CC BY
67
БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ, АНАЛИЗ И АУДИТ: ВОПРОСЫ ТЕОРИИ И ПРАКТИКИ
Вестник Омского университета. Серия «Экономика». 2013. № 1. С. 155-158.
УДК 657.01
ОТДЕЛЬНЫЕ АСПЕКТЫ ЭКОНОМИЧЕСКОГО АНАЛИЗА БУХГАЛТЕРСКИХ ДОКУМЕНТОВ ПРИ ПРОВЕДЕНИИ КОМПЛЕКСНОЙ ЭКОНОМИЧЕСКОЙ ЭКСПЕРТИЗЫ CERTAIN ASPECTS OF THE ECONOMIC ANALYSIS OF ACCOUNTING DOCUMENTS DURING THE COMPREHENSIVE ECONOMIC EXAMINATION
Р.Г. Смелик R.G. Smelik
Омский государственный университет им. Ф.М. Достоевского О.В. Крюкова
O.V. Krukova
ООО «Газпром трансгаз Сургут»
Омский государственный университет им. Ф.М. Достоевского
Рассматриваются вопросы экономического анализа отдельных бухгалтерских документов при проведении экономической экспертизы, которая проводится по заказу силовых структур, а также цель экономического анализа бухгалтерских документов, заключающаяся в выявлении признаков создания и существования так называемых финансовых пирамид.
In the article authors are considering questions of the economic analysis of accounting documents during the comprehensive economic examination. The examination is conducted according to the law of power structures. The purpose of the economic analysis of accounting documents is in identify the signs of creation and existence of financial pyramids.
Ключевые слова: учет, учетные документы, анализ, учетные регистры.
Key words: registration, registration’s documents, analysis, registers.
Кафедра «Бухгалтерский учет и аудит» Омского государственного университета им. Ф.М. Достоевского неоднократно привлекалась для осуществления комплексной экономической экспертизы. Такие экспертизы проводились по заказу целого ряда силовых структур. В основе подобного рода экспертизы находится экономический анализ целого ряда бухгалтерских документов, отчетов, справок и т. п. Целью такого анализа является выявление экономических признаков создания и существования так называемых финансовых пирамид.
В предлагаемой статье авторы попытались обобщить и систематизировать накопленный опыт в проведении таких экспертиз. Данный вопрос имеет достаточно высокую степень актуальности. Это обусловлено двумя факторами: во-первых, значительным уровнем ведомственной закрытости экономических экспертиз подобного рода, во-вторых, отсутствием узако-
ненной регламентированной процедуры проведения экономического анализа бухгалтерских документов и экономической трактовки полученного результата.
Экономическая сущность предприятия, действующая по принципу финансовой пирамиды, заключается в следующем. Учредитель предприятия, действующий самостоятельно, либо группа учредителей, действующих совместно, разрабатывают и реализуют противоправную схему, направленную на привлечение денежных средств физических лиц под выгодные процентные ставки, которые значительно выше, чем в действующих кредитных организациях. Полученные денежные средства учредители обращают в свою пользу, похищают их и распоряжаются ими по своему усмотрению. Наиболее часто для придания видимости законности своим действиям учредители создают организацию, предусмотренную действую-
© Р.Г. Смелик, О.В. Крюкова, 2013
щим законодательством и осуществляющую деятельность в виде кредитного потребительского кооператива граждан. Схема работы такого потребительского кооператива достаточно типична. Граждане, желающие стать членами кооператива, будучи введенными в заблуждение яркой рекламой о выгодном и надежном вложении наличных денежных средств, размещенной в средствах массовой информации, обращаются в офис кооператива. В офисе учредители подтверждают рекламную информацию, поданную ими в средствах массовой информации, яркими псевдопримерами из деятельности кооператива. Далее учредители убеждают вкладчиков передать в распоряжение кооператива свои личные сбережения, естественно, не ставя последних в известность относительно своих противоправных намерений. Полученные от вкладчиков денежные средства учредители похищают и используют для личных нужд. Кооператив под разными предлогами объявляется банкротом. Ущерб от реализации подобных схем исчисляется сотнями миллионов рублей по всей Российской Федерации. В Омской области за период 2010-2012 гг. по вине только двух подобных кооперативов ущерб составил более 6 млн рублей, а потерпевшими считали себя около тысячи человек [1].
