CC BY
49
ПРОБЛЕМЫ УЧЕТА
УДК 332.68;657.1
ОЦЕНКА И СИНТЕТИЧЕСКИЙ УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ ПО ДОГОВОРАМ ПОЖИЗНЕННОЙ РЕНТЫ
И СОДЕРЖАНИЯ
А. Ф. ЧЕРНЕНКО,
доктор экономических наук, профессор, профессор кафедры маркетинга и менеджмента
E-mail: 2052@bk. ru Южно-Уральский государственный университет А. В. ПЕРЕПЕЛОВСКИЙ, генеральный директор E-mail: TD-VS-PA@ya. ru Общество с ограниченной ответственностью «Торговый дом «Вагоностроитель»
В статье рассмотрены оценка и порядок синтетического учета имущества, полученного по договорам ренты и пожизненного содержания: основных средств, материалов, денежных средств, а также операций по прекращению договоров пожизненной ренты и содержания: выкуп ренты, возврат полученного под выплату ренты имущества, расторжение договора и возмещение убытков. Порядок учета данных операций рассмотрен для двух случаев. В первом случае имущество учитывается по сумме затрат в связи с заключением и исполнением договора ренты, во втором — имущество учитывается по рыночной стоимости.
Ключевые слова: договор, рента, содержание с иждивением, учет операций.
Договоры пожизненной ренты (ДПР) и пожизненного содержания (ДПС) с иждивением получили широкое распространение,
поскольку выгодны для обеих сторон сделки [4, 6]. Как правило, одной из сторон договора являются пожилые люди с низким уровнем дохода, нуждающиеся в материальной поддержке и уходе. Получение пожизненной ренты (содержания) дает им возможность повысить уровень своего достатка, а в случае ДПС еще и получать помощь в быту и другие услуги. Кроме того, для плательщика ренты заключение ДПР (ДПС) является весьма привлекательным вариантом инвестирования средств в недвижимость.
Методы бухгалтерского учета операций по исполнению и прекращению ДПР (ДПС) приведены лишь в нескольких статьях [1, 2, 3, 5]. Данные методы существенно отличаются друг от друга и не охватывают всех вариантов исполнения и прекращения ДПР (ДПС), поэтому разработка
методов отражения в бухгалтерском учете исполнения и прекращения договора ренты является в настоящее время актуальной задачей.
Рассмотрим порядок бухгалтерского учета операций, связанных с ДПР (Д11С), последовательно от заключения договора ренты до его прекращения, а также различные варианты заключения, исполнения и прекращения договора ренты, вопросы оценки, документального оформления, синтетического учета и отражения в отчетности данных операций.
Содержание, порядок исполнения и прекращения ДПР и ДПС установлены гл. 33 «Рента и пожизненное содержание с иждивением» Гражданского кодекса РФ (ГК РФ).
В общем случае по договору ренты одна сторона (получатель ренты) передает другой стороне (плательщику ренты) в собственность имущество, а плательщик ренты обязуется в обмен на полученное имущество периодически
выплачивать получателю ренту в виде определенной денежной суммы либо предоставления средств на его содержание в иной форме (п. 1 ст. 583 ГК РФ). По договору ренты допускается установление обязанности выплачивать ренту бессрочно (постоянная рента) или на срок жизни получателя ренты (пожизненная рента). Частным случаем пожизненной ренты является пожизненное содержание с иждивением.
Основные характеристики ДПС и ДПР, влияющие на порядок учета соответствующих операций, приведены в табл. 1.
Таким образом, на основании табл. 1 в настоящей статье будет рассмотрен порядок отражения в учете плательщика ренты следующих операций:
1) получение по ДПС недвижимого имущества — основного средства и получение по ДПР любого имущества (основного средства, материалов, товаров, денежных средств);
Таблица 1
Основные характеристики, общие черты и различия ДПС и ДПР
Признак ДПС ДПР
Законодательное регулирование Глава 33 ГК РФ «Рента и пожизненное содержание с иждивением»: § 1. Общие положения о ренте и пожизненном содержании с иждивением. § 3. Пожизненная рента
§ 4. Пожизненное содержание с иждивением —
Получатель ренты 1. Гражданин, передающий имущество под выплату ренты, либо другой указанный им гражданин. 2. Нескольких граждан, доли которых в праве на получение ренты считаются равными (если договором не установлено иное)
Передаваемое по договору имущество Только недвижимость Любое имущество
Возмездность передачи имущества по договору Имущество, которое отчуждается под выплату ренты, может быть передано получателем ренты в собственность плательщика за плату или бесплатно (п. 1 ст. 585 ГК РФ)
Обеспечение выплаты ренты Право залога на имущество, переданное по ДПС 1. Право залога на недвижимое имущество, переданное по ДПР. 2. Если по ДПР получатель ренты передает движимое имущество, то плательщик ренты обязан предоставить обеспечение исполнения обязательств получателю ренты либо застраховать в пользу получателя ренты риск ответственности за исполнение данных обязательств
Форма выплаты ренты Обеспечение потребностей в жилище, питании и одежде, лечении и т. п. (оплата ритуальных услуг, если данная обязанность предусмотрена ДПС). ДПС может быть предусмотрена возможность замены предоставления содержания с иждивением в натуре выплатой в течение жизни гражданина периодических платежей в деньгах Денежная
Окончание табл. 1
Признак ДПС ДПР
Прекращение договора 1. В случае смерти всех получателей ранты. 2. По требованию получателя ренты, если: — произошла утрата обеспечения или ухудшение его условий; — имеет место существенное нарушение плательщиком ренты условий договора
Произошли отчуждение, сдача в залог или иное обременение имущества без предварительного согласия получателя ренты. Имеют место утрата или повреждение имущества либо его чрезмерная эксплуатация, приводящая к существенному снижению его стоимости
Последствия прекращения договора по требованию получателя ренты Возврат недвижимого имущества, переданного в обеспечение пожизненного содержания, либо выплата получателю выкупной цены. При этом плательщик ренты не вправе требовать компенсации расходов, понесенных в связи с содержанием получателя ренты 1. Выкуп ренты или расторжение договора и возмещение убытков. 2. Если под выплату пожизненной ренты квартира, жилой дом или иное имущество отчуждены бесплатно, возврат этого имущества с зачетом его стоимости в счет выкупной цены ренты
Последствия случайной гибели имущества, переданного по ДПР (ДПС) Случайная гибель или случайное повреждение имущества, переданного под выплату ренты, не освобождают плательщика ренты от обязательства ее выплачивать
Ответственность за просрочку выплаты ренты За просрочку выплаты ренты плательщик ренты уплачивает получателю ренты проценты, предусмотренные ст. 395 ГК РФ, если иной размер процентов не установлен договором ренты
2) внесение платы за получение в собственность имущества по ДПР (ДПС);
3) предоставление получателю ренты права залога на имущество, переданное по ДПС (ДПР);
4) страхование риска ответственности за исполнение обязательств по ДПР в пользу получателя ренты;
5) выплата ренты, обеспечение потребностей получателя пожизненного содержания в жилище, питании и одежде, лечении и т. п., оплата ритуальных услуг;
6) прекращение ДПР (ДПС) и, как следствие:
— возврат недвижимого имущества, переданного в обеспечение пожизненного содержания;
— выкуп ренты;
— расторжение договора и возмещение убытков;
7) начисление процентов за просрочку выплаты ренты.
