CC BY
10
ПРОБЛЕМЫ ОБРАЗОВАНИЯ
ОБРАЗОВАТЕЛЬНАЯ ПРОГРАММА ПО ОСНОВАМ МЕЖДУНАРОДНОГО БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
Л.А. ЧАЛДАЕВА, доктор экономических наук, профессор Финансовой академии при Правительстве РФ, аккредитованный преподаватель Международной ассоциации бухгалтеров
В рамках учебной программы обучения основам и правилам ведения бухгалтерского учета с использованием международных стандартов финансовой отчетности представляем методический материал, который положен в основу учебно-методического комплекса.
УЧЕТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ И ФОРМИРОВАНИЯ РЕЗЕРВОВ
ОРГАНИЗАЦИИ: РОССИЙСКАЯ И ЗАРУБЕЖНАЯ ПРАКТИКА
1. Основные средства и нематериальные активы организации
Основные средства (ОС) — часть имущества, используемая при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо применяемая для управления организацией в течение периода времени, превышающего один год или обычный операционный цикл продолжительностью более одного года.
К ОС относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения и прочие основные средства.
Следует учесть, что ОС участвуют в ряде производственных циклов, перенося свою стоимость на произведенную с их помощью продукцию
частями по мере износа, сохраняя натуральную форму в течение всего срока службы. Одновременно они должны соответствовать следующим условиям: во-первых, приносить организации экономический доход и находиться в эксплуатации в течение длительного времени, а во-вторых, служить для управленческих нужд организации и участвовать в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг.
С целью эффективного использования осуществляется классификация ОС, которая построена по принципу их функционального назначения и вещественного состава. В свою очередь степень использования ОС оценивается в процессе эксплуатации, в запасе (резерве), на стадиях реконструкции и консервации.
В зависимости от законодательно установленных имущественных прав объекты ОС подразделяются на объекты, принадлежащие организации на праве собственности (в том числе сданные в аренду), находящиеся у организации в оперативном управлении или хозяйственном ведении и полученные ею в аренду.
Структура ОС существенно влияет на эффективность их использования. Под структурой ОС следует понимать соотношение величины денежных средств, вложенных в отдельные группы ОС. На структуру ОС, кроме этого, оказывают влияние различные факторы (табл. 1).
Таким образом, на структуру ОС оказывают влияние различные факторы:
конструктивно-технологические особенности выпускаемой продукции;
Таблица 1
Факторы, влияющие на структуру ОС организации
Наименование фактора, влияющего на структуру основных средств Характер влияния факторов на структуру основных средств организации
Конструктивно-технологические особенности выпускаемой продукции При изготовлении крупногабаритной, большой массы и сложной конфигурации продукции увеличивается доля пассивной части ОС, а при изготовлении продукции простой конфигурации, веса и небольших габаритов приводит к возрастанию активной части
Тип производства В массовом типе производства продукции в структуре ОС возрастает удельный вес их активной части, чем в единичном типе производства
Характер технологических процессов и технический уровень производства Новые технологии и высокий уровень производства, развитие научно-технического прогресса приводит к снижению удельного веса в структуре ОС их пассивной части и, наоборот, при использовании устаревших технологий и техники — к повышению
Уровень концентрации, специализации, кооперирования и комбинирования производства На крупных, специализированных предприятиях с развитыми кооперированными связями при значительных объемах производства увеличивается доля активной части ОС и возможность эффективного использования
Географическое размещение предприятий отрасли Расположение предприятий максимально близко к источникам сырья, энергетическим производствам и потребителям сказывается на снижении доли пассивной части ОС в виде складских помещений и увеличении их активной части
• тип производства;
характер технологических процессов и технический уровень производства;
• уровень концентрации, специализации, кооперирования и комбинирования производства;
географическое размещение предприятий. Также принято ОС подразделять на активную и пассивную часть. К активной части относятся средства труда, непосредственно участвующие в создании материальных ценностей (рабочие машины и оборудование), а к пассивной — средства труда, способствующие их созданию.
