Налоговая система как фактор трансформации национальной экономики к устойчивому развитию и методические подходы к оценке ее эффективности Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

Социально ориентированная Налоговая система

налоговая система как фактор трансформации национальной

экономики к устойчивому развитию

и методические подходы к оценке ее эффективности

Л.Ю. ФИЛОБОКОБА,

кандидат экономических наук, профессор кафедры налогообложения и аудита ФГОУ ВПО «Волгоградская академия государственной службы»

Проблема экономического роста и развития всегда была и остается центральной в экономической науке и обусловлена в первую очередь тем, что экономика должна обеспечивать всевозрастающие потребности населения. Но любые серьезные изменения в экономике не могут быть реализованы без изменения условий функционирования экономических систем на микро- и макроуровнях. Понятия «экономический рост» и «экономическое развитие» взаимосвязаны (но не идентичны), и это породило ряд концепций, дающих научное осмысление их сути. Достаточно распространена концепция, суть которой состоит в том, что одно понятие раскрывается через другое. «Экономический рост национального хозяйства представляет такое развитие, при котором увеличивается реальный национальный доход, реальный валовой внутренний продукт как источники удовлетворения потребностей общества». «В самом общем виде под экономическим ростом понимается обобщенная характеристика динамики развития экономики за определенный период, причем не только в макроэкономическом разрезе, но и на так называемом мезоуровне, т. е. на уровне отраслей народного хозяйства (промышленность, сельское хозяйство, строительство, транспорт, торговля, жилищно-коммунальное хозяйство и др.)». В данных концепциях экономический рост рассматривается через термин «развитие» — рост это и есть развитие.

Безусловно, экономический рост является одной из основных целей общества, поскольку обеспечивает возможность увеличения благосостояния населения и решения социально-экономических проблем, возникающих в ходе воспроизводственного процесса. В международной практике экономический рост используется в качестве обобщающего показателя развития народного хозяйства. Экономический рост измеряется темпами прироста реального национального дохода, валового внутреннего продукта в целом и на душу населения.

И все же более аргументированной представляется точка зрения, согласно которой экономический рост и развитие являются достаточно самостоятельными процессами. На этот счет приведем высказывание П. В. Савенко: «Экономический рост в условиях устойчивого развития предполагает массовое внедрение энерго- и ресурсосберегающих технологий, изменение структуры экономики, структуры личного и производственного потребления в целях сохранения благоприятной окружающей среды и природно-ресурсного потенциала».

Автор полагает, что различия между экономическим ростом и экономическим развитием являются основополагающими для сути понятия «устойчивость». И если рост направлен на количественное увеличение масштабов экономики в ее физическом измерении и это предполагает увеличение объема и

скорости материальных и энергетических потоков, проходящих через экономику, количественный рост народонаселения и увеличение объема запасов продуктов человеческого труда, то развитие предопределяет качественные усовершенствования в структуре, конструкции и композиции физических объемов и потоков. Потенциал экономического прогресса, базирующегося на устойчивом развитии, предполагает качественные усовершенствования больше, чем экономический рост, основанный только на увеличении количественных показателей. Если экономический рост, основанный исключительно на количественных показателях, в конце концов приводит к саморазрушению (и таким образом является «неустойчивым»), то понимаемое, прежде всего, в качественном смысле экономическое развитие является устойчивым.

Трансформация национальной экономики на режим устойчивого развития нуждается в соответствующем хозяйственном механизме, включающем и систему налогообложения. Необходимо отметить, что на современном этапе развития цель налоговой политики государства не коррелирует с общественной целью — социальной ориентацией системы. Попытки учесть одновременно текущие интересы всех субъектов общества делают принимаемые меры малоэффективными. Переходный период становления налоговой системы России закончился, и на данном этапе необходимы качественные сдвиги в теории налогов и ориентация налоговой системы не только на обеспечение наполняемости бюджета, но и на встречные потребности налогоплательщиков, защиту их прав.

Как представляется, социально ориентированная налоговая система — совокупность социализированных налогов (сборов) и механизм взаимодействия равноправных участников налоговых отношений, обеспечивающих социальное развитие и защищенность общества в целом и каждого отдельного гражданина РФ на основе регулирующей функции налогов.