Рассмотрим учет перечисленных хозяйственных операций последовательно в хронологии исполнения договора ренты.
Получение имущества по договору ренты требует его отражения в учете в определенной
денежной оценке. Принципы оценки имущества приведены в п. 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н. Оценка имущества в бухгалтерском учете зависит от способа его поступления в организацию.
Имущество, полученное по ДПР (ДПС), можно считать приобретенным за плату, что следует из определения договора ренты. Оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку. Однако на момент принятия к учету имущества, полученного под выплату ренты, еще не известна вся сумма расходов по исполнению договора ренты. Она станет известна только после прекращения договора. Поэтому возникает вопрос, по какой стоимости принять к учету полученное под выплату ренты имущество?
Предлагаемый порядок оценки основного средства, полученного по договору ренты, приведен на рисунке. Как видно из рисунка, оценка основного средства зависит от того, в какой момент основное средство будет принято в экс-
плуатацию. Если основное средство принимается в эксплуатацию только после исполнения договора ренты, то его первоначальная стоимость определяется как сумма затрат по исполнению данного договора.
Если же основное средство принимается в эксплуатацию сразу после заключения договора ренты, то сумма затрат, связанных с его получением, на момент ввода в эксплуатацию еще не может быть определена. Поэтому в данном случае предлагается гфинимать к учету основное средство по егорыночной стоимости, увеличенной на сумму ужепроизведенных затрат по исполнению договора ренты.
Суммы, формирующие первоначальную стоимость основного средства, учитываются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы». Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» предназначен для обобщения информации о затратах организации на объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету, в частности в качестве основных средств. Сформированная первоначальная стоимость объектов основных средств, принятых в эксплуатацию и оформленных в установленном порядке, списывается со счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в дебет счетов 01 «Основные средства», 03 «Доходные вложения в материальные ценности».
Таким образом, до ввода основного средства в эксплуатацию все фактические затраты по исполнению договора ренты будут отнесены в дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», а после ввода в эксплуатацию — перенесены на счет 01 «Основные средства» или счет 03 «Доходные вложения в материальные ценности», образуя первоначальную стоимость основного средства.
Если основное средство будет введено в эксплуатацию только после прекращения ДПР (ДПС), то все затраты по исполнению договора
Оценка основного средства, полученного по ДПР (ДПС)
ренты будут отнесены на счет 08 «Вложения во внеоборотные активы»ивовдутв первоначаль-нуюстоимость основногосредства.
Если основноесредствобудетиспользоваться плательщиком ренты срсзу после потучениягфава собственности на него (заключения договора ренты), то на момент принятия основного средства к учету на счет 01 «Основные средства» сумма затрат по исполнению договора ренты еще не будет известна. Поэтому в этом случае предлагается принимать к учету имущество, полученное под уплату ренты, по рыночной стоимости. По окончании договора ренты разницу между фактическими затратами и учетной стоимостью имущества предлагается относить в состав прочих доходов или расходов.
Расчеты с получателем ренты рекомендуется учитывать на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», к которому следует открыть субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)».
Предлагаемый порядок учета операций по исполнению ДПР (ДПС) плательщиком ренты, когда под выплату ренты передается основное средство, представлен в табл. 2 и 3.
В табл. 2 рассмотрен порядок учета в случае, если основное средство будет введено в эксплуатацию только по прекращении ДПР (ДПС). В данном случае в течение всего срока исполнения ДПР (ДПС) затраты плательщика ренты собираются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» и образуют первоначальную стоимость основного средства.
В табл. 3 приведен порядок учета операций по исполнению ДПР (ДПС) в случае, если по-
Таблица 2
Предлагаемый порядок учета операций по исполнению ДПР (ДПС) плательщиком ренты в случае, если под выплату ренты передается основное средство, которое будет использоваться только по прекращении договора ренты
№ п/п Содержание операции Оценка Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
1 Отражено обеспечение исполнения обязательств Рыночная стоимость имущества 009 —
2 Отражены затраты на страхование риска ответственности за неисполнение либо ненадлежащее исполнение обязательств плательщиком ренты Фактическая стоимость услуг страховщика 08 76
3 Отражены затраты на уплату государственной пошлины за нотариальное удостоверение ДПР (ДПС), за государственную регистрацию ДПР (ДПС), за предоставление информации о зарегистрированных правах, за регистрацию права собственности на имущество Сумма государственной пошлины 08 68
4 Оплачена государственная пошлина Сумма государственной пошлины 68 51, 71
5 Начислены затраты на оплату услуг независимого оценщика, юриста и т. п. Фактическая стоимость услуг без налога на добавленную стоимость (НДС) 08 60
6 Учтен и принят к вычету НДС по услугам независимого оценщика, юриста и т. п. Сумма НДС согласно счету-фактуре 19 60
68 19
7 Начислена плата за полученное по ДПР (ДПС) имущество Сумма платы за имущество 08 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)»
8 Произведена оплата за полученное под выплату ренты имущество Сумма платы за имущество 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)» 51, 50
9 Начислены ежемесячные рентные платежи (содержание) Фактическая сумма затрат плательщика ренты 08 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)»
10 Выплачены ежемесячные рентные платежи Фактическая сумма затрат плательщика ренты 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)» 51, 50
11 Предоставлено ежемесячное содержание получателю ренты (заработная плата сотрудников, обслуживающих получателя ренты, и социальные взносы, продукты, лекарства и другие материалы) Фактическая сумма затрат плательщика ренты 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)» 70, 69, 10
12 Начислены ежемесячные платежи за жилищно-эксплу-атационные услуги (в данном случае они связаны с поступлением основного средства, а не с текущей деятельностью предприятия, поэтому должны быть отнесены на счет 08 «Вложения во внеобороные активы») Фактическая стоимость услуг без НДС 08 60
13 Учтен и принят к вычету НДС по жилищно-эксплуа-тационным услугам Сумма НДС согласно счету-фактуре 19 60
68 19
14 Начислена задолженность за услуги по погребению получателя ренты Фактическая стоимость услуг без НДС 08 60
15 Учтен и принят к вычету НДС по услугам, связанным с погребением Сумма НДС согласно счету-фактуре 19 60
68 19
16 Отражено начало использования основного средства после прекращения ДПР (ДПС) Первоначальная стоимость основного средства, равная сумме затрат по исполнению ДПР (ДПС) 01, 03 08
17 Списано с забалансового учета обеспечение исполнения обязательств Рыночная стоимость имущества — 009
