Особенности фомирования стандартов экономического субъекта в целях организации бухгалтерского учета Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

УДК: 657.44-027.543

Мерцалова А. А.

студентка 2 курса

факультет магистратуры и подготовки кадров высшей квалификации ФГБОУ ВПО «Орловский государственный институт экономики и торговли»

Илюхина Н. А.

к.э.н., доцент

кафедра «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» ФГБОУ ВПО «Орловский государственный институт экономики и торговли»

ОСОБЕННОСТИ ФОМИРОВАНИЯ СТАНДАРТОВ ЭКОНОМИЧЕСКОГО СУБЪЕКТА В ЦЕЛЯХ ОРГАНИЗАЦИИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

В статье рассмотрены основные уровни системы нормативного регулирования бухгалтерского учета, особенности влияния стандартов на ведение бухгалтерского учёта, взаимосвязь стандартов экономического субъекта с планом счетов. Раскрыты основные бухгалтерские счета и субсчета для формирования информации о доходах в финансовом учете.

Ключевые слова: бухгалтерский учет, федеральные стандарты, отраслевые стандарты, стандарты экономического субъекта, рабочий план счетов, учетная политика, доходы организации, бухгалтерские счета и субсчета.

Правовое регулирование бухгалтерского учета играет огромную роль в экономике России, так как достоверные и единые методы отображения фактов хозяйственной деятельности экономического субъекта непосредственно влияет на финансово-хозяйственную деятельность самой организации, но и государства в целом. Современная система регулирования бухгалтеркого учета в Российской Федерации заключается во взаимодействии негосударственных организаций, включая саморегулируемые профессиональные организации бухгалтеров и аудиторов, предпринимателей и пользователей бухгалертеской отчетности, и органов госудасртвенной власти [1].

В России был утвержден План Министерства финанов на 2012-2015 годы по развитию бухглтеркого учета и отчетности, разработанный на основе Международных стандартов финансовой отчестности, который предусматривал совершенствование системы регулирования бухгалтерского учета и контроля качества бухгалтерской отчетности.Отечетственное законодательство, в области бухгалтерского учета, представляет собой многоуровневую систему, в стадии активного реформирования. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 6 декабря 2011 года № 402-ФЗ определяет структуру законодательства РФ о бухгалтерском учете, объединяя регулирующие учетную практику документы, не имеющие статус федеральных законов, понятием «нормативные правовые акты» [2]. В соответствии с Законом № 402, российская система законодательного и нормативного регулирования имеет следующий вид: федеральные стандарты, отраслевые стандарты, рекомендации в области бухгалтерского учета, стандарты экономического субъекта.

Новый закон «О бухгалтерском учете» вступил в силу 1 января 2013 года. Он включает в себя 4 главы и 32 статьи. Статья 4 Закона 2011 года утверждает, что «законодательство Российской Федерации о бухгалтерском учете состоит из настоящего Федерального закона, других федеральных законов и принятых в соответствии с ними нормативных правовых актов». Закон устанавливает структуру и соподчиненность именно документов, которые регламентируют учетную практику и не относятся при этом к федеральным законам. В Законе «О бухгалтерском учете» утвержден стандарт бухгалтерского учета как «документ

устанавливающий минимально необходимые требования к бухгалтерскому учету, а также допустимые методы ведения бухгалтерского учета». Законом № 402 установлена строгая иерархия документов, регламентирующие бухгалтерский учет, и утверждены принципы непротиворечивости этих документов: федеральные и отраслевые стандарты не должны противоречить ФЗ «О бухгалтерском учете», отраслевые стандарты не должны противоречить федеральным стандартам, рекомендации в области бухгалтерского учета и стандарты экономического субъекта не должны противоречить федеральным и отраслевым. В виде схемы система нормативного регулирования бухгалтерского учета в России представлена на рисунке 1.

