CC BY
75
ПРОБЛЕМЫ. МНЕНИЯ. РЕШЕНИЯ
УДК 657.6+658.8
организация бухгалтерского
документирования операций со скидками
А.Ф. ЧЕРНЕНКО,
доктор экономических наук, профессор, директор Центра фундаментальных и прикладных исследований
E-mail: [email protected] Южно-Уральский государственный университет A.B. ШИШКИНА, главный бухгалтер E-mail: [email protected] Компания «Инвест», г.Челябинск
Широкое применение, востребованность и многолетний опыт использования скидок на практике не исключают некоторых проблем современной методологии учета фактов хозяйственной жизни, являющихся результатом операций со скидками. Например, в настоящее время отсутствует законодательное регулирование порядка документального оформления операций со скидками, что приводит к возникновению практических проблем и различного рода негативных последствий — налоговым санкциям, разрыву деловых отношений между партнерами.
Целью статьи является представление алгоритма оформления бухгалтерской организационной документации, сопровождающей операции со скидками, позволяющего участникам сделки значительно снизить различного рода риски применения скидок в практической деятельности.
В статье проведен анализ проблем организации бухгалтерского документирования операций со скидками, возникающих у скидкодателя и скидкополучате-ля на различных этапах их применения, соответствующей правовой базы, показано отличие скидки от
прощения долга, создан регламент документального оформления операций со скидками, обусловливающий их отражение в бухгалтерском учете и предназначенный для широкого круга хозяйствующих субъектов.
Создан алгоритм оформления бухгалтерской организационной документации при осуществлении операций со скидками, предполагающий последовательное прохождение всех этапов применения скидки со строгим соблюдением предписаний относительно состава и содержания документов, оформляемых на каждом из указанных этапов. Обоснованы рекомендации по оформлению ретро-скидок первичными документами.
Разработан алгоритм оформления бухгалтерской организационной документации при осуществлении операций со скидками, применение которого позволит участникам коммерческой сделки снизить различного рода риски применения в практической деятельности операций со скидками.
Ключевые слова: скидка, бухгалтерский документ, скидкодатель, скидкополучатель, договор, кредит-нота, дебет-нота
Использование скидок в практической деятельности ставит перед хозяйствующими субъектами задачи их бухгалтерского и налогового учета, что приводит к необходимости документального оформления операций со скидками. Несмотря на многолетний опыт использования их на практике, в настоящее время официальное понятие «скидки» не закреплено ни в одной отрасли российского права [13]. Это обстоятельство является причиной множества проблем, например, по мнению М.Ю. Полухиной, это «существенно затрудняет учет скидок, что влечет широкое толкование со стороны проверяющих органов» [14], а по мнению Н. Злыгостева, с применяемой терминологией во многом связана непрекращающаяся дискуссия о порядке налогообложения скидок [8]. Точка зрения авторов по этому поводу подробно изложена в одной из работ авторов [17]. Также до сих пор не регламентирован порядок оформления бухгалтерских документов при осуществлении операций со скидками. Это отмечают как официальные источники (например, письмо ФНС России от 01.04.2010 № 3-0-06/631, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 04.04.2007 № Ф04-3573/2007(34906-А27-37)2, ФАС Северо-Западного округа от 08.08.2008 № А56-38 1 00/20 073), так и исследователи [2, 5, 10, 16, 18, 19].
Как отмечает Л.П. Зуйкова [9], данное обстоятельство приводит к большому числу споров между сотрудниками налоговых служб и налогоплательщиками. Кроме того, этот законодательный пробел создает проблемы, требующие разрешения между скидкодателями и скидкополучателями [17], поэтому создание регламента документального оформления операций со скидками, обусловливающего их отражение в бухгалтерском учете, в настоящее время является актуальной задачей. Изучение сути судебных разбирательств позволило выявить проблемы, связанные с документированием скидок для целей их бухгалтерского учета, и сформулировать предписания, следование кото-
1 Письмо ФНС России от 01.04.2010 № 3-0-06/63. URL: http://www. garant.ru.
2 Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от
04.04.2007 № Ф04-3573/2007(34906-А27-37). URL: http:// www.garant.ru.
3 Постановление ФАС Северо-Западного округа от
08.08.2008 № А56-38100/2007. URL: http://www.garant.ru.
рым позволит избежать негативных последствий всем участникам сделки.
Для упорядочивания и систематизации выявленных проблем и спорных моментов соотнесем их с тем этапом предоставления скидки, на котором они возникают.
В процессе применения скидок можно выделить несколько таких этапов, каждый из которых требует документального оформления в целях бухгалтерского учета и имеет свои проблемные зоны.
1-й этап. Рассмотрение скидкодателем возможности предоставления скидки контрагенту. На этом этапе скидкодатель проводит анализ текущей внутренней и внешней экономической ситуации, формулирует возможную цель предоставления скидки, вычисляет ее максимально допустимый размер и срок действия с учетом своих финансовых интересов. Также рассчитывает возможный экономический результат от сделки и определяет условия, необходимые для получения положительного эффекта от ее предоставления, в том числе и те, которые должен выполнить скидкополучатель, и на основании этого принимает решение о возможности предоставления скидки контрагенту. Но все ранее указанные действия происходят в рамках управленческого учета и документального оформления в целях бухгалтерского и налогового учета не требуют. Следовательно, изучаемые проблемы, связанные с документальным оформлением непосредственного осуществления операций со скидками, на данном этапе отсутствуют.
Однако здесь существует другой значимый для документирования скидок аспект. В случае принятия положительного решения о возможности предоставления скидки контрагенту на рассматриваемом этапе скидкодателю необходимо убедиться в наличии действующего внутреннего документа, определяющего его маркетинговую политику. Это может быть как самостоятельный, отдельно оформленный документ (например, положение о маркетинговой политике), так и составная часть учетной политики хозяйствующего субъекта, например маркетинговая политика организации. Важность этого документа относительно применения скидок заключается в том, что он призван защитить налогоплательщика-
скидкодателя от претензии налоговых органов в соответствии с пп. 2 и 3 ст. 40 Налогового кодекса РФ (НК РФ)4.
