CC BY
75
оригинальная статья
DOI: 10.26794/1999-849X-2021-14-1-112-122 УДК 316.4.066(045) JEL D81, H24, H25, H30
(CC) ]
Оценка налоговых рисков государства в области косвенного налогообложения в условиях цифровизации российской экономики
А. Г. Тюрикова, Д. И. Марков", К. Ю. Мишинс
Финансовый университет, Москва, Россия а https://orcid.org/0000-0001-8388-9543; ь https://orcid.org/0000-0001-9380-0506;
с https://orcid.org/0000-0003-4998-4912
АННОТАЦИЯ
Цифровизация российской экономики является одним из важнейших приоритетов государственной политики и имеет большие перспективы, в том числе для национальной системы налогового администрирования. Однако процесс внедрения информационных технологий и телекоммуникаций в сферу экономических отношений будет сопровождаться возникновением социально-экономических рисков, которые необходимо вовремя диагностировать. Особенно это касается области косвенного налогообложения, наиболее уязвимой ввиду возникновения новых способов ведения экономической деятельности. Предмет исследования — налоговые и социально-экономические риски косвенного налогообложения на примере налога на добавочную стоимость и акцизов в условиях цифровизации российской экономики. Цель работы — определение налоговых и социально-экономических рисков государства в области косвенного налогообложения в условиях постепенной цифровизации российской экономики. В статье приведены результаты социологического исследования, проведенного методом экспертного опроса по направлениям, касающимся эффективности применения агентского метода начисления НДС, соответствия текущих акцизных ставок интересам государственной политики и оценки новых налоговых рисков, вызванных цифровизацией национальной экономики. Результатами исследования стали экспертные оценки наиболее вероятных налоговых и социально-экономических рисков, обусловленных, во-первых, реформированием налогового законодательства в области НДС, во-вторых, изменением акцизных ставок на товары, ввозимые из-за рубежа, в-третьих, возникновением новых диджитализированных способов ведения экономической деятельности. Сделан вывод о том, что текущая концепция фискальной политики государства аккумулирует высокие налоговые и социальные-экономические риски, стимулирующие уклонение от уплаты налогов и препятствующие установлению доверительных отношений между властью и населением. Ключевые слова: налоги; косвенное налогообложение; налоговые и социально-экономические риски; НДС; акцизы; цифровизация экономики; налоговое планирование
Для цитирования: Тюриков А. Г., Марков Д. И., Мишин К. Ю. Оценка налоговых рисков государства в области косвенного налогообложения в условиях цифровизации российской экономики. Экономика. Налоги. Право. 2021;14(1):112-122. DOI: 10.26794/1999-849Х-2021-14-1-112-122
original paper
Assessment of the State's Tax Risks in the Field of indirect Taxation in the Context of Digitalization of the Russian Economy
A. G. Tyurikova, D. I. Markov", K. Y. Mishinc
Financial University, Moscow, Russia a https://orcid.org/0000-0001-8388-9543; b https://orcid.org/0000-0001-9380-0506;
c https://orcid.org/0000-0003-4998-4912
ABSTRACT
Digitalization of the Russian economy is one of the most important priorities of state policy and has great prospects, including the national system of tax administration. However, the process of introduction of information technologies and telecommunications in the sphere of economic relations will be accompanied by the emergence of socio-economic
© Тюриков А. Г., Марков Д. И., Мишин К. Ю., 2021
BY 4.0
risks that need to be diagnosed in time. This is especially true in the area of indirect taxation, which is most vulnerable to the emergence of new ways of conducting economic activities. The subject of the research is tax and socio-economic risks of indirect taxation on the example of value-added tax and excise taxes in the conditions of digitalization of the Russian economy. The purpose of the work is to determine the tax and socio-economic risks of the state in the field of indirect taxation in the conditions of gradual digitalization of the Russian economy. The article presents the results of a sociological survey conducted by method of an expert survey in areas concerning the effectiveness of agency accrual of VAT, the current rate of excise in the interests of public policy and assess new tax risks caused by the digitalization of the national economy. The results of the study were expert assessments of the most likely tax and socio-economic risks caused, firstly, by changes in the tax legislation in the field of VAT, secondly, by changes in excise rates on goods imported from abroad, and, thirdly, by the emergence of new digitalized ways of conducting economic activities. It is concluded that the current concept of the state's fiscal policy accumulates high tax and social and economic risks that encourage tax evasion and prevent the establishment of trusting relations between the government and the population. Keywords: taxes; indirect taxation; tax and socio-economic risks; VAT; excise taxes; digitalization of the economy; tax planning
For citation: Tyurikov a. G., Markov D. i., Mishin K. Y. Assessment of the state's tax risks in the field of indirect taxation in the context of digitalization of the Russian economy. Ekonomika. Nalogi. Pravo = Economics, taxes & law. 2021;14(1):112-122. (in Russ.) Doi: 10.26794/1999-849x-2021-14-1-112-122
методология исследования
Кризисные явления и напряженная ситуация с бюджетом вынуждают Правительство РФ заниматься реформированием косвенного налогообложения. И это понятно. В условиях острой нехватки бюджетных средств необходимо усиливать фискальную направленность взимания налогов. Однако недооценка социальных последствий усиления налогообложения чревата большими опасностями, чем угроза дефицита бюджета. Поэтому без их учета налоговая система, преследуя корпоративные цели, будет развиваться сама по себе, а субъекты налогообложения, испытывая ее чрезмерное давление, будут вынуждены показывать в налоговых декларациях минимальную прибыль и заниматься серой (полузаконной) деятельностью для избежания взимания налогов согласно требованиям Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ).
