CC BY
25DOI: 10.24412/2076-1503-2022-10-103-107 NIION: 2018-0076-10/22-1038 MOSURED: 77/27-023-2022-10-1236
КРАСНОБРЫЖЕВА Алина Александровна,
студент Юридического института Северо-Кавказского федерального университета,
Россия, г. Ставрополь, е-mail: alinakrasnobryzheva@yandex.ru
ТЕРЕЩЕНКО Александр Сергеевич,
студент Юридического института Северо-Кавказского федерального университета,
Россия, г. Ставрополь, е-mail: alex.ter.08@yandex.ru
ДЕНИКАЕВА Разела Несюровна,
кандидат экономических наук, доцент Северо-Кавказского федерального университета,
Россия, г. Ставрополь, е-mail: razela_denikaeva@mail.ru
НЕКОТОРЫЕ ПРОБЛЕМЫ НАЛОГОВОГО ПРАВА, СВЯЗАННЫЕ С ВОЗВРАТОМ ИЗЛИШНЕ УПЛАЧЕННЫХ И ИЗЛИШНЕ ВЗЫСКАННЫХ
Аннотация. Данная тема актуальна, поскольку в последние годы замечается тенденция к увеличению судебных разбирательств в сфере возврата переплаченных налогов, а это значит, что в налоговом механизме имеются пробелы, которые следует заполнить. Статья посвящена проблемам возврата излишне взысканных и излишне уплаченных денежных средств, а именно тому, как налогоплательщику вернуть переплаченные средства и не допустить нарушения его конституционных прав в сфере налогообложения. Помимо этого, изложены достоинства и недостатки налоговой системы РФ, а также перспективы ее развития посредством внедрения различного рода налоговых механизмов. К тому же в данной статье будут описаны различного рода последствия, которые могут возникнуть при переплате налоговых средств в соответствующий бюджет, и проведен анализ судебной практики и практики Министерства финансов РФ, касающиеся неоднозначных ситуаций, связанных с возвратом переплаченных денежных средств. Целью работы является исследование проблем, связанных с возвратом излишне взысканных и излишне уплаченных средств налогоплательщиков. В соответствии с целью были поставлены такие задачи, как: рассмотрение вопросов, связанных с принудительным взысканием налогов и добровольной их переплатой; анализ способов защиты прав налогоплательщиков в части, касающейся возврата переплаченных средств; выявление возможных путей совершенствования налогового законодательства. Поставленные в работе задачи предопределили использование следующих методов: анализ, синтез, сравнительно-правовой, системный подход и функциональный подход.
Ключевые слова: суд, взыскание, возврат, налог, налогоплательщик, инстанция, налоговый орган.
НАЛОГОВ
KRASNOBRYZHEVA Alina Aleksandrovna,
student, Law Institute, North Caucasian Federal University,
Russia, Stavropol
TERESHCHENKO Alexander Sergeevich,
student, Law Institute, North Caucasian Federal University,
Russia, Stavropol
DENIKAEVA Razela Nesyurovna,
candidate of economic sciences, associate professor, North Caucasian Federal University, Russian Federation, Stavropol
ОБРАЗОВАНИЕ И ПРАВО № 10 • 2022
SOME TAX LAW ISSUES ASSOCIATED WITH THE REFUND OF OVER-PAID AND OVER-RECEIVED TAXES
Annotation. This topic is relevant, since in recent years there has been a tendency to increase litigation in the field of refund of overpaid taxes, which means that there are gaps in the tax mechanism that should be filled. The article is devoted to the problems of returning excessively collected and overpaid funds, namely, how to return the overpaid funds to the taxpayer and prevent violations of his constitutional rights in the field of taxation. In addition, the advantages and disadvantages of the tax system of the Russian Federation, as well as the prospects for its development through the introduction of various types of tax mechanisms, are outlined. In addition, this article will describe various kinds of consequences that may arise when tax funds are overpaid to the relevant budget, and an analysis of judicial practice and practice of the Ministry of Finance of the Russian Federation concerning ambiguous situations related to the return of overpaid funds. The purpose of the work is to study the problems associated with the return of excessively collected and overpaid taxpayers' funds. In accordance with the purpose, such tasks were set as: consideration of issues related to the compulsory collection of taxes and their voluntary overpayment; analysis of ways to protect the rights of taxpayers in terms of the return of overpaid funds; identification of possible ways to improve tax legislation. The tasks set in the work predetermined the use of the following methods: analysis, synthesis, comparative legal, systematic approach and functional approach.