Налоговые органы вправе проверить правильность применения цен по сделкам при их отклонении более чем на 20% от рыночного уровня и вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары (работы, услуги). При этом при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами разрешено учитывать предоставленные скидки (только при том условии, что применяемые скидки предусмотрены маркетинговои политикои скидкодателя (п. 3 ст. 40 НК РФ).
Необходимость письменного закрепления механизмов предоставления скидок непосредственно в маркетинговои политике скидкодателя, а также документального подтверждения всех существенных обстоятельств, принимаемых во внимание при установлении ценовои политики, проводимои в рамках маркетинговои политики, отмечена и в постановлении ФАС Поволжского округа от 24.11.2011 № А57-9351/20105, в котором, в частности, указывается, что судом могут быть не приняты во внимание устные ссылки на проводимую маркетинговую политику.
Таким образом, действующая у налогопла-тельщика-скидкодателя маркетинговая политика, оформленная надлежащим образом, может стать основным аргументом в случае спора с налоговыми органами по поводу правомерности предоставления скидок.
2-й этап, согласование возможности применения скидки и условий ее предоставления сторонами сделки. На этом этапе происходит оформление достигнутых договоренностей. При этом имеют место три фактора, способных породить проблемы:
1) отсутствие указания в тексте заключенного договора на возможность предоставления скидки (при фактическом ее применении). Кроме того, при этом происходит нарушение норм гражданского законодательства, и обеим сторонам
4 Налоговый кодекс РФ (часть первая): Федеральный закон от 31.07.1998 № 146-ФЗ. URL: http://www.garant.ru.
5 Постановление ФАС Поволжского округа от 24.11.2011
№ А57-9351/2010. URL: http://www.garant.ru.
сделки практически гарантированы негативные налоговые последствия. Согласно п. 2 ст. 424 Гражданского кодекса РФ (ГК РФ)6 изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных этим договором. Значит, скидку как способ изменения цены разрешено применить только в случае, если ее предоставление предусмотрено заключенным договором. Именно наличие письменно согласованной сторонами возможности предоставления скидки является правовым основанием для ее применения. Следовательно, если это не определено договором, нельзя предоставить скидку после совершения сделки в одностороннем порядке. Такая операция квалифицируется налоговыми органами как прощение части долга и имеет соответствующие налоговые последствия для обеих сторон сделки (письмо МНС России от 25.07.2002 № 02-3-08/84-Ю2167). Отличить факт получения (или предоставления) скидки от операции прощения долга помогут данные табл. 1.
Между тем существует легальный способ узаконить предоставление скидки, если она не была предусмотрена заключенным ранее гражданско-правовым договором, и снизить риск доначисления налогов, пеней и штрафов налоговыми органами. По общему правилу, вытекающему из п. 1 ст. 450 ГК РФ, допускается любое изменение договора, в том числе и о цене его объекта, совершенное по согласию обеих сторон, которое может быть оформлено путем заключения дополнительного соглашения. При этом следует учесть, что дополнительным соглашением должно предусматриваться не установление новой цены договора, а снижение ранее действующей цены путем предоставления скидки контрагенту;
2) отсутствие в договоре отдельно указанных сумм первоначальной цены объекта и предоставленной скидки (в случае, если сумма скидки заранее неизвестна — способа ее расчета). С позиции налогового законодательства указание первоначальной цены объекта договора
6 Гражданский кодекс РФ (часть первая): Федеральный закон от 30.11.1994 № 51-ФЗ. URL: http://www.garant.ru.
v Письмо МНС России от 25.07.2002 № 02-3-08/84-Ю216 «По вопросу учета скидок при оптовой продаже фармацевтических препаратов в соответствии с положениями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
Проблемы. Мнения. Решения Problems. Views. Solutions - 56 -
Таблица 1
Различие понятий «скидка» и «прощение долга»
Признак Прощение долга Скидка
Вид сделки Односторонняя сделка [11] Многосторонний договор
Момент возникновения После подписания основного договора (ст. 415 ГК РФ) На этапе заключения договора или дополнительного соглашения
Содержание в тексте основного договора Нет Да
Наличие выбора у контрагента Нет (принимается должником как данность) Да (может отказаться от скидки или стать скидко-получателем)
Наличие условий для осуществления операции Кредитор не может выдвигать каких-либо условий, а также стремиться к приобретению иных прав в отношении должника [6] Существуют определенные условия, выполнение которых позволит стороне — участнице сделки стать скидкополучателем
Налоговые последствия У кредитора возникает не признаваемый для налогообложения внереализационный расход. У должника возникает налогооблагаемый внереализационный доход (п. 18 ст. 250 НК РФ), что увеличивает налог на прибыль организаций, который уплачивается в бюджет обеими сторонами. Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет обеими сторонами, не изменяется У скидкополучателя уменьшается стоимость приобретенных активов (работ, услуг) (п. 6 ПБУ 5/01*); в соответствии с НК РФ сокращается сумма учтенного налога на добавленную стоимость (НДС) и сумма расходов, участвующая в расчете налога на прибыль организаций. Поэтому увеличиваются суммы налога на прибыль организаций и НДС, подлежащие уплате в бюджет. У скидко-дателя уменьшается выручка от продажи активов (работ, услуг) (п. 6.5 ПБУ 9/99**); согласно НК РФ сокращаются суммы начисленного НДС, подлежащего уплате в бюджет, и доходов, участвующих в расчете налога на прибыль организаций, поэтому уменьшаются суммы налога на прибыль организаций и НДС, подлежащие уплате в бюджет
* Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01: приказ Минфина России от 09.06.2001 № 44н.
** Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организаций» ПБУ 9/99: приказ Минфина России от 06.05.1999 № 32н.
и предоставляемой скидки отдельными суммами позволяет включить расходы в виде скидки, предоставленной покупателю (подп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ8), в состав внереализационных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций. Если скидка предоставлена в устной форме, а в договоре указана только сниженная цена с учетом скидки, то подп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ применяться не будет (письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 02.05.2006 № 03-03-04/1/4119). Это приведет к увеличению суммы налога на прибыль организаций, подлежа-
8 Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
9 Письмо департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 02.05.2006 № 03-0304/1/411.
