготу, предоставляемую в виде скидки из налогооблагаемой базы, дифференцировать, например, в зависимости от вида оборудования и срока его службы [3]. Механизм предоставления льготы должен стимулировать инвестиции в более дорогостоящее оборудование с дополнительным сроком эксплуатации (табл. 4).
Инвестиционная налоговая льгота является весьма эффективным средством стимулирования расширения и обновления основных фондов. Несомненно, эта льгота поощряет приобретение и эксплуатацию новейшего оборудования, переход на новые технологии, но все же она недостаточна для того, чтобы стимулировать организацию к финансированию перспективных научных программ, поскольку результаты от их реализации не могут в короткие сроки окупить осуществленные затраты.
Вышесказанное еще раз подчеркивает необходимость оценки результативности предоставляемых налоговых льгот для хозяйствующих
Современные технологии. Транспорт. Энергетика. Строительство. _Экономика и управление_
Т а б л и ц а 3
Показатели эффективности применения льготы по налогу на прибыль на финансирования капитальных _вложений в Иркутской области_
Показатели Годы
2009 2010 2011 2012
Инвестиции в основной капитал отраслей материального производства (в % к предыдущему году) 97,4 93,5 101,7 103,1
Сумма выпадающих бюджетных доходов в результате предоставления льгот, всего (млн рублей) 153,1 164 169,2 169,1
Т а б л и ц а 4
Сравнительная характеристика инвестиционной налоговой льготы и механизма ускоренной
амортизации в налоговом учете
Признак сравнения Ускоренная амортизация Инвестиционная налоговая льгота
Характер льготы Косвенная льгота Льгота прямого действия
Вид льготы Отсрочка уплаты налога Вычет из налогооблагаемой базы
Действие льготы Пассивное Активное
Влияние на инвестиции Накопленная амортизация может быть использована на цели, не связанные с инвестированием Гарантированно поощряет инвестиции
Поощрение обновления и модернизации Распространяется на все установленное оборудование безотносительно к его состоянию При правильной регламентации действует только при приобретении нового оборудования
Предоставление льготы по времени Льготирование протяженно по времени, без учета того факта, что финансирование произошло одномоментно Предоставляется сразу после факта инвестирования в момент очередного срока уплаты налога
Бюджетные потери По оценкам финансовых аналитиков, в 2012 г. соответствовала выводу из-под налогообложения 550-630 млрд руб. По оценкам финансовых аналитиков, в 2012 году вывод из-под налогообложения превысил 457 млрд руб.
Эффективная сфера применения Более эффективно работает в новых производствах с непродолжительным циклом, а в капиталоемких отраслях - нет Привлекательна для инвестирования во всех областях
Возможность превышения налоговых льгот над налоговым обязательствами Допускается возможность перевеса налоговых льгот над налоговым обязательствами Не допускает возможности перевеса налоговых льгот над налоговыми обязательствами, т. к. в случае, если организация не получает прибыли, она не сможет получить льготу.
Использование средств, полученных от льготы Аккумулирование средств для будущих инвестиций Компенсация части затрат после осуществления капитальных вложений
субъектов, осуществляющих предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации.
3. Оценка результативности применения налоговых льгот
В настоящее время не существует единого методологического подхода к оценке результативности применения налоговых льгот. В последнее время во многих российских регионах приняты нормативные правовые акты, касающиеся установления порядка оценки результативности применения налоговых льгот, ориентированных на инвестиционную направленность предоставления отдельным категориям налогоплательщиков по различным видам налогов, например по налогу на прибыль, налогу на имущество организаций [4].
Имеющаяся практика оценки результативности налоговых льгот свидетельствует о том, что
работа по данному вопросу достаточно активно ведется лишь на региональном уровне - в 60 % субъектов Российской Федерации (в 48 субъектах из 76 регионов, в которые Комитетом Совета Федерации по бюджету были направлены запросы). В этих регионах приняты нормативные акты, регламентирующие порядок оценки результативности налоговых льгот, направленных на инвестиционную привлекательность региона [3].