Способы поступления ОС на предприятие
Основные средства поступают на предприятие путем приобретения, сооружения и изготовления, взноса учредителями в счет оплаты их вкладов в уставный (складочный) капитал,
Рис, 1. Способы поступления ОС на предприятие
получения безвозмездно или по договору дарения и принимаются к учету по первоначальной стоимости (рис. 1).
Каковы же способы поступления ОС на предприятие?
Первый способ — приобретение, сооружение и изготовление.
Первоначальной стоимостью приобретенных ОС, независимо от того, новые они или бывшие в эксплуатации, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов, предусмотренных законодательством РФ.
В состав фактических затрат на приобретение, сооружение и изготовление ОС включаются: суммы, перечисляемые организацией в соответствии с договором поставки поставщику или договором купли - продажи продавцу;
суммы, уплачиваемые организациям за работы по договору строительного подряда и иным договорам;
суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением ОС; невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта ОС;
регистрационные сборы, государственные пошлины и другие платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект ОС;
таможенные пошлины и иные, установленные законодательством платежи; вознаграждения посреднической организации, через которую приобретен объект ОС; иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта ОС.
В состав фактических затрат на приобретение, сооружение и изготовление ОС не включаются общехозяйственные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением ОС.
Второй способ приобретения ОС организацией связан с поступлением их в качестве вклада в уставный (складочный) капитал.
Внесенные в счет вклада в уставный капитал ОС оцениваются в денежном выражении по первоначальной стоимости. При этом в учредительных документах регламентируется порядок выполнения данной процедуры. В частности, при передаче ОС составляется их перечень с указанием первоначальной стоимости, степени износа и цены соглашения, по которой они вносятся в уставный капитал.
Третий способ поступления ОС — получение их организацией безвозмездно или по договору дарения.
Основные средства производственного назначения, полученные безвозмездно от юридических или физических лиц, относятся на увеличение добавочного капитала организации. В этом случае их стоимость определяется по рыночной стоимости или согласно мнению независимого оценщика. Первоначальной стоимостью ОС, полученных организацией безвозмездно или по договору дарения, признается их рыночная стоимость на дату поступления к учету. Затраты по доставке ОС на предприятие относятся к расходам капитального характера и увеличивают их первоначальную стоимость.
Четвертый способ поступления ОС в организацию связан с исполнением договора мены.
Первоначальной стоимостью ОС, приобретенных в обмен на другое имущество, отличное от денежных средств, признается стоимость обмениваемого имущества, по которой оно было
отражено в бухгалтерском учете. Затраты по доставке объектов ОС являются затратами капитального характера и относятся организациями-получателями на увеличение их первоначальной стоимости.
Срок полезного использования основных средств
Срок полезного использования представляет собой период времени, втечение которого объект ОС приносит доход организации или служит основным целям в ее деятельности. Срок полезного использования объектов ОС определяется непосредственно самой организацией. В этом случае установление срока полезного использования объекта ОС, при его отсутствии в технических условиях, стандартах, нормативных документах или справочной литературе, сопроводительной документации производится, исходя из:
ожидаемого срока эффективного использования объекта в соответствии с предполагаемой производительностью или мощностью применения;
физического износа, зависящего от интенсивности загрузки, количества смен, естественных условий и влияния агрессивной среды, системы планово-предупредительных видов ремонта;
нормативно-правовых и других ограничений использования объекта (например, срок аренды).
Амортизация основных средств
Стоимость объектов ОС погашается посредством начисления амортизации. Объектами для начисления амортизации являются ОС, находящиеся в организации на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления. По тем объектам ОС, которые для организации являются собственными, амортизация начисляется в соответствии с амортизационным планом, выработанным организацией. Для остальных ОС начисление амортизации осуществляется на основе договорных отношений по объектам основных средств, сданным в аренду, и по имуществу, предоставленному в пользование по договору лизинга.
Сроки использования ОС, размер арендной оплаты, условия их содержания и ремонта, изменения стоимости в результате работ капитального
характера, а также расчеты с владельцами определяются договором аренды.