-39 (333)
щей уплате в бюджет, а возможно, и к штрафным санкциям со стороны налоговых органов. Кроме того, в случае судебного разбирательства, как указано в постановлении ФАС Поволжского округа от 24.11.2011 № А57-9351/2010, судом не могут быть приняты во внимание устные ссылки на проводимую маркетинговую политику;
3) отсутствие или недостаточно полное описание характеристик применяемой скидки в тексте заключенного договора. Под характеристиками конкретной скидки понимаются определение и описание отличительных черт и особенностей, которые присущи именно этой скидке. Любая скидка имеет следующие характеристики:
• основание предоставления;
• вид;
• объект;
• размер;
- 2014-
• срок действия;
• временной критерий предоставления скидки;
• условия скидкодателя, необходимые для применения скидки;
• порядок взаимных расчетов участников сделки при применении скидок и другие существенные условия предоставления скидки (подробное описание каждой из указанных характеристик скидки приведено в статье [20]). Приведенные характеристики в совокупности позволяют дать скидке наиболее подробное описание, а их отсутствие, неполное или некорректное указание в тексте договора повышают вероятность возникновения споров как между скидкодателем и скидкополучателем, так и с налоговыми органами.
Пример 1. Федеральным арбитражным судом Московского округа1011.03.2013 рассматривался спор между поставщиком и покупателем, в том числе и по поводу обоснованности примененного поставщиком размера предоставленной покупателю скидки. Согласно дополнительному соглашению к договору поставки при единовременной закупке покупателем у поставщика продукции на сумму не менее 200 000руб. поставщик был обязан предоставить покупателю скидку в размере до 10% от стоимости продукции, указанной в спецификации. Выполнив условия скид-кодателя, покупатель настаивал в суде на праве получения скидки, равной 10% от стоимости продукции, в то время как поставщик предоставил скидку лишь в размере 0,01%. В соответствии со ст. 431 ГК РФ при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Суд решил, что поставщик вправе устанавливать любой размер скидки, не превышающий 10% от стоимости продукции, указанной в спецификации, признав таким образом расчет суммы предоставленной скидки правильным, а довод покупателя о неверном применении поставщиком размера скидки — несостоятельным.
3-й этап. выполнение скидкополучателем условий скидкодателя. Данный этап можно условно разделить на две стадии. Сначала скид-кополучатель должен выполнить условия скид-
10 Постановление ФАС Московского округа от 11.03.2013 № Ф05-16410/12.
кодателя, согласованные на втором этапе. Таких проблемных вопросов, актуальных для первой стадии рассматриваемого этапа, как конкретизация условий скидкодателя для предоставления скидки контрагенту и взаимопонимание сторон сделки относительно качества выполненных требований, участникам сделки можно и нужно избежать, обсудив указанные вопросы на втором этапе и отразив их решение в тексте заключенного гражданско-правового договора. При отсутствии подобной информации в договоре повышается вероятность возникновения непонимания и споров между скидкодателем и скидкополучателем, ставится под угрозу не только вопрос предоставления скидки, но и будущее их партнерских отношений.
Итогом первой стадии 3-го этапа является формальное возникновение у скидкополучате-ля права требования скидки. На второй стадии 3-го этапа скидкополучателю необходимо документально подтвердить свое право на скидку. Документами, удостоверяющими это право скидкополучателя, являются гражданско-правовой договор и документ или пакет документов, свидетельствующих о факте выполнения скидко-получателем всех условий скидкодателя (письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России № 03-03-04/1/411). Перечень документов, подтверждающих выполнение скидкополучателем условий скидкодателя, должен быть определен на втором этапе, и то, какие именно документы будут являться доказательством выполненных условий договора, напрямую зависит от требований, выдвигаемых скидкодателем. Например, если условием получения скидки является количество или сумма покупок скидко-получателя за определенный период времени, то потребуется предъявить товарно-транспортные накладные за этот период. Если условием получения скидки является оплата выставленного счета до определенной даты, то документом, доказывающим право скидкополучателя на скидку, будет платежный документ, подтверждающий своевременную оплату счета.
Наиболее серьезная проблема организации бухгалтерского документирования операций со скидками, характерная для данного этапа, заключается в правильности оформления и полноте
собранного пакета подтверждающих документов, предоставляемых скидкополучателем. От этого зависит не только законность, но и гарантии предоставления скидки скидкополучателю.
Пример 2. Девятым арбитражным апелляционным судом11 27,12,2010 рассматривалась ситуация, когда поставщик отказался предоставить скидку покупателю, объяснив это тем, что прейскурант цен на поставляемые покупателю товары, предусмотренный содержанием договора, не был согласован и подписан, поэтому поставщик считает указанный договор незаключенным в части условия о предоставлении скидок, Однако суд принял во внимание, что понятие, виды, размер и порядок предоставления скидок согласован сторонами в приложениях к договору, все условия поставщика, в том числе объем поставок, покупатель выполнил и подтвердил документально, следовательно, требования покупателя о взыскании с поставщика сумм причитающихся скидок обоснованы. При этом судом пояснено, что отсутствие отдельного документа под названием «Прейскурант» само по себе не лишает покупателя возможности определить суммы предусмотренных договорами скидок, так как цена поставляемого товара указывалась в товарных накладных, и эту цену можно считать ценой прейскуранта,
4-й этап. Уведомление контрагента о намерении предоставить или получить скидку. Потребность в данном этапе возникает в двух случаях:
1) когда между вторым и третим этапами применения скидки есть временной промежуток, необходимый для исполнения условий договора относительно применения скидки. Например, по договору условием предоставления скидки является частичная оплата покупателем будущей поставки товара. При этом покупателю требуется некоторое время и для оценки экономической эффективности предлагаемой скидки, и для осуществления платежа. После перечисления на счет поставщика оговоренной суммы, имея на руках платежный документ в качестве доказательства выполнения его требований, скидкополучатель может выразить свое намерение воспользоваться
11 Постановление Девятого арбитражного апелляционного
суда от 27.12.2010 № 09АП-29733/2010.
скидкой, отправив скидкодателю соответствующее уведомление. Если скидкополучатель выполняет условия договора, касающиеся применения скидки непосредственно в момент ее получения, т.е. 3-й и 5-й этапы применения скидки совпадают по времени, то в этом случае, несмотря на временной промежуток между 2-м и 3-м этапами, рассматриваемый 4-й этап будет отсутствовать.
