Методология внутреннего аудита в строительной отрасли Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

УДК 657.6

МЕТОДОЛОГИЯ ВНУТРЕННЕГО АУДИТА В СТРОИТЕЛЬНОЙ ОТРАСЛИ

© 2017

Варкулевич Татьяна Владимировна, кандидат экономических наук, заведующая кафедрой управления

Булгакова Маргарита Андреевна, магистрант Владивостокский государственный университет экономики и сервиса (690014, Россия, Владивосток, ул. Гоголя, 41, e-mail: [email protected])

Аннотация. Строительная отрасль - одна из наиболее подверженных отраслей различного рода недобросовестным действиям. Широкие возможности подлога материалов, сокрытия выполненных работ, привлечения бесчисленного количества фиктивных работников штата и подрядчиков при одновременной слабой системе внутреннего контроля и запутанной системе документооборота создают благоприятную сферу для увода денежных средств из организации. В условиях постоянного экономического развития происходит рост потребности в развитой системе внутреннего и внешнего контроля по отношению к экономическому субъекту, поскольку состояние обязательств и расчетов наиболее точно отражает уровень организации производственно-хозяйственной и торговой деятельности, а также бухгалтерского учета хозяйствующих субъектов. Анализ состояния кредиторской задолженности по внутренним и внешним расчетам дает представление о том, насколько эффективно используются строительной организацией устойчивые пассивы, а также позволяет определить степень обеспеченности организации собственными средствами, а, следовательно, и оценить финансовую устойчивость организации. Учет расчетов и обязательств является одним из наиболее сложных в системе бухгалтерского учета. В то же время от состояния учета и внутреннего контроля обязательств и расчетов непосредственно зависит применение к предприятию финансовых санкций за невыполнение условий хозяйственных договоров, вероятность разногласий с налоговыми и иными органами, выполняющими контрольные функции.

Ключевые слова: внутренний аудит, управленческий контроль, строительство, руководство, внедрение, оценка эффективности, методика, результаты, структурное подразделение, перспектива развития, стратегия.

THE INTERNAL AUDIT METHODOLOGY IN THE CONSTRUCTION INDUSTRY

© 2017

Varkulevich Tatyana Vladimirovna, candidate of economical science, head of the chair of managemen

Bulgakova Margarita Andreevna, master Vladivostok State University of Economics and Service (690014, Russia, Vladivostok, Gogolya street, 41, e-mail: [email protected])

Abstract. The construction industry is one of the most vulnerable sectors of the various kinds of unscrupulous actions. The opportunities of forgery materials, concealment of work performed, involvement of a countless number of fictitious employees and contractors with simultaneous weak internal control system and confusing the workflow system create a fertile field for the withdrawal of funds from the organization. In conditions of constant economic development and the growth of needs in a developed system of internal and external control in relation to the economic entity, the status of obligations and calculations most accurately reflects the level of organization of production and economic and trade activities, and accounting entities. Analysis of the state of accounts payable for internal and external calculations gives an idea about how effectively the organization uses the construction of sustainable liabilities, and also allows to determine the degree of security of the organization's own funds, and, consequently, to assess the financial stability of the organization. Accounts and commitments is one of the most complicated accounting system. At the same time, the state of internal control and accounting of commitments and payments directly depends on the application to the enterprise of financial sanctions for failure to comply with terms of economic contracts, the probability of disputes with tax and other bodies performing control functions.

Keywords: internal audit, management control, construction, management, implementation, performance evaluation, methodology, results, structural unit, development perspective, strategy.

Система внутреннего контроля является частью внутреннего аудита строительной организации, который следует рассматривать как определенную управленческую деятельность, осуществляемую непосредственно уполномоченными сотрудниками компании. Осуществлять планирование, финансирование и контролирование деятельности экономической системы становится возможным при условии функционирования органов внутреннего контроля [1]. Перечисленным выше целям и отвечает внутренний аудит строительной компании.

В настоящее время приобретает особую популярность такое направление бизнеса, как образование связанных между собой экономически, но, в тоже время имеющих собственную самостоятельность, организаций, имеющих название «холдинг» (в составе - одна головная фирма, которой, подчиняются несколько других фирм). Создание холдингов, или как их еще называют, концернов, имеет ряд преимуществ: предприятия, образующие группу, получают доступ к новым технологиям, что благотворительно сказывается на их коммерческой деятельности; идет процесс укрепления инвестиционного потенциала холдинга; повышается рост производства; сокращение налоговых потерь и т.д.