Расходы по выплате арендной платы и содержанию ОС, используемых при производстве продукции и услуг, включаются организацией-арендатором в себестоимость продукции, работ и услуг. В состав ОС у арендатора входят капитальные вложения в арендованные ОС в том случае, если в договоре аренды предусмотрено отнесение затрат капитального характера на счет арендатора. Особо следует обратить внимание на тот факт, что амортизация не начисляется по объектам ОС, поступившим на предприятие по договору дарения или безвозмездно. По ОС, которые приобретены с использованием бюджетных ассигнований, при исчислении амортизации в расчет принимается только стоимость объекта за минусом величины полученных сумм.
В составе ОС должны быть выделены объекты, стоимость которых не погашается. К ним относятся:
• основные средства, полученные в процессе приватизации;
• жилищный фонд;
объекты внешнего благоустройства, лесного и дорожного хозяйства; специальные сооружения судоходной обстановки и технического оснащения; продуктивный скот, буйволы, волы и олени; приобретенные издания, книги и брошюры;
• многолетние садовые и лесные насаждения, не достигшие эксплуатационного возраста. Сроки начисления амортизационных отчислений устанавливаются до полного погашения стоимости ОС и заканчиваются в связи с прекращением права собственности или иного вещного права.
При исчислении амортизационных отчислений существуют определенные ограничения. Например, приостанавливается начисление амортизационных отчислений в течение срока нахождения объектов ОС на реконструкции и модернизации по решению руководителя организации, а также по ОС, переведенным тоже по решению руководителя организации на консервацию с продолжительностью не менее трех месяцев. Кроме этого, начисление амортизационных отчислений приостанавливается на период восстановления объектов ОС на срок, превышающий 12 мес.
Способы начисления амортизационных отчислений
Амортизация объектов ОС для целей бухгалтерского учета производится одним из следующих способов: линейным способом, способом уменьшаемого остатка, способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования и способом списания стоимости пропорционально произведенному объему продукции. Применение каждого из названных способов производится в течение всего срока полезного использования.
Линейным способом годовая сумма амортизационных отчислений исчисляется исходя из первоначальной или восстановительной стоимости в случае выполнения переоценки объекта ОС и нормы амортизации, исходя из срока полезного использования.
Пример 1. Допустим, организацией приобретен объект стоимостью 100 тыс. руб. со сроком полезного использования 5лет. Годовая норма амортизационных отчислений составляет 20%. В этом случае годовая сумма амортизационных отчислений составит 20 тыс. руб. (100 х 20: 100).
Способом уменьшаемого остатка годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости объекта ОС на начало отчетного года. Расчет осуществляется с применением нормы амортизации и коэффициента ускорения. Следует остановиться на пояснении относительно показателя коэффициента ускорения. Он применяется по перечню высокотехнологичных отраслей и эффективных видов машин и оборудования. Например, по движимому имуществу, составляющему объект финансового лизинга и входящего в активную часть ОС, может применяться в соответствии с условиями договора лизинга коэффициент ускорения не выше трех. Расчет годовой суммы начисления амортизационных отчислений способом уменьшаемого остатка можно проиллюстрировать на примере.
Пример 2. Организацией приобретены ОС стоимостью 100 тыс. руб. со сроком полезного использования 5лет. Норма амортизации 20%увеличивается на коэффициент ускорения, равный 2.
Расчет нормы амортизации следует производить, исходя из условия, что если ежегодно необходимо перечислять (100 тыс. руб. : 5) х 2 = 40 тыс. руб., то величина нормы амортизации
будет равна (100 х 20 тыс. руб.: 100 тыс. руб. х2) = 40 %. В первый год эксплуатации годовая сумма амортизационных отчислений определяется на основе первоначальной стоимости и составляет 40 тыс. руб. Во второй год эксплуатации амортизация начисляется в размере 40% (100 х 40: 100) от остаточной стоимости. Таким образом, разница между первоначальной стоимостью объекта и суммой амортизации, начисленной за первый год (100 — 40) х 40: 100), составит 24 тыс. руб.
