CC BY
114
Е. Ф. Мосин
Е. Ф. Мосин*
НАЛОГОВОЕ АДМИНИСТРИРОВАНИЕ НА РЕГИОНАЛЬНОМ И МЕСТНОМ УРОВНЕ
-Ф-
Для успешного развития демократии в нашей стране актуальными являются вопросы наиболее эффективного распределения функций между представительными органами местного самоуправления, законодательными органами субъектов Российской Федерации и законодательными органами Российской Федерации.
Проблема реализации управления на уровне субъектов РФ и реализации местного самоуправления, обеспечения реальности демократии на уровне субъектов РФ и муниципальной демократии в настоящее время включает множество разнообразных вопросов, в том числе вопросов, непосредственно связанных с налоговым администрированием на федеральном, региональном и местном уровнях.
Рассматриваемое как система,1 налоговое администрирование в целом представляет собой организационно-управленческую систему, призванную обеспечивать надлежащее управление налоговыми отношениями, круг которых определен в ст. 2 Налогового кодекса (НК РФ) как властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
С позиции налогового федерализма (фискального федерализма2), суть которого сводится к отражению в налоговой системе множественности административно-территориальных юрисдикций, налоговое администрирование можно рассматривать в широком и узком смыслах: в целом — по всей территории страны и с учетом уровней административно-территориальной структуризации; в узком — на одном или нескольких уровнях административно-территориальной структуризации.
С позиции системы права налоговое администрирование выступает как один из ее элементов — институт права.
*Кандидат технических наук, доцент кафедры гражданского и предпринимательского права Санкт-Петербургского гуманитарного университета профсоюзов, адвокат Санкт-Петербургской городской коллегии адвокатов.
1 Дадашев А. 3., Лобанов А. В. Налоговое администрирование в Российской Федерации. М., 2002. С. 4; Аронов А. В., Кашин В. А. Налоги и налогообложение. М., 2004. С. 462.
2 Девере М. П. Введение II Сб.: Экономика налоговой политики. Пер. с англ. I Под ред. М. П. Девере. М., 2001. С. 32.
ЗО
При рассмотрении налогового администрирования на функциональном уровне (налоговое администрирование как функция управления, обеспечивающая запланированные налоговые доходы бюджетов всех уровней) выделяют методы, формы и средства их реализации.
Например, одни авторы1 в качестве основных методов налогового администрирования выделяют налоговое планирование, налоговое регулирование и налоговый контроль. Другие авторы, рассматривая сущностные признаки налогового администрирования, характеризуют его как «совокупность методов, приемов и средств информационного обеспечения, посредством которых органы власти и управления (в том числе и налоговые органы всех уровней) придают функционированию налогового механизма заданное законом направление и координируют налоговые действия при существенных изменениях в экономике и политике».2
При рассмотрении налогового администрирования с точки зрения области его воздействия (области регулирования) разные авторы выделяют в ней в качестве основных разные части. По их мнению3 основными сферами регулирования для современного налогового администрирования являются три: управление налоговыми органами, управление расчетами по налогам и управление информационными потоками. Процесс налогового администрирования как «некий производственный процесс по переработке налоговой информации» рассматривается в статье заместителя руководителя Управления МНС России (ныне ФНС России) по Красноярскому краю, Таймырскому (Долгано-Ненецкому) и Эвенкийскому автономным округам.4
Налоговое администрирование, вопросы его осуществления и эффективности могут рассматриваться как применительно к отдельным, в том числе и довольно узким отраслям экономики, отдельным видам промышленности и т. д.5 так и отдельным видам налогов (например, письма ФНС России от 01.02.2005 №21-3-05/8 и от 09.02.2005 № ММ-6-21/97 «Об администрировании отдельных платежей за пользование природными ресурсами в 2005 году» (ред. от
18.03.2005), письмо МНС России от 18.07.2003 № БГ-6-12/797@ «О результатах комплексной проверки работы Управления МНС России по Красноярскому краю, Таймырскому (Долгано-Ненецкому) и Эвенкийскому автономным округам по осуществлению налогового администрирования», приказы МНС России от 10.07.2003 № БГ-3-12/402@ «О результатах комплексной проверки работы Управления МНС России по Томской области по осуществлению налогового ад-
1 Дадашев А. 3., Лобанов А. В. Налоговое администрирование... С. 4.
2 Аронов А. В., Кашин В. А. Налоги и налогооблажение... С. 463.
3 Там же. С. 461.
4 Полежаев В. Бухгалтер — налоговая инспекция: общение через Интернет II Бухгалтер и компьютер. 2003. № 8.
5 Марков Е. Е. Проблемы налогового администрирования алмазного комплекса II Российский налоговый курьер. 2004. № 11; «У нас есть возможность всесторонне контролировать налоговую базу». Интервью с Г. Я. Ивановой, заместителем руководителя Департамента налогов и сборов с алкогольной и табачной продукции МНС России II Российский налоговый курьер. 2004. № 12.