Например, условием предоставления скидки является единовременная покупка товара на сумму, превышающую 1 млн руб., осуществленная не ранее 1 и не позднее 3 мес. с момента заключения договора. В данном случае скидкополучатель выполнит условия договора, касающиеся получения скидки, в момент оформления первичных документов на отгрузку товара стоимостью 1 млн руб., и необходимости отправлять уведомление об этом контрагенту не будет;
2) когда сумма скидки заранее неизвестна и может быть рассчитана только при наступлении определенных обстоятельств: по окончании расчетного периода, в зависимости от каких-либо условий и т.д. Например, договором предусмотрена скидка, сумма которой зависит от размера предоплаты будущей поставки товара: при предоплате 20% — скидка 1%, при предоплате 50% — скидка 2%, при 100-процентной предоплате — 3%.
Однако покупатель еще не оценил своих финансовых возможностей и не может точно указать размер скидки, которой собирается воспользоваться, в момент заключения сделки. Свое решение он может сообщить позже, отправив соответствующее уведомление скидкодателю, приложив к нему копию платежного документа.
В практической деятельности приходилось встречаться с мнением, что уведомление контрагента о намерении предоставить (получить) скидку оформляется, если скидка предоставляется на отгруженные ранее товары, а также на выполненные в прошлом работы и оказанные услуги, когда отсутствовала возможность определения суммы скидки в момент передачи товаров (выполнения работ и оказания услуг) и отражения ее в составленных ранее отгрузочных документах (актах о выполненных работах или оказанных услугах).
Однако приведенные ранее примеры доказывают, что составление уведомления не зависит от
временного критерия применения скидки. Могут оформляться скидки, как предоставленные на ранее отгруженную продукцию (выполненные работы, оказанные услуги), так и на будущие отгрузки товаров (других активов, выполнение работ, оказание услуг), поскольку указанное уведомление выступает не только в качестве инструмента расчетов между контрагентами, но и как документ, определяющий сумму скидки.
Любая информация о предмете договора (переданных ценностях, выполненных работах, оказанных услугах) — о стоимости, объеме, сроках оплаты и так далее, доступна обеим сторонам сделки, поэтому при наступлении определенных договором обстоятельств инициатором уведомления контрагента о намерении применить скидку может стать любая из сторон договора: как скид-кодатель, так и скидкополучатель.
Унифицированной формы такого уведомления не существует, поэтому в практической деятельности хозяйствующие субъекты разрабатывают ее самостоятельно в соответствии с требованиями ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон № 402-ФЗ)12. Так, ввиду отсутствия законодательного регулирования документального оформления скидок и практической потребности их бухгалтерского и налогового учета намерение предоставить или получить скидку контрагенты стали оформлять такими документами, как:
— авизо;
— уведомление;
— извещение;
— акт или протокол о предоставляемой скидке;
— кредит-нота;
— дебет-нота и т.д.
Если названия и содержания первых документов в приведенном списке пользователям привычны и понятны — это официальное извещение об изменениях во взаимных расчетах, перечислении денег, пересылке груза, товаров и так далее, направляемое одним участником сделки другому, то такие виды документов, как кредит-нота и дебет-нота, — это относительно новое явление в практике ведения российского бухгалтерского
12 О бухгалтерском учете: Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ.
учета. Появившись в РФ около 20 лет назад по мере развития деловых связей с организациями с иностранным менеджментом, кредит- и дебет-ноты стали использоваться как инструмент урегулирования расчетов или предоставления скидок контрагентам.
Практическое применение указанных видов документов осложняется тем, что в современном российском законодательстве не содержится таких терминов и не определяется их статус. Это порождает некоторые проблемы, связанные с их использованием в документообороте хозяйствующих субъектов, в частности дает основание налоговым органам расценивать выставленную кредит-ноту как односторонний акт и квалифицировать его как прощение долга контрагенту, что чревато негативными налоговыми последствиями для последнего. С другой стороны, примеры из арбитражной практики13 доказывают, что суды, учитывая обычаи делового оборота хозяйствующих субъектов, производимого в рамках их хозяйственной деятельности, признают законность выставленных кредит- и дебет-нот, если их форма соответствует требованиям составления первичных учетных документов неунифицированного вида, указанным в п. 9 Закона № 402-ФЗ.
Кроме того, в постановлении Десятого арбитражного апелляционного суда от 18.03.2011 № 10АП-2108/200814 приводятся определения понятий «дебет-нота» и «кредит-нота». Согласно указанному документу:
1) дебет-нота — это расчетный документ, содержащий извещение, посылаемое одной из находящихся в расчетных отношениях сторон другой, о записи в дебет счета последней определенной суммы ввиду наступления какого-либо обстоятельства, создающего право требования этой суммы;
2) кредит-нота — это расчетный документ, в котором содержится извещение, посылаемое одной из находящихся в расчетных отношениях сторон другой, о записи в кредит счета последней
13 Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.09.2011 № Ф07-7027/11.; постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 09.04.2013 № 09АП-7031/13.; постановление ФАС Московского округа от 04.08.2010 № КА-А40/8305-10.
14 Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 01.01.2008 №10АП-2108/2008.
определенной суммы ввиду наступления какого-либо обстоятельства, создавшего у другой стороны право требования этой суммы.
Определения аналогичного содержания дают и различные экономические словари, например «Большой бухгалтерский словарь» и «Словарь бизнес-терминов»15.
Адаптация приведенных толкований терминов «дебет-нота» и «кредит-нота» исключительно для целей документирования применяемых скидок позволяет сформулировать следующие определения:
1) дебет-нота — это способ документального оформления требования скидкополучателя предоставить ему скидку ввиду наступления обстоятельств, предусмотренных договором, направленное в адрес скидкодателя;
2) кредит-нота — это способ документального оформления намерения скидкодателя предоставить скидку контрагенту-скидкополучателю ввиду наступления обстоятельств, предусмотренных договором.
В соответствии с предложенными определениями, поскольку возможность применения скидки была заранее согласована сторонами (на втором этапе применения скидки), и скидкополучатель выразил свое предварительное согласие на ее получение, подписав соответствующий гражданско-правовой договор, дебет-нота и кредит-нота не могут считаться односторонними актами. Кроме того, их возникновение обусловлено наступлением определенных обстоятельств и появлением у скидкополучателя права требования скидки, следовательно, несмотря на то, что оформление этих документов предполагает уменьшение задолженности скидкополучателя, их выставление контрагенту нельзя рассматривать как прощение долга.
