CC BY
26
Халын А.Ю.,
аспирантка ФГБОУВПО «РГЭУ (РИНХ)»
МОДЕЛИРОВАНИЕ ОРГАНИЗАЦИИ СТРАТЕГИЧЕСКОГО УЧЕТА ИННОВАЦИОННОГО ПРЕДПРИЯТИЯ
УДК 657.3
Аннотация
Термин «инновация» в российских официальных документах определяется как конечный результат инновационной деятельности, получивший реализацию в виде нового или усовершенствованного продукта реализуемого на рынке, нового или усовершенствованного технологического процесса, используемого в практической деятельности. Стратегический учет инноваций в последнее время приобретает исключительную актуальность в связи со сменой в России характера экономической ориентации с сырьевого на инновационный.
Ключевые слова
Инновация, гудвилл, стратегический учет, резервная система, синергетический эффект, платежеспособность, гипотетические проводки, план счетов, иммунизация, чистые активы и пассивы.
Стратегический учет на предприятиях в последнее время приобретает исключительную актуальность в связи со сменой в России характера экономической ориентации с сырьевого на инновационный.
В условиях глобальной неоэкономики проблема повышения эффективности инновационной деятельности требует новых подходов с учетом аспектов глобальной рыночной конкуренции, степени новизны продукции, выводимой на рынки и др.
Однако в настоящее время отсутствуют модели стратегического учета инновационных процессов, не проработаны вопросы организации и методологии стратегического учета инноваций, нет механизмов принятия стратегических решений на основе учета воздействия внешних факторов, оценки уровня
1
резервной системы предприятия .
Таким образом, в качестве самостоятельного направления необходимо выделить стратегический учет инновационного предприятия, который представляет собой информационный поток и методологический аппарат, которые в комплексе позволяют организации, с одной стороны, выстраивать собственную линию ведения бизнеса, а с другой стороны, находиться во взаимодействии и взаимном сотрудничестве с другими организациями. С точки зрения системы организации бухгалтерского учета такая двойственность позволяет нам говорить о возможности синтеза в стратегическом учете как финансового, так и управленческого учета.
Анализируя историю развития учетной мысли, можно выделить наличие двух направлений ее развития: первое - основой учета считает бухгалтерскую отчетность (в России это Москов-
1 Щемелев А.Н. Стратегический учет инноваций в коммерческих организациях: теория и методология: Диссертация ... доктора экономических наук: 08.00.12. - Ростов н/Д, 2007. - 255 с.
ская школа), а второе - в качестве основы видит планы счетов (Питерская школа).
Отчетности, безусловно, в настоящее время придается огромное значение, об этом свидетельствует и тематика 18 Всемирного конгресса бухгалтеров, проходящего в Сингапуре, и ее значение безусловно велико, но, на наш взгляд, отчетность - это язык международного общения, с помощью которого каждая институциональная единица отчитывается о результатах деятельности и с целью взаимопонимания мир и создает единые международные стандарты отчетности. Что же касается осуществления процессов управления, прогнозирования, принятия решений, то нельзя с помощью информационной базы, созданной по единым мировым стандартам, управлять одновременно, например, Россией, Америкой, Германией, Арабскими Эмиратами, Японией и т.д. Здесь наблюдается специфика проявления национальных традиций.
Таким образом, исследуя вопрос организации стратегического учета на инновационном предприятии, автор базируется, во-первых, на двух направлениях бухгалтерского учета:
1) в основе организации учета -отчетность;
2) в основе организации учета -план счетов.
Во-вторых, организацию стратегического учета автор рассматривает через призму определения инновационного предприятия как создающего инновацию, с одной стороны, и как институциональной единицы, меняющей стоимость - с другой.
Й. Шумпетер придавал термину «инновация» довольно широкое социальное содержание: «новая научно-организационная комбинация производственных факторов, мотивированная предпринимательским духом». Он рассматривал нововведение как важный инструмент социальной динамики обще-
ства и полагал, что технико-технологические нововведения неизменно приводят к определенным экономическим последствиям, благоприятствуют в борьбе за рынки сбыта, изменяют конкурентную среду и тем самым способствуют общественному развитию1.
На основе этих двух определяющих позиций построена модель организации стратегического учета инновационного предприятия (рис. 1).