На третий год эксплуатации начисление амортизации будет равно 12,4 тыс. руб. Это составит 40% от разницы между остаточной стоимостью объекта и суммой амортизации, начисленной за второй год эксплуатации (100 — 40 — 24) х 40 : 100). Подобным образом производится расчет суммы амортизационных отчислений за каждый последующий год эксплуатации объекта ОС.
При использовании способа списания стоимости объекта по сумме чисел лет срока его полезного использования годовая сумма амортизационных отчислений определяется на основе следующей формулы:
А0=Рх Т/Щ, где Р— первоначальная стоимость или восстановительная стоимость (в случае проведения переоценки) объекта ОС,
Т — число лет, остающихся до конца срока службы объекта,
Тс — сумма чисел лет службы объекта.
В приведенной формуле расчеты осуществляются исходя из первоначальной стоимости объекта ОС и годового соотношения чисел лет, характеризующих срок службы объекта.
Пример 3. Предположим, организацией приобретен объект ОС стоимостью 100 тыс. руб. Срок полезного использования установлен 5лет. Сумма чисел лет срока его службы составляет 15 лет (1 + 2 + 3 + 4 + 5).
В первый год эксплуатации объекта ОС начислена амортизация в размере 5/15, что составит 33,3 тыс. руб.
Во второй год — 4/15, что составит 26,7 тыс. руб.
В третий год — 3/15, что составит 20 тыс. руб.
В четвертый год — 2/15, что составит 13,3 тыс. руб.
В пятый год — 1/15, что составит 6,7тыс. руб.
Начисление амортизационных отчислений по объектам ОС в течение отчетного года производится ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 исчисленной годовой суммы.
Пример 4. В апреле отчетного года на предприятие поступил объект ОС первоначальной стоимостью 100тыс. руб.; срок полезного использования — 5лет; годовая сумма амортизационных отчислений — 20 тыс. руб. (100 тыс. руб. : 5); годовая норма амортизационных отчислений (организация использует линейный метод начисления суммы амортизационных отчислений) — 20% (20 х 100: 100). Сумма амортизационных отчислений за первый год эксплуатации составит (20 х 8: 12) = 13, 33 тыс. руб.
В сезонных производствах амортизация по основным средствам начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.
Пример 5. Организация, осуществляющая речные перевозки груза в течение 7 мес. в году, приобрела объект ОС, первоначальная стоимость которого составляет 100тыс. руб., срок полезного использования — 5 лет.
При этом годовая сумма амортизационных отчислений в размере 20 тыс. руб. начисляется равномерно в течение 7 мес. работы. Родовая норма амортизационных отчислений составляет 20% (20 : 100 х 100) и ежемесячно списывается 2,86тыс. руб.
При способе списания стоимости ОС пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натуральной характеристики объема продукции. В расчете принимают во внимание соотношение первоначальной стоимости объекта ОС и предполагаемого объема продукции, произведенной за весь срок его полезного использования. Для пояснения этого правила приведем пример.
Пример 6. Предположим, организацией приобретен автомобиль грузоподъемностью 2 тс расчетным пробегом 400 тыс. км за 80 тыс. руб.
В отчетном периоде пробег автомобиля составил 5 тыс. км. Сумма амортизационных отчислений, исчисленная исходя из соотношения первоначальной стоимости и (5 х 80: 400) предполагаемого объема продукции, составит 1 тыс. руб.
Показатели, характеризующие использование основных средств
Оперативный контроль за использованием ОС осуществляется на основе показателей. К числу таких показателей относятся сведения о наличии ОС и их статусе (собственные или
арендованные, установленные и неустановленные, используемые и неиспользуемые), данные о времени эксплуатации и простоях, объеме произведенной продукции, выполненных работах и оказанных услугах.
Коэффициент экстенсивного использования оборудования
кэ-тфакпутчом,
ГДб Тфакт — фактически отработанное оборудованием время, ч; Тном - номинальный фонд времени,ч
Коэффициент интенсивного использования оборудования
Ки ~ Ттдхн/Тфакт!