Основной задачей настоящего исследования является оценка:
• налоговых рисков, вызванных изменениями в налоговом законодательстве в области НДС;
• социально-экономических рисков, связанных с изменениями акцизных ставок на товары, ввозимые из-за рубежа;
• налоговых и социально-экономических рисков, обусловленных цифровизацией российской экономики.
Для выполнения поставленных задач был проведен экспертный опрос с использованием элементов метода кейс-стади (от англ. case-study — случай, конкретная ситуация) 22 экспертов, в число которых вошли представители:
а) организаций — участников внешнеэкономической деятельности;
б) налоговых органов;
в) академической среды.
Отбор экспертов осуществлялся методом самооценки, где опрашиваемому предлагалось оценить свою компетентность от «низкой» до «высокой» по трем направлениям;
1) уровень теоретического знания изучаемой проблемы;
2) наличие практического опыта в изучаемой области;
3) способность предвидеть логику развития события.
Средний индекс компетентности экспертов оказался равен 0,56, что позволяет делать вывод о достаточно высокой степени корректности полученных результатов. Вопросы экспертного опроса носили преимущественно закрытый характер: использовались как классические порядковые и интервальные шкалы, так и специализированные шкалы Степпела1 и Лайкерта2. В то же время экспертам было предложено к решению три ситуационных задания (кейса), подразумевающих развернутый ответ. По ряду вопросу составлялись индексы. Таким образом, разработанный инструментарий позволял получать как количественные, так и качественные характеристики рассматриваемой проблемы.
1 Шкала Стэпела — десятибалльная изображаемая вертикально шкала, использующая значения от -5 до 5 без нейтральной (нулевой) точки.
2 Шкала Лайкерта — ординальная (порядковая) шкала ответов на вопрос или утверждений, расположенных в иерархической последовательности, например от «полностью согласен» через «затрудняюсь ответить».
результаты исследования
1. Оценка налоговых рисков, вызванных изменениями в налоговом законодательстве в области НДС.
Как показали результаты исследования, НК РФ не является совершенным документом и имеет в своем содержании ряд «серых зон» (так называемых лазеек — двусмысленных формулировок и неточностей), позволяющих субъектам налогообложения минимизировать налоговую нагрузку путем уменьшения налоговой базы. Наиболее ощутимо этот эффект проявляется в косвенных налогах (НДС и акцизах), доходы от которых составляют большую часть (около 50%)3 федерального бюджета. В результате такого полулегального ухода от налогообложения федеральный бюджет недополучает средства, необходимые для развития экономики.
Одной из таких лазеек являются нормы п. 2 ст. 146 НК РФ, где определены объекты налогообложения по НДС и речь идет об учете при исчислении НДС товаров, работ и услуг собственного производства. Закон предписывает учитывать в качестве одного из объектов налогообложения по НДС передачу на территории Российской Федерации товаров, работ и услуг для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций4. В связи с этим возникает вопрос: какие товары, работы и услуги, передаваемые для собственных нужд организации, должны учитываться при расчете налоговой базы? Очевидно, что неоднозначность в формулировке повышает вероятность ухода от уплаты НДС по данному пункту НК РФ.
По мнению экспертов, принявших участие в исследовании, избежать риски потери части поступлений НДС в федеральный бюджет можно посредством конкретизации понятия «собственные нужды» в отношении товаров, работ и услуг на два вида:
1) на товары, произведенные силами самой организацией (или ее части, например, один отдел изготовил товары для потребителей другого отдела);
2) на товары, приобретенные за счет прибыли у стороннего производителя для конечного потребления предприятия.
Тогда в первом случае налогоплательщик может применить налоговый вычет на «входной» НДС, а во
3 Сайт РБК. Минфин оценил рост доходов бюджета от повышения НДС. URL: https://www.rbc.rU/economics/05/11/2019/5 dbabda49a79474ba57f2dd3.
4 Сайт Гарант.ру. Товары для собственных нужд: когда бо-
яться НДС. URL: https://www.garant.ru/article/1052912.
втором случае такой возможности у него уже не возникает. Данная конкретизация понятия «собственные нужды», во-первых, устранит неясность объекта налогообложения для налогоплательщиков, а во-вторых, позволит упростить налоговое администрирование.
Ко второй группе рисков, связанных с НДС, можно отнести риски возникновения налогового разрыва, под которым в данном случае понимается разница между суммой НДС, которую должен был уплатить налогоплательщик реально внесенными им средствами в федеральный бюджет. Основная причина возникновения такого рода рисков кроется в особенностях двухэтапного исчисления НДС, где на первом этапе исходя из налоговой базы вычисляется общая сумма налога, подлежащая уплате, а затем на втором этапе производится налоговый вычет суммы уплаченного поставщиком налога (НДС).
