Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в отечественных нормативных актах: направления совершенствования Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

УДК 657:474.51:631

МЕТОДИ ОБЛ1КУ ВИТРАТ I КАЛЬКУЛЮВАННЯ СОБ1ВАРТОСТ1 ПРОДУКЦП У В1ТЧИЗНЯНИХ НОРМАТИВНИХ АКТАХ: НАПРЯМИ УДОСКОНАЛЕННЯ

Т.В. Дaвидюк, д.e.н., пpoф.

Haцioнaльний mеxнiчний yнiверcиmеm «Хйртвський noлimеxнiчний iнcmиmym», Хйртв, Укртнс!

Давидюк Т.В. Методы облiKy витрат i калькулювання co6iBapmocmi продукцп у втчизняних нормативных актах: напрями удосконалення.

Проаналiзовано змют втчизняних стандарта бухгалтерского облжу та дточих методичних рекомендацiй з планування, облжу i калькулювання собiвартостi продукци (робгг, послуг) щодо представлених в них методах калькулювання, проведено порiвняння 1х з методами, представленими в теори управлiнського облiку.

Ключовi слова: метод облжу витрат, метод калькулювання, позамовний метод калькулювання, попроцесний метод калькулювання, директ-костинг калькулювання, стандарт-кост калькулювання,

нормативний метод калькулювання

Давидюк Т.В. Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в отечественных нормативных актах: направления совершенствования.

Проанализировано содержание отечественных стандартов бухгалтерского учета и действующих методических рекомендаций по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) на предмет представленных в них методах калькулирования, проведено сравнение их с методами, обоснованными в теории управленческого учета.

Ключевые слова: метод учета затрат, метод калькулирования, позаказный метод калькулирования, попроцессный метод калькулирования, директ-костинг калькулирования, стандарт-кост калькулирования, нормативный метод калькулирования

Davyduk T. V. Methods of cost accounting and calculation of production costs in the domestic regulations: directions of improvement.

A content analysis of national accounting standards and operating guidelines for planning, accounting and calculation of cost of goods (works, services) on the subject presented in their methods of calculation, a comparison of the methods in management accounting theory.

Keywords: cost accounting method, calculation method Custom method of calculation, Process cost calculation method, direct costing calculation, cost calculation standard, normative method of calculation

Koнкypeнтocпpoмoжнicть вiтчизняниx

томганш ra внyтpiшнix Ta зoвнiшнix pинкax з6уту змушуе ïx ж лишe opieнтyвaтиcь га зaбeзпeчeння вито^' якocтi ^o^^n Ta зaдoвoлeння пoтpeб cпoживaчiв, aie й ocoбливy yвaгy звepтaти ra oбcяг пoнeceниx пpи цьoмy виpoбничиx витpaт, пiдxoдiв дo визнaчeння coбiвapтocтi пpoдyкцiï' (PO6ÍT, пocлyг).

Cyчacнi peaiiï кoжнoï кoмпaнiï пpимyшyють шyкaти ж лишe нaпpями збiльшeння дoxoдiв, aie й мiнiмiзaцiï витpaт чepeз зacтocyвaння piзниx мeтoдiв oблiкy витpaт i кaлькyлювaння coбiвapтocтi пpoдyкцiï.

Пpи визнaчeннi мeтoдичниx acпeктiв oблiкoвoï пoлiтики в чacтинi визнaчeння мeтoдiв oблiкy вш^т i кaлькyлювaння coбiвapтocтi пpoдyкцiï (poбiт, пocлyг) В1ТЧИЗНЯН1 пiдпpиeмcтвa кepyютьcя мeтoдичними peкoмeндaцiями з плaнyвaння, oблiкy i кaлькyлювaння coбiвapтocтi пpoдyкцiï (poбiт, Mciy^). Tari мeтoдичнi peкoмeндaцiï poз-poблeнo для пiдпpиeмcтв житлoвo-кoмyнaльнoгo гocпoдapcтвa, ciльcькoгocпoдapcькиx, тpaнcпopт-ниx, бyдiвeльниx, тopгiвeльниx, пpoмиcлoвиx пiдпpиeмcтв, пiдпpиeмcтв, щo нaлeжaть дo cфepи yпpaвлiння Дepжaвнoгo aгeнтcтвa луговик pecypciв Укpaïни, пiдпpиeмcтв кiнoвиpoбництвa.

У ^arar^i вiтчизняниx пiдпpиeмcтв бyxгaл-тepи викopиcтoвyють тpaдицiйнi мeтoди oблiкy вт^т i кaлькyлювaння coбiвapтocтi пpoдyкцiï (PO6H', пocлyг), aджe в П(С)БО 16 «Brnpara» [14] oкpecлeнo лишe пpaвилa oблiкy витpaт i гальку-лювaння coбiвapтocтi пpoдyкцiï. Пpeдcтaвники бyxгaлтepcькиx cлyжб пiдпpиeмcтв, ycтaнoв, opгaнiзaцiй Укpaïни ireopyrorb пpoгpecивнi мeтoди oблiкy витpaт i кaлькyлювaння coбiвapтocтi пpoдyкцiï (poбiт, пocлyг), poзмaïття якиx пpeдcтaвлeнo в тeopiï yпpaвлiнcькoгo oблiкy, caмe цeй фaкт cвiдчить пpo тe, щo oбpaнi тpaди-Ц1ЙН1 мeтoди кaлькyлювaння ж вiдпoвiдaють iнфopмaцiйним зaпитaм мeнeджмeнтy i ж дoзвo-ляють пpиймaти eфeктивнi yпpaвлiнcькi piшeння щoдo цiнoyтвopeння ^o^Rqn (тoвapiв, poбiт, пocлyг), щo бaзyeтьcя нa пoкaзникax oбcягy шш-тент витpaт нa виpoбництвo пpoдyкцiï (нaдaння

