CC BY
46
некоторые особенности бухгалтерского учета специфических
объектов капиталовложений
в сельскохозяйственных организациях
И. А. ПАРШУКОВА,
старший преподаватель кафедры бухгалтерского учета и аудита Новосибирский государственный аграрный университет
Все производимое техническое оборудование (оснащение) подвержено износу. Без осуществления процесса инвестирования невозможны развитие организации, применение современных технологий, а также смена направления деятельности. Без замены изношенного или вышедшего из строя оборудования на новое в конечном счете невозможен процесс производства. Законодательство РФ обязывает хозяйствующие субъекты использовать ресурсосберегающие, природоохранные технологии, внедрение которых также требует вложений.
В экономике процесс приобретения, строительства, получения новых внеоборотных активов называют капиталовложениями или инвестициями в основной капитал.
Для организаций различных видов деятельности характерны свои объекты капиталовложений, но в сельском хозяйстве существуют уникальные, не характерные для других отраслей объекты вложений. На взгляд автора, наличие таких активов обусловлено рядом следующих особенностей сельскохозяйственного производства:
1) основу производственного процесса составляют живые организмы - растения и животные. Данная категория активов характеризуется способностью к самостоятельному воспроизводству (размножению) или возможностью получения различных видов продукции (от животных - молоко, приплод и т. д.; от растений - плоды, солома, дрова и др.);
2) земля в сельском хозяйстве - средство производства, в отличие от других отраслей, где земля является лишь «местом» производства;
3) для возделывания сельскохозяйственных культур и ухода за животными используется спе-
циальная техника. Некоторые виды узкоспециализированной техники в растениеводстве могут использоваться несколько дней в году;
4) полученная продукция используется как для собственных нужд в качестве предмета производства, так и в качестве товарной продукции;
5) многие виды сельскохозяйственной продукции имеют короткий срок хранения, что вызывает необходимость их быстрой реализации.
Названные факторы обусловливают выделение особых объектов капиталовложений (см. таблицу).
Бухгалтерский учет в сельскохозяйственных организациях характеризуется рядом особенностей, обусловленных следующими факторами:
• сезонность производства обусловливает и «сезонность» работы бухгалтера (увеличение объема первичных и сводных документов в летний период);
• наличие таких специфических объектов учета, как земля (фактор производства);
• растения и животные требуют формирования первичных, сводных и отчетных документов по специальным формам;
• получение нескольких видов продукции от одной культуры или животного требует разграничения затрат в учете и др.
Однако данные обстоятельства не освобождают сельскохозяйственных товаропроизводителей от применения общепринятых нормативных актов и использования типовых форм документов.
К отраслевым особенностям учета основных средств в сельскохозяйственных организациях, определяемых спецификой хозяйственной деятельности, относятся:
Специфические объекты инвестиций в основной капитал в сельскохозяйственных организациях
№ Объект Вид Отличительная Особенности
п/п инвестирования объектов особенность бухгалтерского учета
1 Многолетние 1. Яблоня. 1. Длительный срок создания (выра- 1. Использование специализирован-
насаждения 2. Ягодник. щивания). ных первичных и сводных доку-
3. Полезащит- 2. Легко гибнут под влиянием клима- ментов.
ные лесные тических и форс-мажорных обстоя- 2. Открытие особых субсчетов к
полосы и др. тельств (пожар, наводнение, заморозки, засуха и т. д.). 3. Потребность в удобрении и защите от вредителей. 4. Возможность раннего плодоношения счетам 01 и 08. 3. Момент ввода в эксплуатацию зависит от индивидуальных особенностей растений и животных. 4. Трудно отделить затраты на содержание молодняка и на откорм
2 Молодняк живот- 1. Крупный 1. Продуктивные особенности индиви- взрослых животных при их совмес-
ных рогатый скот. дуальны у каждого животного. тном содержании.
2. Овцы. 2. Риск гибели при неверном содержа- 5. Требуются ветеринарные и пле-
3. Свиньи и др. нии и уходе. 3. Получение побочной продукции (навоз, шерсть) менные свидетельства при купле-продаже животных
3 Земельные 1. Пашня. Возможен перевод одного вида зе- 1. Использование специализирован-
угодья 2. Сенокосы. мельных угодий в другие (осушение ных первичных и сводных доку-
3. Болота и др. болота; перевод пашни в сенокос и т. д.) ментов. 2. Оформление кадастровых документов на право собственности
4 Специальные 1. Коровник. 1. Применение технологических рег- 1. Использование типовых первич-
сооружения 2. Теплица. ламентов строительства. ных и сводных документов.
3. Птицеферма 2. Архитектура зданий зависит от 2. Открытие аналитических счетов
и т. д. агротехнических и зоотехнических требований к выращиванию растений/ содержанию животных к счету 08
5 Техника и обору - 1. Доильный 1. Узкоспециализированная техника 1. Использование типовых первич-
дование аппарат. используется несколько дней в году. ных и сводных документов.
2. Косилка. 2. Суровые климатические условия 2. Открытие аналитических счетов
3. Кормораздатчик и др. могут привести к преждевременному износу оборудования к счету 08. 3. Возможно привлечение механизаторов при проведении инвентаризации
• особенности первичной документации по учету основных средств;
• особенности организации синтетического и аналитического учета ряда видов деятельности;
• особенности корреспонденции счетов;
• особенности бухгалтерских регистров по учету основных средств;
• особенности учета земельных участков, имеющих денежную оценку и не имеющих таковой; учета орошаемых и осушенных земель; учета в составе основных средств капитальных затрат по коренному улучшению земель; учета земельных угодий, разделенных по паям (долям) между работниками сельскохозяйственной организации и другими пользователями;
• особенности учета основных средств и продуктивного скота, приобретенного на лизинговой основе;
• особенности учета основных средств при формировании основного стада за счет выращивания собственного молодняка и приобретения взрослых животных со стороны;
• особенности учета садов, виноградников, других многолетних насаждений, полезащитных лесных полос и др.