Данная модель состоит из двух векторов:
1) стратегический учет инноваций;
2) стратегический учет собственности.
Каждое направление организации стратегического учета имеет свою информационную базу, методологию и результат.
При разработке направления стратегического учета инноваций в качестве основной выступает позиция, что инновация, по существу, есть потенциал организации, который включает саму продукцию и то, чем эта продукция производится, то есть основные средства, нематериальные активы и материалы. Однако современное состояние развития технологий уже заставляет нас говорить об этих составляющих как о некоем целостном, представляющем бизнес-процесс. Конечный продукт является результатом этого бизнес-процесса.
Профессор М. Желены, исследуя проблему реинжиниринга бизнес-процесса, подчеркивает значимость и,
может, даже приоритетность процесса
2
производства .
Модернизация продукта будет напрямую зависеть от обновления процесса, а именно от реинжиниринга бизнес-процесса. Реинжиниринг (от лат. ге -приставка, означающая повтор + англ.
engineering - изобретательность, выдумка, знание) - это совершенствование и модернизация бизнес-процесса, приводящие к выпуску нового продукта.
Стратегический учет инновации в разрезе процесса производства строится на определении методов учета затрат, к основным из которых можно отнести:
• формирование полной себестоимости;
директ-костинг; нормативная себестоимость; фактическая себестоимость; позаказное калькулирование; попроцессное калькулирование; JIT-калькулирование; АВС-калькулирование и др. Полная себестоимость - это сумма всех ресурсов, направленных на продукт, она включает в себя как затраты на производство, так и управление и продажи продукции, подразумевает деление затрат на прямые и косвенные, производственные и непроизводственные.
Альтернативой такому прямому калькулированию стала система маржинального подхода, получившего название «директ-костинг», сущность которого состоит в разграничении затрат в зависимости от объема выпуска. Затраты при этом подразделяются на пере-
3
менные и постоянные .
Фактическое калькулирование себестоимости направлено на последовательное наращивание фактически произведенных затрат за отчетный период. Главным недостатком данной системы является отсутствие возможности контроля, и с этой точки зрения он является достаточно непрогрессивным, хотя и распространенным.
1 Шумпетер Й.А. История экономического анализа: В 3-х т. Т. 1: [От истоков до 1790 г.] / Пер. с англ.; под ред. В.С. Автономова. - СПб.: Изд-во СПбГУЭФ, 2004. - 494 с.
2 Информационные технологии в бизнесе / Под ред. М. Желены. - СПб.: Питер, 2002. - С. 217.
Рисунок 1 - Модель организации стратегического учета инновационного предприятия
6 Составлено автором.
При позаказном методе калькулирования затраты аккумулируются по каждому заказу отдельно. Сущность по-заказного калькулирования состоит в том, что все прямые затраты (основные материалы, оплата труда основных производственных рабочих с отчислениями на социальное страхование и обеспечение) учитываются по установленным
статьям калькуляции по каждому про-
1
изводственному заказу в отдельности .
При применении попроцессного калькулирования затраты отражаются согласно последовательности производственного процесса. Сущность попро-цессного калькулирования состоит в том, что все прямые и косвенные затраты учитываются в течение отчетного периода по статьям калькуляции на весь выпуск продукции. Себестоимость единицы продукции определяется делением суммы произведенных затрат на объем произведенной за этот период продукции.
Система калькулирования JIT («точно в срок») не отражает запасов материалов, а предусматривает, что поступившие материалы сразу попадают в производство2. Эта система калькулирования рассчитана на то, чтобы минимизировать запасы сырья и материалов
и при этом добиться больших объемов
3
производства .
ABC (Activity-Based Costing - учет затрат по функциям, учет затрат по видам деятельности, учет затрат по операциям) - это система, развивающая подход, основанный на управлении операциями, которые рассматриваются в качестве единиц экономической деятельности и
1 Булгакова С.В. Бухгалтерский управленческий учет: Учеб. пособие. - Воронеж: Изд-во Воронеж. гос. ун-та, 2007. - С. 148-149.
2 Булгакова С.В. Бухгалтерский управленческий учет: Учеб. пособие. - Воронеж: Изд-во Воронеж. гос. ун-та, 2007. - С. 164.