послуг, виконання робгг). Проте питання щодо обрання методу облшу витрат i калькулювання co6iBapTOcri продукцiï (робiт, послуг) не е винят-ково складовою управлiнського облшу, адже не залежно вiд того, чи ведеться управлшський облiк на тдприемстш чи нi, питання щодо обрання методу калькулювання е важливим елементом облiковоï полiтики пiдприемства, а отже й важливою складовою фшансового облiку. Анaлiз останшх дослiджень та публжацш

Питанням розвитку теорiï та методологи управлшського облiку, зокрема, в частит методiв облiку витрат i калькулювання собiвартостi продукцiï (робiт, послуг) присвячено працi як зарубiжних науковщв, зокрема, Х. Ганта, Ч. Гарркона, К. Друрi, Г. Емерсона, Ч. Хорнгрена, так i вiтчизняних вчених-економюпв, зокрема: I.A. Бiлоусовоï, Ф.Ф. Бутинця, С.Ф. Голова, Л.В. Нападовсько1', M.I. Скрипник, В.В. Сопко, М.Г. Чумаченка та ш.

Значну к1льк1сть пропозицш щодо розширення кола використання методiв калькулювання собiва-ртостi продукцiï (роби; послуг), ïx класифiкацiï, присвячено дисертацшш дослiдження на здобуття наукового ступеня кандидата економiчниx наук зi спещальносп «Бухгалтерський облiк, аналiз та аудит (за видами економiчноï дiяльностi)». Так, проведений аналiз бази авторефератiв дисертацш, представлений на сайтi Нацiональноï бiблiотеки Украши iм. B.I. Вернадського сввдчить, що почи-наючи з 1998 року дисертацш, де в назву було винесено слово «калькулювання» присвячено 13 робгт, зокрема, Л.Ф. Андреева (1998 р.), С.В. Бойко (2005 р.), Ю.Ю. Коршенко (2002 р.), М.В. Коряпна (1999 р.), О.А. Лукашово1' (2005 р.), Ю.Ю. Мироново1' (2011 р.), О.П. По^бно1' (2001 р.), Л.В. Почапсько1' (2003 р.), С.В. Си-сюк (2008 р.), Т.В. Трофiмовоï (2001 р.), О.М. Чабанюка (2010 р.), е.В. Шляхова (2007 р.), С.Р. Яцишина (2003 р.).

Проведений аналiз змiсту цих автореферапв свiдчить, що дослiдники аналiзували методи калькулювання для xлiбопекарниx тдприемств, пiдприемств машинобудування, освiтнix закладiв, санаторно-курортних установ, транспортних тдприемств та шших вiтчизняниx пiдприемств галузей економiки Украши. Проте питанням вщповщносп висвiтлениx в них положень чинним стандартам бухгалтерського облшу та шшим

вiтчизняним документам присвячено недостатньо уваги.

Видшення мевир1шеми\ panirne частин загальноТ проблеми

Незважаючи на пiдвищену увагу науковщв до питань використання такого елементу методу бухгалтерського облшу як калькулювання, обгрунтування та систематизащя традицшних та прогресивних методiв облiку витрат i калькулювання собiвартостi продукцiï (робгг, послуг) в чинних нормативно-законодавчих актах залишаеться невирiшеним.

Мета cmammi - проаналiзувати змют П(С)БО та дшчих методичних рекомендацiй з планування, облшу i калькулювання собiвартостi продукцiï (роби; послуг) на предмет запропонованих в них методiв калькулювання, порГвняти 'х з методами, представленими в теорiï управлiнського облшу, для розробки рекомендацш щодо систематизацiï та оптимiзацiï методiв калькулювання в окремому нормативному документа

Виклад основного мaтepiaлу дослiджeммя

Кожен бухгалтер вичизняного пiдприемства при вщображенш в бухгалтерському облшу витрат керуеться П(С)БО 16 «Витрати» [14], проте в ньому визначено лише основш принципи облшу витрат i не регламентовано порядок розрахунку собiвартостi продукци (роби; послуг) пiдприемств. Зпдно чинного законодавством ви6Гр методiв облшу витрат i калькулювання собiвартостi продукци (роби; послуг) належить до компетенцiï пiдприемств, проте потребуе допомоги з боку державних та галузевих органiв, що виражаеться в методичних рекомендацiях з планування, облшу i калькулювання собiвартостi продукци (роби; послуг). Для врахування галузевих особливостей вщображення в облшу витрат вадповадним мiнiстерствам та шшим центральним органам виконавчо' влади (зпдно п. 6 ст. 6 Закону Украши «Про бухгалтерський облш та фшансову звишсть в УкраМ») [1] делеговано право в межах свое' компетенци, вадповадно до галузевих особливостей, розробку на базi нацiональних П(С)БО методичних рекомендацш щодо 'х застосування.

На сьогодш в Украïнi затверджено методичш рекомендацiï з планування, облшу i калькулювання собiвартостi продукци (роби; послуг), перелш яких представлено в табл. 1.

Таблиця 1. Аналiз положень методичш рекомендаци з планування, облшу i калькулювання собiвартостi продукци (роби; послуг) щодо методiв калькулювання

Нормативный документ Метод калькулювання

1 2

Типове положення з планування, облжу i калькулювання собiвартостi науково-дослiдних та доондно-конструкторських робгт [15] Калькулювання собiвартостi продукци за статтями (п. 16) Шд час планування, облжу i калькулювання собiвартостi НДДКР повинна забезпечуватися иорГвняльшсть планових та звпиих даних щодо складу i класифкацл витрат (п. 37)

Методичнi рекомендацiï з планування, облжу i калькулювання собiвартостi продукци (робп; послуг) сiльськогосподарських тдприемств [3] Витрати на виробництво продукци (робщ послуг) формуються за центрами вдаовадальност та об'ектами облiку,планування та калькулювання собiвартостi продукци (робп; послуг (п. 3.1)