Целями бухгалтерского учета долгосрочных
инвестиций являются:
• своевременное, полное и достоверное отражение всех произведенных расходов при строительстве объектов по их видам и учитываемым объектам;
• обеспечение контроля за ходом выполнения строительства, вводом в действие производственных мощностей и объектов основных средств;
• правильное определение и отражение инвентарной стоимости вводимых в действие и
приобретенных объектов основных средств, земельных участков, объектов природопользования и нематериальных активов; • осуществление контроля за наличием и использованием источников финансирования долгосрочных инвестиций. Бухгалтерский учет капиталовложений ведется на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Счет 08 предназначен для обобщения информации о вложениях организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств; земельных участков и объектов природопользования; нематериальных активов, а также затрат по формированию основного стада продуктивного и рабочего скота (кроме птицы, пушных зверей, кроликов, семей пчел, служебных собак, которых учитывают в составе средств в обороте).
На дебет счета относятся затраты на строительство новых, расширение, переустройство, модернизацию эксплуатируемых объектов, закладку и выращивание многолетних насаждений, долевое участие в строительстве, приобретение основных средств, составление проектов и смет, затраты, не увеличивающие стоимости основных средств, затраты по формированию основного стада.
По кредиту счета показывают списание затрат на капитальные вложения с одновременным увеличением наличия и стоимости основных средств. Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций агропромышленного комплекса предусмотрены субсчета, которые организации могут открывать к счету 08.
Следует рассмотреть отраслевые особенности некоторых форм вложений в основной капитал сельскохозяйственных организаций.
Капитальные вложения в многолетние насаждения, в коренное улучшение земель включаются в состав основных средств ежегодно в сумме затрат, относящихся к принятым в отчетном году в эксплуатацию площадям, независимо от даты окончания всего комплекса работ.
Особенностью вложений в многолетние насаждения является то, что процесс выращивания многолетних насаждений до момента приведения в состояние, в котором они пригодны для полноценного использования (начало плодоношения, смыкание крон деревьев полезащитных полос), может длиться несколько лет, затраты по закладке и выращиванию капитализируются ежегодно в сумме, накопленной по дебету субсчета 08-8. К данному
субсчету может открываться группа аналитических счетов по видам многолетних насаждений (ягодные сады, полезащитные лесополосы и т. п.), годам посадки, подразделениям хозяйства (отделения, бригады), порядковым номерам и местам нахождения посадок. Особенностью учета таких вложений является то, что на счете 08 их учитывают только в пределах одного календарного года, хотя процесс выращивания насаждений длится несколько лет, т. е. учитывают только затраты, производимые в текущем календарном году (с 1 января по 31 декабря данного календарного года). По истечении календарного года затраты текущего года по закладке и выращиванию многолетних насаждений списывают с кредита счета 08-8 в дебет счета 01 «Основные средства», субсчет 5 «Многолетние насаждения», где для этих целей открыта группа аналитических счетов по видам молодых многолетних насаждений.
В случае получения продукции от молодых насаждений до наступления момента их полноценного использования (плодоношения) полученную продукцию приходуют с кредита субсчета 08-8 в дебет счета 43 «Готовая продукция».
Еще одной специфической формой капиталовложений в сельском хозяйстве является формирование основного стада. Первоначальная стоимость приобретенных животных формируется аналогично стоимости других основных средств. Операция оформляется товарно-транспортными накладными на отправку-приемку животных и птицы (форма № СП-32). Продажу скота сопровождают счетом-фактурой в двух экземплярах, племенным свидетельством.
Другим способом формирования является перевод молодняка животных в основное стадо. Балансовая стоимость молодняка животных отражается на счете 11 «Животные на выращивании и откорме». В соответствии с методическими рекомендациями по применению плана счетов для отражения перевода животных используется субсчет 08-6 «Перевод молодняка животных в основное стадо». По дебету этого субсчета отражается сумма балансовой стоимости молодняка, переводимого в основное стадо, в корреспонденции с кредитом счета 11.
Стоимость молодняка продуктивного и рабочего скота, переводимого в основное стадо, определяется в течение года по плановой себестоимости живого веса. В конце года, когда определится фактическая себестоимость живого веса, проводится корректировка стоимости животных путем дополнительной или сторнировочной записи в зависимости от отклонения фактической себестоимости живого веса от планово-учетной себестоимости.
Стоимость молодняка скота, переводимого в основное стадо, определяется исходя из себестоимости одного центнера живого веса, умноженной на фактический живой вес молодняка, переводимого в основное стадо, и отражается по дебету субсчета 08-6 в корреспонденции с кредитом субсчета 11-1 «Молодняк животных». Аналитический учет по счету 08-6 строится таким образом, чтобы была возможность обособления информации о затратах по видам животных (крупный рогатый скот, лошади, свиньи и т. д.).
Таким образом, производственный процесс в сельскохозяйственных организациях имеет ряд специфических особенностей, которые определяют объекты капиталовложений и влияют на порядок их бухгалтерского учета.
Список литературы
1. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях: приказ Минсельхоза России от 06.06.2003 № 792.
2. О бухгалтерском учете: Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ (в ред. 03.11.2006).
3. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций агропромышленного комплекса и методические рекомендации по его применению: приказ Минсельхоза России от 13.06.2001 № 654.
4. Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций: письмо Минфина России от 30.12.1993 № 160.