Е. Ф. Мосин
31
-Ф-
министрирования» и от 18.10.2002 №БГ-3-12/586 «О результатах комплексной проверки организации работы Управления МНС России по Архангельской области и Ненецкому автономному округу», а также статьи1) и группам налогоплательщиков (например, приказ ФНС России от 14.10.2004 № САЭ-3-15/1 «О преобразовании Министерства Российской Федерации по налогам и сборам в Федеральную налоговую службу», Примерное положение о межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам, утвержденное приказом ФНС России от 30.11.2004 № САЭ-3-15/142 «Об утверждении примерных положений о территориальных органах Федеральной налоговой службы», приказ МНС России от 16.04.2004 № САЭ-3-30/290 «Об организации работы по налоговому администрированию крупнейших налогоплательщиков и утверждении критериев отнесения российских организаций — юридических лиц к крупнейшим налогоплательщикам, подлежащим налоговому администрированию на федеральном и региональном уровнях», статью, в которой говорится, что «в МНС России начата реализация мероприятий, имеющих целью противопоставить вертикальной интеграции крупнейших налогоплательщиков (вертикально интегрированных компаний, холдингов, финансово-промышленных групп) вертикально интегрированное налоговое админи-стрирование»2), и даже применительно к отдельным нормам налогового законодательства (например, статью, где отмечается недостаток действующей редакции ст. 20 НК РФ, затрудняющий «налоговое администрирование деятельности взаимозависимых лиц»3).
Некоторые авторы толкуют налоговое администрирование весьма узко, полагая, например, что это — «направления и технология деятельности налоговых органов в сфере налоговых правоотношений для достижения целей налоговой политики конкретного периода».4 Есть и другая точка зрения на налоговое адми-
1 Бурлаков Д. В. Уплата и декларирование ЕСН организациями, имеющими обособленные подразделения II Российский налоговый курьер. 2002. № 12; Герасименко Н. В. Правовые проблемы оптимизации системы региональных налогов и сборов (на примере единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности) II Законодательство и экономика. 2003. № 1; «Налог на прибыль: перемены к лучшему». Интервью с К. Оганяном, руководителем Департамента налогообложения прибыли МНС России II Бухгалтерское приложение к газете «Экономика и жизнь». 2003. № 52; «Независимый вычет НДС». Интервью с Н. А. Комовой, заместителем директора Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России II Главбух. 2004. №24; Новичи-хин Е. В. Администрирование земельного налога: ситуация меняется к лучшему II Российский налоговый курьер. 2004. № 19; Сорокин А. В. О едином налоге на вмененный доход II Налоговый вестник.
2001. № 7; Софрина Т. Об изменениях в обложении акцизами подакцизных товаров в 2004 г. II Финансовая газета. 2003. № 44.
2 Бурцев Д. Г. Изменения в налоговом администрировании в условиях модернизации налоговых органов II Налоговый вестник. 2002. № 1.
3 Алтухова Е. В. Взаимозависимость в целях налогообложения: правовые нормы и проблемы их применения II Право и экономика. 2004. № 10.
4 Курочкин В. В. Практические аспекты принципов организации системы налогообложения в Российской Федерации II Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. 2004. № 13.
32
нистрирование, выраженная следующим образом: «Что такое налоговое администрирование, без запинки ответят разве что студенты экономических факультетов. Для всех остальных — это довольно расплывчатое понятие, связанное с НДС-счетами и элек-тронными счетами-фактурами».1
Федеративное устройство России применительно к системе налогового администрирования находит свое отражение в том, что последняя строится с учетом налогового федерализма, сочетающего единство налоговой системы и налоговой политики государства с распределением налоговой компетенции по разным уровням и элементам властной структуры.
Конституционно закрепленный определенный уровень самостоятельности и независимости субъектов РФ и муниципальных образований в финансовом плане обеспечивается в значительной степени (существенно меняющейся в региональном разрезе) соответствующим формированием налоговых доходов бюджетов субъектов РФ и налоговых доходов местных бюджетов.
Этим определяется и объясняется исключительная важность полнообъемного урегулирования (в рамках налогового федерализма) распределения налоговой компетенции, находящего свое адекватное выражение в соответствующих актах налогового законодательства. Ошибки и недоработки, в том числе техникоюридического характера, в этой области нередко являются одной из существенных причин снижения поступлений налогов в бюджеты на разных уровнях, роста налоговых правонарушений, злоупотреблений налоговыми полномочиями на местах, ухудшения инвестиционного климата в стране, нагнетания социальной напряженности в обществе, нарушений конституционных прав и свобод, выражающихся, в частности, в нарушениях единства налоговой политики государства, двойном налогообложении и пр.