CraTTS HOMepy Main article

npodoeweHHX ma6mty 1

1 2

MeTogHHHi peKOMeHga^ï 3 i^opMyBaHHS COÖiBapTOCTi nepeBe3em> (poôiT, nooiyr) Ha TpaHcnopTi [9] MeToro OÖjiKy BHTpaT i BH3HaHeHHS COÖiBapTOCTi nepeBe3eHt (pOÖiT, nooiyr) e CBOenaCHe, nOBHe Ta goCTOBipHe BH3HaHeHHS ^aKTHHHHx BHTpaT Ha ïx BHKOHaHHS, oÖHHCjeHHS ^aKTHHHoï COÖiBapTOCTi OKpeMHx BHgiB nepeBe3eHt (pOÖiT, nooiyr), 3giftCHeHHS Kornpojiro 3a BHKOpHCTaHHSM MaTepiajtHHx, TpygoBHx Ta rpOmOBHx peCyptiB (n. 8) KantKyjiroBaHHa COÖiBapTOCTi - ^ BH3HaHeHHS pO3Mipy BHTpaT y rpomoBift $opMi Ha внpoöннцтвo ogHHHii neBHOrO BHgy pOÖiT (nooiyr) nO OKpeMHx BHgax BHTpaT. 3a gonoMororo KajtKyjroBaHHS BH3HaHaroTtCS COÖiBapTiCTt OgHHH^ pOÖiT (nOCjyr), BCtOrO ÏX OÖCSry, COÖiBapTiCTt BHpOÖHHiTBa nO OKpeMHx CTpyKTypHHx nigpo3gijax nignpueMCTBa, nO pi3HHx bhpoöhhhhx npo^Cax i b uijOMy nO nignpueMCTBy (n. 6) OÖjiK i KajitKyjiroBaHHa ^aKTHHHoï COÖiBapTOCTi nepeBe3eHt Ha TpaHCnOpTHHx nignpueMCTBax 3giftCHroeTtCS 3 BHKOpHCTaHHSM HOpMaTHBHOrO, CTaHgapT-KOCTiHry, nO3aMOBHOrO MeTogiB aÖO npOCTHM nigpaxyHKOM BHTpaT.

MeTogHHHi peKOMeHga^ï 3 njaHyBaHHS, oöjiKy i KajtKyjroBaHHS COÖiBapTOCTi po6ÎT (nooiyr) Ha nignpHeMCTBax i B opram3a^Sx MTjiOBO-KOMyHajtHoro rocnogapcTBa [4] nignpueMCTBO, BHxogSHH 3 eKOHOMiHHOï go^jtHOCTi, BCTaHOBjroe CaMOCTiftHO b HaKa3i npO oöjiKOBy nojiTHKy nepejiK CTaTeft KajtKyjiS^ï nO noBHift COÖiBapTOCTi Ta nopSgoK ïx i^opMyBaHHS (po3paxyHKy) (n. 1.4) PO3paxyHKH njaHOBOï COÖiBapTOCTi BHKOpHCTOByroTtCS gja njaHyBaHHS цiн (Tapu^iB), BH3HaneHHa nOTpeÖH b oöopothhx KOmTax, nnaHyBaHHS npHÖyTKy 3 MeTOro BHKOHaHHS npOrpaM pO3BHTKy XHTJOBO-KOMyHantHOrO roCnogapCTBa Ta BH3HaHeHHS eKOHOMiHHOï e^eKTHBHOCTi uhx 3axogiB Ta внpoöннцтвa b uijOMy (n. 1.5)

MeTogHHHi peKOMeHga^ï 3 i^opMyBaHHS COÖiBapTOCTi npoeKTHO-BnmyKyBantHHX poöiT 3 ypaxyBaHHSM BHMor n(C)EO [12] COÖiBapTiCTt öygiBejtHO-MOHTaxHHx pOÖiT Moxe öyTH: njaHOBoro Ta ^aKTHHHOro (n. 1) nepejiK i CKjag CTaTeft KantKyjiroBaHHS BHpoÔHHHoï COÖiBapTOCTi öygiBejtHO-MOHTaxHHx pOÖiT yCTaHOBjroroTtCS öygiBejtHoro opraнiзaцiero (n. 3)

MeTogHHHi peKOMeHga^ï 3 i^opMyBaHHS CKjagy BHTpaT Ta nopSgKy ïx njaHyBaHHS y ToproBejtHift giSjtHOCTi [7] BHTpaTH OnepauiftHOï gjSjltHOCTi 3a ïx eKOHOMiHHHM 3MiCTOM rpynyroTt 3a eKOHOMiHHHMH ejeMernaMH Ta CTaTTSMH BHTpaT (n. 7)

MeTogHHHi peKOMeHga^ï 3 i^opMyBaHHS BHpoÔHHHoï COÖiBapTOCTi npogyKqiï (poöiT, nOCJiyr) y KrnoBHpoÖHH^TBi [5] OÖjiK BHTpaT Ha BHpoÖHH^TBO i KantKyjiroBaHHS COÖiBapTOCTi npogyKqiï, pOÖiT i nooiyr b цexax nepmOï rpynu 3giftCHroeTtCS 3a nO3aMOBHHM MeTogoM, a gpyroï - 3a npOCTHM ogHonepegijtHHM MeTogoM (n. 67)

