CC BY
85
УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕт
НЕКОТОРЫЕ АСПЕКТЫ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ УЧЕТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО ПРОДУКЦИИ РАСТЕНИЕВОДСТВА В ПРОЦЕССЕ ЕГО РЕФОРМИРОВАНИЯ
Б.А. ШОГЕНОВ, доктор экономических наук, профессор, заведующий кафедрой «Теория бухгалтерского учета» П.В. ГОЛОВАЧЕВ Кабардино-Балкарская государственная сельскохозяйственная академия
Современные теория и практика бухгалтерского учета неоднократно меняли свою форму в ходе экономического развития и политических преобразований, в рамках которых протекают хозяйственные процессы. В этой связи каждое теоретическое построение и любая бухгалтерская категория как отражают, так и скрывают интересы определенных лиц, связанных между собой хозяйственной деятельностью. Изучение возникновения и развития теории и практики бухгалтерского учета помогает специалистам объективно оценить происходящие факты хозяйственной деятельности и освоить технику научного прогнозирования.
В России в настоящее время разграничение функций финансового и управленческого (производственного) учета еще так явно не выражено, как в западном бухгалтерском учете. Тем не менее в современных условиях проблема постановки и ведения управленческого учета на предприятиях нашей страны становится актуальной, в том числе и для сельскохозяйственных организаций. О необходимости решения этой задачи также говорят многие российские экономисты. Наилучшим вариантом было бы разделение бухгалтерского учета на две подсистемы: бухгалтерский финансовый учет и бухгалтерский управленческий учет. Однако для большинства бухгалтеров остаются сложными вопросы практического внедрения тех теоретических разработок, которые сейчас существуют в области управленческого учета и в дальнейшем будут разработаны. Первое, что необходимо сделать в настоящее время бухгалтерам сельского хозяйства, — это уяснить для себя, целесообразно ли вообще прикладывать усилия к
тому, чтобы организовать управленческий учет в хозяйствах, поскольку законодательно он в нашей стране не регламентируется и не является обязательным. Второе — нужна научно обоснованная классификация статей затрат, отличающаяся от существующей классификации.
В условиях рыночной экономики ведение управленческого учета — объективная необходимость. Поскольку каждая организация самостоятельно выбирает направления развития, виды выпускаемой продукции, объемы производства и т. п., возникает потребность по всем этим параметрам накапливать информацию, получать необходимые учетные данные. В современных условиях ведение управленческого учета является одной из основных задач, позволяющих руководству хозяйств принимать правильные управленческие решения. В этом и заключается важнейшая цель управленческого учета. Известно, что информацией для ведения управленческого учета являются затраты предприятия. Основной объем затрат хозяйств — это затраты на производство продукции, т. е. затраты на производственной стадии кругооборота. Вместе с тем определенные затраты производятся и в других сферах деятельности. На большинстве предприятий производятся затраты на культурно-бытовые нужды, осуществляются капитальные вложения и т. п., поэтому все затраты предприятий могут быть классифицированы на следующие группы: затраты в сфере производства, затраты в сфере обращения, затраты в сфере капитальных вложений, затраты в сфере культуртно-бытового назначения, затраты в сфере управления. Каждая из этих групп возникает на конкретном участке хозяйственной деятельности
УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ
и с этих позиций имеет различное экономическое содержание.
Таким образом, организация учета затрат и калькулирование себестоимости продукции отрасли растениеводства базируются на классификации затрат (издержек) производства. Классификация затрат на производство продукции и ее продажу предусматривает их различную группировку в зависимости от поставленных задач — планирование, учет, калькулирование себестоимости единицы продукции, анализ финансово-хозяйственной деятельности и др.
Самые ранние попытки классификации затрат сделал Л. Пачоли, который классифицировал издержки «купеческой деятельности» по трем существенным признакам, связанным с отношением к предприятию, товару и хозяйственному процессу. В соответствии с выделенными признаками все издержки обращения делились Л. Па-чоли на торговые и домашние, прямые и косвенные, обыкновенные и чрезвычайные. Особенно важно деление издержек обращения на прямые и косвенные. Первые он относил прямо на счета товаров, т. е. капитализировал их, вторые — на специальный счет торговых расходов. По этому поводу Л. Пачоли замечает, что «счет торговых издержек открывается потому, что не всегда возможно всякую мелочь занести на счет товаров, которые покупаешь или продаешь....Было бы слишком хлопотно составлять о каждом таком расходе отдельную статью, они не стоят такого труда, ибо детали мешают главному. Бывает еще то, что. работники загружены тобой разными работами; их принято ставить при разной погрузке и выгрузке, а плату они получают за работу сразу, так что нет возможности отнести расход на каждый единичный товар».