Вместе с тем, надлежит заметить, что разделение и разграничение финансового (в том числе налогово-доходного) обеспечения по уровням административнотерриториальной структуризации само по себе не обеспечивает согласования интересов различных уровней (центра, субъектов РФ и муниципальных образований), — «даже самый точный рублевый баланс нельзя принимать за баланс ин-тересов».2
Отражая федеративное устройство России, все налоги и сборы, устанавливаемые в России, делятся на три большие группы (виды): федеральные, региональные и местные (ст. ст. 12-15 Налогового кодекса РФ).
К федеральным относятся налоги и сборы, установленные Налоговым кодексом и обязательные (за исключениями, предусмотренными специальными налоговыми режимами) к уплате на всей территории России.
Перечень федеральных налогов и сборов дан в ст. 13 НК РФ. Помимо них федеральные налоги могут предусматриваться специальными налоговыми режи-
1 Дроздов А. Конец налоговой реформы II Расчет. 2004. № 12.
2 Налоговая политика России: проблемы и перспективы I Под ред. И. В. Горского. М., 2003. С. 241.
Е. Ф. Мосин
33
-Ф-
мами, устанавливаемыми НК РФ. Эти режимы могут предусматривать освобождение от обязанности по уплате отдельных федеральных, региональных и местных налогов и сборов.
К региональным относятся налоги, установленные НК РФ и законами субъектов РФ о налогах и обязательные (за исключениями, предусмотренными специальными налоговыми режимами) к уплате на территориях соответствующих субъектов РФ.
Региональные налоги вводятся в действие и прекращают действовать на территориях субъектов РФ в соответствии с НК РФ и законами субъектов РФ о налогах.
В части установления региональных налогов к компетенции законодательных (представительных) органов государственной власти субъектов РФ отнесено определение (в предусмотренных НК РФ порядке и пределах) трех обязательных элементов налогообложения: налоговой ставки, порядка уплаты налога, сроков уплаты налога, а также факультативных элементов налогообложения: налоговых льгот, оснований и порядка их применения. Иные элементы налогообложения (объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, порядок исчисления налога) и налогоплательщики региональных налогов определяются НК РФ.
В настоящее время НК РФ предусматривает три региональных налога: налог на имущество организаций, налог на игорный бизнес и транспортный налог.
К местным относятся налоги, установленные НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах и обязательные (за исключениями, предусмотренными специальными налоговыми режимами) к уплате на территориях соответствующих муниципальных образований. Применительно к городам федерального значения Москве и Санкт-Петербургу к местным относятся налоги, установленные НК РФ и законами Москвы и Санкт-Петербурга о налогах и обязательные (за исключениями, предусмотренными специальными налоговыми режимами) к уплате на их территориях.
Местные налоги вводятся в действие и прекращают действовать на территориях муниципальных образований в соответствии с НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах. На территориях Москвы и Санкт-Петербурга местные налоги вводятся в действие и прекращают действовать в соответствии с НК РФ и законами Москвы и Санкт-Петербурга.
В части установления местных налогов к компетенции представительных органов муниципальных образований (законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) отнесено определение (в предусмотренных НК РФ порядке и пределах) трех обязательных элементов налогообложения: налоговой ставки, порядка уплаты налога, сроков уплаты налога, а также факультативных элемен-
-Ф-
34
тов налогообложения: налоговых льгот, оснований и порядка их применения. Иные элементы налогообложения (объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, порядок исчисления налога) и налогоплательщики местных налогов определяются НК РФ.
В настоящее время НК РФ предусматривает только два местных налога: земельный налог и налог на имущество физических лиц.
История местных налогов в России и правового регулирования местного налогообложения подробно описана, в частности, в работах В. В. Томарова, С. А. Козлова, 3. В. Дмитриевой и др.1 Децентрализованные налоговые системы федеративных государств, разграничения налоговой компетенции между центральными и территориальными органами власти в зарубежных странах описаны в работах А. И. Косолапова и др.2
Следует отметить, что на протяжении последних, немногим более десятка, лет, в течение которых действовал Федеральный закон от 27.12.1991 №2118-1 «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» (утратил силу с
01.01.2005), состав и количество налогов, которые по ныне действующей классификации можно было бы охарактеризовать (с поправками на различия в подходе к классификации в названном законе и в НК РФ) как региональные или местные, менялись, но их количество всегда было больше, чем ныне.
Так, согласно п. 1 ст. 20 названного закона к налогам республик в составе РФ, краев, областей, автономной области, автономных округов относились (в разное время) следующие налоги и сборы: лесной доход; налог на имущество организаций (налог на имущество предприятий); налог на игорный бизнес; транспортный налог; плата за воду, забираемую промышленными предприятиями из водохозяйственных систем; сбор на нужды образовательных учреждений, взимаемый с юридических лиц; налог с продаж; единый налог на вмененный доход для определенных видов деятельности.