3 Сазерленд Д., Кэнуэлл Д. Стратегический ме-
неджмент. Ключевые понятия / Пер. с англ.; Под ред. Е.Е. Козлова. - Днепропетровск: Баланс Бизнес Букс, 2005. - С. 345.
составных частей основных функциональных процессов: производство, маркетинг, финансы, трудовые ресурсы4.
Таким образом, стратегический учет инновации как производственного процесса предполагает определение системы калькулирования себестоимости. Однако стратегический учет инновации как продукции предусматривает еще и решение вопроса ценообразования. При формировании цены существуют два подхода: затратно-ориентированный ценностно-ориентированный.
Самым простым методом затратно-ориентированного подхода является метод «затраты плюс», суть которого заключается в суммировании затрат на единицу продукции, то есть себестоимости с величиной наценки, которая соответствует запланированной прибыли.
Также к затратно-ориентированному подходу относится метод на основе нормативных затрат, который заключается в формировании цены продаж на основе плановых значений удельных переменных, постоянных затрат и прибыли, и метод на основе АВС-подхода, который позволяет более точно измерять общеорганизационные ресурсы, которые необходимы при производстве продукции.
В отличие от затратно-ориентированных методов, методы ценообразования, ориентированные на спрос, во-первых, отражают реакцию на потребности потребителей, а во-вторых, отражают реакцию на действия конкурентов.
С.В. Булгакова выделяет следующие методы ценообразования, основанные на спросе:
• конкурентное ценообразование;
• ценообразование, основанное на покупательском восприятии ценности продукта, его стоимости (цены) и качества.
Конкурентное ценообразование предполагает установление цены на продукцию на основе цены конкурентов и исходя из знания о ней. Это позволяет формировать схожую цену, например с надбавкой, по сравнению с ценой конкурента (выше цены конкурента) или со скидкой (ниже цены конкурента).
Ценообразование на основе покупательского восприятия ценности продукта. Эта концепция формирования цены основана на признании вторично-сти затрат по сравнению с воспринимаемой покупателями ценностью (значимостью) продукта.
Ценообразование на основе покупательского восприятия цены (стоимости) продукта призвано отражать чувствительность покупателей к цене.
Ценообразование на основе покупательского восприятия качества. Как правило, это концепция ценообразования обусловливает методологию формирования цены исходя из покупатель-
1
ского восприятия качества продукта .
С точки зрения организации стратегического учета инновационного предприятия ценообразование продукта базируется на понятии созданной ценности, которая включает две составляющие:
1) стоимость инновации;
2) стоимость нематериального актива (гудвилла).
Стоимость инновации определяется посредством выбранного метода калькулирования себестоимости продукции.
Что же касается нематериального актива, то в инновационной организации им является гудвилл. Причем между гудвиллом и ценностью существует обоюдная зависимость. С одной стороны, за счет роста стоимости гудвилла увеличивается стоимость инновационного продукта предприятия, а с другой стороны, повышение значимости и по-
лезности ценности дает толчок для роста гудвилла организации.
Гудвилл можно назвать самым нематериальным из всех нематериальных активов, в отличие, например, от патентов, товарных знаков, на которые оформляются правоустанавливающие и правоохранительные документы и которые ставятся на учет. Гудвилл же, как правило, на учет не ставится, только в тех случаях, когда предприятие продается, чтобы показать покупателю, что у предприятия есть дополнительная стоимость, превышающая существующую, и поддающиеся учету активы и пассивы.
Однако именно гудвилл и создает если не наибольшую, то очень значительную стоимость ценности.
В связи с этим в процессе организации стратегического учета инновации необходимо учитывать гудвилл.
Информационная основа для стратегического учета инноваций может развиваться в двух направлениях:
1) в русле отчетности;
2) в плане счетов.
Отчетность в данном случае надо
понимать шире, нежели бухгалтерскую отчетность, она может носить более частый с точки зрения периодичности составления и более аналитичный с точки зрения конкретизации характер. Тем не менее отчетность всегда будет представлять срез определенного состояния организации в определенный момент времени.
Таким образом, отчетность инновационного предприятия в первую очередь будет отражать затраты, доходы и результаты, с одной стороны, и гудвилл, с другой стороны.