В России классификацию затрат производства впервые осуществил Р. Я. Вейцман (1916 г.). Он подразделял их на специальные и общие, прямые и накладные (косвенные), пропорциональные и постоянные. Приведенная классификация далека от современных представлений и содержала ряд неточностей. Однако заслуживает внимания тот факт, что уже в то время имела место потребность в классификации производственных затрат, которая применялась в различных отраслях экономики, и в том числе в растениеводстве. Из отечественных исследователей первую научную классификацию затрат на производство выполнил В. И. Стоцкий. В ее основе лежало деление затрат на основные и накладные, прямые и косвенные, переменные и постоянные (пропорциональные и фиксированные). Накладные затраты он дополнительно делил
на зависимые и независимые от того, поддаются они воздействию и регулированию со стороны предприятия или нет.
В настоящее время современные авторитетные ученые также имеют свое мнение по данной тематике. Так, по мнению В. Г. Гетьмана, процесс производства продукции представляет одну из стадий хозяйственного оборота средства предприятия. На этой стадии выявляются расходы, связанные с изготовлением продукции, которые считаются расходами по обычным видам деятельности. Учет таких расходов, исходя из предметов деятельности организации, дает возможность получить информацию для различных целей. С одной стороны, эта информация необходима для формирования финансового результата деятельности организации, который определяется на основе показателей себестоимости произведенной и проданной продукции, с другой — она предназначена для принятия управленческих решений, направленных на обеспечение рационального использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов. Основное назначение финансового учета заключается в обеспечении достоверности формирования себестоимости продукции в целях определения реальной величины показателей балансовой и налогооблагаемой прибыли, что вызывает некоторые изменения в построении системы раскрытия и отражения производственных расходов. Именно этим объясняется необходимость детального рассмотрения состава затрат, включаемых в себестоимость продукции. А. Д. Ларионов утверждает, что для контроля за издержками нужна информация о затратах по местам их использования, по видам продукции, по предприятию в целом. Такие данные можно получить лишь при наличии технологических карт производства продукции, технически обоснованных норм затрат на производство, оснащении производства измерительной аппаратурой, организации технического контроля за качеством производимой продукции, определении перечня бригад и видов продукции, по которым затраты должны учитываться обоснованно, разработке номенклатуры статей затрат для учета расходов на производство, определении методов распределения косвенных расходов по видам производимой прдукции, а также между готовой продукцией и незавершенным производством. Все это должно быть зафиксировано в технологической документации, в рекомендациях по учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции, в должностных инструкциях работников аппарата управления и бухгалтерии, в документах о финансовой политике предприятия. Только
предварительное решение названных вопросов позволяет организовать обоснованный учет затрат на производство и выявлять реальный финансовый результат работы на любом предприятии.
В. П. Астахов считает, что организация для целей внутрипроизводственного учета вправе сама определять, в каком разрезе вести учет текущих издержек исходя из принятой их классификации, как осуществлять учет нормативных (плановых) или фактических расходов по выпуску отдельных видов продукции. Тем не менее она должна исходить из необходимости соблюдения, в первую очередь, одного из важных условий, а именно: правильная постановка учета затрат на производство отдельных видов продукции во многом определяется действующей их классификацией. Е. П. Козлова предполагает, что формированию бухгалтерской информации о затратах, их классификации, составам и видам производств, выпускаемой продукции должен предшествовать процесс разработки организацией бизнес-плана. В нем должны быть указаны показатели, включаемые в состав себестоимости продукции, расчет продажных цен, прибыли и т. д., которые расшифровываются в разрезе, необходимом для бухгалтерского синтетического и аналитического учета (управленческого) и финансового учета — для отчетности. Исходя из показателей бизнес-плана бухгалтерия формирует и разрабатывает учетную политику организации, обязательную к применению при учете процесса производства.
Из ранее перечисленных мнений по классификации затрат видно, что каждый автор имеет свое представление по данной проблематике. Но в настоящее время классификация затрат несовершенна. Поэтому, по мнению авторов, необходимо создать такой перечень статей затрат, который наглядно бы показывал расходы организации в отчетном периоде и позволил бы уменьшить данные расходы в будущем периоде.
Правильная научно обоснованная группировка статей является организующим моментом при построении учета затрат на производство продукции, формировании информации о фактических затратах готовой продукции, оценки незавершенного производства и т. п. и имеет важное значение для формирования финансового результата от обычных видов деятельности организации за отчетный период.
Основными направлениями снижения себестоимости продукции растениеводства в сельском хозяйстве являются рост производительности труда и экономия потребляемых ресурсов на основе достижений научно-технического про-
гресса, а также своевременные агротехнические приемы при производстве кормов в определенные природно-климатические сроки. Преимущество имеет управление процессом формирования себестоимости продукции растениеводства, и прежде всего строгий учет производственных затрат и оперативный контроль за экономным и рациональным использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов.