MeTogHHHi peKOMeHga^ï 3 i^opMyBaHHS COÖiBapTOCTi npogyKqiï (poöiT, nooiyr) y npOMHCJOBOCTi [10] HOBi nigxogu go KajtKyjroBaHHS COÖiBapTOCTi npogyKqiï, CyTTeBi MOxnHBOCTi gja ygoCKOHajeHHS OÖjiKy i aHarày BHTpaT BigKpHBae CHCTeMa «gupeKT-KOCTiHr» (n. 364) 3a BHÖOpOM OÖ'eKTa oöjiKy bhpoöhhhhx BHTpaT yCi iCHyroHi CHCTeMH MOXHa nigpo3gijHTH Ha OCHOBHi MeTogu: no3aMOBHHft Ta nonepegjjtHHft (n. 366) BuTpaTH Ha CepiftHe i MaCOBe внpoöннцтвo geTajeft Ta By3jiB BpaxoByroTtCS 3a gonoMororo HopMaTHBHoro MeTogy (n. 376) npu OÖjiKy ft KantKyjiroBaHHi ogHopigHoï npogyKqiï aöo noCjyr gonoMixHHx внpoöннцтв, ^o He MaroTt He3aBepmeHoro внpoöннцтвa, 3aCTOCOByeTtCS ogHonepegmtHHft MeTog, aöo TaK 3BaHHft npoCTHft (n. 387)

MeTogHHHi peKOMeHga^ï ^ogo BH3HaneHHa nOBHOï COÖiBapTOCTi nooiyr MictKOrO ejeKTpOTpaHcnOpTy [13] nigppueMCTBO oöupae Ta po3poöjae BjaCHy CHCTeMy OÖjiKy i KantKyjiroBaHHS BHTpaT, SKa e Haftöijtm 3pyHHoro gja npuftHSTTS onepaTHBHHx pimeHt Ta nnaHyBaHHa COÖiBapTOCTi (n. 2.3)

MeTogHHHi peKOMeHga^ï 3 i^opMyBaHHS COÖiBapTOCTi öygiBejtHO-MOHTaxHHx pOÖiT [8] flna BH3HaHeHHS njaHOBOï COÖiBapTOCTi OKpeMHx oö'eKTiB Öygiвннцтвa (BHgiB öygiBejtHO-MOHTaxHHx poöiT) CKjagaroTt njaHOBi кaпtкyпsцiï. nepejiK i CKjag CTaTeft KantKyjiroBaHHS bhpoôhhhoï COÖiBapTOCTi öygiBejtHO- MOHTaxHHx poöiT yCTaHOBjroroTtCS öygiBejtHoro opraнiзaцiero (n. 3)

MeTogHHHi peKOMeHga^ï 3 i^opMyBaHHS CKjagy BHTpaT i COÖiBapTOCTi BHgaBHHHoï Ta nojiirpai^iHHoï npogyKqiï [6] Po3pi3HsroTt geKijtKa BHgjB кaпtкyJISцift - njaHOBi, ^aKTHHHi (3BiTHi), HopMaTHBHi, KomTopHCHi (n. 7.8) 3a HeBejHKoï KijtKOCTi npogyKqiï aöo 3aMOBjeHt 3aCTOCOByeTtCS no3aMOBHHft MeTog OÖjiKy BHTpaT Ta KantKyjiroBaHHS COÖiBapTOCTi npogyKqiï (noCjyr), a CaMe: oö'eKTOM OÖjiKy BHTpaT e OKpeMe BHpoÖHHHe 3aMOBjeHHS aöo napTia npogyKqiï, ^o CKjagaeTtCS 3 igeHTHHHHx 3pa3KiB, SKi npoxogsTt ogHaKOBHft TexHonoriHHuft npoцeс (n. 8.1.4) nepeBaxaroHHM MeTogoM OÖjiKy BHTpaT i KajitKyjiroBaHHS COÖiBapTOCTi npogyKqiï Ha nojirpa^iHHHx nignpueMCTBax e nonpoцeсннft MeTog 3 no3aMOBHHM oöjiKOM npSMHx BHTpaT i 3aCTOCyBaHHSM ejeMeHTiB HopMaTHBHoro MeTogy, SKHft 0a3yeTtCS Ha BHKopHCTaHHi nporpeCHBHHx HopM BHTpaT MaTepiajtHHx i TpygoBHx peCypCiB (n. 8.1.6) Пonpoцeсннft (nonepegijtHHft) MeTog OÖjiKy BHTpaT i KajtKyjiroBaHHS COÖiBapTOCTi BHgaBHHHoï npogyKqiï Moxe BHKopHCTOByBaTHCt ôaraTonpo^ijtHHMH внgaвннцтвaмн, SKi BHnyCKaroTt BejHKi oôcsth pi3HOMaHiTHHx BHgaHt (n. 9.4.3)

Продовження таблицi 1

1 2

Методичш рекомендацп з формування собiвартостi продукци (робгт,послуг) на тдприемствах, що належать до сфери управляння Державного агентства лкових ресурав Украши [11] При облшу й калькулюваннi однорГдно! продукци або послуг допомГжних виробництв, що не мають незавершеного виробництва, застосовуеться однопередшьний метод, або так званий простий (п. 8.18) У разi застосування попереднього методу використовуються елементи нормативного методу - систематичне виявлення вГдхилень фактичних витрат вщ даючих (поточних) норм, а також виявлення змши цих норм (п. 8.19) Дан! зведеного облшу використовуються тд час складання калькуляцп фактичн^ виро6ничо1 собГвартост продукци (п. 11.2)

Джерело: Власна розробка автора

Порядок калькулювання co6iBapTOCTi продукци (робгг, послуг) у методичних рекомендацiях розкривае загальнi правила калькулювання собiвартостi у галузях, для яких цi рекомендацп розроблено. Проаналiзований 3MicT цих

методичний рекомендацiй сввдчить, що лише в п'яти з них чггко визначено методи облжу витрат i калькулювання собiвартостi продукци (робiт, послуг) (табл. 2).

Таблиця 2. Систематизацiя шформацп щодо методiв калькулювання, наведених в методичних рекомендащях з планування, облжу i калькулювання собiвартостi продукци (роби; послуг)

Метод калькулювання Методичш рекомендацп

Позамовний — методичш рекомендацп з формування собГвартост перевезень (робГт, послуг) на транспорт (наказ № 65 вщ 05.02.2001 р.); — методичш рекомендацп з формування собГвартост продукци (робГт, послуг) у промисловостi (наказ № 373 вщ 09.07.2007 р.); — методичш рекомендацп з формування складу витрат i собГвартост видавничо!" та полiграфiчноl продукци (наказ № 87 вщ 29.04.2013 р.); — методичш рекомендацп з формування виробничо! собГвартост продукци (робГт, послуг) у кшовиробнищш (наказ № 1238/0/16-07 вщ 10.10.2007 р.)