При этом использование в качестве информационной основы отчетности вызывает две основных проблемы.
Во-первых, проводить бухгалтерское управление в большей мере возможно, определяя разницу (то есть путем сравнения) показателей текущего и прошлого периода.
Во-вторых, стратегический учет не гомогенен, а носит дифференцированный характер. Так, например, профессор Щемелев А.Н. выделяет три вида стратегического учета инноваций, каждый из которых имеет свой объект учета:
• стратегический управленческий учет;
• стратегический финансовый
учет;
• стратегический виртуальный
1
учет .
Стратегический учет инноваций предусматривает учет производственного процесса, то есть стратегический управленческий учет и учет гудвилла, то есть стратегический финансовый учет. Проблема применения отчетности в стратегическом учете инновации отчасти заключается в применении различных видов учета.
Другой возможной информационной основой для организации стратегического учета на инновационном предприятии является план счетов. Особенности, которыми обладает этот учетный инструмент, позволяют более гибко реагировать на достаточно быстро меняющиеся факторы внутренней и внешней среды.
К его основным особенностям относятся:
• адаптивность;
• инструментальность;
• структурированность;
• интеграционность;
• модульность и др.
Эти особенности вытекают из основного принципа построения плана счетов - принципа архитектоники. Данный вопрос достаточно широко раскрыт в работах таких ученых, как Ткач В.И.,
1 Щемелев А.Н. Стратегический учет инноваций в коммерческих организациях: теория и методология: Диссертация ... доктора экономических наук: 08.00.12. - Ростов н/Д, 2007. - С. 144.
Кузнецова Е.В., Графова Т.О., Зимакова Л.А. и др.
Построенный на данном принципе и обладающий соответствующими особенностями план счетов, ориентирован на организационную структуру предприятия, в соответствии с которой строится и система стратегического учета. При этом архитектура плана счетов должна опираться на соответствующий профиль конфигурации организационной структуры предприятия.2 Таким образом, адаптированный под конфигурацию организационной структуры
предприятия план счетов делает само
3
предприятие адаптивным.
Инструментальное качество плана счетов позволяет предприятию осуществлять быстрое реагирование на факторы внешней среды за счет того, что, с одной стороны, оно позволяет проводить замену компьютерных программ, а, с другой стороны, за счет данного качества, план счетов становится сам инструментом управления.
Интеграционные свойства плана счетов позволяют решить проблему разобщенности различных видов учета за счет их интеграции в финансовый учет. Так, например, стратегический управленческий учет, в котором учет затрат ведется на двадцатых счетах, может быть интегрирован в финансовый учет за счет введения тридцатых счетов.
Таким образом, все виды учета: стратегический управленческий, стратегический финансовый, налоговый и другие могут быть интегрированы в финансовый учет, что обеспечивает его системность, с одной стороны, и прозрачность - с другой.
2 Беа Ф.К., Дихтл Э., Швайтцер М. Экономика предприятия / Пер. с нем. - М.: ИНФРА-М, 2001. - С. 353.
3 Кузнецова Е.В. Система планов счетов и бухгалтерское управление экономическими процессами: Монография [Текст]. - Ростов н/Д: Изд-во ЮФУ, 2010. - С 50-51.
Возможность проявления интеграционных свойств плана счетов обеспечивается модульным принципом его построения, что обеспечивает высокую информационную емкость плана счетов. Доктор экономических наук Графова Т.О. разработала структурированный план счетов,
построенный на модульной основе в раз-
1
резе инновационной деятельности .
Таким образом, автор приходит к выводу о преимущественном использовании в качестве информационной базы плана счетов бухгалтерского учета. В контексте нашего исследования он позволяет осуществлять стратегический учет инноваций, то есть проводить бухгалтерское управление производственным процессом на базе двадцатых счетов и непосредственно инновацией с точки зрения ее стоимости. Результаты стратегического учета интегрируются в финансовый, и организация получает в итоге изменение стоимости инновации и изменение стоимости гудвилла. Таким образом, стратегический учет инноваций позволяет определять и управлять материальной частью инновации, то есть ее стоимостью и нематериальной частью - гудвиллом организации.