В первой главе сформулированы основные понятия бухгалтерского учета, определена сфера действия закона, определен состав законодательства РФ о бухгалтерском учета. Во второй главе изложены основные положения, раскрывающие технологию учетного процесса и порядок организации учета у экономического субъекта, приведен перечень объектов бухгалтерского учета, обязанности ведения и порядок организации бухгалтерского учета, раскрыты основные требования к учетной политике. В третьей главе отражены основы регулирования бухгалтерского учета, представлен перечень документов в области регулирования бухгалтерского учета и их назначение, установлен круг субъектов регулирования бухгалтерского учета и их функции, определен порядок разработки и утверждения федеральных стандартов бухгалтерского учета. Глава 4 устанавливает порядок хранения документов бухгалтерского учета. Налоговый кодекс РФ, Федеральный закон «Об акционерных обществах», Бюджетный кодекс и другие законы относятся к иным федеральным законам и кодексам, которые предписывают нормы ведения финансового учета. Стандарты бухгалтерского учета - это документы, которые устанавливают требования к ведению бухгалтерского учета, а также допустимые средства ведения бухгалтерского учета. Они делятся на федеральные, отраслевые, международные и стандарты организации (экономического субъекта) [3].

Российские стандарты бухгалтерского учета (РСБУ) называются Положениями по бухгалтерскому учету (ПБУ). Стандарты бухгалтерского учета обычно посвящены какому-либо разделу учета. Например, стандарт по основным средствам, стандарт по нематериальным активам, стандарт по доходам и т.д. Федеральные стандарты независимо от вида экономической деятельности устанавливают:

- формулировки, свойства объектов бухгалтерского учета, признак их классификации, условия использования их к бухгалтерскому учету и ликвидация их в бухгалтерском учете;

- условия, при соблюдении которых финансовая отчетность выдает верное описание финансового положения компании на отчетную дату, финансовом результате ее хозяйственной деятельности и движении денежных средств за отчетный период;

- санкционированные методы денежного измерения объектов бухгалтерского учета;

- рекламация в учетной политике, непосредственно к нахождению условий ее преобразований, инвентаризации документов бухгалтерского учета и документооборота, активов и обязательств, таких как виды электронных подписей, используемые для визирования документов;

- принцип пересчета стоимости объектов бухгалтерского учете в иностранной валюте, в валюту Российской Федерации для целей бухгалтерского учета;

- упрощенные методы ведения бухгалтерского учета, в том числе упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, для субъектов малого предпринимательства;

- план счетов бухгалтерского учета и способы его использования, кроме плана счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и способа его применения;

- структура, порядок образования и содержание информации, отображаемый в бухгалтерской (финансовой) отчетности, такие как образцы форм бухгалтерской отчетности и структура приложений к бухгалтерскому балансу, отчету о финансовых результатах и отчету о целевом использовании средств;

у

СИСТЕМА НОРМАТИВНОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

N

*

Рисунок 1 - Система нормативного регулирования бухгалтерского учета

Первый уровень документов - законодательство и федеральные стандарт

содержит нормы, принципы, на основе которых строится содержание нормативных актов других уровней, а также императивные, строго определенные правила организации и ведения бухгалтерского учета, подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ. Иные федеральные законы. Иные федеральные законы. Разрабатываются и утверждаются в соответствии с программой разработки федеральных стандартов (ст. 26 Закона 402- ФЗ). До введения в действие новых федеральных стандартов действуют нормативные акты, Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), утвержденные Министерством финансов РФ.

Второй уровень документов - отраслевые стандарты устанавливают особенности применения федеральных стандартов в отдельных видах экономической деятельности. Являются обязательными к применению.

До разработки новых отраслевых стандартов организации и учреждения применяют методические указания и другие документы, утвержденные Минфином России, определяющие правила ведения учета в отдельных видах экономической деятельности.

- структура последней и первой бухгалтерской отчетности при изменении экономического субъекта, способ ее заполнения и денежного измерения объектов в ней;

- состав бухгалтерской финансовой отчетности при ликвидации юридического лица, принцип ее составления и денежного измерения объектов в ней [4].

Федеральные стандарты утверждают особо значимые требования к бухгалтерскому учету (такие, как и учетная политика, и план счетов бухгалтерского учета и принцип его использования) хозяйствующих субъектов, а также требования к финансовому учету различных форм деятельности компании. Отраслевые стандарты определяют специфику использования федеральных стандартов в разных видах деятельности хозяйствующего субъекта. Они обязательны к применению. Отраслевые стандарты подготавливаются органами ведомственного и отраслевого управления или Министерством Финансов РФ. В настоящее время отраслевыми стандартами в сфере регламентирования учета в бюджетных компаниях являются инструкции Минфина РФ. План счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и порядок его применения, утвержденный нормативным правовым актом Центрального Банка РФ, относится к числу действующих нормативных документов, который регламентирует учет в отдельных сферах деятельности экономического субъекта.