Простий (однопередшьний) — методичш рекомендацп з формування собГвартост продукци (робГт, послуг) у промисловост (наказ № 373 вщ 09.07.2007 р.); — методичш рекомендацп з формування собГвартост продукци (робгт, послуг) на тдприемствах, що належать до сфери управляння Державного агентства лкових ресурав Украши (наказ № 124 вщ 14.05.2013 р.); — методичш рекомендацп з формування собГвартост перевезень (робГт, послуг) на транспорт (наказ № 65 вщ 05.02.2001 р.); — методичш рекомендацп з формування виробничо! собГвартост продукци (робгт, послуг) у кiновиробництвi (наказ № 1238/0/16-07 вщ 10.10.2007 р.)

Нормативний — методичш рекомендацп з формування собГвартост перевезень (робгт, послуг) на транспорт (наказ № 65 вщ 05.02.2001 р.); — методичш рекомендацп з формування собГвартост продукци (робгт, послуг) у промисловостi (наказ № 373 вщ 09.07.2007 р.); — методичш рекомендацп з формування собГвартост продукци (робгт, послуг) на тдприемствах, що належать до сфери управляння Державного агентства лкових ресурав Украши (наказ № 124 вщ 14.05.2013 р.)

Попроцесний (попередшьний) — методичш рекомендацп з формування собГвартост продукци (робгт, послуг) у промисловост (наказ № 373 вщ 09.07.2007 р.); — методичш рекомендацп з формування собГвартост продукци (робгт, послуг) на тдприемствах, що належать до сфери управляння Державного агентства лкових ресурав Украши (наказ № 124 вщ 14.05.2013 р.); — методичш рекомендацп з формування складу витрат i собГвартост видавничо!" та полiграфiчноl продукци (наказ № 87 вщ 29.04.2013 р.)

Стандарт-кост — методичш рекомендацп з формування собГвартост перевезень (робгт, послуг) на транспорт (наказ № 65 вщ 05.02.2001 р.)

Директ-костинг — методичш рекомендацп з формування собГвартост продукци (робгт, послуг) у промисловост (наказ № 373 вщ 09.07.2007 р.)

Джерело: Власна розробка автора

Кожне пiдприeмство з урахуванням сво1х цiлей та стратеги самостшио визначае правила i процедури калькулювання собiвартостi продукци, не виходячи, однак, за меж1 П(С)БО 16 «Витрати» [14] та методичних рекомендацiй, наведених в табл. 2, i вщображае 1х в свош облжовог полгшщ.

Провiдна роль в П(С)БО 16 «Витрати» [14] выводиться саме облжу витрат, а калькулюванню собiвартостi выводиться другорядна роль. Характеристики обраного методу облжу виробничих витрат визначають способи подальшого калькулювання собiвартостi. Невелик!

компанп не мають можливосп здiйснити належним чином органiзацiю калькулювання C06iBapT0CTi продукцп, оск1льки бухгалтер виконуе також функцп фiнaнсистa та економюта. Керiвництво ж великих компaнiй, вщмовляючись вiд здiйснення калькулювання собiвaртостi свое! продукцп, обмежуе можливостi оперативного прийняття оптимальних рiшень щодо формування маркетингово! i цшово! полiтики, упрaвлiння витрати i тим самим звужуе напрямок зростання прибутку i рентaбельностi.

Цшком погоджуемось з думкою М.Б. Кулинич та В.В. Фреюк, як1 вiдмiчaють: «... нi в офiцiйних документах, m в спецiaльнiй лiтерaтурi, не вказано конкретного перелшу методiв облшу витрат i методiв калькулювання, яш е рекомендованими для використання шдприемств-вами рiзних галузей промисловосп» [2].

Даш таблиц 2 свiдчaть про те, що проaнaлiзовaнi методичнi рекомендацп мiстять ряд недолiкiв:

1) вщсутшсть розшифрування сутностi та змiсту запропонованих методiв калькулювання;

2) вiдсутнiсть такого необхщного i невiд'емного елементу методики бухгалтерського облшу як кореспонденцiя рахуншв з облiку витрат, при використанш того чи iншого методу облшу витрат i калькулювання собiвaртостi продукцп;

3) вщсутшсть шформацп про можливють використання таких методiв облiку витрат i калькулювання собiвaртостi продукцп' як: абзорпшен-костинг, АВС-методу, таргет-костингу, кайзер-костинг та ш

Анaлiз положень рiзних методичних рекомендaцiй свiдчить про вщсутшсть змiстовностi у роздiлaх, присвячених плануванню витрат. Розробка методик планування витрат у нових умовах стае прерогативою кожного конкретного шдприемства, що, в свою чергу, потребуе розробки единого стандарту бухгалтерського облшу (методичних

рекомендацш, шструкцп iз застосування методiв калькулювання).

Цiлком пiдтримуемо позицiю Н.В. Тлучкевич, яка вiдмiчaе, що «... необхщно у нaцiонaльних положеннях стандартах бухгалтерського облшу для цiлей управлшського облiку передбачити можливiсть застосування шших методик облiку витрат i калькулювання собiвaртостi продукцп' (робiт, послуг), що сприятиме спiвстaвностi, взаемовикористанню й аналггичносп показник1в ф^нтово! i управлюсь^ звггаосп та належному облiково-aнaлiтичному забезпеченню процесу прийняття упрaвлiнських рiшень в системi менеджменту» [16].