Таблица 3
Предлагаемый порядок учета операций по исполнению ДПР (ДПС) плательщиком ренты в случае, если под выплату ренты передается основное средство, которое будет использоваться сразу после заключения договора ренты
№ Содержание операции Оценка Корреспонденция счетов
п/п Дебет Кредит
1 Отражено обеспечение исполнения обязательств Рыночная стоимость имущества 009 —
2 Отражены затраты на страхование риска ответственности за неисполнение либо ненадлежащее исполнение обязательств плательщиком ренты Фактическая стоимость услуг страховщика 08 76
3 Отражены затраты на уплату государственной пошлины за нотариальное удостоверение ДПР (ДПС), за государственную регистрацию ДПР (ДПС), за предоставление информации о зарегистрированных правах, за регистрацию права собственности на имущество Сумма государственной пошлины 08 68
4 Оплачена государственная пошлина Сумма государственной пошлины 68 51, 71
5 Начислены затраты на оплату услуг независимого оценщика, юриста и т. п. Фактическая стоимость услуг без НДС 08 60
6 Учтен и принят к вычету НДС по услугам независи- Сумма НДС согласно счету- 19 60
мого оценщика, юриста и т. п. фактуре 68 19
7 Отражено получение основного средства под выплату Рыночная стоимость основ- 08 76, субсчет
ренты и отражена задолженность перед получателем ного средства на дату его «Расчеты по
ренты получения ДПР (ДПС)»
8 Отражен ввод в эксплуатацию основного средства после прекращения ДПР (ДПС) Первоначальная стоимость основного средства, равная сумме его рыночной стоимости и затрат, связанных с заключением ДПР (ДПС), с регистрацией права собственности и др. 01, 03 08
9 Произведена оплата за полученное по ДПР (ДПС) имущество Сумма платы за имущество 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)» 51, 50
10 Выплачены ежемесячные рентные платежи Фактическая сумма затрат плательщика ренты 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)» 51, 50
11 Предоставлено ежемесячное содержание получателю Фактическая сумма затрат 76, субсчет 70, 69, 10
ренты (заработная плата сотрудников, обслуживаю- плательщика ренты «Расчеты по
щих получателя ренты, и социальные взносы от нее, ДПР (ДПС)»
продукты, лекарства и другие материалы)
12 Уплачены ежемесячные платежи за жилищно-эксплу- Фактическая стоимость 25, 26, 44 60
атационные услуги (в данном случае они связаны с услуг без НДС и др.
использованием основного средства в деятельности
предприятия, поэтому должны быть отнесены на
счета учета затрат)
13 Учтен и принят к вычету НДС по жилищно-эксплуа- Сумма НДС согласно 19 60
тационным услугам счету-фактуре 68 19
14 Начислена задолженность за услуги по погребению Фактическая стоимость 76, субсчет 60
получателя ренты услуг без НДС «Расчеты по ДПР (ДПС)»
15 Учтен и принят к вычету НДС по услугам, связанным Сумма НДС согласно 19 60
с погребением счету-фактуре 68 19
Окончание табл. 3
№ п/п Содержание операции Оценка Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
16 После прекращения ДПР (ДПС) отражена разница между рыночной стоимостью основного средства и фактической суммой платежей в пользу получателя ренты (закрытие счета 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)»): 1) если рыночная стоимость основного средства больше суммы, выплаченной получателю ренты (прочий доход) 2) если рыночная стоимость основного средства меньше суммы, выплаченной получателю ренты (прочий расход) Сумма разницы между рыночной стоимостью основного средства и суммой платежей в пользу получателя ренты Сумма разницы между рыночной стоимостью основного средства и суммой платежей в пользу получателя ренты 76 «Расчеты по ДПР (ДПС)» 91 91 76 «Расчеты по ДПР (ДПС)»
17 Списано с забалансового учета обеспечение исполнения обязательств Рыночная стоимость имущества — 009
лученное под выплату ренты имущество сразу после заключения договора ренты вводится в эксплуатацию.
На момент ввода основного средства в эксплуатацию сумма затрат, связанных с его получением по договору ренты, неизвестна. Поэтому основное средство принимается к учету по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» по рыночной стоимости (операция 7 в табл. 3). Одновременно по кредиту счета 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)», отражается задолженность перед получателем ренты в размере рыночной стоимости полученного имущества (операция 7 в табл. 3). Все расходы по исполнению ДПР (ДПС) в пользу получателя ренты будут списываться в уменьшение задолженности перед ним — в дебет счета 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)» (операции 9, 10, 11, 14 в табл. 3).
Таким образом, сальдо по счету 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)», на момент прекращения договора ренты показывает сумму разницы между рыночной стоимостью полученного по ДПР (ДПС) имущества и величиной расходов в пользу получателя ренты. После прекращения ДПР (ДПС) субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)» к счету 76 должен быть закрыт, так как никакие расчеты с получателем ренты уже производиться не будут. Закрытие производится на счете 91 «Прочие доходы и расходы» (операция 16 в табл. 3). Так, дебето-
вое сальдо по субсчету «Расчеты по ДПР (ДПС)» означает, что сумма расходов в пользу получателя ренты оказалась выше рыночной стоимости полученного имущества. То есть предприятие имеет прочий расход, поскольку сумма его обязательств оказалась выше стоимости полученного актива. И наоборот, кредитовое сальдо по субсчету «Расчеты по ДПР (ДПС)» означает прочий доход, так как рыночная стоимость полученного под выплату ренты имущества оказалась выше суммы выполненных по договору ренты обязательств.
Отметим, что учет затрат на жилищно-экс-плуатационные услуги в табл. 2 и 3 предлагается вести по-разному.
Согласно табл. 2 в момент начисления задолженности за эти услуги основное средство еще не используется плательщиком ренты, но он является собственником имущества и вынужден их оплачивать. Оплата жилищно-эксплуатационных услуг является условием получения имущества по ДПР (ДПС). Следовательно, затраты на оплату данных услуг связаны с приобретением основного средства, а значит, должны входить в его стоимость и учитываться по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» (операция 12 в табл. 2).
Согласно табл. 3 в момент начисления задолженности за жилищно-эксплуатационные услуги основное средство уже используется в деятельности предприятия, поэтому стоимость
данных услуг отражается в составе затрат на производство в общем порядке по дебету счетов 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» и др. (операция 12 в табл. 3).
В табл. 2 и 3 рассмотрен порядок учета операций по исполнению договора ренты, по которому передается основное средство. Допустим, по ДПР передается другое имущество, например денежные средства. Тогда операции по исполнению ДПР будут отражаться в учете в порядке, представленном в табл. 4.
Расходы, связанные с заключением ДПР, например государственная пошлина за нотариальное удостоверение договора ренты, стоимость услуг юриста и тому подобное, предлагается учитывать на счете 91 «Прочие доходы и расходы» (опера-
ции 2, 3 и 5 в табл. 4). Данные расходы связаны с привлечением денежных средств, а не с обычной деятельностью организации, а значит, должны учитываться в составе прочих расходов.