Согласно п. 1 ст. 21 Федерального закона от 27.12.1991 №2118-1 к местным налогам (по классификации этого закона) относились (в разное время) следующие налоги и сборы: налог на имущество физических лиц; земельный налог; регистрационный сбор с физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью; налог на строительство объектов производственного назначения в курортной зоне; курортный сбор; сбор за право торговли; целевые сборы с граждан и предприятий, учреждений, организаций на содержание милиции, на благоустройство территорий и другие цели; налог на рекламу; налог на перепродажу автомобилей, вычислительной техники и персональных компьютеров;
1 Томаров В. В. Местные налоги: правовое регулирование. М., 2002; Козлов С. А., Дмитриева 3. В. Налоги в России до XIX в. СПб., 2001; Юткина Т. Ф. Налоговедение: от реформы к реформе. М., 1999.
2 Косолапое А. И. Налоги и налогообложение. М., 2005; Кучеров И. И. Налоговое право зарубежных стран. М., 2003.
Е. Ф. Мосин
35
-Ф-
сбор с владельцев собак; лицензионный сбор за право торговли винно-водочными изделиями; лицензионный сбор за право проведения местных аукционов и лотерей; сбор за выдачу ордера на квартиру; сбор за парковку автотранспорта; сбор за право использования местной символики; сбор за участие в бегах на ипподромах; сбор за выигрыш на бегах; сбор с лиц, участвующих в игре на тотализаторе на ипподроме; сбор со сделок, совершаемых на биржах, за исключением сделок предусмотренных законодательными актами о налогообложении операций с ценными бумагами; сбор за право проведения кино- и телесъемок; сбор за уборку территорий населенных пунктов; сбор за открытие игорного бизнеса; налог на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы.
От значительной части перечисленных здесь налогов и сборов пришлось отказаться, в первую очередь, потому, что по ним было невозможно обеспечить эффективное налоговое администрирование на региональном и местном уровнях, что подтверждает отмеченное: «на современном этапе усовершенствование способов обработки и передачи информации становится решающим фактором, определяющим не только структуру и формы работы налоговых органов, но и пути и темпы развития новых видов налогов и новых методов их взимания».1
Действующее российское законодательство не допускает (п. 6 ст. 12 НК РФ) установления федеральных, региональных или местных налогов и сборов, не предусмотренных НК РФ, а также превышения на региональном или местном уровне предельного значения налоговой ставки, установленной на федеральном уровне. Ранее аналогичный запрет был установлен абз. 2 п. 2 ст. 18 Федерального закона «Об основах налоговой системы в Российской Федерации».
Конституционность данного положения подтверждена постановлением Конституционного Суда РФ от 21.03.1997 № 5-П, где в п. 4 указано, что «выявление конституционного смысла гарантированного Конституцией Российской Федерации органам государственной власти субъектов Российской Федерации права устанавливать налоги возможно только с учетом основных прав человека и гражданина, закрепленных в статьях 34 и 35 Конституции Российской Федерации, а также конституционного принципа единства экономического пространства. Исходя из необходимости достижения равновесия между указанными конституционными ценностями, налоговая политика стремится к унификации налоговых изъятий. Этой цели служит и такой общий принцип налогообложения и сборов, как исчерпывающий по своему характеру перечень региональных налогов, которые могут устанавливаться органами государственной власти субъектов Российской Федерации, и вытекающие из него ограничения по введению дополнительных налогов и обязательных отчислений, а также по повышению ставок налогов и налоговых платежей».
Важным в плане темы статьи является также и то положение п. 3 Постановления Конституционного Суда РФ от 21.03.1997 № 5-П, в котором указано, что из
1 Аронов А. В., Кашин В. А. Налоги и налогооблажение... С. 462.
36
конституционных норм следует недопустимость установления налогов, нарушающих единство экономического пространства РФ, и, с этой точки зрения, недопустимо такое введение региональных налогов, которое позволяет переносить уплату налогов на налогоплательщиков других регионов. На важность этого положения было обращено внимание в п. 6 Постановления Конституционного Суда РФ от 30.01.2001 № 2-П: «Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 21 марта 1997 года, «недопустимо введение региональных налогов, которые позволяют формировать бюджеты одних территорий за счет налоговых доходов других территорий либо переносить уплату налогов на плательщиков других регионов».
Но надо признать, впрочем, что и само нынешнее налоговое законодательство в силу объективных причин, указанных ниже, препятствует такому «поведению» на региональном и местном уровнях. В отличие, скажем, от положения в области налогового федерализма в США, где, как пишет Р. А. Познер, «каждый штат имеет стимул к введению налогов, бремя которых будет как можно в большей степени возложено на резидентов других штатов. Подобное налогообложение отвлекает власти штата от поиска методов налогообложения, максимизирующих эффективность и распределяемые ценности на уровне нации в целом, а также приводит к более высоким государственным расходам, позволяя штату экстернализировать издержки его публичных услуг».1
Недопустимы ситуации, аналогичные той, на возможность которой указано применительно к ранее действовавшему налогу с продаж в п. 6 Постановления Конституционного Суда РФ от 30.01.2001 № 2-П: «Неурегулированность федеральным законом вопросов налоговой юрисдикции не исключает неоднократное налогообложение операций, в том числе носящих межрегиональный характер, при реализации товаров, работ и услуг за наличный расчет. Регламентация же налоговой юрисдикции субъектов Российской Федерации законами самих субъектов Российской Федерации может приводить к нарушению прав и интересов других субъектов Российской Федерации».