В проведенном исследовании экспертам предлагалось оценить эффективность применения нового метода исчисления НДС, призванного вывести из серой зоны сделки с передачей товаров, относящихся к вторичному сырью, состоящему из металлолома, макулатуры, шкур животных, алюминия, меди и т.д.
В результате исследования был рассчитан индекс эффективности предлагаемого метода исчисления исходя из мнений экспертов (рис. 1) на основании диаграммы Венна5. Таким образом, эффективность применения нового метода, получившего название «агентский», составила 50%. Иными словами, половину трудно-администрируемых сделок удалось вывести из «тени» благодаря применению этого метода. При этом часть экспертов отметила, что основной заслугой данного метода является возникновение у налоговых агентов стимула к добросовестному соблюдению требований НК РФ. Другая же часть экспертов засомневалась в эффективности этого метода, заявив, что он сложен в расчетах и чреват новыми рисками, во-первых, сами налоговые агенты могут допускать ошибки, во-вторых, появляются новые возможности для ухода от уплаты налога.
Экспертам предлагалось оценить эффективность по 11-балльной шкале (где «-5» — не эффективен; «+5» — эффективен; 0 — новый метод исчисления не повлиял). Далее, исходя из ответов, эксперты были разбиты на три группы:
1) критики (эксперты, полагающие, что агентский метод не эффективен);
5 Диаграмма Венна — это схема с пересекающимися кругами, которая показывает, как много общего имеют различные множества.
Рис. 1 / Fig. 1. Диаграмма Венна эффективности агентского метода исчисления НДС / Venn diagram of the effectiveness of the Agency method of calculating VAT
Источник/Source: построено авторами / compiled by the authors
2) нейтралы (эксперты, занявшие нейтральную позицию);
3) промоутеры (эксперты, кто считает, что данный метод эффективен).
Затем, исходя из процентного наполнения групп, был рассчитан простой индекс по формуле
Индекс = Промоутеры (%) - Критики, %.
При условии получения результатов, свидетельствующих о высокой эффективности данного метода исчисления, возникает вопрос о возможности расширения сферы его применения. Большинство экспертов (53%) сошлись во мнении, что такие возможности имеются. В основном эта группа экспертов ориентировалась на то, что данный метод «...позволил бы избежать длительной отсрочки, тем самым ускорил оборот денежных средств и, как следствие, уменьшил риски неоплаты как самого налога, так и кредиторской задолженности»6. Треть экспертов (31%) заняла нейтральную позиции по данному вопросу, ссылаясь на то, что широкое применение данного метода коренным образом повлияет на налоговую систему в целом, станет источником как новых возможностей, так и новых рисков: «В настоящее время многое зависит от социально-экономической ситуации в стране и в мире. НДС позволяет эффективно пополнять бюджет, но отрицательно влияет на со-
6 Здесь и далее курсивом в кавычках обозначены фрагменты ответов экспертов на открытые вопросы анкеты.
циальную обстановку в стране (особенно после роста ставки). Требуется пересмотр действующей системы налогообложения в стране». Каждый шестой эксперт не рекомендовал бы расширять сферу применения агентского метода исчисления НДС, обосновывая свою позицию возрастанием нагрузки на покупателя-агента, в то время как продавец полностью освобождается от ответственности, что в конечном счете «может привести к снижению деловой активности крупного бизнеса».
Среди сфер, в которых применение агентского метода было бы актуально, эксперты назвали:
1) сферу переработки вторичного сырья (отходы производства, пластик, резина);
2) сферу деревообработки (древесина, табачный лист, сухой табак);
3) товары широкого спроса (продукты питания, электроника).
Несмотря на это, еще одна группа экспертов предпочла бы не расширять перечень сфер применения нового метода исчисления НДС.
Мнения экспертов по оценке потенциала агентского метода по возможности полной замены инвойсного7 метода исчисления, предполагающего расчет разницы между НДС по реализованной продукции и НДС по приобретенным, используемым товарам (работам, услугам) при производстве данной продукции, по-
7 Инвойс (от англ. invoice) — в международной коммерческой практике документ, предоставляемый продавцом покупателю и содержащий перечень товаров и услуг, их количество и цену, по которой они поставлены покупателю.
средством применения специальных счетов — счетов-фактур — для зачета налога, разделились: одни эксперты (19%) считают, что возможности этого подхода к исчислению налога могут быть адаптированы под любую сферу производства; другие (32%), напротив, проявляют осторожность при возможном расширении сферы применения, а третьи (44%) — уверены в том, что в перспективе агентский метод останется на своей нынешней позиции.