Однако, по мнению автора, инновация и гудвилл имеют не только взаимное влияние друг на друга, но и еще образуют синергетический эффект от этого влияния (рис. 2).
Инновация представляет собой ценность, которую организация дает потребителю, и чем выше уровень этой ценности, тем более растет имидж, популярность данного предприятия (т.е. гудвилл). При этом рост гудвилла порождает спрос, а соответственно, и стоимость инновации (зачастую потребитель приобретает продукцию известного производителя, даже если она объек-
тивно хуже нежели аналогичная продукция неизвестной фирмы).
Полученное взаимное влияние можно назвать синергетическим эффектом, который должен быть, во-первых, отражен в учете, а, во-вторых, он тоже должен быть управляем.
Для решения этих двух задач, по мнению диссертанта, необходимо ввести в план счетов счет 06 «Синергети-ческий эффект», на котором будет отражена сумма, образующаяся от взаимного влияния стоимости инноваций и гудвилла, при этом сам гудвилл должен быть отражен отдельным счетом по счету «Нематериальные активы».
Вторым направлением стратегического учета инновационного предприятия является стратегический учет собственности. Данное направление является уже достаточно разработанным как в целом, так и в разрезе различных видов экономической деятельности.
Так, доктор экономических наук, профессор Богатая И.Н. дает определение стратегического учета собственности и определяет его основные позиции.
Стратегический учет собственности - глобальная модель информационной технологии, объединяющей в рамках единой системы финансовый и управленческий учет, обеспечивающей руководителей и специалистов предприятия производственной информацией для принятия эффективных решений по использованию и управлению собственностью, а также обеспечивающей инвесторов необходимой информацией.
Стратегический учет собственности позволяет преодолеть разрыв в методике и методологии бухгалтерского учета и экономического анализа, а также других наук экономического направления.
1 Графова Т.О. Система ресурсного управления интеллектуальным капиталом: Монография / Южный федеральный университет. - Ростов н/Д: Изд-во Южного федерального университета, 2010. - С. 164-165.
Рисунок 2
*Составлен автором.
Взаимное влияние инновации и гудвилла
Он позволяет интегрировать в рамках одной системы одновременно два подхода - бухгалтерский и
финансовый и служит базой для опре-
1
деления стоимости предприятия .
Модель стратегического учета обеспечивает методологические основы создания и внедрения стратегического
управленческого и финансового учета
2
инноваций .
Исследуя проблемы стратегического учета собственности инновационного предприятия, автор опирается на три основные составляющие:
• информационная основа;
• методология;
• получаемый результат.
В качестве информационной основы могут быть использованы отчетность и план счетов. Определившись выше с приоритетным применением плана счетов, диссертант использует данный инструмент в виде мегасчетов, разделов плана счетов и счетов.
В основе используемой методологии при организации стратегического
1 Богатая И.Н. Стратегический учет собственности предприятия. - Ростов н/Д: Феникс, 2001. - С. 61-62. - Серия «50 способов».
2 Щемелев А.Н. Стратегический учет инноваций в коммерческих организациях: теория и методология: Диссертация ... доктора экономических наук: 08.00.12. - Ростов н/Д, 2007. - С. 170.
учета собственности инновационного предприятия автор рассматривает концепцию чистых активов и чистых пассивов. Концепция чистых активов и чистых пассивов разработана доктором экономически наук, профессором Кузнецовой Е.В., которая представлена агрегатами чистой стоимости имущества (чистые активы) и чистой стоимости капитала (чистые пассивы).
При определении чистых пассивов применяется система инструментов бухгалтерского инжиниринга, которые позволяют определить изменение собственности. Именно этот показатель можно считать результатом стратегического учета инновационного предприятия.
При этом особое внимание необходимо обратить, что на данное изменение ключевое влияние оказывают именно показатели созданной ценности (т.е. инновации), нематериального актива (т.е. гудвилла) и их синергетический эффект (рис. 3).
В связи с взаимосвязанной системой стратегического учета ценности и собственности автором разработан стандарт стратегического учета инновационного предприятия (табл. 1).
Рос т собственного капитала
/
Рост щ жбыли
>
Рост выручки
>
Сиыергетиче ский эффект
~1
Рисунок 3 - Взаимосвязь инноваций и собственности предприятия*
Составлен автором.