Основные положения Конституции РФ, в которых принцип федерализма применен к сфере налогов: п. 1 ст. 8, п. 1 ст. 74, п. «з» ст. 71, пп. «и» п. 1 ст. 72, п. 3 ст. 75, п. 2 ст. 76, п. 1 ст. 132 Конституции РФ.
Вместе с тем, поскольку выше даны ссылки на позиции Конституционного Суда, заметим, что, пожалуй, можно согласиться с мнением, что «в целом правовые позиции Конституционного Суда по вопросу об установлении общих принципов налогообложения достаточно противоречивы».2
Распределение всей совокупности действующих налогов и сборов соответственно федеральному, региональному и местному уровням не означает, что нало-
1 Познер Р. А. Экономический анализ права: В 2-х т. / Пер. с англ. СПб., 2004. Т. 2. С. 857.
2 Демин А. В. К вопросу об общих принципах налогообложения // Журнал российского права. 2002. № 4.
Е. Ф. Мосин
37
-Ф-
говые доходы бюджетов на двух последних уровнях формируются исключительно за счет налогов соответствующего уровня.
Так, согласно п. 1 ст. 55 Федерального закона от 06.10.2003 № 131-ФЭ «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации» (основная часть вступит в силу с 01.01.2006) к собственным доходам местных бюджетов относятся (наряду с другими видами доходов): доходы от местных налогов и сборов (в соответствии со ст. 57 закона); доходы от региональных налогов и сборов (в соответствии со ст. 58 закона); доходы от федеральных налогов и сборов (в соответствии со ст. 59 закона). Согласно п. 1 ст. 36 ныне действующего Федерального закона от 28.08.1995 № 154-ФЗ «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации» (ред. от 08.12.2003) в доходы местных бюджетов зачисляются местные налоги, сборы и штрафы, отчисления от федеральных налогов и налогов субъектов РФ в соответствии с нормативами, установленными федеральными законами и законами субъектов РФ, закрепленными на долговременной основе.
Согласно ст. 56 Бюджетного кодекса РФ (ред. от 09.05.2005) в бюджеты субъектов РФ, помимо зачисления по нормативу 100% налоговых доходов региональных налогов подлежат, зачислению также налоговые доходы от следующих федеральных налогов и сборов, налогов, предусмотренных специальными налоговыми режимами (в скобках указаны нормативы зачисления): налога на прибыль организаций по ставке, установленной для его зачисления в бюджеты субъектов РФ (100%); налога на прибыль организаций при выполнении соглашений о разделе продукции, заключенных до вступления в силу Федерального закона «О соглашениях о разделе продукции» и не предусматривающих специальных налоговых ставок для зачисления налога в федеральный бюджет и бюджеты субъектов РФ (80%); налога на доходы физических лиц (70%); налога на наследование или дарение (100%); акцизов на спирт этиловый из пищевого сырья (50%); акцизов на спиртосодержащую продукцию (50%); акцизов на автомобильный бензин, дизельное топливо, моторные масла для дизельных и карбюраторных (инжекторных) двигателей (60%); акцизов на алкогольную продукцию (100%); акцизов на пиво (100%); налога на добычу полезных ископаемых в виде углеводородного сырья, за исключением газа горючего природного (5%); налога на добычу общераспространенных полезных ископаемых (100%); налога на добычу полезных ископаемых, за исключением полезных ископаемых в виде углеводородного сырья и общераспространенных полезных ископаемых (60%); регулярных платежей за добычу полезных ископаемых (роялти) при выполнении соглашений о разделе продукции в виде углеводородного сырья, за исключением газа горючего природного (5%); сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов, исключая внутренние водные объекты (30%); сбора за пользование объектами животного мира (100%); единого налога, взимаемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (90%); единого сельскохозяйственного налога (30%); государственной пошлины, подлежащей зачисле-
-Ф-
38
нию по месту регистрации, совершения юридически значимых действии или выдачи документов: по делам, рассматриваемым конституционными (уставными) судами субъектов РФ; за государственную регистрацию межрегиональных, региональных и местных общественных объединений, отделений общественных объединений, а также за государственную регистрацию изменений их учредительных документов; за государственную регистрацию региональных отделений политических партий; за регистрацию средств массовой информации, продукция которых предназначена для распространения преимущественно на территории субъекта РФ, а также за выдачу дубликата свидетельства о такой регистрации (100%).
При этом в бюджеты субъектов РФ — городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга подлежат зачислению налоговые доходы от федеральных налогов и сборов, налогов, предусмотренных специальными налоговыми режимами, подлежащих в соответствии с Бюджетным кодексом зачислению в местные бюджеты и бюджеты субъектов РФ.