Рекомендации в области бухгалтерского учета используются для безукоризненного использования федеральных и отраслевых стандартов, сокращения расходов на ведение бухгалтерского учета и увеличение передового опыта организации, результатов анализа и исследований в бухгалтерском учете. Рекомендации в сфере бухгалтерского учета не должны вызывать препятствия в реализации экономической деятельности хозяйствующего субъекта. Рекомендации для бухгалтерского учета могут использоваться добровольно. Они могут применяться касательно:

1) порядка использования федеральных и отраслевых стандартов;

2) видов документации бухгалтерского учета, кроме установленных федеральными и отраслевыми стандартами;

3) координационных форм ведения финансового учета;

4) образования бухгалтерских служб хозяйствующих субъектов;

5) технологии ведения бухгалтерского учета,

6) способа организации и реализации внутренней проверки их экономической деятельности и ведения бухгалтерского учета;

7) порядка разработки стандартов [5].

Стандарты экономического субъекта предназначены для упорядочения организации и ведения им бухгалтерского учета. Необходимость и порядок разработки, утверждения, изменения и отмены стандартов экономического субъекта устанавливаются этим субъектом самостоятельно. Они используются всеми подразделениями экономического субъекта, включая его филиалы и представительства, независимо от их места нахождения. Организации, имеющий дочерние общества, вправе разрабатывать и утверждать свои стандарты, обязательные к применению такими обществами, при этом указанные стандарты не должны препятствовать осуществлению такими обществами своей деятельности. Учетная политика -это обзор методов ведения бухгалтерского учета хозяйствующим субъектом экономической деятельности. Основные правила для составления данного документа:

- учетная политика подготавливается и создается хозяйствующим субъектом самостоятельно, опираясь на существующее законодательство, федеральные и отраслевые стандарты;

- для разработки учетной политики необходимо использовать методы, закрепленные в федеральных стандартах;

- хозяйствующий субъект в рамках экономической деятельности может разработать самостоятельно способ ведения бухгалтерского учёта, в соответствии с действующими нормами и правилами законодательства, а также федеральными и отраслевыми стандартами.

Руководитель хозяйствующего субъекта обязан согласовать обязательные приложения

к учетной политике для более качественного и корректного финансового учета:

- рабочий план счетов бухгалтерского учета;

- формы первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета и документации для внутренней бухгалтерской отчетности экономического субъекта;

- правила документооборота и анализа учетной финансовой информации;

- принципы контроля за хозяйственными операциями;

- порядок осуществления инвентаризации активов и обязательств;

- другие документы, необходимые хозяйственному субъекту для организации бухгалтерского учета и более эффективной экономической деятельности.

План счетов - это одобренная структура бухгалтерских счетов, предполагающая их цифровое и количественное выражение, а также группировку на основании вида объекта и цели финансового учета. План счетов применяется в хозяйствующих субъектах всех форм собственности в том числе и в организационно-правовых формах, ведущие учёт методом «двойной записи». Такой метод заключается в отражении каждой хозяйственной операции на счетах бухгалтерского учета дважды: дебет одного счета и в кредит другого связанного с ним. План счетов - это база, которая используется для разработки рабочего плана счетов внутри каждого экономического субъекта. Рабочий план счетов бухгалтерского учета необходим для корректной организации всестороннего финансового учета и бухгалтерской отчетности, и составляется из счетов синтетического и аналитического характера. Составление рабочего плана счетов происходит с учетом следующих моментов:

- вид экономической деятельности хозяйствующего субъекта;

- отраслевая принадлежность организации;

- организационно - правовая форма организации;

- масштабы организации и ее структура;

- составление отчетной документации для получения более конкретной информации о хозяйствующем объекте;

- необходимость организации раздельного учета.

Основные требования к разрабатываемому рабочему плану счетов следующие:

1) учет специфики деятельности организации. Достаточность введенных синтетических счетов и аналитических счетов для отражения всех хозяйственных операций. При этом следует оценить, учтены ли особенности организационной структуры, место организации в системе взаимосвязанных компаний, все особенности принятой учетной политики, необходимость раздельного учета операций;

2) возможность внесения дополнений в систему счетов без кардинальной реорганизации всего Плана счетов. Такие дополнения могут потребоваться организации при освоении новых видов деятельности, при достижении максимальной взаимосвязи бухгалтерского и налогового учета.

3) полнота аналитических счетов для формирования бухгалтерской отчетности. Чем больше возможностей заложено в рабочем плане счетов для формирования отчетности, тем меньше дополнительной работы необходимо будет проводить при заполнении отчетных форм.