Таким образом, какое бы название этот документ не носил (кредит-нота, дебет-нота, авизо, уведомление, извещение, акт или протокол о предоставляемой скидке и т.д.), его назначение сводится к следующему: он содержит волеизъявление одной из сторон договора предоставить или получить скидку, уведомляет о наступлении обстоятельств, позволяющих применить скидку, указывает на взаимосвязь с заключенным ранее
15 Энциклопедии и словари. URL: http://dic.academic.ru.
-39 (333)
договором, содержит расчет суммы скидки (в случае ее неизвестности на этапе подписания договора).
Кроме вопросов, связанных с правильностью и законностью оформления уведомлений о предоставляемой скидке, на данном этапе ее применения существует еще одна проблема — необходимость подтверждения получения контрагентом отправленного уведомления и его согласие с содержанием этого документа.
Пример 3. Девятым арбитражным апелляционным судом16 09.04.2013 рассматривалась ситуация, когда одна из сторон договора отправила контрагенту кредит-ноту, которой, по его заявлению, он не получал, и по этой причине отказался уменьшить кредиторскую задолженность ее отправителя. Однако составителем кредит-ноты в суде были представлены надлежащие доказательства, что указанный документ им был направлен в адрес контрагента (сопроводительное письмо, копия названного документа, реестр отправляемых писем, почтовая квитанция, опись вложения с отметкой почтовой организации, почтовое уведомление о вручении) и им получен. Кроме того, получив кредит-ноту, контрагент не заявил каких-либо возражений относительно указанного документа. Поэтому суд принял решение в пользу составителя кредит-ноты, обязав контрагента уменьшить его кредиторскую задолженность. Так, благодаря документальному подтверждению отправления кредит-ноты и ее получения противоположной стороной, составитель этого документа смог добиться справедливого уменьшения своей кредиторской задолженности перед контрагентом.
Таким образом, по мнению авторов, в связи с ненадежностью услуг связи и возможной недобросовестностью партнера недостаточно просто отправить контрагенту уведомление о применении скидки — необходимо заручиться документом, не только подтверждающим получение этого уведомления, но и отсутствие каких-либо возражений контрагента по поводу предоставления скидки.
5-й этап «Предоставление скидки». Данный этап является заключительным, на нем происходит
16 Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 09.04.2013 № 09АП-7031/13.
- 2014-
непосредственное предоставление скидки скидко-получателю. Это возможно при соблюдении двух основных условий: выполнении скидкополучате-лем всех требований скидкодателя, что создает законные основания для применения скидки, и согласование суммы скидки сторонами сделки. Порядок оформления документов на этом этапе зависит прежде всего от временного критерия предоставления скидки — на ранее переданные активы (выполненные работы, оказанные услуги), на отгружаемые товары (другие виды активов, выполняемые работы и оказываемые услуги) в настоящий краткосрочный период, на будущие отгрузки товаров (других активов, выполнение работ, оказание услуг).
С документальным оформлением скидок, предоставляемых на передаваемые активы, выполняемые работы и оказываемые услуги в текущем или будущем периодах, проблем не возникает. Так как сумма скидки изначально известна, она отражается в первичных документах сразу в момент их оформления и отгрузки товаров (других активов, выполнения работ, оказания услуг), и никаких корректировок документов в будущем не требует. Такое мнение разделяют как ответственные лица хозяйствующих субъектов, составляющие первичные документы и ведущие бухгалтерский учет операций со скидками, так и налоговые органы, их контролирующие.
Сложности вызывает оформление скидки на ранее переданные активы, в прошлом выполненные работы и оказанные услуги. Такую скидку обычно называют ретроспективной или ретро-скидкой. Поскольку документооборот по операциям со скидками не регламентируется ни одним нормативным актом, и процедура отражения таких скидок в первичных документах также не урегулирована, это позволяет бытовать нескольким различным, порой противоположным, мнениям по поводу правильности документирования таких операций.
Первый подход к документальному оформлению ретро-скидок заключается в следующем. Изначально выписываются первичные документы, например накладные на отгрузку товаров, исходя из цены без учета скидки. Затем, когда сумма скидки становится известной, в оформленные ранее первичные документы вносятся исправления
в части указания цены на товар (работу, услугу). Такого мнения придерживаются большинство исследователей [3, 4, 7, 12].
Второй подход отличается от первого тем, что изначально оформленные первичные документы с указанием цены товара (работы, услуги) без учета скидки аннулируются, а вместо них составляются другие документы, содержащие информацию о новой цене со скидкой. Так считают некоторые другие специалисты [1, 15].
Третий подход заключается в том, что в момент предоставления скидки скидкодателем выставляются кредитовые накладные.
Четвертый подход основан на мнении, что при предоставлении ретро-скидки ни скидкода-тель, ни скидкополучатель не должны вносить изменений в оформленные ранее первичные документы, а предоставленную скидку нужно оформить любым двусторонним документом, согласованным скидкодателем и скидкополучателем на предыдущем этапе применения скидки, например кредит-нотой. Если во вновь составленном документе новые цены, учитывающие сумму скидки, детально не расписаны, то скидкополучателю необходимо составить бухгалтерскую справку, в которой должна быть отражена окончательная стоимость каждого товара (работы, услуги). На основании данных такой справки, в связи с полученной скидкой он сможет скорректировать бухгалтерский учет принятых ранее товаров (работ, услуг).
Наиболее обоснованным, по мнению авторов, следует считать последний из указанных подходов, аргументируя это следующим.
Поскольку передача товара (других видов активов, выполнение работ и оказание услуг) и предоставление скидки по времени их совершения не совпадают и являются отдельными хозяйственными операциями, то каждая из них согласно требованиям Закона № 402-ФЗ должна быть оформлена отдельным первичным документом в момент совершения операции или непосредственно после ее окончания.
Однако в первом и во втором подходах документирования ретро-скидки предполагается оформление двух разных операций одним и тем же первичным документом путем его исправления или замены, таким образом, первая по времени
проведения операция остается без документального подтверждения. При этом также нарушается допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности, содержащееся в п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/200817.