В Бюджетном кодексе (БК РФ) закреплено право органов государственной власти субъектов РФ полностью или частично передать вышеперечисленные налоговые доходы в соответствующие местные бюджеты.
Распределение бюджетных полномочий органов государственной власти и органов местного самоуправления в части налогов и сборов предусмотрено ст. 7—9 БК РФ.
Например, к бюджетным полномочиям федеральных органов государственной власти отнесено, в частности, определение порядка установления нормативов отчислений в бюджеты бюджетной системы РФ от федеральных, региональных и местных налогов и сборов и от налогов, предусмотренных специальными налоговыми режимами, а также установление самих указанных нормативов, за исключением нормативов отчислений от региональных и местных налогов (оба полномочия осуществляются в соответствии с БК РФ и иными федеральными законами). К бюджетным полномочиям органов государственной власти субъектов РФ отнесено, в частности, установление нормативов отчислений в местные бюджеты от федеральных и (или) региональных налогов и сборов, и от налогов, предусмотренных специальными налоговыми режимами, подлежащих зачислению в соответствии с БК РФ и налоговым законодательством в бюджеты субъектов РФ (полномочие осуществляется в соответствии с БК РФ, федеральными законами и принятыми в соответствии с ними законами субъектов РФ).
По статистическим данным в 2005 г. пропорции распределения налоговых доходов между федеральным и консолидированными бюджетами субъектов РФ практически не изменятся по сравнению с 2003 и 2004 гг.; доля налоговых доходов субнациональных бюджетов в 2005 г. в сопоставимой бюджетной классификации останется на уровне около 40%.1
1 Российская экономика в 2004 году. Тенденции и перспективы. М., 2004. Вып. 26. С. 141.
Е. Ф. Мосин
39
-Ф-
Следует согласиться с мнением о том, что «в условиях финансового федерализма необходимо принимать во внимание, что финансовая основа местного самоуправления неразрывно связана с институтами бюджетного и налогового администрирования государства, которые устанавливаются государством законодательно и силой государственного принуждения гарантируются».1
Налоговое администрирование на федеральном, региональном и местном уровнях является необходимым (хотя, вместе с тем, и недостаточным в силу, например, специфики их отражения в бюджетно-налоговой системе России) условием обеспечения финансовой независимости органов исполнительной власти субъектов РФ от федеральных органов исполнительной власти, а исполнительных органов местного самоуправления от тех и других.
На важность финансовой самостоятельности местных органов власти обращается внимание в международных документах. Например, согласно ст. 9 Европейской хартии местного самоуправления (Страсбург, 15.10.1985; ратифицирована Федеральным законом от 11.04.1998 № 55-ФЗ «О ратификации Европейской хартии местного самоуправления») органы местного самоуправления имеют право, в рамках национальной экономической политики, получать достаточные собственные финансовые средства, которыми они могут свободно распоряжаться при осуществлении своих функций; финансовые средства органов местного самоуправления должны быть соразмерны предоставленным им по конституции или закону полномочиям; по меньшей мере часть финансовых средств органов местного самоуправления должна поступать за счет местных сборов и налогов, ставки которых органы местного самоуправления вправе устанавливать в пределах, определенных законом; финансовые системы, на которых основываются средства местных органов самоуправления, должны быть достаточно разнообразными и гибкими, чтобы следовать, насколько это реально возможно, за изменением расходов, связанных с осуществлением местными органами своих полномочий.
Несмотря на довольно продолжительный период непрерывно идущих налоговых реформ система налогового администрирования в России не только полностью не сформирована,2 но и представляется, что до завершения этого процесса еще далеко. В связи с этим заметим, что правы авторы, те которые, рассматривая закономерности формирования налоговых систем в переходных экономиках, указывают,3 что «в числе факторов, определяющих низкую эффективность применения в постсоветских экономиках сложной техники налогообложе-
-Ф-
1 Мельников С. И. Правовые проблемы местного самоуправления в условиях финансового федерализма // Законодательство и экономика. 2003. № 12.
2 Налоговая реформа в России: проблемы и решения / Ред. Н. Главацкая, К. Серьянова: В 2-х т. М., 2003. Т. 1. С. 24.
3 Российская экономика в 2004 году. Тенденции и перспективы. М., 2004. Вып. 26. С. 198.
40
ния, в первую очередь, следует отметить отсутствие системы налогового администрирования, отвечающей потребностям рыночной экономики».
