CC BY
190Учет нематериальных активов
ОРГАНИЗАЦИОННО-УЧЕТНЫЕ АСПЕКТЫ АНАЛИЗА СОСТОЯНИЯ И ДВИЖЕНИЯ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ В ВЕРТИКАЛЬНО-ИНТЕГРИРОВАННЫХ СТРУКТУРАХ
Н.А. ЕРМАКОВА,
доктор экономических наук, профессор кафедры «Финансы и бухгалтерский учет»
АР ГАЗИЗОВА,
аспирант Камская государственная инженерно-экономическая академия
Ключевые слова: анализ, состояние, движение, нематериальный, структура, создание, деятельность, инновации, учет, актив, интеграция, управляемость, координация.
В статье раскрываются учетно-организационные вопросы создания и движения нематериальных активов в вертикально-интегрированных структурах, которые для поддержания своей конкурентоспособности осуществляют инновационную деятельность. Масштабы их деятельности влекут за собой сложные учетные работы, связанные с внутрихозяйственным и внешним учетом нематериальных активов, создавая единую информационную базу для контроля и анализа эффективности их использования. Для предприятий вертикальной интеграции особое значение имеет вопросуправляемости и координации организационных структур, обеспечивающихрезуль-тативность учетно-аналитической деятельности.
Обострение конкуренции между хозяйствующими субъектами является отличительной особенностью современного этапа развития отечественной экономики. В этой конкурентной борьбе выиграет тот, кто осваивает производство новых, более совершенных, видов продукции, использует прогрессивное технологическое оборудование, высокопроизводительные инструменты и оснастку. Наиболее крупные компании для поддержания
своей конкурентоспособности ведут обширную инновационную деятельность, одним из положительных результатов которой является создание нематериальных активов (НМА).
Данная деятельность наиболее эффективна в вертикально-интегрированных компаниях, для которых характерно наличие в их организационной структуре отдельного блока, занимающегося научно-исследовательскими разработками. С усложнением хозяйственных связей возрастает вопрос управляемости таких структур, в том числе связанных с инновационной деятельностью. Инструментом для принятия правильных и своевременных решений является экономический анализ и бухгалтерский учет, обеспечивающие достоверной информацией руководство предприятия для формирования картины настоящего, анализа прошлого и построения прогноза на будущее. При современных темпах развития инновационной деятельности учетно-аналитический процесс наукоемких компаний необходимо организовать на должном уровне, учитывая требования бухгалтерских стандартов и налогового законодательства. Кроме того, он должен способствовать принятию управленческих решений по отбору наиболее значимых изобретений и разработок, позволяя производить оценку пользователями потенциальной прибыли и дохода,
которые в итоге могут принести продукты инновационной деятельности.
За последнее время у большинства компаний увеличилось количество нематериальных активов, признаваемых в финансовой отчетности. Это связано с расширением бизнеса, созданием новых товарных знаков, внедрением дорогостоящих информационных систем. Отличительной особенностью нематериальных активов является отсутствие натуральной вещественной формы. Однако такую своеобразную субстанцию бухгалтерам необходимо совершенно осязаемо учитывать, потому что она не только вполне реально существует, но и достаточно ощутимо участвует в хозяйственном обороте, производственной и управленческой деятельности множества активно функционирующих компаний, обеспечивая их финансовую устойчивость не только в краткосрочной, но и долгосрочной перспективе.
В крупных организациях, построенных по принципу вертикальной интеграции и занимающихся инновационной деятельностью, нематериальные активы создаются в одном подразделении, а используются в другом. Сложна система внутрихозяйственных расчетов по учету НИОКР и НМА между головной организацией и структурными подразделениями-разработчиками и пользователями НМА. В таких вертикально-интегрированных структурах необходимо выстроить и отладить механизм учета объектов интеллектуальной собственности, их правовой защиты, отрегулировать систему взаимоотношений между структурными подразделениями и дочерними компаниями при передаче прав на использование НМА. В этом отношении важна координация внутрихозяйственных организационных структур, обеспечивающих результативность учетно-аналитического процесса и позволяющих организовать его эффективно, без дублирования функций и нерациональных документальных потоков.
На наш взгляд, заслуживает внимание опыт организации данного процесса крупнейшей в нефтегазовом комплексе России и Татарстана компании ОАО «Татнефть». Тем более что к существующей модели компания пришла не сразу, через наработку определенного опыта и постоянное совершенствования процесса координации.