В целях формирования необходимой информации для выявления фактических затрат на производство и продажу отдельных видов продукции, определения фактической себестоимости единицы продукции, а также планирования затраты группируются по статьям (калькуляционным статьям затрат). В настоящее время многие руководители, просматривая статьи затрат, которые являются комплексными, могут не увидеть сумм затрат, относящихся на каждую статью либо на определенную бригаду. Поэтому для них приходится составлять дополнительные документы с перечнем статей затрат. По мнению авторов, перечень статей затрат следует расширить для оперативного управления себестоимостью продукции, для этого необходимо разложить комплексные статьи затрат на одноэлементные. Детализация статей может обеспечить в дальнейшем (при анализе издержек производства) к недопущению высоких затрат по определенной статье, что приведет в конечном итоге к более точному исчислению себестоимости продукции и к получению наиболее достоверной информации.
Нормативными актами и методическими указаниями по бухгалтерскому учету предусматривается учет расходов по статьям затрат. Такая группировка представляет собой объект аналитического учета, и с этой точки зрения информационная емкость системы производственного учета затрат имеет существенное значение именно для управленческого учета. Группировка затрат в разрезе калькуляционных статей необходима для определения затрат по их направлениям, видам вырабатываемой продукции, центрам ответственности и местам возникновения затрат. Перечень статей расходов устанавливается в настоящее время отраслевыми инструкциями по вопросам производственного учета и калькулированию себестоимости продукции.
Учет затрат в отрасли растениеводства ведется по следующей номенклатуре статей:
1 «Оплата труда с отчислениями на социальные нужды»;
2 «Семена и посадочный материал»;
3 «Удобрения минеральные и органические»;
4 «Средства защиты растений»;
5 «Содержание основных средств, в том числе: а) нефтепродукты, б) амортизация основных средств, в) ремонт основных средств»;
6 «Работы и услуги»;
7 «Организация производства и управления»;
8 «Прочие затраты».
Считаем, что группировка статей затрат, ориентированная на организации, осуществляющие производство продукции, должна выглядеть более наглядно. Для этого авторами предлагается видоизменить ряд статей затрат, регламентированны нормативными документами. Так, статью 1 «Оплата труда с отчислениями на социальные нужды» необходимо разбить на две самостоятельные статьи: «Оплата труда» и «Отчисления на социальные нужды», что позволит рассмотреть суммы на этих статьях по отдельности. Из статьи 5 «Содержание основных средств, в том числе: а) нефтепродукты, б) амортизация основных средств, в) ремонт основных средств», можно выделить в отдельную статью «нефтепродукты». Данное выделение покажет суммы, израсходованные на горючее и смазочные материалы. В подста-тью «ремонт основных средств» можно добавить «техническое обслуживание основных средств», которое также является затратами на содержание основных средств. Целесообразно, вероятно, добавить статьи «налоги, сборы и другие платежи» и «непроизводственные расходы». Статья «налоги, сборы и другие платежи» позволит наглядно видеть затраты различных платежей, производимые предприятиями, и даст возможность повлиять на данные платежи. В состав статьи «непроизводственные расходы» можно включить затраты на курортно-санаторное обслуживание, лагеря для детей работников, ритуальные услуги, подарки на всевозможные праздники и т. п. Статью 6 «Работы и услуги» нужно назвать «Работы и услуги сторонних организаций». Данное изменение позволит относить на эту статью только затраты сторонних организаций, а не общие затраты по работам и услугам. Затраты по работам и услу-
гам внутреннего характера необходимо относить на себестоимость конкретного вида продукции. Деление статьи 7 «Организация производства и управления» на две самостоятельные статьи: «общепроизводственные расходы» и «общехозяйственные расходы» — даст возможность наглядного просмотра затрат по управлению предприятием в целом и по подразделениям. Ряд статей должны остаться без изменения, например статьи 2 «Семена и посадочный материал», 3 «Удобрения минеральные и органические», 4 «Средства защиты растений» и 8 «Прочие затраты».
Заметим, что сельскохозяйственные организации с учетом особенностей технологического процесса по выпуску отдельных видов растениеводческой продукции и организации производства и удельного веса тех или иных затрат в себестоимости продукции могут расширить перечень статей или не включать те или иные рекомендуемые статьи в определяемый перечень. Рассмотренный и предлагаемый более детализированный перечень статей затрат на производство растениеводческой продукции будет содействовать точному и достоверному исчислению себестоимости единицы продукции. Данный показатель может оказать определенное влияние на организацию учета затрат и последовательность отражения их на счетах бухгалтерского учета сельскохозяйственных предприятий.
Таким образом, важнейшую роль в производстве сельскохозяйственной продукции играют правильно организованная постановка и ведение управленческого учета на сельскохозяйственных предприятиях, которые могут привести к повышению эффективности производства. Применение управленческого учета повысит степень ответственности каждого руководителя подразделения, что будет способствовать росту рентабельности каждой выделенной структурной бизнес-единицы и конкурентоспособности всех предприятий, а ранее указанный уточненный перечень статей затрат будет одним из основных элементов совершенствования управленческого учета.
* * *