Полученные по ДПР денежные средства принимаются к учету в их фактической сумме по дебету счетов учета денежных средств: 50 «Касса», 51 «Расчетные счета».
Допустим, по ДПР передаются материалы, товары . Тогда операции по исполнению ДПР будут отражаться в учете в порядке, приведенном в табл. 5.
В данном случае расходы, связанные с заключением ДПР, осуществляются для получения товаров, материалов, а значит, должны включаться в их учетную стоимость (операции 2, 3 и 5 в табл. 5).
Материалы, товары принимаются к учету по рыночной стоимости, так как сумма затрат по
Таблица 4
Предлагаемый порядок учета операций по исполнению ДПР плательщиком ренты в случае, если под выплату ренты передаются денежные средства
№ п/п Содержание операции Оценка Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
1 Отражено обеспечение исполнения обязательств Сумма полученных по ДПР денежных средств 009
2 Отражены затраты на страхование риска ответственности за неисполнение либо ненадлежащее исполнение обязательств плательщиком ренты. Данные затраты связаны с привлечением денежных средств, но не с обычной деятельностью организации, поэтому должны быть включены в состав прочих расходов Фактическая стоимость услуг страховщика 91 76
3 Отражены затраты на уплату государственной пошлины за нотариальное удостоверение ДПР (ДПС). Данные затраты связаны с привлечением денежных средств, но не с обычной деятельностью организации, поэтому должны быть включены в состав прочих расходов Сумма государственной пошлины 91 68
4 Оплачена государственная пошлина Сумма государственной пошлины 68 51, 71
5 Начислены затраты на оплату услуг юриста и т. п. Данные затраты связаны с привлечением денежных средств, но не с обычной деятельностью организации, поэтому должны быть включены в состав прочих расходов Фактическая стоимость услуг без НДС 91 60
6 Учтен и принят к вычету НДС по услугам юриста и т. п. Сумма НДС согласно счету-фактуре 19 60
68 19
7 Отражено получение денежных средств по ДПР Сумма полученных по ДПР денежных средств 51 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)»
8 Выплачены ежемесячные рентные платежи Фактическая сумма платежей 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)» 51, 50
Окончание табл. 4
№ п/п Содержание операции Оценка Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
9 Начислена задолженность за услуги по погребению получателя ренты Фактическая стоимость услуг без НДС 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)» 60
10 Учтен и принят к вычету НДС по услугам, связанным с погребением Сумма НДС согласно счету-фактуре 19 60
68 19
11 После прекращения ДПР отражена разница между суммой полученных по ДПР денег и фактической суммой выплат в пользу получателя ренты (закрытие счета 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)»): 1) если сумма полученных под уплату ренты денег больше суммы, выплаченной получателю ренты (прочий доход) 2) если сумма полученных под уплату ренты денег меньше суммы, выплаченной получателю ренты (прочий расход) Разница между суммой полученных под выплату ренты денег и фактической суммой выплат в пользу получателя ренты Разница между суммой полученных под выплату ренты денег и фактической суммой выплат в пользу получателя ренты 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)» 91 91 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)»
12 Списано с забалансового учета обеспечение исполнения обязательств Сумма полученных по ДПР денежных средств 009
их приобретению посредством исполнения ДПР будет известна в не определенном точно будущем, только по прекращении договора ренты.
Пример 1. По ДПР передается квартира, рыночная стоимость которой составляет 1 500 тыс. руб.
Сумма ежемесячного рентного платежа составляет 8 тыс. руб.
Квартира передается в собственность плательщика ренты за плату в размере 500 тыс. руб.
Расходы составили: на государственную регистрацию ДПР — 15 тыс. руб., на государственную регистрацию права собственности на квартиру — 15 тыс. руб., на страхование ответственности плательщика ренты, на оплату услуг нотариуса и независимого оценщика — 23,6 тыс. руб., в том числе НДС — 3,6 тыс. руб. Эти расходы оплачены через подотчетное лицо.
Сумма ежемесячных коммунальных платежей составляет 2 360 руб. (в том числе НДС—360 руб.).
По условиям договора квартира переходит в пользование плательщика ренты после смерти получателя ренты. Договор был прекращен через 3 года (36 мес.) в связи со смертью получателя
ренты. Затраты на погребение составили 15 тыс. руб. (без НДС).
Данные операции будут отражены в учете плательщика ренты следующим образом (табл. 6).
Пример 2. Рассмотрим порядок учета операций по исполнению ДПР на основе данных предыдущего примера, но при условии, что квартира будет использоваться сразу после заключения ДПР (табл. 7).
В соответствии с пп. 11 и 12 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н, начисление процентов за просрочку выплаты ренты отражается в учете как прочие расходы по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и по кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по претензиям».
Рассмотрим порядок учета продажи имущества, полученного по ДПР (ДПС).
Если имущество продано после прекращения договора ренты, то его продажа учитывается в общем порядке.