По-прежнему верно высказанное пять лет назад: «Сущностью доктрины, которой государство в настоящее время руководствуется в своей налоговой деятельности, является принцип «максимально возможного взимания налогов». Налоговые реформы, которые государство проводит время от времени, происходят не в результате изменения налоговой доктрины, а в силу преимущественно двух причин: во-первых, обнаружившейся неэффективности действующей налоговой системы, причем эта неэффективность проявляется главным образом в том, что государство обнаруживает, что оно не в состоянии собрать посредством налогов те деньги, которые могло бы собрать; во-вторых, совершенно очевидно проявляющегося отрицательного влияния налоговой системы на экономическое развитие общества, в результате чего самому же государству становится ясно, что оно находится в состоянии субъекта, рубящего сук, на котором сидит».1
В связи с этим невольно вспоминается замечание: «Исторические примеры убедительно доказывают, что налогообложению есть пределы. Однако из событий позднего феодализма нельзя сделать вывода, где же точно пролегали эти границы. Можно лишь сказать, что в каждом случае налогообложение выходило далеко за эти границы».2 Впрочем, есть и другие (относительно России) мнения. Например, некоторые авторы полагают, что «...нет оснований считать налоговую нагрузку в России завышенной — следовательно, нельзя рассчитывать на ускорение экономического роста в результате снижения налогов.».3
Нынешнее налоговое законодательство существенно ограничивает и, по сути, нивелирует возможности налогового администрирования в региональном разрезе, не говоря уже о внутрирегиональном разрезе по муниципальным образованиям, сводя их к обычным организационно-управленческим возможностям, обычно присущим администрированию, не обязательно налоговому.
Причина этого лежит в следующем. С одной стороны, Конституция РФ предусматривает, что система налогов, взимаемых в федеральный бюджет, и общие принципы налогообложения и сборов в РФ устанавливаются федеральным законом (п. 3 ст. 75), а также установление общих принципов налогообложения и сборов в России находится в совместном ведении РФ и субъектов РФ (п. «и» п. 1 ст. 72), а вне пределов ведения РФ и полномочий РФ по предметам совместного ведения РФ и субъектов РФ последние обладают всей полнотой государственной
1 Бродский Г. М. Совершенствование конституционных основ налогообложения // Ученые записки Института права Санкт-Петербургского гос. ун-та экономики и финансов. СПб., 2000. Вып. 5. С. 8.
2ХэфелеX. Границы налогообложения. Размышления финансового политика // Сб.: Все начиналось с десятины: этот многоликий налоговый мир / Пер. с нем. М., 1992. С. 383.
3 Васильева А., Гурвич Е., Субботин В. Экономический анализ налоговой реформы // Вопросы экономики. 2003. № 6. С. 47.
Е. Ф. Мосин
41
-Ф-
власти (ст. 73); органы местного самоуправления устанавливают местные налоги и сборы (п. 1 ст. 132). То есть, на уровне Конституции РФ провозглашен принцип налогового федерализма.
С другой же стороны, ныне действующее налоговое законодательство построено таким образом (сказать, что «реформировано таким образом, что.» нельзя), что в стране фактически действует иной принцип — налогового централизма. Ибо из вышеприведенных ссылок на Налоговый кодекс в части региональных и местных налогов с очевидностью следует, что в отношении последних федеральный законодатель вовсе не ограничивается установлением общих принципов налогообложения и сборов, а идет значительно дальше и определяет как круг налогоплательщиков, так и наиболее важные элементы налогообложения (объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, порядок исчисления налога), оставляя на усмотрение регионов и муниципалов формально значимые, а фактически имеющие второстепенное значение элементы налогообложения (во многих государствах определение налоговой базы местных налогов отнесено к компетенции местных органов1).
Оговорка «фактически второстепенное» сделана, поскольку, испытывая, как правило, недостаток средств, регионы и муниципальные образования устанавливают максимально допустимую или близкую к ней налоговую ставку по «своим» налогам, а «если региональные и местные органы власти не вправе менять существенную налоговую базу «своих» налогов или реально вынуждены пользоваться максимально возможной ставкой, то такой налог может рассматриваться как тот же федеральный, только целиком оставляемый нижестоящим бюджетам».2
Что же касается простора для «игры» на льготах, то в последние годы превалирует мнение,3 что их желательно избегать, т. к. они вносят искажения в работу рыночных механизмов распределения материальных и финансовых ресурсов, усложняют налоговую систему и нередко используются в целях уклонения от налогов; к тому же связанные с предоставлением льгот громкие уголовные дела в отношении отдельных руководителей регионального и местного уровней показали опасность предоставления таких льгот, которые являются высокозначимыми для налогоплательщиков. Если к этому добавить, что фактически центр, в лице Минфина России и ФНС России, стремится к максимально детальной и унифицированной регламентации, исключающей или, по крайней мере, почти полностью сужающей значимые для регионов и муниципалов возможности налогового администрирования, и что по доходности региональные и местные налоги су-
-Ф-
1 Маглакелидзе Т. О налоговом федерализме // Налоговый вестник. 2003. № 1.
2 Налоговая политика России: проблемы и перспективы / Под ред. И. В. Горского. М., 2003. С. 246.
3 Бобоев М., Кашин В. Налоговая политика России на современном этапе // Вопросы экономики.
2002. № 7. С. 64—65.
42
щественно уступают федеральным, то становится очевидным, что на практике давно и полностью восторжествовал налоговый централизм.