Первые в качестве доводов приводят то, что агентский способ исчисления и уплаты НДС «полностью защищает бюджет: начисление и вычет НДС производятся на уровне одного хозяйствующего субъекта, т.е. вычет без источника в бюджете невозможен». Вторые аргументируют свою позицию так: «Инвойсный метод расчета НДС достаточно прост. Но применение агентирования обеспечит прозрачность сделок». Также среди экспертов, относящихся к данной группе, бытует мнение о том, что масштабный переход на новую систему исчисления налога возможен теоретически: «...практически надо перестроить всю систему, что потребует значительных затрат на всех уровнях». Третьи ссылаются на то, что «инвойсный метод более понятен и прост в бухгалтерском и налоговом учетах, каждый продавец на протяжении всей цепи движения товара в момент продажи является плательщиком НДС», и соответственно его замена посредством более сложного метода потребует затрат на переобучение кадров. Нельзя также забывать о том, что «полное перекладывание обязанности [по расчету НДС] на налогового агента не имеет смысла, так как это существенно повысит их нагрузку и снизит ответственность производителей». Таким образом, вопрос перспектив остается дискуссионным. Возможно, через несколько лет, когда будет собрано больше информации об опыте применения агентского метода, можно будет вернуться к этому вопросу.
2. Оценка налоговых и социально-экономических рисков, связанных с изменениями акцизных ставок на товары, ввозимые из-за рубежа.
В теории налогообложения акцизы играют важную роль для государства, а именно они:
а) обеспечивают учет и контроль за товарами массового пользования (алкоголь, табачная продукция, бензин и т.д.);
б) способствуют бесперебойным поступлениям средств в федеральный бюджет.
Однако согласно полученным оценкам экспертов исследования, выраженным в индексных значениях (табл. 1), текущая ставка акцизов в недостаточной
степени удовлетворяет интересы государственной политики как с точки зрения наполнения бюджета (максимальное значение нормированного индекса = 0,5568), так и с точки зрения контроля оборота подакцизных товаров.
Эксперты сходятся во мнении, что при сложившихся акцизных ставках наиболее вероятны риски недофинансирования бюджета ввиду:
а) уклонения от уплаты акцизов на ввозимые из-за рубежа товары (с вероятностью наступления 69,0% по средним оценкам экспертов);
б) неправомерного применения льгот, освобождающего от уплаты акциза на ввозимые товары (с вероятностью наступления 60,5% по средним оценкам).
В дополнение к этому эксперты указали на достаточно существенный риск повышения стоимости администрирования установления и взимания акцизов (с вероятностью наступления 56,8% по средним оценкам), что также негативно повлияет на состояние федерального бюджета.
По мнению каждого второго эксперта, применение одинаковых ставок акцизов как на товары, ввозимые из-за рубежа, так и на товары, производимые внутри страны, несправедливо для внутренних производителей. Однако к изменению акцизных ставок для импортеров эксперты относятся скептично [38% экспертов заняли промежуточную позицию в этом вопросе, а каждый пятый эксперт (19%) выступил за сохранение текущих акцизных ставок]. Это обусловлено тем, что, с одной стороны, повышение акцизных ставок для импортеров поспособствует «поддержке местного производителя, а с другой стороны, приведет к росту цен и дефициту рынка». Иными словами, если в приоритете для государства являются поддержание и развитие отечественного рынка, должна увеличиваться акцизная ставка для импортеров, но «изменение ставок повлечет неизбежное увеличение стоимости импортных товаров», что отрицательно скажется как на качестве товара («чтобы не упала покупательская способность»), так и на росте нелегального рынка. В результате этого пострадает уже отечественный потребитель, так как «отечественные производители не готовы обеспечивать внутренний рынок всеми необходимыми товарами». Помимо этого, увеличение ставок акцизов, с точки зрения абсолютного большинства экспертов (65%), определенно повлияет на рост количества участников внешнеэкономической деятельности, стремящихся уйти от налогообложения, т.е. лишь увеличит потери бюджета за счет роста нелегального сектора.
Таблица 1 / Table 1
Интересы государственной политики, которым отвечает текущий размер ставок по подакцизным товарам, ввозимым из-за рубежа / Public policy interests that are responsible for the current rate
of excisable goods imported from abroad
Интересы государственной политики / Public policy interests Индекс* / Index
Бесперебойное обеспечение федерального бюджета / Uninterrupted provision of the Federal budget 0,5568
Государственный контроль оборота подакцизных товаров / State control of the turnover of excisable goods 0,5
Защита интересов отечественных производителей / Protecting the interests of domestic producers 0,3977
Источник/Source: построено авторами / compiled by the authors.
* Ряд вопросов анкеты предусматривали возможность построения обобщающих индексов. В данном случае индексы рассчитывались по пятичленным шкалам с использованием формулы Index = a* 1 + b* 0,75 + c* 0,5 + d* 0,25 + e* 0 , где: a - доля положительных оценок; b - доля полуположительных оценок, c - доля нейтральных оценок; d - доля полуотрицательных оценок; e - доля отрицательных оценок. Данный индекс изменяется в диапазоне от «0» до «1» и позволяет сравнивать несколько признаков между собой, где «1» означает максимальную выраженность замеряемого признака, а «0» - минимальную выраженность.