Таблица 5
Предлагаемый порядок учета операций по исполнению ДПР плательщиком ренты в случае, если под выплату ренты передаются материалы, товары
№ Содержание операции Оценка Корреспонденция счетов
п/п Дебет Кредит
1 Отражено обеспечение исполнения обязательств Рыночная стоимость полученных по ДПР материалов, товаров 009
2 Отражены затраты на страхование риска ответственности за неисполнение либо ненадлежащее исполнение обязательств плательщика ренты. Данные затраты связаны с поступлением товаров, материалов, поэтому должны входить в их стоимость Фактическая стоимость услуг страховщика 10, 15, 41 76
3 Отражены затраты на уплату государственной пошлины за нотариальное удостоверение ДПР (ДПС). Данные затраты связаны с поступлением товаров, материалов, поэтому должны входить в их стоимость Сумма государственной пошлины 10, 15, 41 68
4 Оплачена государственная пошлина Сумма государственной пошлины 68 51, 71
5 Начислены затраты на оплату услуг юриста и т. п. Данные затраты связаны с поступлением товаров, материалов, поэтому должны входить в их стоимость Фактическая стоимость услуг без НДС 10, 15, 41 60
6 Учтен и принят к вычету НДС по услугам юриста и т. п. Сумма НДС согласно 19 60
счету-фактуре 68 19
7 Отражено получение материалов, товаров по ДПР Рыночная стоимость полученных материалов, товаров на дату получения 10, 15, 41 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)»
8 Выплачены ежемесячные рентные платежи Фактическая сумма платежей 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)» 51, 50
9 Начислена задолженность за услуги по погребению полу- Фактическая стои- 76, субсчет 60
чателя ренты мость услуг без НДС «Расчеты по ДПР (ДПС)»
10 Учтен и принят к вычету НДС по услугам, связанным с Сумма НДС согласно 19 60
погребением счету-фактуре 68 19
11 После прекращения ДПР отражена разница между рыночной стоимостью полученных по ДПР материалов, товаров и фактической суммой выплат в пользу получателя ренты (закрытие счета 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)»):
1) если рыночная стоимость полученных под уплату Разница между сум- 76, субсчет 91
ренты материалов, товаров больше суммы, выплачен- мой полученных под «Расчеты по
ной получателю ренты (прочий доход) выплату ренты денег и фактической суммой выплат в пользу получателя ренты ДПР (ДПС)»
2) если рыночная стоимость полученных под уплату Разница между сум- 91 76, субсчет
ренты материалов, товаров меньше суммы, выплачен- мой полученных под «Расчеты по
ной получателю ренты (прочий расход) выплату ренты денег и фактической суммой выплат в пользу получателя ренты ДПР (ДПС)»
12 Списано с забалансового учета обеспечение исполнения обязательств Рыночная стоимость полученных по ДПР материалов, товаров 009
Таблица 6
Пример учета операций по исполнению ДПР (ДПС) плательщиком ренты в случае, если под выплату ренты передается основное средство, которое будет использоваться только по прекращении договора ренты
№ п/п Содержание операции Оценка Сумма, руб. Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
1 Отражено обеспечение исполнения обязательств Рыночная стоимость имущества 1 500 000 009 —
2 Отражены расходы на государственную регистрацию ДПР, на государственную регистрацию права собственности на квартиру, на страхование ответственности плательщика ренты, на оплату услуг нотариуса и независимого оценщика Фактическая сумма произведенных затрат (15 000 + 15 000 + + 20 000) 50 000 08 71
3 Учтен и принят к вычету НДС по услугам независимого оценщика и т. п. Сумма НДС согласно счету-фактуре 3 600 19 71
3 600 68 19
4 Начислена плата за полученное по ДПР (ДПС) имущество Сумма платы за имущество 500 000 08 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)»
5 Произведена оплата за полученное под выплату ренты имущество Сумма платы за имущество 500 000 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)» 51
6 Начислены ежемесячные рентные платежи (содержание) Фактическая сумма затрат плательщика ренты 8 000 08 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)»
7 Выплачены ежемесячные рентные платежи Фактическая сумма затрат плательщика ренты 8 000 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)» 51
8 Начислены ежемесячные платежи за жилищно-эксплуатационные услуги Фактическая стоимость услуг без НДС 2 000 08 60
9 Учтен и принят к вычету НДС по жилищно-эксплуатационным услугам Сумма НДС согласно счету-фактуре 360 19 60
360 68 19
10 Начислена задолженность за услуги по погребению получателя ренты Фактическая стоимость услуг без НДС 15 000 08 60
11 Отражено начало использования основного средства после прекращения ДПР (ДПС) Первоначальная стоимость основного средства, равная сумме затрат по исполнению ДПР (ДПС) (50 000+ 500 000 + + 8 000 х 36 + 2 000 х х 36 + 15 000) 925 000 01 08
12 Списано с забалансового учета обеспечение исполнения обязательств Рыночная стоимость имущества 1 500 000 - 009
Таблица 7
Пример учета операций по исполнению ДПР (ДПС) плательщиком ренты в случае, если под выплату ренты передается основное средство, которое будет использоваться сразу после заключения договора ренты
№ Содержание операции Оценка Сумма, Корреспонденция счетов
п/п руб. Дебет Кредит
1 Отражено обеспечение исполнения обязательств Рыночная стоимость имущества 1 500 000 009 -
Окончание табл. 7
№ п/п Содержание операции Оценка Сумма, руб. Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
2 Отражены расходы на государственную регистрацию ДПР, на государственную регистрацию права собственности на квартиру, на страхование ответственности плательщика ренты, на оплату услуг нотариуса и независимого оценщика Фактическая сумма затрат (15 000 + 15 000 + 20 000) 50 000 08 76
3 Учтен и принят к вычету НДС по услугам независимого оценщика и т. п. Сумма НДС согласно счету-фактуре 3 600 19 60
3 600 68 19
4 Отражено получение основного средства под выплату ренты и отражена задолженность перед получателем ренты Рыночная стоимость основного средства на дату его получения 1 500 000 08 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)»
5 Отражен ввод в эксплуатацию основного средства после прекращения ДПР (ДПС) Первоначальная стоимость основного средства, равная сумме его рыночной стоимости и затрат, связных с заключением ДПР (ДПС), с регистрацией права собственности и др. 1 550 000 01 08
6 Произведена оплата за полученное по ДПР (ДПС) имущество Сумма платы за имущество 500 000 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)» 51
7 Выплачены ежемесячные рентные платежи Фактическая сумма затрат плательщика ренты 8 000 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)» 51
8 Начислены ежемесячные платежи за жилищно-эксплуатационные услуги Фактическая стоимость услуг без НДС 2 000 26 60
9 Учтен и принят к вычету НДС по жи-лищно-эксплуатационным услугам Сумма НДС согласно счету-фактуре 360 19 60
360 68 19
10 Начислена задолженность за услуги по погребению получателя ренты Фактическая стоимость услуг без НДС 15 000 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)» 60
11 После прекращения ДПР (ДПС) отражена разница между рыночной стоимостью основного средства и фактической суммой платежей в пользу получателя ренты (закрытие счета 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)») (прочий доход) Сумма разницы между рыночной стоимостью основного средства и суммой платежей в пользу получателя ренты (1 500 000 — 500 000 — — 8 000 х 12 х 3 — 15 000 = = 697 000 руб.) 697 000 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)» 91
Предлагаемый порядок учета продажи основного средства до прекращения ДПР (ДПС) представлен в табл.8.