Для проведения экономического анализа наиболее часто используются следующие документы:
• заключения судебной бухгалтерской экспертизы;
• кассовые книги;
• отчеты кассира;
• приходные кассовые ордера;
• расходные кассовые ордера;
• выписки банков о движении денежных средств на счетах;
• авансовые отчеты;
• приказы, протоколы правления;
• учредительные документы.
Ограниченный объем научной статьи не
дает возможности проанализировать все вопросы комплексной экономической экспертизы. В связи с этим ограничимся наиболее важными вопросами.
Самым существенным вопросом, по нашему мнению, является определение причин, по которым в кредитном кооперативе возникли трудности с возвратом вкладов. Выявление этих причин требует от экспертов выяснения реальной цели создания кооператива и соотнесения этой цели с действующим законодательством.
В соответствии с нормой законодательства кредитный потребительский кооператив гра-
ждан является некоммерческой организацией, не ставящей цели получения прибыли от осуществления своей деятельности. Данная норма в обязательном порядке подтверждается Уставом кооператива. Однако экономический анализ договоров о передаче личных сбережений, договоров займа на потребительские цели дает возможность экспертам сделать предположение о наличии скрытого механизма извлечения прибыли. Так, прием средств от членов кооператива осуществляется за вознаграждение 2530 % годовых. А выдача займов на потребительские цели членами кооператива осуществляется под 5-7 % в месяц, что соответствует ставке 60-84 % годовых. Разница в процентах составляет около 30-50 %. Если из этой разницы вычесть управленческие и общехозяйственные расходы, то оставшаяся часть по сути будет экономической прибылью. Таким образом, если кооператив не преследует цель извлечения прибыли, то полученные 30-50 % годовых должны полностью уйти на управленческие и хозяйственные расходы. Сравнение этих процентов с самим вознаграждением вкладчикам (25-39 %) говорит об экономически неоправданных хозяйственных и управленческих расходах кооператива. С экономической точки зрения получение займов под 60-80 % годовых в современных экономических условиях представляет крайне рискованную операцию для бизнеса. Это связано с тем, что в разных отраслях экономики сложилась средняя норма прибыли: в торговле - 30-40 %, в промышленности - 5-15 %, в нефтедобывающих отраслях - 35-50 %. В связи с этим возврат займа в 6080 % годовых в условиях экономики Омского региона выглядит крайне затруднительным. Привлечение средств под 25-30 % годовых также является высокорискованным. В сравнимых экономических условиях коммерческие банки привлекают средства вкладчиков под 10-16 % годовых. Таким образом, деятельность кредитных потребительских кооперативов граждан, использующих подобную схему, изначально можно охарактеризовать как высокорискованную.