Для формирования социально ориентированной налоговой системы первоочередными должны стать преобразования в ее базисе, т. е. в теории налогов. Основными же проблемами в этой области следует признать:

— отсутствие цели социальной ориентации налоговой системы;

— отсутствие полного спектра элементов теории налогов и их детальной проработки в Налоговом кодексе РФ (НК РФ);

— отсутствие единства мнений и законодательного регулирования по вопросу классификации на-

логов и принципов налогообложения, а также слабая проработанность принципов классификации;

— отставание России от экономически развитых стран в развитие теории налогов по причине прямой политизации теории в годы советской власти;

— ориентация государства на фискальную функцию налогов, жесткие способы реализации контрольной функции, слабая позиция прочих функций;

— направленность разработок отечественных авторов на прикладные вопросы налогообложения в ущерб концептуальным.

Элементы теории налогообложения, представленные в НК РФ, в полной мере не учитывают положительного опыта зарубежных стран, национальных особенностей России, не адаптированы к рыночным механизмам хозяйствования, не создают предпосылок для социального развития общества.

Основной целевой установкой на современном этапе развития национальной экономики и ее трансформации на режим устойчиво-воспроизводственного развития должно стать построение социально ориентированной налоговой системы на основе полностью сформированной теории налогов.

Для определения оптимальной налоговой нагрузки плательщиков в теории налогов для социально ориентированной налоговой системы необходимо идентифицировать абсолютный и относительный показатели налоговой нагрузки, при этом абсолютный показатель — это общая сумма налогового изъятия или совокупность всех налогов и сборов, уплачиваемых конкретным плательщиком как эквивалент его обязательств перед государством, а относительный показатель — частное от деления налоговой нагрузки на финансовый показатель деятельности предприятия, уровень его обременения государством.

Критерий оптимальной величины налоговой нагрузки должен быть двусторонним: с позиции плательщика и с позиции государства, т. е. усредненным. Для крупных и средних предприятий этот критерий обоснован как 36,5 % от гипотетической (в условиях отсутствия налогового пространства) прибыли, для субъектов малого предпринимательства — 15 %, для граждан — в пределах ставки НДФЛ.

В качестве основных проблем организационной структуры налоговой системы России, препятствующих трансформации национальной экономики на режим устойчивого развития, отмечаются:

— отсутствие высокоорганизованной системы взаимодействия налоговых органов и налогоплательщиков;

— отсутствие ответственности налоговых органов и их должностных лиц за налоговые правонарушения;

— ограниченность прав налогоплательщиков;

— нестабильность налогового законодательства;

— несистематизированность льгот в налоговом законодательстве и отсутствие действенного механизма их реализации налогоплательщиком;

— неадаптированность механизма налогового и бухгалтерского учета.

В качестве основных направлений совершенствования организационной работы налоговых органов, в которых должны произойти изменения, предлагается:

— отражение прав и обязанностей налоговых органов в едином законе в рамках налогового права;

— ограничение прав налоговых органов в вопросах контроля за уплатой налогов, установление временных и финансовых нормативов;

— разработка мер ответственности налоговых органов и их работников при нарушении налогового законодательства;

— непосредственный контроль работниками налоговых органов только значительных отклонений расходов от доходов налогоплательщика;

— сбор налогов непосредственно налоговыми органами, контроль соответствия начисляемых и собранных сумм;

— подчинение таможенных органов и внебюджетных фондов в части сбора единого социального налога налоговым органам.

Под специализированными организациями, которые должны находиться под контролем налоговых органов, следует понимать те из них, которые в аналогичном порядке занимаются сбором налогов. С этой точки зрения таможенные органы не должны иметь того уровня автономности, которым они располагают в настоящий момент, а таможенные платежи необходимо восстановить как налоговые. Подчинение таможенных органов налоговым устранит еще две причины низкой эффективности координации органов: дублирование актов таможенных органов и Правительства РФ и отсутствие единого информационного поля налоговых и таможенных органов.