*
Финансовый учет
Модули стратегического учета
Затраты по элементам
Доходы
Финансовый результат
а з а б
н н о
и ц
а
ам р
о ф
н Ин
й и
иар
атн
е
ем у
с н и й ы н т е
еУч
ат
т ь
л
лзу
е р
й и к с е
г
е
ате
Стратегический управленческий учет
Стратегический финансовый учет
Стратегический налоговый учет
и др.
е т е
ч
у
ок е ст ее енч е
у
во ав апр всо
ун
то ф ет в
ч с
в о
хт -е
0ч 2 с
ех
и-
н0 на 3 в о
о п
с Ис
к о т ы
б
у
и л и
ы б и
иПр
б о с
и
л е
ета
аазк
о п е ы н
е ы н н а в о
и т с о н н
ир енв
еги ств
в о т е ч с н анл
п й ы н
в о
р
рутк
у
уртС
гр
<С
в о т е
ечт
о
ы в о с н
нал
а б
ы
н
д
о в
з и о
е т с и С
а
акт
е ф
ф
э
о г
гок
с е
т е
г р
е н и с е и н е н е
и т с о н н е в т с б о с е и н е н е ем
з Из
*
Составлена автором.
Таким образом, автором разработана модель организации стратегического учета инновационного предприятия, подразумевающая учет ценности (т.е. самой инновации) как производственного процесса и как произведенного продукта, обозначена информационная база в виде плана счетов и определен результат изменения стоимости самой инновации, нематериального актива (гудвилла) и синергетического эффекта, который предполагается учитывать на счете 06.
Второй веткой данной модели предполагается стратегический учет собственности, имеющий в качестве информационной базы план счетов, методологии - чистые активы и чистые пассивы и результата - изменение собственности, которое напрямую зависит
от синергетического эффекта, получаемого от изменения стоимости инновации и гудвилла.
На базе сформированной модели организации стратегического учета инновационного предприятия разработан соответствующий стандарт, основывающийся на финансовом учете, который включает в себя различные модули стратегического учета, структурированного плана счетов как информационной основы, системы производных балансовых отчетов как учетного инструментария. Данный стандарт разделяет финансовый результат и стратегический результат. В качестве стратегического результата выступает изменение синерге-тического эффекта, с одной стороны, и собственности - с другой.
Библиографический список
1. Беа Ф.К., Дихтл Э., Швайт-цер М. Экономика предприятия / Пер. с нем. - М.: ИНФРА-М, 2001. - 928 с.
2. Богатая И.Н. Стратегический учет собственности. - Ростов н/Д: Феникс, 2001. - 320 с. - Серия «50 способов».
3. Булгакова С.В. Бухгалтерский управленческий учет: Учеб. пособие. - Воронеж: Изд-во Воронеж. гос. ун-та, 2007. - 328 с.
4. Графова Т.О. Система ресурсного управления интеллектуальным капиталом: Монография / Южный федеральный университет. - Ростов н/Д: Изд-во Южного федерального университета, 2010. - 450 с.
5. Информационные технологии в бизнесе / Под ред. М. Желены. -СПб.: Питер, 2002. - 1120 с.: ил. - (Серия «Бизнес-класс»)
E-mail: Anna
6. Кузнецова Е.В. Система планов счетов и бухгалтерское управление экономическими процессами: Монография [Текст] / Е.В. Кузнецова. - Ростов н/Д: Изд-во ЮФУ, 2010. - 377 с.
7. Сазерленд Д., Кэнуэлл Д. Стратегический менеджмент. Ключевые понятия / Пер. с англ.; Под ред. Е.Е. Козлова. - Днепропетровск: Баланс Бизнес Букс, 2005. - 440 с.
8. Шумпетер Й.А. История экономического анализа: В 3-х т. Т. 1: [От истоков до 1790 г.] / Пер. с англ.; Под ред. В.С. Автономова. - СПб.: Изд-во СПбГУЭФ, 2004. - 494 с.
9. Щемелев А.Н. Стратегический учет инноваций в коммерческих организациях: теория и методология: Диссертация ... доктора экономических наук: 08.00.12. - Ростов н/Д, 2007. -255 c.
)08@/rambler.ru