Компания является холдинговой структурой, в состав которой входят нефтегазодобывающие управления, нефтегазоперерабатывающие, нефтехимические предприятия, научно-исследовательский и проектный институт нефти и газа, а также предприятия и сервисные производства, реализу-
ющие нефть, продукты нефтегазопереработки и нефтехимии.
Важнейшей составляющей деятельности ОАО «Татнефть» является совершенствование и разработка новых методов нефтедобычи. Развитие прогрессивных наукоемких технологий, а также увеличение объемов и видов предоставляемых высокотехнологичных производственных услуг укрепляет инновационный потенциал и обеспечивает одно из значимых конкурентных преимуществ ОАО «Татнефть» в отрасли.
Активная работа по наращиванию интеллектуального потенциала компании выражается в росте числа изобретений, которых на счету ОАО «Татнефть» около 3 500. Отдача от вложений в НИОКР оценивается двенадцатью и более рублями прибыли на 1 руб. затрат на НИОКР. Стратегической инициативой компании на 2005 — 2010 гг. является стабилизация и оптимизация рентабельной добычи нефти и газа за счет использования прогрессивных технологий разработки месторождений и широкого применения новейших методов повышения нефтеотдачи пластов.
Инновационная деятельность в компании возложена на научно-технический блок, в состав которого входит четыре организации, занимающиеся исследованиями и разработками в разных областях нефтяной сферы. Постепенное развитие и усложнение организационной структуры холдинга, а также наличие специфических операций по осуществлению НИОКР, созданию НМА и их использованию в разных структурных подразделениях создает необходимость регламентирования данного процесса.
В 2007 г. ОАО «Татнефть» ввело в действие регламент по работе с нематериальными активами в целях централизации корпоративного учета и повышения эффективного использования нематериальных активов как объекта имущественного комплекса.
Организационный процесс взаимосвязи структурных подразделений по созданию и использованию НМА до введения регламента представлен на рисунке:
1) структурные подразделения-разработчики направляют НМА для внедрения их на объектах подразделений-пользователей НМА;
2) подразделения-пользователи в свою очередь предоставляют информацию о фактическом использовании НМА, на основе которой начисленная амортизация распределяется между подразделениями-пользователями пропорционально их фактическому использованию;
Учет нематериальных активов 16 (145) - 2009
до введения регламента после введения регламента
Организационный механизм взаимосвязи в вертикально-интегрированной структуре по созданию
и использованию НМА
3) структурные подразделения-разработчики направляют головной организации информацию о НМА в составе ежеквартальной финансовой отчетности;
4) головная организация составляет консолидированную отчетность, в которой информация о НМА представлена только в свернутом виде. Учетные операции по данному варианту представлены в табл. 1.
Данный порядок учета имел ряд недостатков. Во-первых, нематериальные активы, созданные одним научным подразделением, могли использоваться в нескольких производственных
подразделениях, в то же время одно нефтегазодобывающее управление могло использовать нематериальные активы, созданные разными структурными подразделениями. Амортизация по используемым нематериальным активам начислялась той структурой, на балансе которой они учитывались. При этом амортизационные отчисления распределялись между подразделениями, использующими нематериальные активы, пропорционально объему их внедрения в процесс производства. Для правильного распределения амортизационных отчислений пользователи нематериальных активов каждый отчетный период направляли разным научным
Таблица 1
Учет внутрихозяйственных расчетов по НМА до принятия регламента
Содержание операции ОАО «Татнефть»
Создатели НМА Пользователи НМА
Дебет Кредит Дебет Кредит
Проведение НИОКР 08 10, 70, 69... - -
Постановка на учет НМА 04 08 - -
Начисление амортизации по НМА 20 05
Передача распределенной амортизации по НМА структурным подразделениям 79 20/.
Включение амортизационных отчислений в состав затрат структурных подразделений - - 20 05
Учет НемяТерияльНых активов
16 (145) - 2009
структурам документальное подтверждение факта использования патентов, что создавало огромные масштабы учетных работ.
Во-вторых, полученные патенты, являясь собственностью головной организации, учитывались в разных подразделениях, что влекло за собой отсутствие эффективного контроля, анализа за их использованием и оценки рентабельности. Общая стоимость объектов интеллектуальной собственности приводилась только в консолидированном балансе головной организации в свернутом виде, что не позволяло руководителям, инвесторам и другим заинтересованным лицам получать необходимую достоверную информацию о наиболее значимых изобретениях и разработках и проводить экономический анализ по прибыли, которую в итоге они могут принести.