I" Д® ~ГтвХн I ехничоская норма времени на изготовление и обработку единицы продукции, мин; Тфжт - фактические затраты времени на изготовление единицы продукции, мин
Интегральный коэффициент использования машин и оборудования по мощности и по времени
Кцнт~Ти Тэ
Коэффициент Коэффициент
сменности ра- использования
боты оборудо- парка обору-
вания дования
Кэ= (ТМ1+ ТМ2 Кпарк~ Тер. сут-
+ТМЗ )/Тобщ , /Тобщ 1
где Тм1+ Тм2 ГДв ТСр.сут. ~
+Тм3- число среднесуточ-
фактически ное количество
отработанных работающего
машиносмен в оборудования
1,2,3 сменах;
Тобщ - общее
число смен и
оборудования,
которым рас-
полагает пред-
приятие
Рис. 2. Показатели, характеризующие эффективность использования основных средств
В целях обеспечения сохранности ОС в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением, целостностью и комплектностью. Инвентаризация как способ обеспечения сохранности таких объектов должна осуществляться периодически.
Нематериальные активы организации
В современной практике хозяйствования к нематериальным активам (НМА) относятся: права пользования земельными участками, природными ресурсами;
патенты, лицензии, ноу-хау; программные продукты; монопольные права и привилегии, включая лицензии на определенные виды деятельности;
организационные расходы; • торговые марки, товарные знаки;
законченные научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы (НИОКР), выполненные за счет собственных средств и используемые для нужд производства.
Резервы улучшения использования основных средств
Техническое совершенствование средств труда
• техническое перевооружение на базе механизации и автоматизации производственных систем;
• модернизация оборудования, обновление технического парка, замена устаревшей техники;
• ликвидация диспропорции в производственных мощностях производств и цехов предприятия;
• механизация вспомогательных и обслуживающих производств;
• внедрение новых технологий, спецоснастки, инструментов;
• совершенствование конструкции выпускаемой продукции;
• развитие изобретательства и рационализаторства.
Эффективное использование времени работы машин и оборудования
• ликвидация бездействующего оборудования (сдача в аренду, лизинг, продажа);
• сокращение сроков ремонта оборудования;
• снижение простоев оборудования
Совершенствование организации управления производством
• улучшение системы организации труда, материально-технического обеспечения и обслуживания производства;
• применение новейших средств управления производством;
• развитие стимулов эффективного использования ОС
Способы улучшения деятельности предприятия, характеризуемые обобщающими и частными показателями
1) увеличение фондоотдачи, уровня рентабельности производства, коэффициентов сменности оборудования и использования парка оборудования;
2) уменьшение фондоемкости продукции и численности управленческого персонала
Рис 3 . Резервы улучшения использования основных средств
Первоначальная стоимость НМА включает сумму затрат на приобретение, изготовление и подготовку к эксплуатации. Нематериальные активы, по которым срок действия ограничен, например, лицензией, патентом, правом пользования, время полезного использования устанавливается в пределах этого срока, но не менее одного года. По тем же НМА, по которым срок полезного использования установить не представляется возможным, например торговые марки, товарные знаки, амортизационный период ограничивается десятью годами, но не более срока деятельности организации.
Нематериальным активам характерны такие свойства, как:
1) длительность эксплуатации;
2) отсутствие полезных отходов;
3) многоцелевой характер эксплуатации,
Рис. 4. Структура нематериальных активов
позволяющий обслуживать с их помощью различные виды деятельности организации, например процесс изготовления продукции, ее реализации и управления производством;
4) высокая степень риска при разработке, применении или приобретении ноу-хау, торговой марки,товарного знака;
5) способность приносить доход их владельцам, исходя из долгосрочных прав и преимуществ.
Таким образом, НМА — это результат творческой деятельности организации, выраженный в средствах индивидуализации юридического лица и не обладающий физической основой.