Кроме того, в основе первого подхода лежит исправление первичного документа на основании планового изменения цены объекта договора, что согласно п. 2 Положения по бухгалтерскому учету «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» ПБУ 22/201018 ошибкой не является. В то же время в первичные документы вносятся исправления по причине случайно допущенных ошибок.
В основе второго подхода лежит составление новых первичных документов взамен ранее оформленных (документов-дублеров), что с юридической точки зрения может расцениваться как подлог документов, так как действующим законодательством осуществление таких операций не предусмотрено. В этом случае возникает вопрос: каков порядок ликвидации ранее составленных документов? Кто, в какие сроки и каким образом должен их уничтожить?
Опасность оформления документов-дублеров, используемых во втором подходе, заключается и в том, что одна и та же операция, например поставка товара, подтверждается двумя различными комплектами документов. В данном случае с юридической точки зрения составление документа-дублера может расцениваться как оформление еще одной (второй) отгрузки товара, при этом отгрузка товаров по первой накладной документально не отменена. Таким образом, получается, что по документам были произведены две отгрузки товара с разными ценами и одинаковым количеством, что не соответствует действительности.
Недобросовестная сторона — скидкодатель может обратиться в суд, имея формальное основание для истребования оплаты и по первой, и по второй накладной, так как и в первом, и
17 Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008): приказ Минфина России от 06.10.2008 № 106н.
18 Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету
«Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» (ПБУ 22/2010): приказ Минфина России от 28.06.2010 № 63н.
во втором случаях на накладных стоит подпись покупателя, подтверждающая факт получения товара. Арбитражный суд в этом случае с высокой долей вероятности встанет на сторону скидкодателя, принуждая скидкополучателя оплатить вновь составленную формальную накладную, поскольку оформление указанного документа-дублера, подписанного обеими сторонами, будет свидетельствовать о факте получения товара скидкополучателем, а совпадение дат и номеров документов может быть обосновано как техническая ошибка.
Отсутствие договора по поводу передачи товара, оформленного документом-дублером, суд, вероятнее всего, во внимание не примет. Так, например, 19.12.2012 ФАС Челябинской области по делу № А76-12829/201219 было принято решение, несмотря на отсутствие договора купли-продажи, признать подписанные сторонами накладные как оферты заключить договор купли-продажи, так как они содержат все существенные условия договора купли-продажи (наименование товара, его количество, цену). Наличие подписанных покупателем накладных расценивается судом как согласие на заключение договора купли-продажи товара.
Таким образом, скидкополучателю, подписывая новые первичные документы на ранее поставленную продукцию (и другие активы, выполненные работы, оказанные услуги), остается только надеяться на порядочность и честность партнера-скидкодателя и рассчитывать на то, что он действительно уничтожит ранее оформленный комплект документов. В противном случае резко возрастает риск повторного предъявления к оплате скидкодателем той же самой поставки товара (других активов, выполненных работ, оказанных услуг), но согласно новым документам.
Еще одним препятствием по применению первого и второго подходов для оформления операций со скидками может стать программное обеспечение, используемое хозяйствующими субъектами для ведения бухгалтерского учета, не позволяющее вносить какие-либо исправления и отменять проведенные ранее накладные (и другие первичные документы).
19 Официальный сайт ФАС Челябинской области. URL: http://chelarbitr.ru.
39 (333) - 2014-
На практике встречается и такой способ оформления ретро-скидок, как составление кредитовых накладных (третий подход). Постановлением ФАС Московского округа от 18.03.2011 № Ф05-1303/201120 такой способ признан законным на основании того, что скидкодатель, руководствуясь требованиями Закона № 402-ФЗ, самостоятельно разработал форму кредитовых накладных и утвердил ее в качестве приложения к учетной политике. Порядок документооборота при предоставлении скидок отражен им в учетной политике и приказе «Об утверждении формы кредитовой накладной и счета-фактуры для оформления торговой скидки». И все же, несмотря на признание судом правомерности указанного подхода к оформлению ретроспективной скидки, на практике этот способ широкого применения не получил.
Таким образом, учитывая все ранее изложенное, оформление ретро-скидки для целей ее бухгалтерского учета целесообразно осуществлять четвертым способом, чтобы избежать рисков и недостатков, свойственных другим подходам. К тому же рекомендуемый способ менее трудоемок и снижает риск возникновения ошибок в бухгалтерском учете обеих сторон сделки.
Что касается налогового учета ретроспективных скидок, все споры по этому поводу были решены внесением соответствующих изменений в НК РФ 19.07.2011.
Согласно п. 1 ст. 169 НК РФ при применении ретроспективных скидок необходимо внести изменения в налоговый учет на основании оформленного корректировочного счета-фактуры. Принятое изменение позволило бы решить проблемы, связанные с правомерностью выставления отрицательных счетов-фактур и правильностью внесения исправлений в ранее оформленные документы.
Итогом пятого (заключительного) этапа применения скидки является возникновение самой скидки как факта хозяйственной жизни, появляющегося в момент ее фактического предоставления скидкополучателю при документальном оформлении и последующем отражении на счетах бухгалтерского учета.
20 Постановление ФАС Московского округа от 18.03.2011 № Ф05-1303/2011.
Соответствие этапов применения скидки и видов документов, которыми она должна оформляться, приведено в табл. 2.
Отсутствие какого-либо из этапов применения скидки, указанных в табл. 2, и, следовательно, документа, который оформляется на данном этапе, или некорректное составление этого документа (документов), могут иметь негативные последствия для обоих участников сделки по следующим причинам:
• во-первых, сторонами договора могут быть не согласованы какие-либо важные аспекты предоставления скидки, что приведет к конфликтам, судебным разбирательствам между ними и даже к разрыву партнерских отношений;
• во-вторых, повышается риск наступления негативных налоговых последствий. Например, предоставленная скидка, напрямую увеличивая расходы скидкодателя и уменьшая сумму выручки, может уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль организаций и НДС, поэтому вызывает особый интерес у налоговых органов.