Кроме того, сложно было осуществлять мониторинг аналитических показателей: где создавалось и использовалось изобретение, кому было передано по лицензионному договору, какой доход в конечном итоге приносило компании.
С введением в действие внутреннего регламента по работе с нематериальными активами данные проблемы были устранены. Внутрихозяйственные отношения по этому варианту также приведены на рисунке.
Как видно из рисунка, основным связующим элементом при учете НМА в ОАО «Татнефть» стало управление по арендным отношениям (УпАО). Управление по арендным отношениям — это структурное подразделение, деятельность которого направлена на защиту объектов интеллектуальной собственности, права на которые принадлежат компании, ведение единого и коммерческого реестра нематериальных активов, постановку на баланс нематериальных активов, принятых от структурных подразделений, ведение учета их движения и анализа использования, проведение расчета по ежегодным пошлинам на поддержание охранных документов в силе и начисление амортизации по объектам нематериальных активов, формирование бухгалтерской и статистической отчетности.
Кроме того, в обязанности данного подразделения входит начисление амортизации по используемым объектам нематериальных активов. Амортизация начисляется по всем НМА линейным методом. Распределение амортизации по подразделениям, использующим НМА, производится ежеквартально пропорционально квартальному фактическому количеству использования изобретений в подразделениях. Передача сведений по
фактическим объемам использования изобретений в подразделениях возложена на технический отдел ОАО «Татнефть».
Расчет доли амортизации /-го подразделения производится по формуле:
С подр С а
-О
О су
где Сп одр — доля амортизации ьго подразделения, С — начисленная линейным методом вели-
аморт ^
чина амортизации по данному НМА, руб.;
О{ — фактическое количество использования изобретений /-го подразделения за предыдущий месяц (в количественном выражении),
О — общее фактическое число использова-
сум ^ ^
ния изобретений по всем подразделениям за предыдущий месяц (в количественном выражении).
Пример. По НМА начислена амортизация в сумме 720 руб. в месяц. От подразделений-пользователей поступили акты об использовании предложений. В них указано, что данное изобретение используется на 4 скважинах в одном подразделении, и на 8 — в другом. Сумма амортизационных отчислений данных подразделений рассчитывается следующим образом:
4
С'подр = 720— = 240 (руб.);
2 8 С2подр = 720— = 480 (руб.).
Включение амортизационных отчислений в состав затрат структурных подразделений, использующих НМА, производится с помощью извещения.
Взаимоотношения между структурными подразделениями строятся следующим образом.
1. Структурные подразделения-разработчики выполняют научно-исследовательские работы по заказ-нарядам головной организации на создание, передачу и использование результатов исследовательских работ.
2. Передача НМА на баланс УпАО осуществляется после получения патентов. Патентование объектов интеллектуальной собственности производится структурными подразделениями-разработчиками. На основании подписанных актов приемки-передачи НМА (патентов) и карточек учета НМА, полученных от структурных подразделений, УпАО ставит НМА на свой баланс после утверждения экспертным советом.
3. УпАО передает на утверждение в экспертный совет следующие данные:
- перечень объектов, которые целесообразно использовать в деятельности ОАО «Татнефть» с указанием структурных подразделений, в которых они будут использоваться;
- перечень объектов для включения в коммерческий реестр (НМА, права, на использование которых будут передаваться дочерним компаниям и сторонним организациям);
- перечень объектов, дальнейшее использование и поддержание которых нецелесообразно, — для списания.
4. Экспертный совет анализирует данную информацию и принимает решение о целесообразности использования НМА в деятельности головной организации и передачи их в использование структурным подразделениям, а также о целесообразности включения НМА в коммерческий реестр. Решение о продлении срока действия патента или продажи его сторонним организациям принимается также экспертным советом.
5. УпАО фиксирует факт внедрения НМА в структурных подразделениях.
6. Структурные подразделения-пользователи предоставляют аналитическую информацию об использовании НМА.
Курирующие управления и отделы по направлениям деятельности готовят предложения по дальнейшему использованию.
7. Структурные подразделения ежеквартально представляют в курирующие управления информацию об использовании собственных и приобретенных НМА, а именно: объем внедрения, наличие положительного результата, экономический эффект. Курирующие управления проводят анализ собранной информации, дают оценку эффективности использования
НМА в структурных подразделениях головной организации. Курирующие управления по направлениям деятельности также проводят конъюнктурные исследования интеллектуальной собственности сторонних разработчиков на предмет целесообразности ее приобретения. В случае принятия экспертным советом решения о включении НМА в коммерческий реестр курирующие управления проводят конъюнктурные исследования на предмет поиска потенциальных покупателей прав на использование НМА.