Амортизация нематериальных активов
Нематериальные активы входят в состав внеоборотных активов, подлежащих амортизации, как и основные средства. Порядок амортизации НМА имеет следующие особенности:
1) сроки амортизации устанавливаются организацией самостоятельно исходя из установленного срока службы или периода времени, в течение которого они приносят доход;
2) начисление амортизации осуществляется с месяца поступления объектов на предприятие.
В практике существуют и неа-мортизируемые активы.
К неамортизируемым НМА относятся организационные расходы — расходы на создание организации, признанные в соответствии с учредительным договором вкладом в уставный (складочный) капитал (государственная пошлина за регистрацию нового предприятия, изготовление печати, получение кодов в статистических органах). Также к неамортизируемым активам можно отнести специальные разрешения на осуществление различных видов деятельности в соответствии с действующим законодательством (лицензией) и другие расходы (открытие расчетного счета в банке, регистраци-
онный сбор, покупка чековых книжек в банке, изготовление штампов, печатей, приобретение брокерского места на товарной бирже) наряду с товарными знаками и знаками обслуживания.
Износ по НМА начисляется расчетным путем с учетом срока их полезного использования в хозяйственной деятельности организации. Определение срока полезного использования НМА основывается на правилах, указанных выше. В частности, по НМА, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы износа устанавливаются в расчете на десять лет, но не более срока деятельности организации, который устанавливается в законодательном порядке либо собственниками.
К понятию «амортизируемое имущество»
Для целей налогообложения и организации учета амортизации ОС и НМА существует следующая практика, которая основана на таких понятиях, как «амортизируемое имущество» и «амортизационные группы», с применением специальных методов и порядка расчета сумм амортизационных отчислений и формирования резерва под предстоящие ремонты ОС.
Амортизируемым имуществом признается имущество, а также результаты и объекты интеллектуальной деятельности, которые находятся у владельца на праве собственности и используются им для извлечения дохода. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 мес и первоначальной стоимостью более 10 ООО руб., стоимость которого погашается способом начисления амортизации.
Для целей налогообложения в законодательном порядке установлены правила определения первоначальной стоимости амортизируемого имущества.
Первоначальная стоимость ОС определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету. Восстановительная стоимость амортизируемых ОС определяется как их первоначальная стоимость с учетом проведенных переоценок, которая принимается в целях налогообложения в размере, не превышающем 30% от восстановительной стоимости. Остаточная
стоимость ОС определяется как разница между их восстановительной стоимостью и суммой амортизации.
При эксплуатации объектов ОС собственного производства их первоначальная стоимость определяется как стоимость готовой продукции.
Первоначальная стоимость ОС может изменяться в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации и по иным основаниям.
Амортизации подвергаются и НМА, которыми признаются приобретенные и созданные объекты интеллектуальной собственности, используемые в производстве продукции или для управленческих нужд организации более одного года. Для признания факта существования НМА необходимо наличие у них способности приносить экономические выгоды (доход) владельцу, а также надлежащим образом оформленных документов, подтверждающих существование самого НМА.
Первоначальная стоимость амортизируемых НМА определяется как сумма расходов на приобретение, создание и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением сумм начисленных налогов. Стоимость НМА, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на создание и изготовление объектов НМА.
Амортизационные группы
Амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования называется период, в течение которого объект ОС или объект НМА служит для достижения организацией целей. Срок полезного использования объектов ОС и НМА определяется на дату ввода в эксплуатацию амортизируемого имущества в соответствии с законодательно установленными требованиями.
Амортизируемые ОС для целей налогообложения объединяются в следующие амортизационные группы:
первая группа — все недолговечное имущество со сроком полезного использования от 1 года до 2 лет включительно; вторая группа — имущество со сроком полезного использования свыше 2 лет до 3 лет включительно;
• третья группа — имущество со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно;
четвертая группа — имущество со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно;
пятая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до Ю лет включительно;
шестая группа — имущество со сроком полезного использования свыше Ю лет до 15 лет включительно;
седьмая группа — имущество со сроком полезного использования свыше 15 лет до 20 лет включительно;
восьмая группа — имущество со сроком полезного использования свыше 20 лет до 25 лет включительно;
• девятая группа — имущество со сроком полезного использования свыше 25 лет до 30 лет включительно;
• десятая группа — имущество со сроком полезного использования свыше 30 лет.