Так, одним из участников экспертной группы было выдвинуто предположение, что решение вопроса повышения акцизных ставок для импортеров требует комплексного подхода «к каждому отдельному случаю». Например, как выразился эксперт, «в табачной индустрии акциз устраивает далеко не всех участников рынка», что подтверждается беспрецедентными темпами роста рынка нелегальной табачной продукции. Потери федерального бюджета от роста нелегальной табачной продукции по ряду оценок в 2019 г. составили более 100 млрд руб.8 В период 2017-2019 гг. рынок нелегальных сигарет согласно данным маркетинговых компаний Nielsen и Kantar TNS вырос более чем в три раза с 4,6 до 15,6% соответственно9. Такой стремительный рост обуславливается ускоряющимся повышением акцизных ставок с 2017 г. в отрыве от покупательской способности населения (табл. 2) и высокой разницей в акцизных ставках между странами ЕАЭС. Так, ставка акциза на каждые 1000 шт. и минимальная розничная цена увеличились в 1,5 раза в 2019 г. по сравнению с 2016 г.; процент расчетной стоимости от максимальной розничной стоимости вырос на 2,5 п.п. за этот же период.
Рост нелегального рынка сигарет привел не только к колоссальным потерям бюджета (табачная отрасль —
8 Сайт РБК. Доля нелегальных сигарет в России оказалась выше прежних оценок. URL: https://www.rbc.ru/business/27/ 11/2019/5dde73ac9a794744a36c3674.
9 Сайт «Независимой газеты». В 2020 г. за нелегальные си-
гареты возьмутся всерьез. URL: https://yandex.ru/turbo/s/ ng.ru/politics/2019-12-23/100_tabaco231219.html.
2-я после нефтегазовой по формированию доходной части федерального бюджета), но и к социально-экономическим последствиям:
а) существенным убыткам как отечественных производителей легальных сигарет, так и предприятий розничной торговли (нелегальные сигареты почти в два раза дешевле легальных);
б) повышению доступности для несовершеннолетних к табачной продукции;
в) расширению возможностей для отмывания наличных денег;
г) стимулированию незаконной конкуренции на рынке табачной продукции.
Помимо этого, спрос на нелегальные сигареты искажает статистическую отчетность Минздрава России в плане потребления населением табачной продукции10.
Таким образом, ежегодное повышение акцизов на табачную продукцию в отрыве от потребительских возможностей населения в большей степени способствует аккумулированию множества серьезных социально-экономических рисков. По мнению ряда экспертов, смягчить сложившуюся ситуацию возможно путем снижения акцизных ставок, что поспособствует увеличению потребительского спроса на легальную продукцию, а следовательно, увеличению поступлений в федеральный бюджет.
3. Оценка налоговых рисков, детерминированных цифровизацией российской экономики.
10 EXPERT online. Сигареты по 50, или Рынок нелегального табака в российских регионах. URL: https://expert. ru/expert/2020/12/sigaretyi-po-50-ili-ryinok-nelegalnogo-tabaka-v-rossijskih-regionah.
Цифровая трансформация экономики является одним из главных приоритетов Российской Федерации и включает все направления экономических отношений, в основе которых лежат информационные технологии и телекоммуникации [1, 4, 6].
С одной стороны, цифровизация экономики имеет большие перспективы для отечественной налоговой системы вследствие:
1) внедрения и оказания цифровых услуг населению ФНС России;
2) автоматизации системы налогового контроля;
3) создания благоприятных налоговых условий для стимулирования инвестиций в цифровые технологии;
4) разработки и внедрения механизмов налогообложения новых продуктов и операций, связанных с применением цифровых технологий [3].
С другой стороны, как отметили эксперты, налоговое законодательство не успевает за современными моделями ведения бизнеса, делая возможным уклонение от налогообложения (58,6%). Помимо отставания налогового законодательства от современных моделей бизнеса, не менее высока вероятность увеличения затрат на налоговое администрирование (57,3%). Далее следуют риски роста налогового бремени на ведение бизнеса ввиду дополнительных издержек на IT-технологии и преодоление сложностей определения источников дохода экономического субъекта (по 51,4%). Необходимо также учитывать риски, связанные с невозможностью определения местоположения покупателя услуги, вероятность наступления которых с точки зрения экспертов составляет 40,9%.
Эксперты исследования сходятся во мнении, что минимизировать риски необходимо путем государственной поддержки малого и среднего бизнеса. Эксперты предложили создавать благоприятную налоговую инфраструктуру путем:
а) сокращения налоговых и страховых ставок для IT-отрасли;
б) автоматизации общения с налоговыми органами, которая в свою очередь потребует интенсивного обучения и найма специалистов в IT-области.
Цифровизация экономики принесла с собой и цифровую валюту. Рынок криптовалют и токенов продолжает активно развиваться, создавая изрядные трудности для институтов налогового регулирования. Это обуславливается, во-первых, невозможностью привязки блокчейн-платформы к границам конкретного государства и, во-вторых, отсутствием необходимости делегировать контрольные функции государству [5].
Так, к основным проблемам налогового регулирования деятельности, связанной с использованием крипто-валюты, можно отнести:
1) сбор данных о трейдерах;
2) расчет налогооблагаемого дохода;
3) размещение доходов от операций на банковском счете (такая проблема присутствует в Израиле);
4) определение правового статуса криптовалют11.
Бездействие в регламентации криптовалют способствует увеличению следующих рисков;
а) финансовых потерь федерального бюджета;
б) роста «серых» и «черных» зон в национальной экономике, в частности распространения наркотической продукции.
