CC BY
65
19 (331) - 2013
Налогообложение
О СТАТУСЕ И НАЛОГООБЛОЖЕНИИ КАЗЕННЫХ УЧРЕЖДЕНИЙ
В. А. ТЕРЕХОВА, доктор экономических наук, заслуженный работник Высшей школы Российской Федерации Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации
В статье 6 Бюджетного кодекса РФ (БК РФ) казенное учреждение определено как государственное (муниципальное) учреждение, осуществляющее оказание государственных (муниципальных) работ и исполнение государственных (муниципальных) функций в целях обеспечения реализации предусмотренных законодательством Российской Федерации полномочий органов государственной власти (государственных органов) или органов местного самоуправления, финансовое обеспечение деятельности которого осуществляется за счет средств соответствующего бюджета на основании бюджетной сметы.
Федеральным законом от 08.05.2010 № 8Э-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений» (далее — Закон № 8Э-ФЗ) с целью усиления имущественной самостоятельности государственных и муниципальных учреждений уточнен правовой статус этого вида юридических лиц.
В настоящее время действующая система государственных учреждений представлена бюджетными и казенными учреждениями.
Казенное учреждение находится в ведении:
— органа государственной власти (государственного органа);
— органа управления государственным внебюджетным фондом;
— органа местного самоуправления, осуществляющего бюджетные полномочия главного распорядителя бюджетных средств.
Под государственными (муниципальными) услугами понимаются услуги (работы), выполняемые органами государственной власти (органами местного самоуправления), государственными (муниципальными) учреждениями, а документом, устанавливающим требования к составу, качеству, объему (содержанию) и результатам оказания государственных (муниципальных) услуг, является государственное задание. В рамках этого задания казенное учреждение заключает контракт, оплата которого производится от имени Российской Федерации, субъекта Российской Федерации, муниципального образования за счет бюджетных средств в пределах лимитов бюджетных обязательств, доведенных казенному учреждению (с учетом принятых и неисполненных обязательств) в соответствии с п. 5 ст. 161 БК РФ.
Нарушение казенным учреждением установленных требований при заключении государственных (муниципальных) контрактов является основанием для признания их судом недействительными по иску органа государственной власти, органа управления государственным внебюджетным фондом или органа местного самоуправления, осуществляющих бюджетные полномочия главного распорядителя бюджетных средств, в ведении которого находится соответствующее казенное учреждение.
Следует отметить, что финансовая деятельность казенного учреждения осуществляется за счет средств соответствующего бюджета на основании бюджетной сметы. Однако такие учреждения не имеют права получать и предоставлять кредиты (займы) и покупать ценные бумаги, а также получать субсидии и бюджетные кредиты и отчуждать (распоряжаться) имущество без согласия собственника.
Вместе с тем казенному учреждению предоставлено право осуществлять приносящую доход деятельность, если это предусмотрено в учредительном документе и закреплено в уставе. Полученные доходы в соответствии с п. 4 ст. 298 Гражданского кодекса РФ (ГК РФ) поступают в соответствующий бюджет бюджетной системы Российской Федерации. При этом казенное учреждение действует не от имени Российской Федерации, субъекта Российской Федерации или муниципального образования, а только от своего имени, заключая не государственный (муниципальный) контракт, а гражданско-правовой договор.
Важно иметь в виду, что казенные учреждения, осуществляющие деятельность в рамках оказания государственных (муниципальных) услуг, не облагаются налогом на прибыль организаций.
Казенные учреждения относятся к некоммерческим организациям и осуществляют свою деятельность в соответствии с Федеральным законом от 12.01.1996 N° 7-ФЗ «О некоммерческих организациях». Они могут получать доход только в случаях, когда это служит достижению целей, указанных в учредительных документах.
В настоящее время действуют разработанные по поручению Правительства РФ Комплексные рекомендации органам исполнительной власти субъектов Российской Федерации, органам местного самоуправления по реализации Федерального закона от 8 мая 2010 г. № 83-Ф3 «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений» (далее — Комплексные рекомендации органам исполнительной власти), в которых определено, что основной целью указанного закона является создание правовых механизмов, способствующих повышению качества доступных государственных (муниципальных) услуг (работ), оказываемых государственными (муниципальными) учреждениями.
В Комплексных рекомендациях органам исполнительной власти услуги разделяются на:
— услуги, оказываемые в соответствии с Федеральным законом от 27.07.2010 № 210-ФЗ «Об
организации предоставления государственных и муниципальных услуг» (далее — Закон № 210-ФЗ);
— услуги, оказываемые в рамках Закона № 83-Ф3.
Законом № 210-ФЗ регламентированы услуги, оказываемые органами власти при реализации возложенных на них функций. Например, к таким услугам можно отнести выдачу разрешений на строительство, предоставление выписки из реестра недвижимого имущества и т. д. Согласно Закону № 83-ФЗ услуги регламентируются в соответствии с перечнем услуг, разработанным федеральными органами исполнительной власти.
К таким услугам относятся:
— реализация образовательных, медицинских и других программ;
— оказание медицинской, социальной, консультативной и иной помощи;
— иные подобные мероприятия.
