Международный опыт администрирования трансфертного ценообразования Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

УДК 336 Р.Н. Курбанов

МЕЖДУНАРОДНЫЙ ОПЫТ АДМИНИСТРИРОВАНИЯ ТРАНСФЕРТНОГО ЦЕНООБРАЗОВАНИЯ

Аннотация. Рассмотрены теоретические аспекты международного опыта администрирования трансфертного ценообразования и проведен его сравнительный анализ с российским законодательством.

Ключевые слова: трансфертное ценообразование, взаимозависимые лица, трансграничные сделки, методы определения цен.

Ramzan Kurbanov

В течение последних нескольких лет, прошедших с момента наиболее острой фазы международного финансового кризиса, противодействие уклонению от национального налогообложения путем концентрации доходов в низконалоговых юрисдикциях, законодательство которых не предусматривает норм по раскрытию информации о налогоплательщиках налоговым органам других стран, является одним из основных элементов налоговой политики многих стран - членов Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР). Неоднократно приходилось слышать о том, что новые правила налогового контроля цен соответствуют международным стандартам. С этим, разумеется, нельзя не согласиться. Как говорят сотрудники ОЭСР, новые российские правила «больше соответствуют стандартам ОЭСР», нежели раньше [1]. Под стандартами ОЭСР подразумевается Руководство ОЭСР по трансфертному ценообразованию для международных компаний и налоговых администраций. Это не обзор законодательств стран - членов ОЭСР о налоговом администрировании трансфертного ценообразования, но видение авторитетной международной организации, в которую входят наиболее развитые страны, как должны разрешаться вопросы трансфертного ценообразования между налогоплательщиками и налоговыми органами.

Несмотря на то что основополагающий принцип «вытянутой руки» был применен в практике Великобритании почти 100 лет назад, реально же практика противодействия налоговым злоупотреблением при помощи трансфертных цен сложилась только в последние 20 лет, незадолго до того, как были приняты указанные рекомендации ОЭСР в 1995 г. С этого времени налоговый контроль цен стал одной ключевых сфер для налоговых органов. Давление на международные компании усилилось, выросла соответственно и осведомленность общества о таком явлении. Увеличилось количество судебных разбирательств, расширилась практика многих консалтинговых компаний за рубежом, запрос на услуги которых при разрешении возникающих споров многократно вырос.

В настоящее время уже более чем в 50 странах мира - развитых и крупнейших развивающихся странах - приняты законы о налоговом администрировании трансфертных цен. Все они главным образом соответствуют рекомендациям ОЭСР. Хотя в отдельных нюансах могут наблюдаться отличия. Это же касается и новых российских правил налогового контроля цен [2]. Впервые в российских правилах законодатель установил общепринятый в международной практике принцип «вытянутой руки», означающий, что возможные искажения в распределении экономических выгод между зависимыми сторонами не должны влиять на налоговые обязательства сторон, поскольку налоговые последствия экономической деятельности должны определяться исходя из ее объективного экономиче-

© Курбанов Р.Н., 2015

ского содержания. Таким образом, реализация принципа «вытянутой руки» обязывает взаимозависимых лиц отражать налоговые последствия хозяйственных операций исходя из условий, которые в сравнимой обстановке были бы закреплены между независимыми лицами. В противном случае доходы (выручка, прибыль), которые могли бы быть получены, но вследствие отклонения не были получены кем-либо из зависимых лиц, учитываются для целей налогообложения как полученные данным лицом. Принцип вытянутой руки является основополагающим при проверке условий сделок между взаимозависимыми лицами. Поэтому российские правила налогового контроля цен вслед за международной практикой содержат большое количество открытых перечней обстоятельств, которые могут быть учтены [3].

Российские правила налогового контроля цен, как и международная практика, изначально нацелены на применение в отношении сделок между взаимозависимыми лицами. В тоже время пп. 2 п. 1 ст. 105.14 приравнивает отдельные трансграничные сделки между независимыми лицами к контролируемым. Например, сделки, предметом которых являются товары мировой биржевой торговли, или сделки, в которых один из контрагентов является резидентом оффшорной юрисдикции, признаются контролируемыми независимо от того, что они могут осуществляться между формально независимыми лицами. И это оправданно, поскольку правило направлено на недопущение экспорта за пределы России наиболее ценных природных ресурсов по заниженным ценам и с использованием формально «независимых компаний» в офшорных юрисдикциях, «независимость» которых обеспечивается режимом нераскрытия информации о фактических владельцах компаний, являющихся резидентами таких юрисдикций. В подобных сделках территориальные налоговые органы освобождаются от необходимости доказывать взаимозависимость лиц и признавать сделку контролируемой.

Что касается методов определения ценообразования, то здесь у нас с ОЭСР практически полное единодушие. В таблице 1 сравниваются методы определения цен в России и ОЭСР.