По сути, произошла подмена понятия совместного ведения понятием совместной компетенции: но, как замечено по другому поводу, «.следует иметь в виду, что совместное ведение — это не совместная компетенция. Совместная компетенция органов государственной власти может осуществляться не только по предметам совместного ведения, но и по предметам ведения федерации или субъекта федерации, если соответствующие полномочия были переданы государственному органу соответствующего уровня (например, по соглашению)».1 В данном же случае (применительно к налоговому федерализму) не было передачи соответствующих полномочий снизу вверх по иерархии власти.
Это ведет (или привело?) к падению интереса к занятию налоговым администрированием на уровнях региональных и местных органов представительной и исполнительной ветвей соответственно государственной власти и местного самоуправления — как показано выше, на этих уровнях быстро исчерпываются возможности и быстро закрываются значимые перспективы администрирова-ния.2 В результате налоговое администрирование еще в большей степени становится уделом федеральных органов власти, их служб на местах.
То есть, в результате сам налоговый федерализм, вопреки вышеуказанным положениям Конституции РФ, оказался лишь сугубо «общим принципом налогообложения и сборов в РФ», в то время как вся конкретика налогообложения и сборов легла в русло налогового централизма, что еще раз подтверждает справедливость замечания: «Как показывает опыт переходной экономики, в России политика была одним из главных факторов, определяющих развитие финансового законодательства»;3 добавим к этому: «и налогового тоже». И в отличие от бюджетного федерализма, который «занимая основополагающее место в вопросах построения бюджетной системы, относится к числу наименее теоретически разработанных и нормативно закрепленных»,4 именно излишняя нормативная закрепленность в значительной мере уничтожила практическую ценность принципа налогового федерализма, провозглашенного Конституцией РФ.
По существу и на практике это привело к исключению (точнее, к невозможности возникновения в сколь-нибудь значимой степени) налоговой конкуренции,
1 Чертков А. Н. Четкость и единообразие конституционно-правовых понятий и разграничение компетенции II Журнал российского права. 2004. № 2.
2 Кадочников П., Синелъников-Мурылев С., Трунин И. Проблемы моделирования воздействия межбюджетных трансфертов на фискальное поведение субнациональных властей II Вопросы экономики. 2002. № 5; Кадочников П., Синелъников-Мурылев С., Трунин И., Шкребела Е. Влияние межбюджетных трансфертов на фискальное поведение региональных властей в Российской Федерации. М., 2001.
3 Карасева М. В. Бюджетное и налоговое право России (политический аспект). М., 2003. С. 43.
4Крохина Ю. А. Базисные категории бюджетного права: доктрина и реальность II Журнал российского права. 2002. № 2.
В. П. Журавлев
со всеми ее как положительными, так и отрицательными основными и побочными эффектами.1 И если полагать, что «основной целью разделения властей в экономических терминах является предотвращение монополизации принудительной силы государства»,2 то надо признать, что, по крайней мере, на фискальном основании эта цель в современной России не может быть достигнута.
Хотя, конечно, во избежание излишне и неправомерно широкого истолкования всего, сказанного выше, нужно заметить, что сказанное следует понимать с определенными ограничениями (представляющимися само собой разумеющимися и не требующими подробного разъяснения), например, такими, какие следуют из того, что налоговые органы на местах в качестве территориальных органов федерального органа исполнительной власти обеспечивают контроль за правильностью исчисления и своевременностью уплаты не только федеральных, но и региональных, и местных налогов, обеспечивая таким образом наполнение региональных и местных бюджетов.
В. П. Журавлев*
ОСОБЕННОСТИ ПРОВЕДЕНИЯ ВЫБОРОВ В ОРГАНЫ МЕСТНОГО САМОУПРАВЛЕНИЯ В ЛЕНИНГРАДСКОЙ ОБЛАСТИ В 2005 г.
Особенности проведения выборов в органы самоуправления в Ленинградской области в октябре 2005 года связаны с реформой местного самоуправления в Российской Федерации. Соответственно муниципальные выборы в 2005 г. проводятся в переходный период, предусмотренный Федеральным законом от 6 октября 2003 г. № 131-ФЗ «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации».
В соответствии с требованиями реформы и положениями указанного Федерального закона в Ленинградской области в настоящее время принято 17 областных законов об установлении границ и наделении соответствующим статусом муниципальных образований районов и муниципальных образований в их составе, а также установлены границы муниципального образования одного городского округа. Образовано 62 городских и 142 сельских поселений.
Дата выборов в представительные органы и глав вновь образованных муниципальных образований установлена областным законом от 29 сентября 2004 г.
1 Кин М. Налоговая координация в Европейском Сообществе с точки зрения «экономики благосостояния» II Сб.: Экономика налоговой политики. Пер с англ. I Под ред. М. П. Девере. М., 2001.
2 Познер Р. А. Экономический анализ права. С. 833.
* Председатель Избирательной комиссии Ленинградской области.