В рассматриваемом случае, когда какой-то документ отсутствует или составлен некорректно, ссылаясь на недостатки в документальном оформлении, проверяющий налоговый орган может признать применение скидки как совершение хозяйствующим субъектом налогового правонарушения и, следовательно, последует решение о привлечении его к налоговой ответственности. Это грозит следующими мерами: уплатой недоимки по налогу на прибыль организаций НДС, пеней, штрафов в бюджеты различных уровней за неполную уплату указанных налогов или в зависимости от конкретной ситуации — уменьшением предъявленных к возмещению из бюджета в завышенных размерах сумм НДС, а также необходимостью внесения исправлений в документы и данные бухгалтерского и налогового учета.
Таким образом, выполнение предложенного алгоритма оформления бухгалтерской организационной документации при осуществлении операций со скидками, т.е. последовательное прохождение всех этапов применения скидки со строгим соблюдением предписаний относительно состава и содержания документов, оформляемых
Таблица 2
Алгоритм оформления бухгалтерской организационной документации
при применении скидок
Содержание этапа Итог этапа Вид документа
1-й этап
Рассмотрение скидкодателем возможности предоставления скидки контрагенту Положительное решение скидкодателем вопроса о возможности предоставления скидки Внутренний документ, определяющий маркетинговую политику скидкодателя
2-й этап
Согласование возможности применения скидки и условий ее предоставления сторонами сделки Заключение сделки, предусматривающей возможность применения скидки Гражданско-правовой договор
3-й этап
Выполнение скидкополучате-лем условий скидкодателя Возникновение у скидкопо-лучателя права требования скидки В зависимости от условий предоставления скидки: накладные, акты выполненных работ, услуг, платежные документы и так далее на определенную сумму, количество товара (объем работ, услуг) за определенный период времени и т.д.
4-й этап
Уведомление контрагента о намерении предоставить или получить скидку Документальное оформление права на применение скидки Авизо, уведомление, извещение, акт или протокол о предоставляемой скидке, кредит-нота, дебет-нота и другие документы
5-й этап
Предоставление скидки Непосредственное предоставление скидки Первичные документы: накладные, товарно-транспортные накладные, акты выполненных работ и оказанных услуг, счет-фактура и др., также бухгалтерская справка и корректировочный счет-фактура при оформлении ретро-скидок
на каждом из указанных этапов, позволит участникам сделки значительно снизить различного рода риски применения в практической деятельности операций со скидками.
список литературы
1. Абрамова Э.В. Предоставление скидки в виде уменьшения первоначально установленной цены // Бухгалтерский учет в издательстве и полиграфии. 2006. № 5. С. 5-7.
2. Аипкин С.М., Богданова Ю.В. Скидки в торговле: особенности учета у продавца и покупателя // Все для бухгалтера. 2009. № 3. С. 6-11.
3. Акилова Е.В. Учет и налогообложение скидок в издательской деятельности // Бухгалтерский учет в издательстве и полиграфии. 2006. № 7. С. 7-12.
4. Антонова Е.М. Учет скидок, премий и бонусов // Бухгалтерский учет. 2010. № 5. С. 13-20.
5. Горина Г.А. Предоставляются скидки, или как обосновать перед налоговыми органами
сниженную цену // Финансовые и бухгалтерские консультации. 2005. № 1. С. 13-19.
6. Гуев А.Н. Постатейный комментарий к части первой Гражданского кодекса Российской Федерации. М.: ИНФРА-М, 2003. 972 с.
7. ЕвстратоваИ.В. Скидки, премии, бонусы: учет и налогообложение // Бухгалтерский учет. 2012. № 8. С. 35-42.
8. Злыгостев Н. Высший Арбитражный Суд РФ о скидках поставщиков // Экономическая политика. 2010. № 2. С. 197-202.
9. Зуйкова Л.П. Актуальные вопросы продаж // Экономико-правовой бюллетень. 2010. № 12. 126 с.
10. Ильинова Т. Скидки. Бонусы. Премии. Найди десять отличий // Горячая линия бухгалтера. 2009. № 17, 18.
11. Комментарий к Гражданскому кодексу Российской Федерации. В 2 т. Т. 1. Части первая, вторая ГК РФ / под ред. Т.Е. Абовой, А.Ю. Кабал-кина. М.: Юрайт, 2011. 926 с.
Проблемы. Мнения. Решения - 65
12. Наговицына О.В. Сложности моделирования учета скидок на товары // Сборники конференций научно-исследовательского центра «Социосфера». 2012. № 24. С. 15-18.
13. Семенихин В.В. Налог на прибыль организаций, доходы и расходы. М.: РОСБУХ, 2012. 1313 с.
14. Синицына В.А. Покупателя нужно поощрить за приобретенный объем продукции // Упрощенка. 2012. № 5.
15. ПолухинаМ.Ю. Сложные вопросы исчисления НДС // Экономико-правовой бюллетень. 2012. № 2. С. 6-159.
16. Уткина С.А. Расходы организации. Бухгалтерский и налоговый учет. М.: Московская финансово-промышленная академия, 2011. 232 с.
17. ЧерненкоА.Ф., ШишкинаА.В. Идентификация термина «скидка» в бухгалтерском учете // Международный бухгалтерский учет. 2014. № 11. С. 2-11.
18. Чистякова Г. А. Отдельные аспекты учета скидок в розничной торговле // Сибирский торгово-экономический журнал. 2009. № 8. С. 52-54.
19. Шишкина А.В. Особенности оформления договора с условием скидки // Управление инвестициями и инновациями. 2013. № 1. С. 2-5.
International accounting ISSN 2311-9381 (Online) ISSN 2073-5081 (Print)
Problems. Views. Solutions
ARRANGING ACCOUNTING DOCUMENTATION OF TRANSACTIONS
WITH DISCOUNTS
Aleksei F. CHERNENKO, Anna V. SHISHKINA
Abstract
Subject Despite many years of wide use and actual nature of discounts, there are still some problems related to modern methodology of recording the facts of business operations resulted from transactions with discounts. For instance, nowadays there is no statutory regulation of procedure for documenting transactions with discounts. This leads to practical problems and negative consequences, such as tax penalties or even breach of business relations between partners. Objectives The purpose of this article is to offer an algorithm for proper documenting a company's accounting records of transactions with discounts, which will enable the parties to a transaction to reduce various risks inherent in practical application of discounts. Methods We have analyzed the problems of arranging accounting documentation of transactions with discounts, which are faced by parties providing discounts and parties receiving discounts at different stages of such transactions. We have also analyzed the corresponding legal framework, showed the difference between a "discount" and a "waiver of debt", created a procedure for documenting transac-
-39 (333)
tions with discounts, which provides for reflecting discounts in accounting records and is intended for a wide range of business entities. Results We have created an algorithm of documenting accounting records related to transactions with discounts. It involves sequencing all stages of applying a discount and strict observance of instructions concerning the content and composition of documents that are executed at each described stage. We have justified the recommendations on supporting retro-rebates by primary documentation. Conclusions The use of our developed algorithm will allow the parties to a business transaction to mitigate various risks in transactions with discounts.