Чрезвычайно сложным и не до конца урегулированным является вопрос налогообложения доходов, полученных казенными учреждениями от оказания ими государственных (муниципальных) услуг, когда они оказаны в рамках определенных для этих учреждений заданий и в соответствии с перечнем услуг. Данная позиция согласована с Минфином России и изложена в письме ФНС России от 21.09.2011 № ЕД-4-3/15432@.
Кроме того, в постановлении Правительства РФ от 02.09.2012 № 671 «О порядке формирования государственного задания в отношении федеральных бюджетных и казенных учреждений и финансового обеспечения выполнения государственного задания» содержится поручение утвердить ведомственные перечни государственных услуг (работ), выполняемых федеральными государственными учреждениями, находящимися в их ведении.
В настоящее время отраслевые перечни услуг разработаны практически большинством федеральных органов исполнительной власти и согласованы с Минфином России. Однако в отдельных ведомствах, в частности в МВД России, ведомственные перечни еще отсутствуют. Все это приводит к тому, что операции по реализации казенными учреждениями МВД России имущества, находящегося в оперативном управлении, не признаются государственными (муниципальными) услугами, а признаются приносящей доход деятельностью и потому облагаются налогом на прибыль организаций.
В отношении налога на добавленную стоимость (НДС) объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг на
территории Российской Федерации), а также передача имущественных прав.
Перечень операций, не признаваемых объектом налогообложения, определен в п. 2 ст. 146 Налогового кодекса РФ (НК РФ), а операций, освобождаемых от налогообложения, — в ст. 149 НК РФ. Например, сдача в аренду имущества, находящегося в оперативном управлении у казенного учреждения, не признается государственной (муниципальной) услугой, а является деятельностью, приносящей доход, подлежащей налогообложению в общепринятом порядке (см. письмо ФНС России от 21.09.2011 № ЕД-4-3/15432@).
Можно привести и другие примеры, являющиеся, по мнению автора, спорными. Например, Федеральное казенное учреждение «Аварийно-спасательное формирование «Противофонтанная военизированная часть» выполняет платные услуги по комплексному обслуживанию и проведению противофон-танных работ на нефтяных и газовых скважинах.
Минэнерго России разработало ведомственный перечень государственных услуг (работ), оказываемых федеральными государственными учреждениями как вид основной деятельности. Однако разработанный ведомственный перечень не содержит такого вида государственных работ, выполняемых на платной основе. В результате указанные работы не признаются государственными (муниципальными), а являются деятельностью, приносящей доход, а следовательно, подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.
Отдельного рассмотрения в Законе № 83-ФЗ заслуживает вопрос о заключении муниципальных контрактов, под которыми понимается договор, заключенный заказчиком от имени муниципального образовании в целях обе спечения муниципальных нужд.
Муниципальные нужды финансируются за счет средств местных бюджетов и внебюджетных источников с целью удовлетворения муниципальных заказчиков в товарах, работах, услугах, необходимых для нужд местного значения.
Казенные учреждения могут выступать муниципальными заказчиками по муниципальным контрактам (п. 3 ст. 764 ГК РФ, п. 1 ст. 4 Федерального закона от 21.07.2005 № 94-ФЗ «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд» (далее — Закон № 94-ФЗ)).
Заключение и оплата казенными учреждениями муниципальных контрактов производится муниципальными образованиями в пределах лимитов, доведенных казенному учреждению, бюджетных
обязательств с учетом принятых и неисполненных обязательств.
В случаях просрочки исполнения обязательств подрядчиком (исполнителем) муниципального контракта заказчик вправе потребовать от него уплаты неустойки (штрафов, пеней) (п. 11 с. 9 Закона № 94-ФЗ). Такие доходы признаются доходами муниципального образования и не учитываются в составе налогооблагаемых доходов в соответствии со ст. 246 НК РФ, что согласовано с Минфином России.
Под государственным контрактом понимается договор, заключенный заказчиком от имени Российской Федерации или субъекта Российской Федерации для обеспечения государственных нужд, включая реализацию федеральных целевых программ либо программ субъектов Российской Федерации.
Казенные учреждения выступают в качестве государственных заказчиков, в том числе для реализации региональных целевых программ (п. 1 ст. 3 Закона № 94-ФЗ), и финансируются из средств федерального бюджета, бюджета субъектов Российской Федерации и внебюджетных средств. В противном случае деятельность казенного учреждения осуществляется в рамках гражданско-правового договора, доходы по которому подлежат налогообложению в общепринятом порядке.
С 01.01.2012 операции по выполнению работ (оказанию услуг) казенными учреждениями по государственным контрактам не облагаются НДС. Налогообложение операций, осуществляемых казенными учреждениями, направлено на совершенствование правового положения государственных (муниципальных) учреждений.
Список литературы
1. Бюджетный кодекс РФ: Федеральный закон от 31.07.1998 № 145-ФЗ.
2. Гражданский кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 26.01.1996 № 14-ФЗ.
3. Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
4. О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений: Федеральный закон от 08.05.2010 № 83-ФЗ.
5. О некоммерческих организациях: Федеральный закон от 12.01.1996 № 7-ФЗ.
6. О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд: Федеральный закон от 21.07.2005 № 94-ФЗ.
7. Об организации предоставления государственных и муниципальных услуг: Федеральный закон от 27.07.2010 № 210-ФЗ.