Анализ международного опыта позволяет выделить, как минимум, три подхода к регулированию деятельности, связанной с криптовалютой, а именно:
1) отсутствие какой-либо регламентации обращения и использования криптовалюты (Малазия, Южная Корея, Россия и др.);
2) полный запрет обращения и использования криптовалюты (Исландия, Египет, Вьетнам, Китай и др.);
3) законодательное регулирование обращения и использования криптовалюты (Япония, США, Канада, Сингапур и др.) [2].
С точки зрения экспертной группы в России на данный момент слабо распространены практики май-нинга (выпуска) криптовалюты (на это указали 87% экспертов), ее покупки (77%) и извлечения дохода (87%). Тем не менее уже летом 2019 г. общемировые объемы торгов криптовалютами достигали 85 млрд долл. США12, а идеи внедрения национальных (например, криптоюаня) и региональных (например, для стран БРИКС) аналогов криптовалют продолжают набирать популярность13, что обуславливает необходимость детальной проработки отечественной нормативной базы с целью регулирования обращения и использования криптовалюты.
11 Информационный аналитический портал «Майнинг криптовалюты». Налогообложение криптовалют: проблемы расчета и позиция регуляторов // Майнинг криптовалюты информационный аналитический портал. URL: https://yandex.rU/turbo/s/mining-cryptocurrency.ru/ nalogooblozhenie-kriptovalyut.
12 Сайт РБК. Пора на учебу. Как изменился рынок криптовалют в 2019 году. URL: https://www.rbc.ru/crypto/ news/5d25baf19a794770c1fc4be3.
13 Господство Bitcoin и исчезновение альткоинов. 4 главных тренда 2020 года // РБК. URL: https://www.rbc.ru/crypto/ news/5e0b19b59a7947f06850f31f.
Таблица 2 / Table 2
Оценка различных подходов к налогообложению доходов от деятельности, связанной с криптовалютой / Evaluation of different approaches to the taxation of income from activities associated
with the cryptocurrency
Подходы к налогообложению доходов от деятельности, связанной с криптовалютой / approaches to the taxation of income from activities associated with the cryptocurrency Индекс*/ Index
Предоставление налоговой льготы при использовании криптовалюты «в личных целях» / Providing tax incentives for the use of cryptocurrency "for personal purposes" 0,2045
Предоставление налоговой льготы на прирост капитала при долгосрочном инвестировании или небольшом объеме / Providing capital gains tax relief for long-term or small-scale investments 0,1336
Полное налогообложение как покупки (в том числе и майнинга) криптовалюты, так и прироста капитала / Full taxation of both cryptocurrency purchases (including mining) and capital gains -0,1363
Источник/Source: построено авторами / compiled by the authors.
* В данном случае индексы рассчитывались по четырехчленным шкалам с использованием следующей формулы: Index = ( a* 1 + b* 0,5 - c* 0,5 - d* 1) / (a + b + c + d), где a - число положительных ответов; b - число полуположительных ответов; c - число полуотрицательных ответов; d - число отрицательных ответов. Значения индекса здесь варьируются от «-1» до «+1», где: «+1» означает положительную уверенность опрашиваемых экспертов в отношении измеряемого признака, «-1» - отрицательную уверенность, а «0» свидетельствует о дуальной позиции экспертов по предложенному вопросу.
Так, согласно итогам заседания Комиссии по правовому обеспечению цифровой экономики Московского отделения Ассоциации юристов России к налогообложению криптовалют необходимо применять умеренно-либеральный подход, иначе эта сфера уйдет в «серую» и «черную» зоны экономики, что приведет к несоизмеримым потерям бюджета14. Схожую позицию заняли эксперты исследования, указав на необходимость применения льгот при налогообложении операций с криптовалютами (табл. 2).
Эффективность внедрения налоговой льготы за использование криптовалюты в личных целях положительно оценил каждый второй эксперт исследования.
Льгота на прирост капитала при долгосрочном инвестировании или небольшом объеме с точки зрения экспертов несколько менее эффективна, чем предыдущая. Данный подход распространен в Германии, где доход от продажи криптовалюты не облагается налогом, если между покупкой и продажей прошло не менее одного года.
Полное налогообложение дохода от майнинга и прироста капитала является наименее эффективной мерой (здесь мнения экспертов разделились: 32% указали на ее эффективность; 50% заняли противоположную позицию). Данный подход распро-
14 Юристы обсудили налогообложение криптовалют. Основные тезисы // РБК. URL: https://www.rbc.ru/crypto/ news/5d40632c9a79472a8b9f4cd0.
странен в США, Японии и Испании. С нашей точки зрения, такая мера будет действительно излишней в качестве первого шага для регулирования операций с криптовалютами.
Электронный документооборот (далее — ЭДО) необходим для облегчения налогового регулирования в условиях цифровой экономики. Так, большинство экспертов исследования (62%) положительно оценивает возможность введения обязательного ЭДО. Четверть экспертов заняли нейтральную позицию в этом вопросе, и 14% указали на относительную нецелесообразность введения обязательного ЭДО в России.