Key words: court, recovery, refund, tax, taxpayer, instance, tax authority.
Судебная практика показывает, что в настоящее время существует множество пробелов и коллизий в налоговом законодательстве, связанных с переплатой налогов. В связи с этим кассационные инстанции всё чаще отменяют решения нижних инстанций и возвращают дела на пересмотр в первую инстанцию. В современном российском налоговом законодательстве существует ряд спорных вопросов, которые следует решить законодателю, потому что такая важная функция государства, как взимание налогов, должна строго очерчивать дозволенные налоговым и судебным органам рамки ограничения имущественных прав граждан. Устранение противоречий в фискальной политике государства благотворно скажется на развитии всех сторон жизни общества. Налогоплательщики, пытаясь вернуть переплаченные налоги, сталкиваются с двумя основными проблемами. Первой проблемой является возврат излишне взысканных денежных средств налогоплательщиков налоговыми органами. Вторая же проблема заключается в возврате излишне уплаченных налогов. Вышесказанное дает понять, что возникновение переплаты связано с двумя основными причинами, первой из которых является ошибка налогового органа, а второй - ошибка налогоплательщика.
Анализируя проблему, связанную с возвратом излишне взысканных денежных средств налогоплательщиков налоговыми органами, прежде всего, следует обратить внимание на обстоятельства, которые позволяют признать уплаченную сумму налога излишне взысканной. Первым таким обстоятельством можно считать случай, когда налог уплачен во исполнение незаконного требования об его уплате. Вторым же обстоятельством
выступают споры при проведении налоговым органом самостоятельного зачета денежных средств. Разобравшись в обстоятельствах, которые позволяют нам утверждать о незаконном взыскании денежных средств, следует обратиться непосредственно к судебной практике для того, чтобы выявить имеющиеся проблемы в сфере взыскания налогов и разработать пути их решения. Так, например, одной из проблем, связанной с возвратом излишне взысканных денежных средств налогоплательщиков налоговыми органами, являются случаи, когда нарушен досудебный порядок урегулирования споров.
Исследуя данную проблему, следует проанализировать определение Верховного суда РФ от 16.06.2020 [5], в котором индивидуальный предприниматель обратился в арбитражный суд первой инстанции с заявлением о признании решений налоговых органов о взыскании недоимки, а также о наложении ареста в банке незаконными. Кроме того, предприниматель в поданном им заявлении также просил обязать налоговый орган возвратить денежные средства, списанные с его банковского счета, в связи с указанными решениями. Однако суды первой и апелляционной инстанций не удовлетворили его заявление, аргументируя тем, что он не выполнил требование о соблюдении обязательного досудебного порядка об оспаривании актов налоговых органов ненормативного характера, предусмотренного п. 2 ст. 138 НК РФ, и тогда предприниматель обратился в Верховный суд РФ. Судебная коллегия Верховного суда РФ не согласилась с нижестоящими инстанциями и отменила их решения, поскольку налоговые органы самим фактом незаконного взыскания налогов нарушили права нало-
ОБРАЗОВАНИЕ И ПРАВО № 10 • 2022
гоплательщика, что в соответствии со ст. 46 Конституции Российской Федерации и ч. 1 ст. 4 АПК РФ является основанием для обращения в суд за восстановлением нарушенного права. Верховный суд РФ также определил, что возврат предпринимателю его заявления в связи с непредставлением доказательств соблюдения обязательного досудебного порядка не мог препятствовать рассмотрению по существу имущественных требований о возврате налога.
Опираясь на тот факт, что НК РФ регламентирует только досудебный порядок урегулирования споров для случаев обращения налогоплательщика в суд с требованием о признании недействительными акты налоговых органов ненормативного характера, представляется необходимым внести соответствующие изменения в налоговое законодательство, которые бы подробно регламентировало обязательную досудебную процедуру урегулирования споров по искам налогоплательщиков о возврате излишне взысканных сумм налогов. Данное нововведение значительно бы облегчило саму процедуру возврата денежных средств, уменьшило сроки рассмотрения аналогичных дел, а также оптимизировало судебную систему.