Например, бухгалтерская отчетность строительного предприятия дает информацию для анализа деятельности только самого предприятия, для анализа деятельно-

сти холдинга такой информации недостаточно, она не даст адекватной картины дел, так как после образования группы, возникает самостоятельная единица, в которой зависимые организации представляют собой уже экономически зависимые подразделения. При таком раскладе не получится просто сложить балансы всех организаций, составляющих группу, так как операции, проводимые внутри фирмы, будут удваивать результаты. Поэтому, чтобы получить достоверную картину о результатах хозяйственной деятельности группы, нужна особая - консолидированная отчетность, исключающая общие статьи и двойной счет.

Существенный вклад в исследование теоретических, методических и практических вопросов выбранной темы внесли такие известные ученые как А.М. Гершун, С.Н. Карельская, Л.А Парамонова, В.Д. Андреев, А.А. Хрусталев, Т.Ю. Серебрякова, Г.Я. Гольдштейн, Е.В. Алтухова, Д.Ю. Трапезникова, Л.В. Панферова, Мельник М.В., Суйц В.П. , Соколова Я.В., Панкова Д.А.и другие.

Отечественные ученые считают, что в настоящее время данный вид отчетности еще мало известен, и правила составления не в полной мере урегулированы нормативной базой. Ученые утверждают, что осуществление аудита такой отчетности приобретает особую значимость. Холдинг, как было отмечено выше, образуют несколько компаний, имеющих собственные бухгалтерские службы. Соответственно при составлении отчетности бух-

галтерская служба каждого предприятия руководствуется собственными правилами по ведению учета, что уже представляет собой проблему по формированию консолидированной отчетности. Также негативно сказывается, при формировании отчетности, сжатые сроки по ее подготовке. Данное обстоятельство влияет на перегрузку работников и приводит к ухудшению качества отчетности. Все это дает картину необходимости и важности проведения аудита в консолидированных группах.

Результаты проведенного исследования показывают, что для строительной отрасли характерны (наиболее часто встречаемые) следующие недобросовестные действия [2]:

- подделка документов или отдельных реквизитов документа (наиболее часто, подписи);

- организация разнообразных схем оказания услуг связанными сторонами;

- завышение стоимости ресурсов: материальных и трудовых;

- сговор подрядчиков или поставщиков о ценах, с целью получения откатов;

- фиктивные рабочие (штатные или подрядчики);

- манипуляции с заказами: осуществление единовременных выплат в соответствии со временем и материалами, обозначенными в первоначальном бюджете, выставление счетов на основании изменений в заказе;

- кража или подмена материалов на более дешевые и, соответственно, хуже по качеству;

- фальсификация данных (таких как страховые лицензии, тестовые результаты и т.д.);

- уклонение от уплаты налогов.

Целью данной статьи является исследование и совершенствования внутреннего аудита в строительных компаниях.

Деятельность внутреннего аудита строительной компании следует рассматривать как определенную управленческую деятельность, осуществляемую непосредственно уполномоченными сотрудниками организации (с возможным приглашением внешних специалистов), предусматривающую специальные процедуры с целью повышения качества информационного пространства, на котором базируются управленческие решения менеджеров организации, направленные на повышение эффективности финансово-хозяйственной деятельности. При этом аудитор должен сохранять свою независимость и ориентировать информацию не узкому кругу менеджеров организации, а действовать в интересах всей организации [3].

Таким образом, усложнение системы управления в конечном итоге приведет к усложнению его контрольной среды. Как правило, подконтрольной средой понимают уровень осведомленности сотрудников предприятия и действия руководства, направленные на установление и поддержание системы внутреннего контроля, а также осознание ими возможности такой системы [4].

Понятие внутреннего контроля отсутствует в официальной нормативно-законодательной базе, при этом задачи его развития и совершенствования закреплены в Федеральном Законе «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ [5]. В экономической литературе непосредственно внутренний аудит определяют не только как форму, часть и способ организации внутреннего контроля на предприятии, но и как средство для выявления и оценивания рисков. Внутренний аудит во всех определениях выступает как элемент управления предприятием.