Методологический подход к оценке результативности применения налоговых льгот в хозяйственной деятельности организации необходимо построить на принципе исключения из налоговой базы определенных видов налоговых льгот (налоговых доходов), в том числе определенных видов зарубежных доходов, полученных в виде налоговых льгот, то есть передачи прав на их взимание у источников данных формирования налоговых баз
по налогам. При этом если все льготы организации полностью исключают из налоговой базы или уменьшают сумму налога, то конечным результатом является налоговый доход организации, использующей налоговые льготы для оптимизации налоговых платежей в своей деятельности и направления их на инвестиционное развитие своего бизнеса.
С другой стороны, налоговые освобождения - способ добровольного самоограничения организации в изначально причитающейся уплате налогов в бюджет и внебюджетные фонды. Таким образом, налоговые льготные освобождения сокращают налоговую базу организации по тем или иным налогам, и их применение в большей степени устраивает и государство, и налогоплательщика.
Кроме того, методика результативности использования налоговых освобождений связана с раздельным налоговым учетом доходов по различным статьям, что требует налогоплательщика достаточной аккуратности в ведении бухгалтерского и налогового учета. В случае возникновения убытков от ведения бизнеса могут возникнуть и трудности перенесения убытков на прибыль прошлого или будущего периодов, что автоматически увеличивает уровень налоговой нагрузки организации.
Методику результативности применения налоговых льгот в организации можно представить в математическом виде, применив следующую систему обозначений:
S - сумма налоговых платежей организации в бюджет по конкретному налогу;
Тр - налоговая база для исчисления налога;
Тв - налоговая база для исчисления налога, уменьшенная на величину вычетов по налогам;
Рс - результативность применения налоговой льготы, учитывающая льготную (пониженную) налоговую ставку;
Рв - результативность применения налоговой льготы, учитывающая уменьшение налоговой базы на величину налоговых вычетов;
Робщ - общая модифицированная формула
результативности применения налоговых льгот организации;
11 - ставка налога;
? 2 - льготная налоговая ставка.
Тогда метод результативности льготирования по конкретному налогу будет выглядеть следующим образом:
1. Формула совокупной суммы налоговых обязательств организации:
я = (Тр X(1)
2. Формула результативности применения налоговой льготы, учитывающая льготную (пониженную) ставку по конкретному налогу, будет выглядеть следующим образом:
Рс = я - Тр X г2. (2)
3. Формула результативности применения налоговой льготы, учитывающая уменьшение налоговой базы на величину налоговых вычетов, будет выглядеть следующим образом:
рв =S Tb ¡г-
(3)
4. Общая модифицированная формула результативности применения налоговых льгот организации:
Робщ = (S + S2 +.....+ S3) -(Ра + PC2 +.... + Рсъ) (4)
или
Робщ = (s + s2 +.....+ s3) - р + Pb 2 + ---- + рвз), (5)
где индекс 1, 2, 3 и т. д. присваивается конкретному налогу, уплачиваемому организацией в соответствии с налоговым законодательством.
Исходя из всего вышесказанного, нам представляется, что налоговые льготы - это инструмент налогового планирования, представляющий собой оптимизацию налоговых платежей, в результате инвестиционных специальных мер, установленных налоговым законодательством.
Заключение
Государство нуждается в эффективных рычагах регулирования экономического роста и инвестиционной деятельности. Для обеспечения достаточного уровня инвестиционной активности необходима поддержка инвестиционных процессов на всех уровнях управления. Эта поддержка может осуществляться посредством предоставления и обеспечения гарантий и прав предпринимателям, а также создания льготного режима инвестиционной деятельности, в том числе в налоговой сфере. В этих условиях значение научного исследования налоговых льгот заключается в поиске стимулирующих резервов использования данного инструмента.
БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК
1. Шестакова Е.В. Налоговое планирование. Сер.: Деловая б-ка. М. : Юстицинформ, 2010. 159 с.
2. Основные направления налоговой политики Российской Федерации на 2013 год и на плановый период 2014 и 2015 годов. Доступ из справ.-правовой исте-мы «КонсультантПлюс» в локальной сети Иркут. гос. ун-та путей сообщ.
3. Гринкевич Л.С., Абрамов А.П. Проблемы и перспективы совершенствования налогового администрирования в Российской Федерации // Финансы и кредит. 2006. № 12. С. 35-39.
4. Toder E. Tax Cuts jr Spending - Does it Make a Difference? // National Tax Journal. 2000. September. Vol. 53. № 3. Part 1. 362 р.