Вероятность наступления рисков, связанных с информационной безопасностью, при введении ЭДО в обязательную практику эксперты оценили ниже (45,9%) вероятности наступления рисков, связанных с высокими затратами на поддержание механизма контроля за базами ЭДО (53,6%; рис. 2).
Главным препятствием для введения обязательного ЭДО эксперты назвали «неготовность бизнеса и государства (в первую очередь техническая и финансовая) в тотальной цифровизации», в частности «малые формы хозяйствования на селе не готовы в настоящее время к электронному документообороту (а также частично малый бизнес в целом)».
Таким образом, цифровизация экономики несет в себе налоговые риски, связанные в первую очередь с отставанием национального налогового законодательства от современных трендов ведения
Риски введения обязательного ЭДО / Risks of introducing mandatory electronic document management
60,0% 50,0% 40,0% 30,0% 20,0% 10,0% 0,0%
45,9%
53,6%
Угроза информационной безопасности налогоплательщиков / The threat of information security of taxpayers
Высокие затраты на поддержание механизма контроля за базами ЭДО I High costs for maintaining a mechanism for monitoring electronic document management databases
Рис. 2 / Fig. 2. Экспертные оценки вероятности наступления рисков цифровой экономики для России, в средних значениях / Expert estimates of the probability of occurrence of risks of the digital economy for Russia, in average values
Источник/Source: построено авторами / compiled by the authors.
бизнеса, что с достаточно высокой вероятностью будет способствовать не только увеличению количества случаев уклонения от налогообложения, но и росту затрат на налоговое администрирование. Практики использования криптовалюты в России согласно оценке экспертной группы на данный момент еще не вошли в повседневную жизнь, тем не менее требуется проработанная законодательная база для регламентации деятельности, связанной с криптовалютой.
выводы
1. Текущее налоговое законодательство в области НДС требует модернизации и унификации с международными стандартами, так как неясность, двусмысленность формулировок позволяют агентам экономической деятельности уходить от уплаты налогов. Тем не менее инициативы налоговых органов по применению новых методов исчисления НДС позволяют выводить из «серой» зоны сделки,
которые ранее считались трудноадминистрируе-мыми.
2. Высокий размер акцизных ставок на импортные товары стимулирует участников внешнеэкономической деятельности к уходу от налогообложения. Причем отрицательный эффект влияет на внутренних производителей, так как в условиях здоровой конкуренции они проигрывают участникам, ушедшим в «серую» зону.
3. Цифровизация экономики несет в себе налоговые риски, обусловленные в первую очередь отставанием национального налогового законодательства от современных трендов ведения бизнеса.
Таким образом, необходимо переосмысление концепции устройства налоговой системы России и ее функций. Пополнение бюджета за счет увеличения налоговой нагрузки несет в себе множество не только экономических (связанных с администрированием и контролем налоговой системы), но и социальных рисков.
благодарность
Статья подготовлена по результатам исследований, выполненных за счет бюджетных средств по государственному заданию Финансовому университету 2020 г.
acknowlegement
The article is based on the results of research carried out at the expense of budgetary funds for the state task for the Financial University in 2020.
список источников
1. Бабкин А. В. и др. Формирование цифровой экономики в России: сущность, особенности, техническая нормализация, проблемы развития // Научно-технические ведомости СПбГПУ. Экономические науки. — 2017.— Т. 10.— № 3.— С. 9-25.— ISSN 2304-9774.
2. Букина С. Е., Паламарчук А. Р. Правовое регулирование криптовалютной отрасли в России и за рубежом // Проблемы экономики и юридической практики. — 2018. — № 6. — ISSN 2541-8025. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/pravovoe-regulirovanie-kriptovalyutnoy-otrasli-v-rossii-i-za-rubezhom.
3. Гулькова Е. Л., Карп М. В., Типалина М. В. Налоговые вызовы цифровой экономики // Вестник ГУУ.— 2019.— № 4.— ISSN 1816-4177. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/nalogovye-vyzovy-tsifrovoy-ekonomiki.
4. Капранова Л. Д. Цифровая экономика в России: состояние и перспективы развития // Экономика. Налоги. Право.— 2018.—Т. 11.— № 2.— С. 68-69.— ISSN 1999-849X.— D0I.org/10.26794/1999-849X-2018-11-2-58-69
5. Рагимова С. Глоссарий цифровой экономики // Forbes. URL: http://www.forbes.ru/brandvoice/sap/356277-glossariy-cifrovoy-ekonomiki.
6. Тихонова А. В. Криптовалюта и блокчейн: сфера применения в налоговом поле России. // Налоги и налогообложение.— 2020.— № 4.— С. 1-9.
7. Малкова Ю. В. Зарубежный опыт подоходного налогообложения физических лиц и возможность его имплементации в России // Налоги и налогообложение.— 2018.— № 10.— С. 49-66. D0I: 10.7256/2454-065Х.2018.10.2854
8. Полежарова Л. В. Налогообложение ТНК на основе глобального пропорционального распределения по формуле: актуальность и перспективы // Налоговая политика и практика. — 2018.— Т. 185.— № 5.— С. 71-75.— ISSN 2071-5250.