Анализ судебной практики показывает, что другой важной проблемой является возврат налоговыми органами денежных средств без процентов, которые должны быть выплачены налогоплательщику в соответствии с п.5 ст. 79 НК РФ. Примером, раскрывающим данную проблему, является судебное разбирательство [2], в котором общество с ограниченной ответственностью обратилось в арбитражный суд первой инстанции с заявлением о взыскании с инспекции ФНС процентов на излишне уплаченные налоги. Согласно материалам дела, налоговая инспекция во время проведения выездной проверки приняла решение о начислении налогоплательщику налогов, пеней и штрафов на сумму более 20 миллионов рублей.
Организация, уплатив всю сумму, через некоторое время обратился в арбитражный суд с заявлением о признании решения налогового органа незаконным. Суд первой инстанции удовлетворил заявление общества с ограниченной ответственностью и принял решение о возмещении налоговыми органами излишне уплаченных сумм. Однако налоговая инспекция вернула денежную сумму не сразу, в связи с чем появились проценты в размере 1,6 миллионов рублей, которые инспекция отказалась выплатить организации. Тогда налогоплательщик обратился в апелляционную судебную инстанцию и успешно взыскал с инспекции проценты.
Не согласившись с решениями первой и апелляционной инстанций, налоговая инспекция
ОБРАЗОВАНИЕ И ПРАВО № 10 • 2022
обратилась с кассационной жалобой, в которой просила отменить решения нижестоящих судов. Орган ФНС аргументировал свою позицию тем, что налоги, пени и штрафы были уплачены налогоплательщиком самостоятельно, поэтому они не являются незаконно взысканными, в связи с чем исключено применение п. 5 ст. 79 НК РФ. Ссылаясь на правовую позицию ВАС РФ [1], Верховный Суд РФ не удовлетворил жалобу инспекции, так как уплата налогов, пеней, штрафов во исполнение решения, вынесенного по результатам выездной проверки, носит характер взыскания налоговым органом недоимки. Из вышесказанного следует, что данные денежные средства являются излишне взысканными, а значит, подлежат возврату на основании п.5 ст.79 НК РФ. Данная судебная практика показывает, что налоговые органы не всегда способны самостоятельно, без помощи судебных органов, осуществлять процессуальные действия, связанные с возвратом излишне уплаченных и излишне взысканных средств, поскольку в Налоговом Кодексе РФ отсутствует четкая градация между этими двумя юридическими фактами. Это приводит к ряду ошибок со стороны органов ФНС, что влияет не только на возврат самих переплаченных средств, но и на проценты с этих сумм. Чтобы не допускать таких ошибок и не прибегать к судебным разбирательствам, необходимо внести поправки в НК РФ, а именно законодательно и исчерпывающе закрепить все возможные случаи, когда налоговые средства будут считаться излишне взысканными и излишне уплаченными. Данные поправки помогут в административном порядке оперативно возвращать взысканные и излишне уплаченные суммы денежных средств до того, как на них начнут начисляться проценты.
Продолжая исследование возврата незаконно взысканных денежных средств, представляется необходимым рассмотреть случаи, когда излишне уплаченная налогоплательщиком сумма неправильно зачтена инспекцией в счет недоимки. Данные суммы, как правило, следует квалифицировать как излишне взысканные. Такая ситуация произошла в г. Москве [4], где налогоплательщик обратился в арбитражный суд для оспаривания решения органа ФНС, нарушившего порядок зачисления переплаты налога, вследствие чего была начислена пеня. Данный спор начался с того, что налогоплательщик - организация, переплатив налог на прибыль, хотел зачесть переплату в счет уплаты НДС, для чего направил инспекции соответствующее заявление. Инспекция приняла заявление и уведомила налогоплательщика о том, что зачтет переплату после окончания налоговой проверки, проводившейся на предприятии.
После проверки налоговый орган зачел переплату, но на несколько дней позже положенного срока, из-за чего и появилась пеня. Не согласившись с начислением пени, организация обращалась в арбитражные суды с заявлением, в котором просила признать действия налогового органа незаконными и обязать инспекцию устранить нарушение. Однако суды первой, апелляционной и кассационной инстанций не удовлетворили заявление налогоплательщика, ссылаясь на то, что инспекция правомерно начислила пени по НДС за период, когда срок на уплату налога истек, а решение о зачете переплаты, образовавшейся по другому налогу, еще не было принято.
В связи с данными обстоятельствами истец обратился с кассационной жалобой в Верховый Суд РФ. Высшая инстанция отменила решения нижестоящих судов и удовлетворила жалобу налогоплательщика. На примере данного судебного разбирательства видно, что налоговые органы неправильно применили нормы материального права, а также откладывали принятие решения о зачете переплаченного налога в счет неуплаченного другого налога, что было вызвано организационными вопросами налогового администрирования, а не действиями налогоплательщика.