Вибiр методу облшу витрат i калькулювання собiвaртостi залежить вiд конкретного завдання, що стоиъ перед керiвництвом компанп. В теорп упрaвлiнського облiку видiляють так1 методи облшу витрат i калькулювання собiвaртостi продукцп (робiт, послуг):

— за повнотою включення витрат до C06ÍBapT0CTÍ продукцп («директ-костинг», «абзорпшен-костинг»);

— за цшьовим зниженням витрат («таргет-костинг», «кайзер-костинг», «стандарт-костинг», система «точно в строк», стратепчне управлшня витратами);

— з метою безперервного удосконалення витрат (функцiональний облiк - метод АВС, система управлшня менеджментом, бенчмаркнг -еталонне порiвняння).

Суттевою перевагою деяких документiв (наприклад, методичнi рекомендацп з формування собiвартостi продукцп (робгг, послуг) у промисловостi (наказ № 373 вщ 09.07.2007 р.) та методичш рекомендацп з формування собiвартостi перевезень (робiт, послуг) на транспорта (наказ № 65 вiд 05.02.2001 р.)) е те, що у них запропоновано використовувати так методи калькулювання як, директ-костинг та стандарт-кост. Тим самим встановлено орiентир на прогресивш методи калькулювання, що давно використовуються в зарубiжних компашях та мають ряд значних переваг, проте пiдходи до практично! реалiзацп цих методiв вiдсутнi.

При складанш фшансово! звiтностi за МСФЗ юнуе альтернатива у виглядi вибору одше! з двох форм звiту про прибутки i збитки. Цей звгг можуть формувати за функцiями та за характером, останнш варiант дозволяе вщображати детально витрати та змши запасiв готово! продукцп' i незавершеного виробництва, що в пiдсумку формуе собiвартiсть реалiзовано! продукцп'. Така форма звиу вiдповiдае формi звiту, що застосовуеться при методах облшу повних i змшних витрат (абзорпшен-костинг, директ-костинг) i дозволяе вщображати додатковi показники, що е корисним для потреб управлшня.

Основною проблемою таких методiв як: «таргет-костинг», «кайзер-костинг», система управлшня менеджментом, бенчмаркнг - еталонне порiвняння, е те, що вони в сво!й бшьшосп е теоретичним плануванням прибутку i не можуть слугувати iнструментом для визначення собiвартостi продукцп (робгт, послуг). Виходом з дано! проблеми може стати впровадження абзорпшен-костингу, директ-костингу, АВС-методу, на шдприемствах Укра!ни, оск1льки в полi зору перебувае цiльова собiвартiсть, цi методи дозволяють знаходити нов^ нестандартнi рiшення в ситуацiях, що вимагають iнновацiйного мислення.

У вiтчизнянiй практищ органiзацi! облiку витрат i калькулювання собiвартостi застосування таких методiв, як «таргет-костинг» та «кайзер-костинг» принесе очшуваний результат в галузях, що займаються випуском соцiально важливих видiв продукцп та виконують соцiально затребуваш роботи i послуги (транспорт, будiвництво, харчова промисловiсть, житлово-комунальне господарство та ш). В таких галузях органи державно! влади мають можливосп впливати на процес цiноутворення, проводити

политику «утримання цш», а тому застосування цих методiв калькулювання дозволить скоротити обсяги державних дотацш i фiнансових допомог збитковим тдприемствам.

АВС-метод варто використовувати в галузях з бiльшою часткою в собiвартостi продукцiï накладних розподiлених витрат, що дозволить вiдслiдковувати причини виникнення накладних витрат i 1х розпод^ мiж об'ектами облiку на пiдставi фактичних вимiрникiв.

Застосування зарубiжних методiв облiку витрат i калькулювання собiвартостi продукцiï (робiт, послуг) у вичизнянш практицi вимагае докорiнних змiн традицшних пiдходiв до калькулювання, перегляду поглядiв на його значення в управлшш дiяльнiстю компанiï. Вiтчизняним компанiям варто вщмовитись вiд затратного методу цшоутворення, використовувати щну готовоï продукцп в якостi iнструменту управлiння його собiвартостi i пiдвищення його конкурентоздатносп.

Проведений аналiз методичних рекомендацiй сввдчить про вiдсутнiсть вичерпноï iнформацiï в них про методи облшу витрат i калькулювання собiвартостi продукцiï (робп, послуг). Тож вважаемо, що на законодавчому рiвнi повинна бути розроблена едина шструкщя чи внесено грунтовш змiни до змiсту П(С)БО 16 «Витрати» з вичерпним перелiком методiв калькулювання, що дасть можливiсть обирати кожним пiдприемством

самостiйно метод калькулювання iз запропонованого перелiку при чому враховувати структуру управлшня, технологiю виробництва (надання послуг, виконання робiт), а отже коригувати управлшсьш рiшення залежно вiд змiни ринково1' кон'юнктури.

Висновки

Отже, наявнiсть проблем, визначених при здшсненш порiвняння положень рiзноманiтних методичних розробок з облшу витрат та характеристики невщповщностей методичних рекомендацiй чинному нормативно-правовому забезпеченню i потребам практики, дае можливють означити деяк1 орiентири змiн, як1 необхiднi для удосконалення методичного забезпечення облiку витрат i калькулювання собiвартостi продукцiï (робiт, послуг) вичизняних пiдприемств i як1, в перспектив^ слугуватимуть удосконаленню методичного забезпечення управлiнського облiку та забезпеченню його узгодження з фшансовим облiком.

Висновки про недосконалiсть методичних розробок з облшу витрат i калькулювання собiвартостi продукцiï (робiт, послуг) та окреслеш орiентири з 1'х удосконалення слугуватимуть цiлям подальшо1' розробки конкретних крошв, спрямованих на покращення методичного забезпечення управлiнського облшу.