Для тех видов ОС, которые не указаны в перечисленных амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей.
Имущество, полученное или переданное в финансовую аренду по договору лизинга, включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора.
Методы и порядок расчета сумм амортизации для целей налогообложения
Расчет сумм амортизации для целей налогообложения осуществляется одним из следующих методов: линейным методом и нелинейным методом.
Линейный метод начисления амортизации применим к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в восьмую - десятую амортизационные группы, независимо от сроков ввода в эксплуатацию этих объектов. К остальным ОС можно применять один из указанных методов.
Начисление амортизации в отношении амортизируемого имущества осуществляется в
соответствии с нормой амортизации, определенной для данного имущества, исходя из срока его полезного использования.
При применении линейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной или восстановительной стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.
При применении линейного метода норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:
К = (1/п) х 100%, где К — норма амортизации в процентах к первоначальной или восстановительной стоимости объекта амортизируемого имущества;
п — срок полезного использования амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.
При применении нелинейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его остаточной стоимости и нормы амортизации.
При применении нелинейного метода норма амортизации объекта амортизируемого имущества определяется по формуле:
К = (2/п) х 100%, где К — норма амортизации в процентах к остаточной стоимости, применяемая к данному объекту амортизируемого имущества;
п - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.
При этом с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества достигнет 20% от его первоначальной или восстановительной стоимости, амортизация по нему исчисляется так:
1) остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества в целях начисления амортизации фиксируется как его базовая стоимость;
2) сумма начисляемой амортизации за один месяц определяется путем деления базовой стоимости объекта на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования объекта.
В отношении амортизируемых ОС, используемых для работы в условиях агрессивной среды или повышенной сменности, к основной норме амортизации можно применять специальный
коэффициент, но не выше 2. Для амортизируемых ОС, которые являются предметом лизинга, к основной норме амортизации налогоплательщик, у которого данное ОС должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга), вправе применять специальный коэффициент, но не выше 3. Данные положения не распространяются на ОС, относящиеся к первой, второй и третьей амортизационным группам, в случае, если амортизация по данным основным средствам начисляется нелинейным методом.
Ремонт ОС и формирование резерва под предстоящие ремонты
Ремонт ОС осуществляется с целью продления срока их службы. Характерными признаками ремонтных работ являются паспортизация и аттестация оборудования, разработка технологических процессов ремонта и их оснащения, планирование и выполнение работ по техническому обслуживанию и ремонту оборудования, модернизация оборудования.
Эффективность ремонтных работ можно определить зависимостью — чем ниже удельный вес расходов на ремонт, обслуживание и содержание оборудования в себестоимости продукции, тем выше эффективность производства и самого ремонтного хозяйства. Для предупреждения нерациональных потерь в производстве и сокращения затрат на ремонт служит система планово-предупредительного ремонта.
Системой планово-предупредительного ремонта называется совокупность различного вида работ по техническому обслуживанию и ремонту оборудования, проводимых по заранее составленному плану с целью обеспечения наиболее эффективной его эксплуатации.
Таким образом, работы по уходу, надзору, обслуживанию и ремонту оборудования с целью предотвращения нарастающего износа, предупреждения аварийных ситуаций и, как следствие, поддержания оборудования в постоянной готовности к работе является сущностью системы планово-предупредительного ремонта. В ее основу заложены работы по техническому уходу за оборудованием и по выполнению плановых ремонтов — текущих, средних и капитальных.
Техническое обслуживание включает работы по осмотру оборудования, проверке на точность,
промывке, смазке и т. д. Эти виды работ выполняются по заранее составленному графику и носят периодический характер с четко выраженной повторяемостью.
Плановые ремонты по содержанию выполняемых работ, трудоемкости и периодичности подразделяются на текущие, средние и капитальные.