К организациям, которые должны находиться под контролем налоговых органов, следует отнести и фонды: как бюджетные, так и внебюджетные. Если учесть назревшую необходимость создания фонда воспроизводства природных ресурсов и восстановления дорожного фонда на региональном уровне, а также создания фонда ЖКХ на местном

уровне, то предлагается шесть (три социальных фонда) контролируемых налоговыми органами фондов. Контроль должен носить односторонний характер, т. е. только с позиции поступления сборов, так как расходы фондов имеют целевой характер, не увязаны с конкретными сборами и не могут контролироваться фискальной структурой.

Известные методические разработки по налоговому планированию приводят три основных варианта планирования:

— прямое прогнозирование налоговой базы;

— прогнозирование на основе макроэкономических показателей;

— индексация данных предыдущих периодов.

Все три метода не свободны от недостатков и

корректировочных коэффициентов.

Назрела необходимость разработки единой методики планирования налоговых поступлений в бюджеты различных уровней с учетом всех факторов влияния.

Этапы государственного налогового планирования предлагается осуществлять в следующей последовательности:

1-й этап — формирование цели налогового планирования, совпадающей с целью социального развития общества;

2-й этап — расчет макроэкономических поправочных коэффициентов;

3-й этап — анализ плановых (или фактических) показателей бюджета предыдущего года с уточнением коэффициента собираемости налогов и сборов;

4-й этап — прогнозный анализ изменений в налоговом законодательстве;

5-й этап — прогнозирование или планирование налоговых поступлений текущего или следующего года с определением показателей бюджета.

Данный процесс представляется системным и циклическим.

Для совершенствования структуры и качества статей налоговых доходов бюджетов предлагается:

— все изменения показателей бюджетов в течение отчетного года рассматривать как отклонения «факт-план», опубликовать в печати не позднее полугода после окончания отчетного года, для стоимостных показателей производить расчет абсолютных и относительных отклонений для выделения слабых мест бюджетного планирования и изыскания резервов для их устранения;

— восстановить систему целевых бюджетных фондов, принять методику их формирования. На федеральном уровне создать систему социальных бюджетных фондов, объединив средства

единого социального налога, поступающие в бюджет, и внебюджетные социальные фонды, сохранив за бюджетными фондами права по инвестированию и расходованию средств. На региональном уровне формировать фонд восстановления природных ресурсов за счет совокупности ресурсных налогов и дорожный фонд за счет соответствующего налога. На местном — фонд коммунального хозяйства;

— осуществлять анализ целесообразности законодательного введения новых налогов (в том числе региональных и местных), оценивая соотношение объема планируемого налогового потока и расходов по его сбору (не более 5 % налога), а также его долю в налоговых доходах соответствующего бюджета (не менее 1 % доходов);

— ввести систему закрепленных высокой собираемости налогов на каждом уровне бюджета (НДС, акцизы и таможенные пошлины на федеральном уровне, налог на прибыль организаций и ресурсные налоги на региональном уровне, налог на доходы физических лиц на местном уровне). Перераспределить часть НДС, ЕСН на уровень регионов для создания устойчивой финансовой основы территориальных бюджетов;

— исключить все налоги до 1 % из структуры бюджетов;

— перевести ресурсные неналоговые доходы (платежи при пользовании недрами, платежи за пользование лесным фондом, плату за негативное воздействие на окружающую среду) в разряд налоговых и объединить в единый ресурсный налог с налоговыми платежами.

В последние годы принципиальным для России становится вопрос о полномасштабной реализации принципов бюджетного федерализма в целях усиления социальной ориентации региональных программ. Диспропорции в этой области проявляются в аккумулировании средств бюджетов через Федеральное казначейство, хотя единая касса оправдана лишь в унитарном государстве, но не в федерации; в концентрации на федеральном уровне ведущих налогов России (НДС, ЕСН, налога на добычу полезных ископаемых), обеспечиваемых потенциалом регионов; в установлении нижестоящими уровнями несущественных позиций региональных налогов. Для реализации принципа бюджетного федерализма предлагается:

— перейти от системы дотаций к самоокупаемости регионов на основе системы формирования собственных закрепленных доходов региональных бюджетов, соответствующих налоговому потенциалу субъекта;

— за основу методики оценки налогового потенциала региона и муниципального образования принять расчет потенциальной налоговой базы каждого налога (а не по фактически собранным налоговым доходам). Для субъектов РФ с низким налоговым потенциалом разработать механизм финансовых инвестиций;

— усилить децентрализацию налоговых поступлений федерального бюджета на основе частичного перераспределения сумм (30 % НДС, 95 % налога на прибыль организаций) региональным бюджетам и передачи на нижестоящий уровень государственной пошлины и ресурсных налогов в полном объеме, передачи на муниципальный уровень НДФЛ для обеспечения местных бюджетов средствами на реализацию социальных программ;

— ставку налога и льготы по налогу региональных и местных налогов определять соответствующего уровня законодательным органом для повышения уровня независимости регионов и их ответственности (табл. 1).