Abstract

Accountants of Ukrainian enterprises use traditional methods of calculation that do not correspond to information requests of management and do not allow taking effective management decisions about pricing of products, based on indicators of volume of production costs. Objective of article - analyze the content of existing methodological recommendations by planning, accounting and calculation cost price of production by calculation methods, comparing their with methods that represented in management accounting for developing recommendations by systematization and optimization of calculation methods in regulatory documents.

A content analysis methodological recommendations indicates the such disadvantages: is absent deciphering of essence and content of proposed calculation methods; is absent correspondence of accounts by cost accounting, when using the method of calculation; is absent information about possibility use of such calculation methods as absorption costing, ABC method, Target costing, Kaizen costing and etc.

Proved that at a legislative level should be designed unified instruction or made changes in content of Accounting standard 16 "Expenses" with exhaustive list of calculation methods that will allow enterprises to choose independently calculation method from proposed list considering the management structure, production technology and also to correct management decisions depending on changes of market conditions.

JEL Classification: M41, M11, D24. Список лператури:

1. Закону Украши «Про бухгалтерський облш та фшансову звпшсть в Укрш'ш». - [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://zakon2.rada.gov.ua/.

2. Кулинич М.Б., Фреюк В.В. Взаемозв'язок методiв калькулювання i методiв облшу витрат у вичизнянш i мiжнароднiй обтковш практищ / М.Б. Кулинич, В.В. Фреюк // АГРОСВ1Т.- 2014. - № 7. - С. 63-68.

3. Методичш рекомендацп з планування, облшу i калькулювання собiвартостi продукцп (робп, послуг) сшьськогосподарських тдприемств (наказ Мшстерства аграрно1' полпики Украши № 132 вщ 18.05.2001 р.). - [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://zakon2.rada.gov.ua/.

4. Методичш рекомендацп з планування, облшу i калькулювання собГвартосп робп (послуг) на тдприемствах i в оргашзащях житлово-комунального господарства (наказ Держбуду Украши № 47 вщ 06.03.2002 р.). - [Електроннийресурс]. - Режим доступу: http://zakon2.rada.gov.ua/.

5. Методичш рекомендацп з формування виробничо! собГвартосп продукцп (робп, послуг) у к1новпробнпцтвГ (наказ Мшстерства культури i туризму Украши № 1238/0/16-07 вщ 10.10.2007 р.). - [Електроннийресурс]. - Режим доступу: http://zakon2.rada.gov.ua/.

6. Методичш рекомендацп з формування складу витрат i собГвартосп видавничо! та полГграфГчно! продукцп (наказ Державного комитету телебачення i радюмовлення Украши № 87 вгд 29.04.2013 р.). - [Електроннийресурс]. - Режим доступу: http://zakon2.rada.gov.ua/.

7. Методичш рекомендацп з формування складу витрат та порядку !х планування у торговельнш дГяльносп (наказ Мшстерства економГки та з питань европейсько! штеграцп Украши № 145 вщ 22.05.2002 р.). - [Електроннийресурс]. - Режим доступу: http://zakon2.rada.gov.ua/.

8. Методичш рекомендацп з формування собГвартосп будГвельно-монтажних робп (наказ Державного комитету будГвництва, архпектури та житлово! политики Украши № 573 вщ 31.12.2010 р.). - [Електроннийресурс]. - Режим доступу: http://zakon2.rada.gov.ua/.

9. Методичш рекомендацп з формування собГвартосп перевезень (робп, послуг) на транспорт! (наказ Мшстерства транспорту Украши № 65 вщ 05.02.2001 р.). - [Електронний ресурс]. -Режим доступу: http://zakon2.rada.gov.ua/.

10. Методичш рекомендацп з формування собГвартосп продукцп (робп, послуг) у промисловосп (наказ Мшстерства промислово! полпики Украши № 373 вщ 09.07.2007 р.). - [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://zakon2.rada.gov.ua/.

11. Методичш рекомендацп з формування собГвартосп продукцп (робп,послуг) на тдприемствах, що належать до сфери управляння Державного агентства лГсових ресурав Украши (наказ Державного агентства лГсових ресурав Украши № 124 вгд 14.05.2013 р.). - [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://zakon2.rada.gov.ua/.

12. Методичш рекомендацп з формування собГвартосп проектно-вишукувальних робп з урахуванням вимог П(С)БО (наказ Державного комитету будГвництва, архпектури та житлово! полпики Укра!ни № 64 вгд 29.03.2002 р.). - [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://zakon2.rada.gov.ua/.

13. Методичш рекомендацп щодо визначення повно! собГвартосп послуг мГського електротранспорту (наказ Мшстерства з питань житлово-комунального господарства Укра!ни № 72 вгд 25.03.2008 р.). - [Електроннийресурс]. - Режим доступу: http://zakon2.rada.gov.ua/.

14. Положения (стандарт) бухгалтерського облшу 16 «Витрати». - [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://zakon2.rada.gov.ua/.

15. Типове положення з планування, облшу i калькулювання собГвартосп науково-досладних та дослiдио-коиструкторських робп (постанова КМУ № 830 вгд 20.07.1996 р.). - [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://zakon2.rada.gov.ua/.

16. Тлучкевич Н.В. МГжнародш стандарта фшансово! звпносп: управлшський аспект / Н.В. Тлучкевич // Тези доповщей вГдкрито! МГжнародно! штернет-конференцп «МСФЗ: дослщження, наука, практика, Гмплементащя». - [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://konf.amsfo.com.ua/mizhnarodni-standarti-finansovo%D1%97-zvitnosti-upravlinskij-aspekt/? fdx_switcher=true.

References:

1. Zakon Ukrainy Pro bukhhalterckyi oblik ta finansovu zvitnist v Ukraini [About accounting and financial reporting in Ukraine]. Retrieved from http://zakon2.rada.gov.ua/.

2. Kulynych M.B., Freiuk V.V. (2014). Vzaiemozviazok metodiv kalkuliuvannia i metodiv obliku vytrat u vitchyzniznii i mizhnarodnii oblikovii praktytsi [Correlation methods of calculation and methods of cost accounting in domestic and international accounting practice] AGROSVIT, (7), pp. 63-68.