Резюмируя все вышесказанное, можно утверждать, что должностные лица налоговых органов компетентны не по всем вопросам, касающихся возврата излишне взысканных сумм. А значит, необходимо провести ряд мероприятий для повышения компетенции налоговых агентов. Так, например, требуется проводить дополнительные аттестации, отправлять сотрудников в командировки для обмена опытом с другими работниками органов ФНС и так далее. Улучшение системы финансового образования и получение новых практических навыков позволит уменьшить количество ошибок, связанных с человеческим фактором и повысит правовую грамотность инспекторов. Рассматривая проблемы, связанные с возвратом излишне переплаченных денежных средств самими налогоплательщиками, Крохина выделяет такие причины добровольной переплаты, как расчетные ошибки, добросовестное заблуждение о ставках налога или ставке рефинансирования Центрального Банка РФ и т.д. В результате таких ошибок происходит перечисление в бюджет денежных сумм в большем размере, чем требуется. [8]
Согласно статье 78 НК РФ налоговый орган обязан сообщить налогоплательщику о каждом ставшем известным налоговому органу факте излишней уплаты налога и сумме излишне уплаченного налога в течение 10 дней со дня обнаружения такого факта. Налоговый орган этого не
делает, вследствие чего налогоплательщик узнаёт о факте переплаты, когда уже проходит срок по возврату налога. Так, можно привести в пример кассационную жалобу в ВС РФ от гражданки Ч., которая вступила в прения с налоговой инспекцией города Белгорода, потому что налоговая отказалась вернуть заявительнице излишне уплаченный налог. [3] Согласно материалам данного дела, гражданка Ч. узнала о наличии переплаты, когда получила пароль к личному кабинету на официальном сайте ФНС РФ [7]. На сайте была размещена информация об уплате ею НДФЛ в размере более 40 тысяч рублей. Налогоплательщик обратился в ФНС с заявлением о возврате излишне уплаченного налога, однако налоговая служба ответила отказом, ссылаясь на пропуск сроков давности - в связи с истечением трех лет с момента уплаты налога. Позицию налоговых органов поддержали суды первой, апелляционной и кассационной инстанций. Отказывая в удовлетворении иска, суды трёх инстанций исходили из того, что уплатив налог, в отсутствии дохода, подлежащего налогообложению, гражданка Ч. должна была знать о переплате и обратиться с заявлением в течение трехлетнего срока.
Однако гражданка Ч. настаивала на том, чтобы срок для возврата налога исчислялся с даты, когда она узнала о переплате, то есть с момента получения доступа к личному кабинету. Также она заявила, что налоговая инспекция не сообщила ей об излишне уплаченном налоге в течение 10 дней со дня обнаружения переплаты. Изучив все материалы данного дела, судебная коллегия по административным делам Верховного Суда РФ постановила признать акты нижестоящих судов незаконными, отменила их решения и направила материалы на новое рассмотрение в суд первой инстанции. Таким образом, данный пример показывает, что налоговые органы не всегда выполняют свои профессиональные обязанности в сфере оповещения налогоплательщиков о фактах переплаты, что влечет долгие судебные разбирательства с вовлечением в спор высшей судебной инстанции.
Для решения подобного рода проблем представляется важным: во-первых, увеличить срок извещения до 15-20 дней, потому что в налоговые правоотношения вступает большое количество граждан, оповещение которых является долгим процессом, параллельно усложняющимся постоянной реорганизацией налоговых органов; во-вторых, расширить способы получения извещений о налоговых переплатах посредством рассылок смс-уведомлений по номерам телефонов. Данные нововведения оптимизируют работу налоговых органов и упростят саму систему налогообложения. Также в судебной практике встречаются слу-
ОБРАЗОВАНИЕ И ПРАВО № 10 • 2022
чаи, когда налогоплательщики, не смотря на пропуск трехгодичного срока, возвращают переплаченные налоги, но при этом они ошибочно полагают, что им положены проценты, ссылаясь на нормы статьи 78 НК РФ.