Анализ финансовой независимости субъекта РФ предлагается проводить посредством расчета и оценки коэффициента финансовой независимости субъекта, определяемого по следующему алгоритму: К = Нзо + НзЧ + НД + БФн фн Нп4 + БФф + (Пфб - Пб)' ()

где Кфн — коэффициент финансовой независимости субъекта РФ;

Нзо — закрепленные налоговые доходы, остающиеся в полном объеме в бюджете субъекта РФ;

Нзч — закрепленные налоговые доходы, частично перераспределяемые с регионального на муниципальный уровень;

НД — неналоговые доходы;

БФн — доходы бюджетных фондов (региональные налоги);

Нпф — налоги, перераспределенные с федерального на региональный уровень, тыс. руб.;

БФф — доходы бюджетных фондов за счет финансирования из федерального бюджета, тыс. руб.;

Пфб — поступления из федерального бюджета (дотации, субвенции);

Пмб — межбюджетные трансферты на муниципальный уровень.

Непременным условием устойчивого развития хозяйственной системы, ее ориентации на социальные приоритеты является высокая степень эффективности ведения бизнеса. Оценка эффективности налоговой политики, выступающей составным элементом общей финансовой и экономической политики фирмы, должна основываться на мето-

Таблица 1

Налоговая и бюджетная классификация налогов и сборов в социально ориентированной экономической системе

Уровень налога, сбора Наименование налога, сбора Распределение по бюджетам, %

Федеральный Региональный Местный

Федеральный Налог на добавленную стоимость 70 30 -

Акцизный сбор 100 - -

Единый социальный сбор 60 40 -

Таможенный сбор 100 - -

Региональный Налог на прибыль организаций 5 95 -

Государственный сбор - 100 -

Сборы за пользование природными ресурсами - 100 -

Дорожный коммерческий сбор - 100 -

Налог на собственность юридических лиц - 100 -

Местный Налог на доходы физических лиц - - 100

Коммунальный сбор - - 100

Налог на собственность физических лиц - - 100

Сбор за наследование и дарение - - 100

дике, учитывающей взаимосвязь эффективности системы налогообложения хозяйствующего субъекта с эффективностью его бизнеса.

Традиционно принято использовать для оценки эффективности налоговой политики коэффициенты налогоемкости и коэффициент эффективности налогообложения.

Представляется, что такая система показателей является несколько ограниченной, и более того,

Система индикаторов, рекомендуемых для

она не позволяет выявить и количественно оценить взаимосвязь налоговой политики с результативностью бизнеса — рентабельностью собственного капитала (табл. 2).

Каждый из представленных индикаторов несет определенную смысловую нагрузку. Так, например, показатель относительной экономии суммы налоговых платежей отображает вовлечение (или высвобождение из оборота) в оборот абсолютно

Таблица 2

(емки эффективности налоговой политики

Система индикаторов Алгоритм расчета

Индикаторы налогоемкости

1.Налогоемкость реализованной продукции Нрп:РП

2.Налогоемкость затрат (издержек) Н:З

З.Налогоемкость прибыли Нп:П

4.Налогоемкость совокупных доходов Н:П

Индикаторы эффективности налогообложения

5.Коэффициент совокупной эффективности налогообложения Пч - Н

б.Коэффициент эффективности налогообложения доходов от обычных видов деятельности Пч- До

7.Коэффициент эффективности налогообложения затрат (издержек) ПчНз

8.Коэффициент эффективности налогообложения совокупных доходов Пч: Н

Относительная экономия (перерасход) суммы налоговых платежей Н - (НЛЮ

Обобщающий индикатор эффективности налоговой политики

Условные обозначения:

Н — сумма косвенных налоговых платежей на выручку от реализации; РП — выручка от реализации продукции (товаров, работ, услуг); Нз — сумма налоговых платежей, относящихся на себестоимость или издержки; З — себестоимость товарной продукции или издержки обращения;

Нп — сумма налоговых платежей, относящихся на прибыль или произведенных за счет прибыли; П — прибыль до налогообложения (общая бухгалтерская прибыль); Н — общая сумма налоговых платежей; Пч — чистая прибыль;

До — доходы от обычных видов деятельности; Нб — общая сумма налоговых платежей в отчетном периоде; Нб — общая сумма налоговых платежей в базисном периоде; До — темпы роста доходов от обычных видов деятельности;

Rsc — рентабельность собственного капитала, определяемая по 7-факторной мультипликативной модели.

ликвидной части мобильных активов — денежных средств.

Не умаляя значимости каждого частного индикатора оценки, объективно оценить эффективность управленческих решений в области налоговой политики представляется возможным, на наш взгляд, по показателю «рентабельность собственного капитала».

Для расчета и оценки взаимосвязей предлагается авторская методика, согласно которой рентабельность собственного капитала определяется по следующему алгоритму:

Я = П РПбр*РПбр : Н*Н : Н *Н :

sc ч: 1 1 з з п п

: РП*РП: А*А:СК, (2)

где РП бр. — выручка-брутто (с учетом косвенных налогов);

А — средняя стоимость совокупных активов;

Ск — средняя стоимость собственного капитала.

Первый сомножитель (отношение чистой прибыли к брутто-выручке) отображает эффективность основной деятельности с учетом налоговых платежей, формирующих отпускную цену товара (работы, услуги).

Второй сомножитель (отношение брутто-вы-ручки к сумме налоговых платежей, относящихся на себестоимость или издержки) отображает оборачиваемость налогов, формирующих себестоимость продукции (товаров, услуг) или издержки обращения в сфере товарного обращения.

Третий сомножитель (отношение суммы налоговых платежей, формирующих себестоимость или издержки к сумме налоговых платежей, осуществляемых за счет финансовых результатов).

Апробация авторской методики расчета и оценки влияния налоговой составляющей на динамику рентабельности собственного капитала произведена на информационной базе предприятия, занятого в сфере добычи и переработки рыбы и морепродуктов.

Рентабельность собственного капитала в 2007 г. прирастает на 13,23 % и составляет 18,49 %. Положительное влияние на динамику показателя оказало большинство факторов (влияние которых определяем способом цепных подстановок, учитывая, что в модели заняты все качественные факторы).

Таким образом:

— влияние отношения Пч к РП бр на динамику рентабельности +10,1 %;

— влияние отношения РП бр. к Нз на динамику рентабельности +1,39 %;

— влияние отношения Нз к Нп на динамику рентабельности — 2,43 %;

— влияние отношения Нп к РП на динамику рентабельности +3,81 %;

— влияние оборачиваемости активов на динамику рентабельности +1,74 %;

— влияние мультипликатора собственного капитала на динамику рентабельности — 1,38 %.

Совместное влияние факторов составляет + 13,23 %.

Влияние системы налогообложения (налоговой политики) обеспечило прирост рентабельности собственного капитала на 12,87 %, что позволяет сделать вывод о достаточно высокой степени эффективности политики в области налогообложения. Негативный характер воздействия наблюда-

Таблица 3

Расчет и оценка динамики показателей, формирующих рентабельность собственного капитала ООО «Х»

Показатель За 2007 г. За 2006 г. Изменения, +-

1. Выручка от реализации-брутто, тыс. руб. 55 930 47 610 8320

2. Выручка от реализации-нетто, тыс. руб. 47 398,3 40 347,5 7 050,8

3. Полная себестоимость реализованной продукции, тыс. руб. 42 410,8 37 515,4 4 895,4

4. Прибыль от реализации, тыс. руб. 4 987,5 2 832,1 2 155,4

5. Налоги на выручку, тыс. руб. 8 531,7 7 262,5 1 269,2

6. Налоги на себестоимость, тыс. руб. 11 723,2 10 879,5 843,7

7. Налоги на прибыль и за счет финансовых результатов, тыс. руб. 2 747 2 179,7 567,3