Один из наиболее сложных вопросов при проведении экономической экспертизы - это вопрос о том, имелась ли возможность при действовавшей экономической политике исполнения кооперативом своих обязательств надлежащим образом перед вкладчиками в случае исполнения своих обязательств заемщиками. Квалифицированный ответ на этот вопрос требует от эксперта глубокого экономического анализа динамики дебиторской и кредиторской задол-
женности. По данным бухгалтерских документов целесообразно сделать график роста дебиторской задолженности за каждый месяц. Далее необходимо составить ежемесячный график роста кредиторской задолженности. Совмещение этих графиков дает возможность определить период времени, в течение которого руководству кооператива удается удерживать экономический баланс задолженностей. По нашим оценкам, дебиторская задолженность, т. е. сумма денежных средств, которые заемщики обязаны возвратить в кооператив, может быть меньше кредиторской задолженности, т. е. тех денежных средств, которые кооператив обязан вернуть вкладчикам. Величина этой разницы в нормальных экономических условиях должна быть не более 5-7 %. Такой дефицит кооператив может перекрывать за счет привлечения новых вкладчиков. Как только рост кредиторской задолженности кооператива начнет опережать рост дебиторской задолженности на величину более 5-7 % и будет дальше увеличиваться, это можно считать признаком приближающегося банкротства. Иными словами, возникает ситуация, когда кредитный кооператив,
собрав все средства от заемщиков, не может покрыть свои обязательства перед вкладчиками. У руководства кооперативов есть только один путь выхода из кризисной ситуации. Это направление усилий для взыскания дебиторской задолженности и одновременное сокращение управленческих и хозяйственных расходов. К сожалению, на практике руководство кооперативов направляет свои усилия диаметрально противоположно, т. е. на дополнительное привлечение вкладчиков. Происходит автоматический рост кредиторской задолженности, т. е. срабатывает эффект «удавки». Время существования кредитного кооператива в таком режиме, исходя из нашей практики, составляет от одного года до трех лет.
Не менее сложный и важный вопрос экономической экспертизы связан с эффективностью и целесообразностью действий руководства кредитных кооперативов. Для ответа на этот вопрос эксперту необходимо давать комплексную оценку каждого этапа работы кредитного кооператива. Исходя из анализа документов, схема работы кредитного кооператива выглядит следующим образом (рис.).
Схема работы кредитного кооператива
Только математическое соотношение финансовых показателей по каждому этапу позволяет дать ответы на поставленные вопросы.
Анализ первого этапа проводится на основе договоров на вклад денежных средств и приходных кассовых ордеров, подтверждающих вложенные суммы. Для контроля могут использоваться также кассовые книги и отчеты кассира. Итогом экспертизы данного этапа должна быть точная сумма денежных вкладов, подтвержденная первичными бухгалтерскими документами.
Анализ второго этапа проводится на основе договоров на выдачу займов, расходных кассовых ордеров. Для контроля могут использоваться выписки по банковским счетам в ком-
мерческих банках, где открыты расчетные счета кредитного кооператива. При этом выданные займы предполагают тесную хронологическую связь кассовых и банковских документов. Итогом экспертизы данного этапа является точная сумма выданных займов.
При анализе третьего и четвертого этапов необходимо использовать практически все вышеперечисленные документы. Это приходные и расходные кассовые ордера, кассовые книги, отчеты кассира, выписка о движении денежных средств с банковских счетов.
Результатом будут являться точные суммы возвращенных займов с процентами и точные суммы выплат вкладчикам с процентами. Вывод об эффективности и целесообразности
строится на основе сравнения денежных сумм полученных вкладов и возвращенных займов с процентами. Если сумма возвращенных займов с процентами больше суммы выплат вкладчикам с процентами, то работа кредитного кооператива эффективна и целесообразна. Если соотношение обратное, то работа кооператива неэффективна и нецелесообразна. Кроме этого в практической деятельности одного из кредитных кооперативов мы столкнулись с неожиданным результатом анализа. Сумма выданных займов оказалась больше суммы принятых вкладов. Такая ситуация может быть в случае недостоверной информации и отсутствия подтверждающих документов либо ис-
пользования кооперативом скрытого источника финансирования. Это является признаком легализации незаконных денежных средств, т. е. «отмывания денег».
Итак, мы попытались осветить отдельные аспекты экономического анализа бухгалтерских документов при проведении комплексной экономической экспертизы. Ограниченный объем научной статьи не позволяет исследовать все вопросы, поэтому анализу других вопросов мы посвятим свои следующие публикации.
1. В Омске обрушилась финансовая пирамида // Российская газета. - 2011. - 28 июля. -№ 803 (21).