Учетные операции внутрихозяйственных расчетов по НМА по данному варианту отражены в табл. 2.
Как видно из данных табл. 2, изменение взаимоотношений внутри вертикально-интегрированной структуры повлекло за собой изменения в учете внутрихозяйственных операций. До введения данного регламента научно-технические подразделения, проведя НИОКР и получив патент на некоторые из них, ставили их на свой баланс. После введения регламента данные объекты числятся на балансе специального сервисного подразделения, что обеспечивает единую информационную базу по НМА для их последующего контроля и анализа.
Преимуществом ведения регламента учета нематериальных активов является то, что существует определенный порядок принятия решения о целесообразности проведения НИОКР, создания НМА, осуществляется контроль и анализ за эффективностью их использования. Упорядочиваются учетные, организационные и аналитические процедуры в отношении создания и использования нематериальных активов.
Однако, признавая в целом эффективность данного процесса, следует отметить проблемы ор-
Таблица 2
Учет внутрихозяйственных расчетов по НМА после принятия регламента
Содержание операции ОАО «Татнефть»
Создатели НМА Управление по арендным отношениям Пользователи НМА
Дебет Кредит Дебет Кредит Дебет Кредит
Проведение НИОКР 08 10, 70, 69. - - - -
Постановка на учет НМА 04 08 - - - -
Передача НМА 79 04 04 79 - -
Начисление амортизации по НМА - - 20 05 - -
Передача начисленной амортизации по НМА пропорционально распределенной по структурным подразделениям - - 79 20/. - -
Включение амортизационных отчислений в состав затрат - - - - 20 05
ганизационного характера. Используемая система организации учета нематериальных активов по второму варианту не устраняет противоречий, которые касаются интеграции в одном подразделении разной деятельности по созданию и реализации нематериальных активов. Это связано с тем, что в обязанности УпАО входит разработка определенной маркетинговой стратегии по реализации нематериальных активов, так как результаты научной деятельности направлены на определенную целевую группу покупателей-организаций. Маркетинговая стратегия должна предусматривать рекламу разработок на отраслевых выставках и в специализированных изданиях, изучение спроса на целевом сегменте продаж, формирование адекватной ценовой политики. Этим могут заниматься только специалисты, понимающие и разбирающиеся в том, что они предлагают потенциальным покупателям. В то же время работники, занимающиеся научными разработками, далеки от коммерческих проблем и не способны реально оценивать рыночную конъюнктуру.
Таким образом, практика показывает специфику учета и анализа нематериальных активов в вертикально-интегрированных структурах, кото-
рые особое внимание уделяют поддержанию своей конкурентоспособности за счет использования наукоемких технологий. Для этих целей создают специальные структурные подразделения, в обязанности которых входит проведение НИОКР и создание нематериальных активов. Кроме того, нематериальные активы могут реализовываться на сторону по лицензионным соглашениям, увеличивая прибыль компании и одновременно усложняя учетно-аналитический процесс в целом. Многоуровневая система вертикально-интегрированных структур создает необходимость централизации корпоративного учетно-аналитического процесса и разработку специальных процедур, регламентирующих внутрихозяйственные отношения по использованию НМА и порядок реализации их на сторону. При современных темпах развития инновационной деятельности организация учетно-аналитического процесса наукоемких компаний в отношении инновационных продуктов требует решения многих проблем, касающихся содержания учетно-анали-тической работы и разработки организационных процедур, которые требуют дальнейшего изучения и исследования.
Список литературы
1. Официальный сайт ОАО «Татнефть». URL: www.tatneft.ru.
2. Рабочий план счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности ОАО «Татнефть» — 2007 год.
3. Регламент взаимоотношений между структурными подразделениями и Управлением по арендным отношениям ОАО «Татнефть» при приемке-передаче НМА, утвержденный генеральным директором ОАО «Татнефть» от 09.02.2007.
4. Становление института интеллектуальной собственности в России. URL: www.tm.ua.
От редакции. Журнал «Экономический анализ: теория и практика». № 10. 2009. С. 46 — 50:
1. После строки 9 читать: «ФГОУ ВПО «Кабардино-Балкарская государственная сельскохозяйственная академия им. В.М. Кокова».
2. Вместо строк 11 и 12 читать: «Кандидат экономических наук, старший преподаватель ФГОУ ВПО «Ингушский государственный университет, РИ, г. Назрань».
3. Вместо строки 13 читать: «А.А. Борчаева».