8. Чистая прибыль, тыс. руб. 2 240,5 652,1 1 588,1

9. Средняя стоимость активов, тыс. руб. 68 181,8 63 636,4 4 545,4

10.Средняя стоимость собственного капитала, тыс. руб. 12 105,5 10 517,4 1 588,1

11. Отношение Пч к РП бр. 0,0400 0,0137 0,0263

12. Отношение РП бр. к Нз 4,771 4,376 0,395

13. Отношение Нз к Нп 4,268 4,991 -0,723

14. Отношение Нп к РП 0,0580 0,0458 0,0122

15. Оборачиваемость активов, обороты 0,695 0,634 0,061

16. Мультипликатор собственного капитала 5,632 6,050 -0,418

17. Рентабельность собственного капитала, % 18,49 5,26 13,23

ется только в соотношении налоговых отчислений, приходящихся на затраты, и налоговых платежей, осуществляемых за счет финансовых результатов. Данное обстоятельство дает основания для констатации вывода о существенности влияния величины налога на имущество на эффективность бизнеса хозяйствующего субъекта. Высокая стоимость активов не оправдывает прирост выручки от продаж, оборачиваемость активов находится на низком уровне, хотя и происходит некоторый прирост (на 0,061 оборота).

Литература

Представленная методика оценки позволяет коммерческим организациям рассматривать политику в области налогообложения как творческий и системный процесс, выступающий составным элементом системного подхода к формированию общей финансовой политики и экономической стратегии (системы управления) хозяйствующего субъекта, и оценивать эффективность реализуемых мер как компромисса интересов государства и предпринимателя в интересах трансформации национальной экономики на режим устойчивовоспроизводственного развития.

1. Налоговый кодекс Российской Федерации.

2. Концепция системы планирования выездных налоговых проверок (утв. приказом ФНС РФ от 30.05.2007 № ММ-3-06/333).

3. Комарова Н.Н. Экономический анализ в налоговых расчетах и планировании. -М.: Учебный центр МФЦ, 2006.

4. Мельник М.В. Аудит эффективности в рыночной экономике. — М.: Кно Рус, 2007.

От редакции. В журнале «Экономический анализ» № 13 (118) за 2008 на стр. 59 6-я строка сверху (слева) вместо «НОРМСТОБР» читать «НОРМСТАСП».

МЕЖДУНАРОДНЫЙ ФОРУМ «ОПЫТ РЕФОРМИРОВАНИЯ ФИНАНСОВО-БАНКОВСКИХ СИСТЕМ РОССИИ И КИТАЯ»

15-16 октября 2008 г. Федеральное государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Финансовая академия при Правительстве Российской Федерации» в сотрудничестве с рядом высших учебных заведений Китая и посольством КНР в России проводит Международный форум «Опыт реформирования финансово-банковских систем России и Китая». Ожидается участие в Форуме представителей государственных структур, учреждений науки и высшего образования, государственных и коммерческих банков, финансовых, страховых и промышленных компаний России, Китая, Германии, Англии и других стран. Общее число участников — свыше 300 человек. На Форуме предполагается обсудить широкий спектр актуальных проблем, в частности:

• Современные тенденции и перспективы развития финансово-банковских систем России и Китая;

• Опыт проведения бюджетных реформ в России и Китае: бюджетная поддержка инноваций;

• Финансовые проблемы реформирования социальной сферы в России и Китае;

• Взаимодействие государства и банков в рыночной экономике;

• Международные стандарты банковской деятельности и особенности развития национальных банковских систем;

• Роль банков развития в инновационной экономике;

• Финансово-экономические инструменты инновационного развития экономики России и Китая;

• Институциональное развитие страхования в инновационной экономике;

• Развитие финансово-банковских систем России и Китая как фактор укрепления их позиций на мировом рынке в XXI веке;

• Проблемы модернизации финансово-экономического образования в современных условиях.

В рамках Форума будут проведены пленарные и секционные заседания, а также заседания «круглых столов». участие в форуме бесплатное. Заявки следует направлять в оргкомитет: 8(499)943-94-21; 8(499)943-95-01; [email protected]