9. Гончаренко Л. И., Вишневская Н. Г. Современное состояние налогового администрирования по налогу на добавленную стоимость в России // Проблемы анализа риска. — 2017.— Т. 14.— № 4.— С. 6-13. DOI: 10.32686/1812-5220-2017-14-4-6-1
references
1. Babkin A. V. et al. Formation of the digital economy in Russia: the nature, characteristics, technical normalization, the problems of development. Nauchno-tekhnicheskie vedomosti SPbGPU. Ekonomicheskie nauki = Scientific and technical Bulletin of SPbSPU. Economic Sciences, 2017;10(3):9-25. (In Russ.).
2. Bukina S. E., Palamarchuk A. R. Legal regulation of the cryptocurrency industry in Russia and abroad. Problemy ekonomiki i yuridicheskoi praktiki = Problems of Economics and legal practice. 2018;(6). URL: https://cyberleninka.ru/ article/n/pravovoe-regulirovanie-kriptovalyutnoy-otrasli-v-rossii-i-za-rubezhom. (In Russ.).
3. Gulkova E. L., Karp M. V., Tipalina M. V. Tax challenges of the digital economy. Vestnik GUU = Guu Bulletin. 2019;(4). URL: https://cyberleninka.ru/article/n/nalogovye-vyzovy-tsifrovoy-ekonomiki. (In Russ.).
4. Kapranova L. D. Digital economy in Russia: state and prospects of development. Ekonomika. Nalogi. Pravo. = Economics, taxes & law. 2018;11(2):68-68. DOI: org/10.26794/1999-849X-2018-11-2-58-69. (In Russ.).
5. Ragimova S. Glossary of digital economy. Forbes. URL: http://www.forbes.ru/brandvoice/sap/356277-glossariy-cifrovoy-ekonomiki. (In Russ.).
6. Tikhonova A. V. Cryptocurrency and blockchain: scope of application in the tax field of Russia. Taxes and taxation. 2020;(4):1-9. (In Russ.).
7. Malkova Yu. V. Foreign experience of personal income taxation and the possibility of its implementation in Russia. Taxes and taxation. 2018; (10):49-66. (In Russ.). DOI: 10.7256/2454-065Х.2018.10.2854
8. Polezharova L. V. Taxation of TNCs based on global proportional distribution according to the formula: relevance and prospects. Tax policy and practice. 2018;185(5):71-75. (In Russ.).
9. Goncharenko L. I., Vishnevskaya N. G. The current state of tax administration for value added tax in Russia. Issues of Risk Analysis. 2017;14(4):6-13. (In Russ.). DOI: 10.32686/1812-5220-2017-14-4-6-13
www.etl.fa.ru
122
А.Г Тюриков, Д.И. Марков, К. Ю. Мишин
информация об авторах
Александр Георгиевич Тюриков — доктор социологических наук, профессор, руководитель Департамента
социологии, Финансовый университет, Москва, Россия
AGTyurikov@fa.ru
Дмитрий Игоревич Марков — заместитель заведующего учебно-научной социологической лабораторией,
Финансовый университет, Москва, Россия
DIMarkov@fa.ru
Кирилл Юрьевич Мишин — главный специалист учебно-научной социологической лаборатории, Финансовый
университет, Москва, Россия
KYMishin@fa.ru
aboutthe authors
Alexander G. Tyurikov — Dr. Sci. (Sociol.), Prof., Head of the Department of Sociology, Financial University, Moscow, Russia
AGTyurikov@fa.ru
Dmitry I. Markov — Deputy Head of the Educational and Scientific Sociological Laboratory, Financial University,
Moscow, Russia
DIMarkov@fa.ru
Kirill Y. Mishin — Chief Specialist of the Educational and Scientific Sociological Laboratory, Financial University,
Moscow, Russia
KYMishin@fa.ru
Заявленный вклад авторов:
А. Г. Тюриков — научное руководство исследованием; подбор экспертов исследования; внесение правок и инструментарий исследования; проведение полевого и аналитического этапа исследования; определение структуры изложения статьи; формулировка научных гипотез статьи.
Д. И. Марков — разработка инструментария исследования; проведение полевого и аналитического этапа исследования; определение структуры изложения статьи; реализация сценария написания статьи; согласование с соавторами полученных результатов статьи.
К. Ю. Мишин — разработка инструментария исследования; проведение полевого и аналитического этапа исследования; верификация научных выводов статьи.
Authors' contribution statement:
Alexander G. Tyurikov — scientific management research; selection of experts for research; making edits and tools of research; conducting field and analytical phase of the study; definition of the structure of the article; formulation of scientific hypotheses of the article.
Dmitry I. Markov — development of research tools; conducting the field and analytical stage of the study; determining the structure of the presentation of the article; implementing the scenario of writing the article; coordination with the co-authors of the results of the article.
Kirill Y. Mishin — development of research tools; conducting field and analytical stages of research; verification of scientific conclusions of the article.
Статья поступила 16.11.2020; принята к публикации 10.01.2021. Авторы прочитали и одобрили окончательный вариант рукописи. The article was received 16.11.2020; accepted for publication 10.01.2021. The authors read and approved the final version of the manuscript.