Федеральные и отраслевые стандарты не должны противоречить Федеральному закону «О бухгалтерском учете». Отраслевые стандарты непосредственно не должны противоречить федеральным стандартам. А в свою очередь, рекомендации в области бухгалтерского учета и стандарты экономического субъекта не должны противоречить федеральным и отраслевым стандартам. Федеральные и отраслевые стандарты, а также программа разработки федеральных стандартов утверждаются нормативными правовыми актами в установленном порядке [6].

С 2012 года Министерство финансов РФ практически перестало разрабатывать новые ПБУ. Дело в том, что в соответствии с статьей 27 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 06 декабря 2011 года №402 разработчиком федерального стандарта бухгалтерского учета может быть любой субъект негосударственного регулирования бухгалтерского учета.

Но в настоящее время субъекты негосударственного регулирования бухгалтерского учета не активно разрабатывают стандарты. При этом у Минфина РФ есть право разрабатывать федеральные стандарты: для организаций государственного сектора; в случае, если ни один субъект негосударственного регулирования бухгалтерского учета не принимает на себя обязательства разработать федеральный стандарт, предусмотренный утвержденной программой разработки федеральных стандартов.

В финансовом учете отображение доходов ведётся в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утверждённым приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 года №32н. В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкций по его применению, утверждённых приказом Минфина России от 31 октября 2000 года №94н, для учета доходов, приобретенные организацией, предусмотрены два счета: 90 «Продажи» (90.1 «Выручка») и 91 «Прочие доходы и расходы» (91.1 «Прочие доходы») [7, 1].

Согласно п.6 ПБУ 9/99, величина выручки в бухгалтерском учете считается суммой поступления денежных средств и иного имущества и дебиторской задолженности. Величина выручки определяется исходя из цены, установленной договором между организацией и покупателем, с учетом дополнительных доходов при предоставлении коммерческого кредита, скидки согласно договору [8]. Для формирования информации в системе бухгалтерского учета с целью ее дальнейшего использования при составлении налоговой декларации по налогу на прибыль необходимо открыть соответствующие субсчета, представленные в таблице 1. Другой частью доходов, относимых для целей налогообложения к доходам от реализации, являются доходы от продажи имущества (основные средства, материалы и пр.). Для получения этих данных к счету 91 «Прочие доходы и расходы» предлагается ввести соответствующие субсчета (таблица 1).

Таблица 1 - Субсчета, открываемые к счетам бухгалтерского учета для выделения информации о доходах в целях налогообложения прибыли_

Номер счета Наименование и назначение счета

1 2

90-1 Выручка

90-1-1 Выручка от продажи для целей налогообложения - для учета выручки без процентов по предоставленным товарным кредитам

90-1-1-1 Выручка от продажи (работ, услуг) собственного производства

90-1-1-2 Выручка от продажи покупных товаров

90-1-2 Выручка от продажи, включаемая во внереализационные доходы для целей налогообложения - для выделения в финансовом учете в составе выручки от продаж процентов по предоставленным товарным кредита, включаемым в налоговом учете в состав внереализационных доходов

90-1-3 Выручка от деятельности со специальными налоговыми режимами - для обеспечения раздельного учета доходов от деятельности, по которой применяются специальные налоговые режимы (упрощенная система налогообложения, единый налог на вмененный доход)

90-3-1 НДС от выручки от продаж для целей налогообложения

90-3-1-1 НДС от выручки от продаж товаров (работ, услуг) собственного производства

90-3-1-2 НДС от выручки от продажи покупных товаров

Продолжение таблицы 1

90-3-2 НДС от выручки от продаж, включаемой во внереализационные доходы для целей налогообложения - для учета НДС с суммы полученных процентов по предоставленному товарному кредиту

91-1-1 Прочие доходы, включаемые в выручку от продажи для целей налогообложения

91-1-1-1 Выручка от продажи амортизируемого имущества

91-1-1-1 Выручка от продажи прочего имущества

91-1-2 Выручка от продажи, включаемая во внереализационные доходы для целей налогообложения - выделения в финансовом учете в составе выручки от продаж процентов по предоставленным товарным кредитам, включаемым в налоговом учете в состав внереализационных доходов.