В табл. 8 приведены бухгалтерские записи для двух случаев:
1) когда основное средство будет использоваться только по прекращении договора ренты (гр. 4 и 5). В этом случае на момент продажи основного средства затраты по исполнению ДПР (ДПС), формирующие первоначальную стоимость этого основного средства, будут учитываться на счете 08 «Вложения во внеобо-
ротные активы». Продажа объекта будет учитываться по счету 91 «Прочие доходы и расходы» в общем порядке;
2) когда основное средство будет использоваться сразу после заключения ДПР (ДПС) (гр. 6 и 7). В этом случае основное средство с момента ввода его в эксплуатацию учитывается на счете 01 «Основные средства» или 03 «Доходные вложения в материальные ценности» и по основному средству начисляется амортизация. Продажа основного средства отражается в учете в общем порядке, но делается дополнительная бухгалтерская запись
Таблица 8
Предлагаемый порядок учета операций по продаже основного средства, полученного по ДПР (ДПС) до прекращения договора ренты
Имущество учиты- Имущество учиты-
вается по факти- вается по рыноч-
№ п/п Содержание операции Оценка ческой стоимости (см. табл. 2) ной стоимости (см. табл. 3)
Дебет Кредит Дебет Кредит
счета счета счета счета
1 2 3 4 5 6 7
1 Списана амортизация проданного основного средства Сумма накопленной амортизации - - 02 01
2 Списана остаточная стоимость основного средства (гр. 6 и 7) или сумма затрат, связанных с получением основного средства (гр. 4 и 5) Сумма остаточной стоимости или сумма затрат, связанных с получением основного средства 91 08 91 01
3 Отражена выручка от продажи основного средства Сумма выручки, в том числе НДС 62 91 62 91
4 Начислен НДС по проданному основному средству Сумма НДС 91 68 91 68
5 Отражена разница между рыночной стоимостью полученного по ДПР (ДПС) основного средства и фактической суммой выплат в пользу получателя ренты до момента продажи основного средства (закрытие счета 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)»):
1) если рыночная стоимость полу- Разница между рыночной — — 76, 91
ченного под уплату ренты основно- стоимостью полученного субсчет
го средства больше суммы, выпла- основного средства и фак- «Расчеты
ченной получателю ренты (прочий тической суммой выплат в по ДПР
доход) пользу получателя ренты до момента продажи (ДПС)»
2) если рыночная стоимость полу- Разница между рыночной — — 91 76,
ченного под уплату ренты основно- стоимостью полученного субсчет
го средства меньше суммы, выпла- основного средства и фак- «Расчеты
ченной получателю ренты (прочий тической суммой выплат в по ДПР
расход) пользу получателя ренты до момента продажи (ДПС)»
по списанию разницы между рыночной стоимостью основного средства и суммой выплат в пользу получателя ренты (операция 5 в табл. 5). В аналогичном порядке предлагается учитывать продажу другого имущества, полученного под выплату ренты.
После списания имущества с баланса непогашенная задолженность перед получателем ренты продолжает учитываться за балансом на счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные». Это связано с тем, что лицо, передавшее обремененное рентой недвижимое имущество в собственность другого лица, несет субсидиарную
с ним ответственность по требованиям получателя ренты, возникшим в связи с нарушением договора ренты (п. 2 ст. 586 ГК РФ). Выплаты средств по субсидиарной ответственности отражаются по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 2 «Расчеты по претензиям».
Пример 3. Квартира, полученная по ДПР, продана по цене 1 770 тыс. руб. (в том числе НДС — 270 тыс. руб.). Расходы на продажу квартиры составили 34,22 тыс. руб. (в том числе НДС — 5,22 тыс. руб.) и были оплачены через подотчетное лицо. Рассмотрим порядок учета
операций по продаже квартиры (табл. 9) в условиях примера 1 и примера 2 (табл. 9). В условиях примера 1 сумма затрат на получение квартиры по ДПР на момент продажи составила 760 тыс. руб. (с учетом платежей за жилищно-эксплуатацион-ные услуги, которые войдут в учетную стоимость квартиры). В условиях примера 2 сумма накопленной амортизации квартиры на момент продажи
составила 60 800 руб., а сумма затрат на получение квартиры по ДПР (без учета платежей за жилищ-но-эксплуатационные услуги, которые в данном случае не войдут в учетную стоимость квартиры) на момент продажи составила 712 тыс. руб.
Последствием прекращения ДПР (ДПС) может стать выкуп ренты. Порядок учета выкупа ренты приведен в табл. 10.
Таблица 9
Пример учета операций по продаже основного средства, полученного по ДПР (ДПС) до прекращения договора ренты
№ п/п Содержание операции Оценка Сумма, руб. Имущество учитывается по фактической стоимости (условия примера 1) Имущество учитывается по рыночной стоимости (условия примера 2)
Дебет счета Кредит счета Дебет счета Кредит счета
1 Списана амортизация проданной квартиры (в условиях примера 2) Сумма накопленной амортизации 60 800 02 01
2 Списана остаточная стоимость квартиры (условия примера 2) или сумма затрат, связанных с получением основного средства (условия примера 1) Сумма остаточной стоимости (в условиях примера 2) (1 520 000 — 60 800= = 1 459 200) 1 459 200 91 01
Сумма затрат, связанных с получением основного средства (в условиях примера 1) 760 000 91 08
3 Отражена выручка от продажи квартиры Сумма выручки, в том числе НДС 1 770 000 62 91 62 91
4 Начислен НДС по проданной квартире Сумма НДС 270 000 91 68 91 68
5 Отражена сумма превышения рыночной стоимости, полученной по ДПР квартиры, над фактической суммой выплат в пользу получателя ренты до момента продажи квартиры (закрытие счета 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)») Разница между рыночной стоимостью полученного основного средства и фактической суммой выплат в пользу получателя ренты до момента продажи (1 500 000 — — 712 000 = 788 000) 788 000 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)» 91
6 Отражены расходы на продажу квартиры (стоимость услуг посредника, государственная пошлина и т. п.), оплаченные через подотчетное лицо Сумма расходов без НДС (34 220 — —5 220 = 29 000) 29 000 91 71 91 71
7 Учтен и принят к вычету НДС по жилищно-эксплуата-ционным услугам Сумма НДС согласно счету-фактуре 5 220 19 71 19 71
В табл. 10 приведены бухгалтерские записи для двух случаев:
1) когда основное средство будет использоваться только по прекращении договора ренты (гр. 4 и 5). В этом случае на момент выкупа ренты затраты по исполнению ДПР (ДПС), формирующие первоначальную стоимость этого основного средства, будут учитываться на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». На этот же счет бу-
дет отнесена стоимость выкупа ренты (операция 1 в табл. 10). После прекращения договора ренты основное средство будет введено в эксплуатацию, что отражается записью по дебету счетов 01 «Основные средства, 03 «Доходные вложения в материальные ценности» кредиту счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» (операция 5 в табл. 10);
2) когда основное средство будет использоваться сразу после заключения ДПР (ДПС) (гр. 6
Таблица 10
Предлагаемый порядок учета операций по прекращению ДПР (ДПС) в случае выкупа ренты
Имущество учитывается Имущество учиты-
№ п/п Содержание Оценка по фактической стоимости (см. табл. 2) вается по рыночной стоимости (см. табл. 3)
Дебет Кредит Дебет Кредит
счета счета счета счета
1 2 3 4 5 6 7
1 Начислена задолженность по выкупу ренты Сумма выкупа ренты 08 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)»
2 Произведена оплата в счет выкупа ренты Сумма выкупа ренты 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)» 51, 50 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)» 51, 50
3 Отражена разница между рыночной стоимостью полученного по ДПР (ДПС) основного средства и суммой, фактически выплаченной получателю ренты, включающей сумму рентных платежей и стоимость выкупа ренты (закрытие счета 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)»):
1) если рыночная стоимость Разница между ры- — — 76, субсчет 91
полученного под уплату ренты ночной стоимостью «Расчеты по
имущества больше суммы, полученного имущества ДПР (ДПС)»
выплаченной получателю ренты и суммой, фактически
(прочий доход) выплаченной получателю ренты, включающей сумму рентных платежей и стоимость выкупа ренты
2) если рыночная стоимость Разница между ры- — — 91 76,
полученного под уплату ренты ночной стоимостью субсчет
имущества меньше суммы, полученного имущества «Расчеты
выплаченной получателю ренты и суммой, фактически по ДПР
(прочий расход) выплаченной получателю ренты, включающей сумму рентных платежей и стоимость выкупа ренты (ДПС)»
Окончание табл. 10
№ п/п Содержание операции Оценка Имущество учитывается по фактической стоимости (см. табл. 2) Имущество учитывается по рыночной стоимости (см. табл. 3)
Дебет счета Кредит счета Дебет счета Кредит счета
4 Списано с забалансового учета обеспечение исполнения обязательств Первоначальная стоимость основного средства, равная сумме затрат по ДПР (ДПС) 009 009
5 Отражено начало использования основного средства после прекращения ДПР (ДПС) Первоначальная стоимость основного средства, равная сумме затрат по исполнению ДПР (ДПС) 01, 03 08
и 7). При выкупе ренты ее выкупная стоимость будет отнесена в уменьшение задолженности перед получателем ренты в дебет счета 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)» (операция 2 в табл. 10). После прекращения договора ренты производится закрытие субсчета «Расчеты по ДПР (ДПС)» счета 76 на счете 91 «Прочие доходы и расходы».