Такой случай произошел в городе Кирове. [6] Там налогоплательщик подал заявление в ФНС, в котором требовал вернуть излишне уплаченный им налог. Налоговая инспекция отказала в данном требовании, ссылаясь на то, что налогоплательщик подал заявление по истечении трехгодичного срока со дня уплаты налога. В связи с отказом налогового органа, налогоплательщик обратился в суд первой инстанции, который обязал инспекцию возвратить налогоплательщику излишне уплаченный налог. Однако налогоплательщик, ссылаясь на п.п.6 и 10 ст.78 НК РФ, ошибочно полагал, что ему положены проценты за нарушение органами ФНС срока возврата денежный средств, и повторно обратился в налоговые органы с данным требованием. Соответствующим письмом инспекция отказала в выплате процентов.
Желая получить данные проценты, налогоплательщик обратился в суды апелляционной и кассационной инстанций, которые в удовлетворении заявления отказали. Тогда налогоплательщик подал кассационную жалобу в Верховный Суд РФ, в котором просил отменить решения нижестоящих судов. Верховный Суд РФ, рассмотрев жалобу, установил, что налоговая инспекция не допустила нарушений, поскольку заявление налогоплательщика о возврате переплаты поступило в налоговый орган лишь по истечении трехгодичного срока. Так как поданное налогоплательщиком заявление не подлежало удовлетворению в срок, установленный п. 6 ст. 78 НК РФ, то отсутствуют основания для начисления процентов, предусмотренных п. 10 названной статьи.
Таким образом, налогоплательщик не будет иметь прав на проценты, если он обращается в налоговый орган с заявлением о возврате суммы переплаты по истечении трех лет с момента ее образования. Для решения подобных казусов следует формально закрепить данное положение, поскольку нормы Налогового Кодекса его не регламентируют, а также необходимо усовершенствовать досудебный порядок рассмотрения подобных дел, чтобы оградить суды от административных споров.
Исходя из судебных практик, представляется необходимым внести ряд дополнений и уточнений в Налоговый кодекс РФ, касающиеся возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налогов, для того, чтобы согласовать матери-
альные нормы с процессуальными и уменьшить количество коллизий и пробелов в налоговом законодательстве. Данные нововведения обеспечат реформирование современной российской налоговой системы в правильном направлении.
Список литературы:
[1] Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.03.2005 N 13592/04.
[2] Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 11.03.2020 по делу № А53-22780/2019.
[3] Кассационное определение Судебной коллегии по административным делам Верховного Суда Российской Федерации от 28.04.2021 N 57-КАД21-4-К1.
[4 Определение Верховного Суда РФ от 23 ноября 2020 г. по делу № А40-86746/2019.
[1] Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 16.06.2020 N 307-ЭС19-23989 по делу N А56-60671/2019.
[5] Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 01.11.2019 N 301-ЭС19-10633 по делу N А28-4206/2018.
[6] https://lkfl2.nalog.ru/lkfl/login.
[7] Крохина Ю.А, Налоговое право: учебник для бакалавров - 6 издание. - М: Издательство Юрайт, 2013 г. - 495 с. - Серия: Бакалавр. Базовый курс.
Spisok literatury:
[1] Postanovlenie Prezidiuma Vysshego Arbi-trazhnogo Suda Rossijskoj Federacii ot 29.03.2005 N 13592/04.
[2] Postanovlenie Arbitrazhnogo suda Seve-ro-Kavkazskogo okruga ot 11.03.2020 po delu № A53-22780/2019.
[3] Kassacionnoe opredelenie Sudebnoj kollegii po administrativnym delam Verhovnogo Suda Rossijskoj Federacii ot 28.04.2021 N 57-KAD21-4-K1.
[4 Opredelenie Verhovnogo Suda RF ot 23 noy-abrya 2020 g. po delu № A40-86746/2019.
[1] Opredelenie Sudebnoj kollegii po ekonom-icheskim sporam Verhovnogo Suda Rossijskoj Federacii ot 16.06.2020 N 307-ES19-23989 po delu N A56-60671/2019.
[5] Opredelenie Sudebnoj kollegii po ekonom-icheskim sporam Verhovnogo Suda RF ot 01.11.2019 N 301-ES19-10633 po delu N A28-4206/2018.
[6] https://lkfl2.nalog.ru/lkfl/login.
[7] Krohina YU.A, Nalogovoe pravo: uchebnik dlya bakalavrov - 6 izdanie. - M: Izdatel'stvo Yurajt, 2013 g. - 495 s. - Seriya: Bakalavr. Bazovyj kurs.
ОБРАЗОВАНИЕ И ПРАВО № 10 • 2022