91-1-4 Доходы, учитываемые в целях налогообложения - для учета доходов, относимых в бухгалтерском учете к прочим, но не включаемых в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль

91-3-1 НДС от суммы выручки для целей налогообложения

91-3-1-1 НДС с выручки от продажи амортизируемого имущества

91-3-1-2 НДС с выручки от продажи прочего имущества

Организации, не имеющие в своей деятельности подобных условий и выполняющие только один вид деятельности, при определении величины выручки могут использовать только счета 90.1, 90.3. В случае если операций по продаже имущества нет в отчетном периоде выручка от продажи продукции, отраженная по кредиту счета 90.1, будет равна выручке от реализаций для целей налогообложения за минусом НДС по дебету счета 90.3. Организации, у которых были факты продажи товаров (работ, услуг), имущества по ценам ниже рыночных, для целей налогообложения прибыли обязаны определять ее с помощью перерасчета в соответствии с рыночными ценами. В финансовом учете необходимо отразить сложившуюся постоянную разницу и постоянное налоговое обязательство с учетом ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль».

Ведение бухгалтерского учета в организациях, применяющих упрощенную систему налогообложения, обязательно. Такие организации относятся к субъектам малого предпринимательства, и могут осуществлять учет в упрощенной форме. К тому же, они ведут книги доходов и расходов, которые для этой системы налогообложения являются налоговыми регистрами. Под учетным бухгалтерским регистром понимается документ, в котором все экономические операции систематизированы по счетам и представлены в хронологическом порядке. Одним из важнейших направлений в организации бухгалтерского учета является разработка стандартов экономического субъекта.

Роль стандартов экономического субъекта выполняют учетная политика организации и иные приказы и распоряжения руководителя учреждения, уточняющие организацию отдельных элементов бухгалтерского учета в конкретном хозяйствующем лице. В связи с этим, данные стандарты должны применяться в полной мере всеми подразделениями экономического субъекта, включая филиалы и представительства, независимо от их места нахождения. При грамотной организации стандартов экономического субъекта, в том числе утверждение учетной политики, разработки рабочего плана счетов организации, достигается высокий уровень эффективной деятельности как производственной, так и торговой. Для формирования правильных и юридически обоснованных стандартов в целях ведения бухгалтерского учета необходимо руководствоваться законодательством РФ и иными нормативными актами. Некоторые аспекты ведения учета могут быть разработаны

самостоятельно, главное, чтобы они не противоречили системе нормативного регулирования бухгалтерского учета и не нарушали его.

Литература

1. Налоговый кодекс РФ (часть вторая). Федеральный закон Российской Федерации от 05.08.2000 г., № 117-ФЗ. [Электронный ресурс] Доступ из справ.-правовой системы «Консультант Плюс».

2. Об утверждении формы налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, порядка ее заполнения, а также формата представления налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в электронной форме. Приказ ФНС России от 04.07.2014 № ММВ-7-3/352@ (зарегистрировано в Минюсте России 12.11.2014 № 34673). [Электронный ресурс] Доступ из справ. -правовой системы «Консультант Плюс».

3. О бухгалтерском учете. Федеральный закон от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ (в ред. от 28.12.2013) [Электронный ресурс] - режим доступа: www.consultant.ru.

4. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организаций» (ПБУ 9/99)». Приказ Минфина РФ от 06.05.1999 г., № 32н; в ред. от 06.04.15 г. [Электронный ресурс] Доступ из справ.-правовой системы «Консультант Плюс»

5. Илюхина Н.А. Приоритетные направления развития национальной учетной системы в условиях модернизации российской экономики. Международный бухгалтерский учет. 2012. № 17. С. 50-55.

6. Илюхина Н.А., Лытнева Н.А., Боброва Е.А. Методические основы и принципы учета затрат на производство. В сборнике: SCIENCE, TECHNOLOGY AND LIFE - 2014 Proceedings of the international scientific conference. Editors V.A. Iljuhina,V.I. Zhukovskij, N.P. Ketova, A.M. Gazaliev, G.S.Mal'. - 2015. - С. 455-463.

7. Соколова Е. С. Бухгалтерская (финансовая) отчетность. Учебно-практическое пособие - М.: Евразийский открытый институт, 2012 [Электронный ресурс] / Е. С. Соколова // Режим доступа: http://www.biblioclub.ru/book/ 90813

8. Соколова Е. С. Бухгалтерский (финансовый) учет. Учебно-практическое пособие -М.: Евразийский открытый институт, 2011 [Электронный ресурс] / Е.С. Соколова// Режим доступа: http://www.biblioclub.ru/book/ 90821