Таблица 1

Методы определения цен в России и в ОЭСР

Россия ОЭСР

Метод сопоставимых рыночных цен (п. 1 ст. 105.7, п. 3 ст. 105.7, ст. 105.9 НК РФ) Метод сопоставимой неконтролируемой цены (п. 2.13-2.20 Рекомендаций ОЭСР)

Метод последующей реализации (ст. 105.7.1.2; 105.10 НК РФ) Метод последующей реализации (п. 2.21-2.38 Рекомендаций ОЭСР)

Затратный метод (п. 1 ст. 105.7, ст. 105.11 НК РФ) Затратный метод (п. 2.39-2.55 Рекомендаций ОЭСР)

Метод сопоставимой рентабельности (п. 1 ст. 105.7, ст. 105.12 НК РФ) Метод чистой прибыльности по сделке (п. 2.58-2.107 Рекомендаций ОЭСР)

Метод распределения прибыли (п. 1 ст. 105.7, ст. 105.13 НК РФ) Метод распределения прибыли (п. 2.108-2.145 Рекомендаций ОЭСР)

Хочу отметить, что в практике зарубежных стран в последние лет 10 существенным образом выросла популярность метода сопоставимой рентабельности. В п. 3 ст. 105.3 Налогового кодекса РФ установлено, что для целей налогообложения цена по сделке признается рыночной, если налоговым органом не доказано обратное. Таким образом, бремя доказывания при налоговом контроле цен возложено на налоговые органы Российской Федерации.

Следует признать, что подобная, скажем так, «неблагоприятная» (для налоговых органов) практика в мире существует. Однако, как правило, распространена она в некоторых развитых странах. В развивающихся странах с небольшим опытом налогового контроля цен (например, в Китае, Индии) практика другая [4] (см. табл. 2).

Таблица 2

Распределение бремени доказывания между налогоплательщиками и налоговыми органами в некоторых странах

Страна Налогоплательщик Налоговый орган

Австралия V

Бразилия V

В еликобритания V

Германия V V

Индия V

Китай V

Норвегия V

Сингапур V

США V V

Франция V V

ЮАР V

Россия V

Так, в Китае в законе о налогообложении доходов организаций указано, что в случае если налогоплательщик не согласен с суммой подлежащего налогообложению дохода, определенного в соответствии с методами определения трансфертных цен, он должен представить соответствующие доказательства. Если доводы налогоплательщика будут признаны налоговым органом обоснованными, то сумма налогооблагаемого дохода может быть скорректирована.

В Бразилии подход похож на российский, где первоначальное бремя доказывания, т.е. применения определенной методологии ценообразования, подготовки и предоставления соответствующей документации, обосновывающей политику ценообразования, также лежит на налогоплательщике. Вместе с тем в случае судебного оспаривания бремя доказывания неправомерности применения налогоплательщиком подобной методологии ценообразования и используемой информации, на которой такая методика была сформирована, перекладывается на налоговые органы [5].

Опыт Франции, который может рассматриваться как самый «негативный» для налоговых ор-

ганов с точки зрения распределения бремени доказывания, на поверку оказывается далеко не таким однозначным. В отличие от предыдущих правил, теперь налогоплательщику вменено в обязанность составлять документацию, подтверждающую цены в целях налогообложения, и представлять такие документы по требованию федеральной налоговой службы (см. ст. 105.15 НК РФ). Для истребования документов налоговый орган не обязан доказывать признаки искажения условий сделок между взаимозависимыми лицами [6].

Как и в отношении бремени доказывания, по предоставлению специальной документации по трансфертному ценообразованию в международной практике нет единой позиции. Российские правила сближают нас с достаточно жесткими налоговыми правилами США и Великобритании и, напротив, отличаются от более мягких для налогоплательщиков правил Франции, где налоговым органам, как уже упоминалось, предварительно нужно доказать факт взаимозависимости.

В международной практике к определению уровня цены в соответствии с принципом «вытянутой руки» применяется стандарт доказывания путем перевеса доказательств, а не доказанности с предельно возможной точностью и устранением всех возможных сомнений. Важно обеспечить в рамках законодательства перевес доказательств.

В заключение хочу еще раз обратить внимание на то, что многие проблемы налогового администрирования в мире, как и в России, обусловлены недостаточно эффективной работой уполномоченных органов. Так, большинство нарушений, выявляемых в ходе аудиторских проверок, повторяются, они типичны и характерны для всех: это несоблюдение сроков и процедур, четко регламентированных законодательством. Соответствующей службой должны анализироваться такие нарушения, выявляться их причины, вырабатываться меры по их устранению.

Библиографический список

1. Аврова И.А. Популярные схемы ухода от налогов: как не надо делать / И.А. Аврова. - М.: ДиректПресс, 2008. - 271 с.

2. Алтухова Е.В. О практике применения статьи 40 НК РФ // Налоговый вестник. - 2010. - Апрель. - С. 22.

3. Бурцева A.M. Трансфертное ценообразование: международный опыт // Российский налоговый курьер. -

2008. - № 24.

4. Завьялова Ю.Н., Хаменушенко И.В. Налоговый контроль над трансфертными ценами // Налоговый вестник. - 2011. - № 4. - С. 11-20.

5. Кухаренко В.Б. Налоговые системы зарубежных странах / В.Б. Кухаренко, H.H. Тютюрюков. - М.: РАГС,

2009. - 144 с.

6. Мамбеталиев Н.Т. Трансфертное ценообразование в странах ЕврАзЭС // Налоговая политика и практика. - 2010. - № 7. - С. 38.