3. Nakaz Ministerstva ahrarnoi polityky Ukrainy (18.05.2001) № 132. Metodychni recomendatsii z planuvannia obliku i kalkuliuvannia sobivartosti produktsii (robit, posluh) silskohospodarskih pidpryemstv [Methodical recommendations on planning, accounting and costing of products (works, services) the agricultural enterprises]. Retrieved from http://zakon2.rada.gov.ua/.

4. Nakaz Derzhbudu Ukrainy (06.03.2002) № 47. Metodychni recomendatsii z planuvannia obliku i kalkuliuvannia sobivartosti robit (posluh) na pidpryemstvakh i v orhanizatsiakh zhytlovo-komunalnoho hospodarstva [Methodical recommendations on planning, accounting and calculating the Prime cost of works (services) on the enterprises and organizations of housing and communal services]. Retrieved from http://zakon2.rada.gov.ua/.

5. Nakaz Ministerstva kultury i turyzmu Ukrainy (10.10.2007) 1238/0/16-07. Metodychni recomendatsii z formuvannia vyrobnychoi sobivartosti produktsii (robit, posluh) u kinovyrobnytstvi [Methodical

recommendations on forming the cost of production of goods (works, services) in film production]. Retrieved from http://zakon2.rada.gov.ua/.

6. Nakaz Derzhavnoho komitetu telebachennia i radiomovlennia (29.04.2013) № 87. Metodychni recomendatsii z formuvannia skladu vytrat i sobivartosti vydavnychoi ta polihrafichnoi produktsii [Methodical recommendations on forming the cost structure and the cost of publishing and polygraphic production]. Retrieved from http://zakon2.rada.gov.ua/.

7. Nakaz Ministerstva ekonomiky ta z pytan yevropeickoi intehratsii Ukrainy (22.05.2002) № 145. Metodychni recomendatsii z formuvannia skladu vytrat ta poriadku yikh planuvannia u torhivelnii dialnosti [Methodical recommendations on the composition of expenditure and order of planning in trading activities]. Retrieved from http://zakon2.rada.gov.ua/.

8. Nakaz Derzhavnoho komitetu budivnytstva, arhitektury ta zhitlovoi polityky Ukrainy (31.12.2010) №573. Metodychni recomendatsii z formuvannia sobivartosti budivelno-montazhnyh robit [Methodical recommendations on forming the cost of construction and installation works]. Retrieved from http://zakon2.rada.gov.ua/.

9. Nakaz Ministerstva transportu Ukrainy (05.02.2001) № 65. Metodychni recomendatsii z formuvannia sobivartosti perevezen (robit, posluh) na transporti [Methodical recommendations on the formation of the transportation cost (works, services) in transport]. Retrieved from: http://zakon2.rada.gov.ua/.

10. Nakaz Ministerstva promyslovoi polityky Ukrainy (09.07.2007) № 373. Metodychni recomendatsii z formuvannia sobivartosti produktsii (robit, posluh) u promyslovosti [Methodical recommendations on formation of products cost (works, services) in industry]. Retrieved from http://zakon2.rada.gov.ua/.

11. Nakaz Derzhavnoho ahenstva lisovyh resursiv Ukrainy (14.05.2013) № 124. Metodychni recomendatsii z formuvannia sobivartosti produktsii (robit, posluh) na pidpryemstvah, shcho nalezhat do cfery upravlinnia Derzhavnoho ahenstva lisovyh resursiv Ukrainy. [Methodical recommendations on formation of products cost (works, services) at the enterprises belonging to the sphere of management of State forest resources Agency of Ukraine]. Retrieved from http://zakon2.rada.gov.ua/.

12. Nakaz Derzhavnoho komitetu budivnytstva, arhitektury ta zhitlovoi polityky Ukrainy (29.03.2002) №64. Metodychni recomendatsii z formuvannia sobivartosti proectno-vyshukuvalnykh robit z urakhuvanniam vymoh P(S)BO [Methodical recommendations on the formation cost of the project-search work with the requirements of P(S)A]. Retrieved from http://zakon2.rada.gov.ua/.

13. Nakaz Ministerstva z pytan zhytlovoho-komunalnoho hospodarstva Ukrainy (25.03.2008) № 72. Metodychni recomendatsii shchodo vuznachenia povnoi sobivartosti posluh miskoho elektrotransportu [Methodical recommendations on determination of total cost services municipal electric transport]. Retrieved from http://zakon2.rada.gov.ua/.

14. P(S)BO 16 "Expenses". Retrieved from: http://zakon2.rada.gov.ua/.

15. Postanova CMU (20.07.1996) № 830. Typove polozhenia z planuvania, obliku i kalkuliuvannia sobivartosti naukovo-doslidnykh ta doslidno-konstruktorskykh robit [Model provision planning, accounting and calculation of the cost of research and development work]. Retrieved from http://zakon2.rada.gov.ua/.

16. Tluchkevych N.V. International financial reporting standards: the management dimension. Theses of reports of the open International Internet conference "IFRS: research, science, practice and implementation". Retrieved from http://konf.amsfo.com.ua/mizhnarodni-standarti-finansovo%D1%97-zvitnosti-upravlinskij-aspekt/?fdx_switcher=true.

Надано до редакцшно1 колегп 08.01.2016

Давидюк Тетяна BiKTopiBHa / Tetyana V. Davyduk

dtw9791@mail. ru

Посилання на статтю / Reference a Journal Article:

Методи облк витрат i калькулювання co6ieapmocmi продукцпу втчизняних нормативних актах: напрями удосконалення [Електронний ресурс] / Т. В. Давидюк // Економжа: реалй часу. Науковий журнал. - 2016. -№ 1 (23). - С. 6-13. - Режим доступу до журн.: http://economics.opu.ua/files/archive/2016/n1.html