Текущий ремонт характеризуется тем, что он осуществляется в процессе эксплуатации оборудования путем замены отдельных деталей, частей с последующей проверкой на точность, центровкой.
Средний ремонт носит более расширенный и углубленный характер, поскольку связан с заменой основных деталей, узлов, трущихся поверхностей.
Капитальный ремонт представляет собой самый трудоемкий, длительный и дорогостоящий процесс, связанный с полной заменой основных деталей, узлов, агрегатов, разборкой двигателей, трансформаторов. Капитальный ремонт, как правило, сопровождается снятием оборудования с фундамента, с последующей сборкой и испытанием.
На основе изложенного можно сделать вывод, что система планово-предупредительного ремонта имеет профилактическую сущность. Однако в практике эксплуатации оборудования, когда возникают аварийные ситуации, связанные с отказом техники, неполадками, затраты, связанные с их устранением, относятся к убыткам и сказываются на результативности работы предприятия негативным образом.
Расходы на ремонт ОС следует рассматривать как прочие расходы в составе фактических затрат. Для обеспечения равномерного включения расходов на выполнение ремонта ОС возможно создание резерва под предстоящие ремонтные работы.
Порядок ведения налогового учета расходов на ремонт ОС установлен следующий. Во-первых, сумма расходов на ремонт ОС включает стоимость запасных частей и расходных материалов, оплату труда и прочих расходов. Во-вторых, сумма отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт формируется, исходя из совокупной стоимости ОС и нормативов отчислений, установленных налогоплательщиком самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения.
Совокупная стоимость ОС определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых ОС, введенных в эксплуатацию по состоянию на начало налогового периода, в котором образуется резерв предстоящих расходов на ремонт ОС. При определении нормативов отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт ОС налогоплательщик обязан определить предельную сумму отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт ОС, исходя из периодичности осуществления ремонта объекта ОС, частоты замены элементов ОС и сметной стоимости ремонта. При этом предельная сумма резерва предстоящих расходов на ремонт не может превышать средней величины фактических расходов на ремонт, сложившейся за последние три года. Отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт ОС в течение налогового периода списываются на расходы равными долями на последний день соответствующего отчетного (налогового) периода.
Если на конец налогового периода остаток средств резерва предстоящих расходов на ремонт ОС превышает сумму фактически осуществленных в текущем налоговом периоде затрат на ремонт ОС, то сумма такого превышения на последнюю дату текущего налогового периода для целей налогообложения включается в состав доходов налогоплательщика.
Организация налогового учета амортизируемого имущества
Сумма начисленной за один месяц амортизации на основе остаточной стоимости определяется как:
• произведение остаточной стоимости и нормы амортизации, исчисленной исходя из оставшегося срока полезного использования; произведение остаточной стоимости и нормы амортизации при применении линейного метода начисления амортизации.
Особенности налогового учета операций с амортизируемым имуществом заключаются в том, что вначале определяется прибыль или убыток от реализации или выбытия амортизируемого имущества на основании аналитического учета по каждому объекту на дату признания дохода (расхода).
Далее для выполнения аналитического учета необходима следующая информация:
о первоначальной стоимости амортизируемого имущества, выбывшего в отчетном периоде;
об изменениях первоначальной стоимости ОС при достройке, дооборудовании, реконструкции, частичной ликвидации; о принятых организацией сроках полезного использования основных средств; о способах начисления и сумме начисленной амортизации по амортизируемым основным средствам за период с даты начала начисления амортизации до конца месяца, в котором имущество выбыло;
о цене реализации амортизируемого имущества исходя из условий договора купли-продажи;
о дате приобретения и дате выбытия имущества;
о дате передачи имущества в эксплуатацию; о дате исключения из состава амортизируемого имущества;
о расходах, связанных с выбытием амортизируемого имущества.
Потом в аналитическом учете на дату выбытия амортизируемого имущества фиксируется сумма прибыли или убытка. Прибыль подлежит включению в состав налоговой базы в том отчетном периоде, в котором была осуществлена реализация имущества, а убыток отражается в аналитическом учете как прочие расходы.
(Продолжение следует)