Пример 4. Рента была выкуплена за 500 000 руб. В связи с этим договор ренты прекращен (табл. 11). В условиях примера 1 сумма затрат на получение квартиры по ДПР на момент выкупа ренты составила 760 тыс. руб.
Другим последствием прекращения ДПР могут стать расторжение договора и возмещение убытков. Порядок учета данных операций приведен в табл. 12. Суммы возмещения убытков будут отнесены в состав прочих расходов в соответствии с п. 12 ПБУ 10/99 «Расходы организации». Согласно Инструкции по применению Плана
счетов финансово-хозяйственной деятельности организаций расчеты по возмещению убытков учитываются на счете 76, субсчет 2 «Расчеты по претензиям».
Пример 5. Договор ренты расторгнут и получателю ренты возмещены убытки в сумме 400 тыс. руб. (табл. 13). В условиях примера 1 сумма затрат на получение квартиры по ДПР на момент расторжения договора составила 760 тыс. руб., а в условиях примера 2 — 712 тыс. руб.
Последствием расторжения ДПР (ДПС) может стать возврат имущества, полученного под выплату ренты. Предлагаемый порядок учета связанных с этим операций приведен в табл. 14.
В табл. 14 приведены бухгалтерские записи для двух случаев:
1) когда основное средство будет использоваться только по прекращении договора ренты (гр. 4 и 5). В этом случае на момент возврата ос-
Таблица 11
Пример учета операций по прекращению ДПР (ДПС) в случае выкупа ренты
№ п/п Содержание операции Оценка Сумма, руб. Имущество учитывается по фактической стоимости (условия примера 1) Имущество у ся по рыноч мости (у приме читывает-[ной стои-словия ра 2)
Дебет счета Кредит счета Дебет счета Кредит счета
1 Начислена задолженность по выкупу ренты Сумма выкупа ренты 500 000 08 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)»
2 Произведена оплата в счет выкупа ренты Сумма выкупа ренты 500 000 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)» 51, 50 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)» 51, 50
Окончание табл. 11
№ п/п Содержание операции Оценка Сумма, руб. Имущество учитывается по фактической стоимости (условия примера 1) Имущество у ся по рыноч мости (у приме читывает-[ной стои-ловия ра 2)
Дебет счета Кредит счета Дебет счета Кредит счета
3 Отражена сумма превышения рыночной стоимости полученной по ДПР квартиры над суммой, фактически выплаченной получателю ренты, включающей сумму рентных платежей и стоимость выкупа ренты (закрытие счета 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)») Разница между рыночной стоимостью полученной квартиры и суммой, фактически выплаченной получателю ренты, включающей сумму рентных платежей и стоимость выкупа ренты (1 500 000 — 712 000— — 500 000 = 288 000) 288 000 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)» 91
4 Списано с забалансового учета обеспечение исполнения обязательств Рыночная стоимость квартиры 1 500 000 009 009
5 Отражено начало использования основного средства после прекращения ДПР Первоначальная стоимость квартиры, равная сумме затрат по исполнению ДПР (760 000 + 500 000 = = 1 260 000) 1 260 000 01, 03 08
Таблица 12
Предлагаемый порядок учета операций по прекращению ДПР в случае расторжения договора и возмещения убытков
Имущество учиты- Имущество учиты-
вается по фактичес- вается по рыночной
№ п/п Содержание операции Оценка кой стоимости (см. табл. 2) стоимости (см. табл. 3)
Дебет Кредит Дебет Кредит
счета счета счета счета
1 Отражена задолженность по возмещению убытков Сумма возмещения убытков 91 76-2 91 76-2
2 Произведена оплата в счет возмещения убытков Сумма возмещения убытков 76-2 51, 50 76-2 51, 50
3 Отражена разница между рыночной стоимостью полученного по ДПР (ДПС) имущества и суммой платежей в пользу получателя ренты (закрытие счета 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)»):
1) если рыночная стоимость полу- Разница между рыночной — — 76 91
ченного под уплату ренты имущества стоимостью полученного
больше суммы рентных платежей имущества и суммой пла-
(прочий доход) тежей в пользу получателя ренты
Окончание табл. 12
№ п/п Содержание операции Оценка Имущество учитывается по фактической стоимости (см. табл. 2) Имущество учитывается по рыночной стоимости (см. табл. 3)
Дебет счета Кредит счета Дебет счета Кредит счета
2) если рыночная стоимость полученного под уплату ренты имущества меньше суммы рентных платежей (прочий расход) Разница между рыночной стоимостью полученного имущества и суммой платежей в пользу получателя ренты 91 76
4 Списано обеспечение исполнения обязательств Рыночная стоимость имущества — 009 — 009
5 Отражено начало использования основного средства после прекращения ДПР (ДПС) Первоначальная стоимость основного средства, равная сумме затрат по исполнению ДПР (ДПС) 01, 03 08
новного средства оно будет учитываться на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» в сумме затрат на исполнение ДПР (ДПС).