Keywords: discount, accounting documents, receiver, contract, credit note, debit note
References
1. Abramova E.V. Predostavlenie skidki v vide umen'sheniya pervonachal'no ustanovlennoi tseny [Granting a discount in the form of a reduction of the originally set price]. Bukhgalterskii uchet v
- 2014-
izdatel 'stve i poligrafii — Accounting in publishing and printing business, 2006, no. 5, pp. 5-7.
2. Aipkin S.M., Bogdanova Yu.V. Skidki v tor-govle: osobennosti ucheta u prodavtsa i pokupatelya [Discounts in trade: accounting specifics of the seller and the buyer]. Vse dlya bukhgaltera — All for the accountant, 2009, no. 3, pp. 6-11.
3. Akilova E.V. Uchet i nalogooblozhenie skidok v izdatel'skoi deyatel'nosti [Accounting and taxation of discounts in publishing business]. Bukhgalterskii uchet v izdatel 'stve i poligrafii — Accounting in publishing and printing business, 2006, no. 7, pp. 7-12.
4. Antonova E.M. Uchet skidok, premii i bo-nusov [Accounting for discounts, premiums and bonuses]. Bukhgalterskii uchet—Accounting, 2010, no. 5, pp. 13-20.
5. Gorina G.A. Predostavlyayutsya skidki ili kak obosnovat' pered nalogovymi organami snizhennuyu tsenu [Making discounts or how to prove a reduced price to tax authorities]. Finansovye i bukhgalterskie konsul 'tatsii — Financial and accounting consultations, 2005, no. 1, pp. 13-19.
6. Guev A.N. Postateinyi kommentarii k chasti pervoi Grazhdanskogo kodeksa Rossiiskoi Federatsii [Article-by-article commentary to the Civil Code of the Russian Federation, Part 1]. Moscow, INFRA-M Publ., 2003, 972 p.
7. Evstratova I.V. Skidki, premii, bonusy: uchet i nalogooblozhenie [Discounts, premiums, bonuses: accounting and taxation]. Bukhgalterskii uchet — Accounting, 2012, no. 8, pp. 35-42.
8. Zlygostev N. Vysshii Arbitrazhnyi Sud RF o skidkakh postavshchikov [The Supreme Arbitration Court of the Russian Federation about discounts of suppliers]. Ekonomicheskaya politika — Economic policy, 2010, no. 2, pp. 197-202.
9. Zuikova L.P. Aktual'nye voprosy prodazh [Urgent issues of sales]. Ekonomiko-pravovoi byulleten'— Economic and legal bulletin, 2010, no. 12, 126 p.
10. Il'inova T. Skidki. Bonusy. Premii. Naidi desyat' otlichii [Discounts. Bonuses. Premiums. Find ten differences]. Goryachaya liniya bukhgaltera — Hotline for the accountant, 2009, no. 17, 18.
11. Kommentarii k Grazhdanskomu kodeksu Rossiiskoi Federatsii. V 2 t. T. 1. Chasti pervaya, vtoraya GKRF [Comments to the Civil Code of Russian Federation: in 2 volumes, vol. 1. Part 1 and 2 of the Civil Code of the Russian Federation]. Moscow, Urait Publ., 2011, 926 p.
12. Nagovitsyna O.V. Slozhnosti modelirovaniya ucheta skidok na tovary [Complexities of modeling of accounting for discounts on goods]. Sborniki konferentsii nauchno-issledovatel'skogo tsentra Sot-siosfera — Collections of conferences of Sociosphere Science Publishing Center, 2012, no. 24, pp. 15-18.
13. Semenikhin V.V. Nalog na pribyl' organi-zatsii, dokhody i raskhody [Company tax, income and expenses]. Moscow, ROSBUKH Publ., 2012, 1313 p.
14. Sinitsyna V.A. Pokupatelya nuzhno poosh-chrit' za priobretennyi ob"em produktsii [It is necessary to encourage the buyer for acquired volume of production]. Uproshchenka — Simplified taxation, 2012, no. 5.
15. Polukhina M.Yu. Slozhnye voprosy is-chisleniya NDS [Complex issues of calculating VAT]. Ekonomiko-pravovoi byulleten ' — Economic and legal bulletin, 2012, no. 2, pp. 6-159.
16. Utkina S.A. Raskhody organizatsii. Bukhgalterskii i nalogovyi uchet [Expenses of an organization. Financial and tax accounting]. Moscow, Moscow Academy of Industry and Finance Publ., 2011, 232 p.
17. Chernenko A.F., Shishkina A.V. Identifikat-siya termina "skidka" v bukhgalterskom uchete [Identifying the term "discount" in accounting]. Mezhdunarodnyi bukhgalterskii uchet -International accounting, 2014, no. 11 (305), pp. 2-11.
18. Chistyakova G.A. Otdel'nye aspekty ucheta skidok v roznichnoi torgovle [Certain aspects of accounting for discounts in retail sales]. Sibirskii tor-govo-ekonomicheskii zhurnal — Siberian trade and economic journal, 2009, no. 8, pp. 52-54.
19. Shishkina A.V. Osobennosti oformleniya dogovora s usloviem skidki [Specifics of executing a contract on condition of a discount]. Upravlenie investitsiyami i innovatsiyami — Investment and innovation management, 2013, no. 1, pp. 2-5.
Aleksei F. CHERNENKO
South Ural State University (National Research University), Chelyabinsk, Russian Federation [email protected]
Anna V. SHISHKINA
Invest LLC, Chelyabinsk, Russian Federation [email protected]