Возвращение объекта получателю ренты будет учитываться по счету 91 «Прочие доходы и расходы», по дебету которого согласно Инструкции по применению Плана счетов финан-
Пример учета операций по расторжения договора
сово-хозяйственной деятельности организаций учитывается «остаточная стоимость активов, по которым начисляется амортизация, и фактическая себестоимость других активов, списываемых организацией, в корреспонденции со счетами учета соответствующих активов» (операция 2 в табл. 14);
Таблица 13
прекращению ДПР в случае и возмещения убытков
№ п/п Содержание операции Оценка Сумма, руб. Имущество учитывается по фактической стоимости (условия примера 1) Имущество учитывается по рыночной стоимости (условия примера 2)
Дебет счета Кредит счета Дебет счета Кредит счета
1 Отражена задолженность по возмещению убытков Сумма возмещения убытков 400 000 91 76-2 91 76-2
2 Произведена оплата в счет возмещения убытков Сумма возмещения убытков 400 000 76-2 51, 50 76-2 51, 50
3 Отражена сумма превышения рыночной стоимости полученной по ДПР квартиры над суммой, фактически выплаченной получателю ренты (закрытие счета 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)») Разница между рыночной стоимостью полученной квартиры и суммой, фактически выплаченной получателю ренты (1 500 000 — 712 000 = = 788 000) 788 000 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)» 91
4 Списано обеспечение исполнения обязательств Рыночная стоимость имущества 1 500 000 - 009 — 009
5 Отражено начало использования основного средства после прекращения ДПР Первоначальная стоимость основного средства, равная сумме затрат по исполнению ДПР 760 000 01, 03 08
Таблица 14
Предлагаемый порядок учета операций по прекращению ДПР (ДПС) в случае возврата полученного под выплату ренты имущества
Имущество учиты- Имущество учиты-
вается по фактичес- вается по рыночной
№ п/п Содержание операции Оценка кой стоимости (см. табл. 1) стоимости (см. табл. 2)
Дебет Кредит Дебет Кредит
счета счета счета счета
1 2 3 4 5 6 7
1 Списана амортизация возвращенного имущества Сумма амортизации - - 02 01, 03
2 Списана стоимость возвращенного имущества Сумма стоимости имущества: остаточной (гр. 6 и 7) или равной сумме затрат по исполнению договора ренты (гр. 4 и 5) 91 08 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)» 01, 03
3 Отражена разница между рыночной стоимостью полученного по ДПР (ДПС) имущества и суммой расходов в пользу получателя ренты (включая остаточную стоимость возвращенного имущества) (закрытие счета 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)»): 91
1) если рыночная стоимость Разница между рыночной — — 76, субсчет
полученного под уплату ренты стоимостью полученного «Расчеты
имущества больше общей суммы имущества и суммой рас- по ДПР
рентных платежей и остаточной ходов в пользу получателя (ДПС)»
стоимости возвращенного иму- ренты (включая остаточ-
щества (прочий доход) ную стоимость возвращенного имущества)
2) если рыночная стоимость Разница между рыночной — — 91 76, субсчет
полученного под уплату ренты стоимостью полученного «Расчеты
имущества меньше общей суммы имущества и суммой рас- по ДПР
рентных платежей и остаточной ходов в пользу получателя (ДПС)»
стоимости возвращенного иму- ренты (включая остаточ-
щества (прочий расход) ную стоимость возвращенного имущества)
4 Списано с забалансового учета обеспечение исполнения обязательств Рыночная стоимость имущества — 009 - 009
2) когда основное средство будет использоваться сразу после заключения ДПР (ДПС) (гр. 6 и 7). В этом случае основное средство с момента ввода его в эксплуатацию учитывается на счете 01 «Основные средства» или 03 «Доходные вложения в материальные ценности» по рыночной стоимости. По основному средству начисляется амортизация. При выбытии основного средства его амортизация списывается в уменьшение первоначальной стоимости, что дает остаточную стоимость (операция 1 в табл. 14). В свою очередь остаточная стоимость основного средства
будет списываться в уменьшение задолженности перед получателем ренты (операция 2 в табл. 14). После прекращения договора ренты производится закрытие субсчета «Расчеты по ДПР (ДПС)» счета 76 на счете 91 «Прочие доходы и расходы».
Пример 6. Договор ренты прекращен, и полученное под выплату ренты имущество (квартира) возвращено в собственность получателя ренты (табл. 15). В условиях примера 1 сумма затрат на получение квартиры по ДПР на момент прекращения договора ренты составила 760 тыс. руб. В
Таблица 15
Пример учета операций по прекращению ДПР (ДПС) в случае возврата полученного под выплату ренты имущества
№ п/п Содержание операции Оценка Сумма, руб. Имущество учитывается по фактической стоимости (условия примера 1) Имуществ вается по | стоим (условия п о учиты->ыночной ости римера 2)
Дебет счета Кредит счета Дебет счета Кредит счета
1 Списана амортизация возвращенного имущества Сумма амортизации 60 800 02 01, 03
2 Списана стоимость возвращенного имущества Сумма остаточной стоимости (в условиях примера 2) (1 520 000 — 60 800 = = 1 459 200) 1 459 200 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)» 01, 03
Сумма затрат, связанных с получением основного средства (в условиях примера 1) 760 000 91 08
3 Отражена сумма превышения расходов в пользу получателя ренты (включая остаточную стоимость возвращенного имущества) над рыночной стоимостью полученной по ДПР квартиры (закрытие счета 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)») Разница между рыночной стоимостью полученного имущества и суммой расходов в пользу получателя ренты (включая остаточную стоимость возвращенного имущества) (1 459 200 + 712 000 — — 1 500 000 = 671 200) 671 200 91 76, субсчет «Расчеты по ДПР (ДПС)»
условиях примера 2 сумма накопленной амортизации квартиры на момент прекращения договора ренты составила 60 800 руб., а сумма затрат на получение квартиры по ДПР (без учета платежей за жилищно-эксплуатационные услуги, которые в данном случае не войдут в учетную стоимость квартиры) — 712 тыс. руб.
В качестве первичных документов по учету операций, связанных с исполнением и прекращением ДПР (ДПС), применяются типовые первичные документы для оформления приема-передачи основных средств, материальных ценностей, получения и выплаты денежных средств и др.
В бухгалтерской отчетности операции по исполнению и прекращению ДПР (ДПС) отражаются в общем порядке.
Представленный в статье порядок бухгалтерских записей охватывает практически все возможные варианты исполнения и прекращения ДПР и ДПС.
Список литературы
1. Ефремова А. А. Учет операций по договорам ренты // Бухгалтерский учет. 2002. № 19.
2 . Лахматова В. В. Рента: правовое регулирование, бухгалтерский учет и налогообложение // Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение. 2008. № 6.
3. Панченко Т. М. Учет и налогообложение операций по договору ренты // Финансовая газета. Региональный выпуск. 2010. № 31.
4 . Перепеловский А. В. Финансовая эквивалентность как методическая основа анализа и формирования договоров пожизненной ренты // Вестник Южно-Уральского государственного университета. Серия «Экономика и менеджмент». Вып. 22. 2012. № 22 (281). С. 27—29.
5. Сильвестрова Т. В. Получаем имущество по договору ренты // Автономные организации: бухгалтерский учет и налогообложение. 2011. № 6.
6 . Черненко А. Ф., Перепеловский А. В. Экономико-правовые предпосылки формирования показателей эффективности договоров пожизненного содержания для различных сторон сделки // Вестник Южно-Уральского государственного университета. Серия «Экономика и менеджмент». Вып. 18. 2011. № 21 (238). С. 84—92.