При составлении консолидированной отчетности, несмотря на тот факт, что процесс ее составления законодательно регламентирован, бухгалтерская служба головной строительной компании сталкивается с проблемой несвоевременного получения необходимых данных от зависимых (дочерних) организаций [6]. Проблему данного типа можно избежать путем внедрения единой базы учета и электронной системы документооборота. 60

Конечно, в организациях, составляющих группу, присутствуют специализированные бухгалтерские программы, но проблема заключается в их отличие друг от друга своей конфигурацией, что означает невозможность использования содержащейся там информации без дополнительного обмена данными.

В целях воплощения в жизнь компьютеризированной системы документооборота между организациями необходима специальная бухгалтерская программа с дополнительным оборудованием, которая будет установлена на компьютеры организаций, один из которых будет представлять собой центральный сервер, содержащий в себе единую базу данных. После того, как будет готов центральный сервер, в бухгалтерской службе каждой зависимой организации нужно будет установить профили программы и определить права для каждого из пользователей программного обеспечения.

После введения в действие вышеназванной программы, от головной строительной организации необходим утвержденный приказ, содержащий в себе порядок пользования программой и ответственность за осуществление действий, совершение которых способно исказить существующие данные бухгалтерской отчетности. После внедрения автоматизированного учета в группе с использованием совершенно любого почтового сервера реализуется электронный документооборот. Данная система служит инструментом по ознакомлению с распоряжениями, принимаемыми внутри консолидированной группы. Реализация системы электронного документооборота очень положительно сказывается на деятельности строительных компаний.

Многие компании, при составлении консолидированной отчетности, применяют метод прямого перераспределения. Или как его еще называют метод пропорциональной консолидации. Суть данного метода заключается в формировании отчетности консолидированной группы для совместной деятельности. Отличие такой отчетности от полной консолидации заключается в том, что консолидации подлежат только те активы, которые непосредственно принадлежат участнику проекта, что само собой свидетельствует об отсутствии доли меньшинства. В результате рекомбинации и вычеркивания показателей способом механического суммирования выявляются пункты консолидированной отчетности.

Методика вычисления показателей для формирования консолидированной отчетности подразумевает не только информацию об отчетных показателях, но и использование специальных учетных процедур. Смысл применения данных мероприятий состоит в использовании специальных расчетов, условных исключений и поправок. Специфика по составлению отчетности в консолидированной группе, связанная с расчетным характером, связана с усложнением работы бухгалтера, что приводит к возможности допущения ошибок.

Если взять за пример группы, в которых у предприятий большие объемы оборотов, после автоматизации электронного документооборота, считаем, что после выполнения рекомендаций по автоматизации учетного процесса, весьма целесообразно применять при составлении отчетности консолидированной группы метод полной консолидации. Смысл данного метода состоит в том, что консолидированная группа берется как единая экономическая единица, и консолидации подлежат все активы зависимых организаций, в отличие от метода прямого перераспределения, а доля меньшинства фиксируется в пассиве консолидированного баланса.

Метод полной консолидации заключается в сведении бухгалтерской отчетности строительной организаций, составляющих группу в одну. Данное условие достигается в результате постатейного суммирования соответствующих показателей отчетных форм. Метод долевого участия в формировании отчетности консолидированной группы головными организациями с неодинаковой долей уставного капитала нецелесообразен, так как при-Карельский научный журнал. 2017. Т. 6. № 2(19)

менение данного метода ведет к ущемлению интересов долей меньшинства.

Составление отчетности консолидированной группы по нескольким методами дает возможность субъектам финансовой информации более полно проводить анализ отчетности и производить обоснованные экономические решения. Поэтому, на мой взгляд, можно изначально применять, как альтернативный подходы, так и действующие по формированию консолидированной отчетности на основе международных стандартов.

Применение метода полной консолидации дает возможность всестороннего отражения активов зависимых строительных организаций, а соответственно увеличиваются шансы данных организаций на улучшение собственного финансового и имущественного положения, в том числе способствует обновлению существующей базы основных фондов за счет привлеченных средств. Головная компания получит возможность на получение достоверной информации об имущественном состоянии дочерних организаций, а соответственно, управленческие решения руководства будут более эффективными

[7].

Внутренние аудиторы при проведении проверок, в зависимости от поставленной цели, применяют различные методические и технические способы проведения аудита [8].

Методом внутреннего аудита называют совокупность способов и приемов познания объекта. Контрольно-аудиторская деятельность по получению обоснованных доказательств о правильности показателей бухгалтерских отчетов организации для сбора нужной информации и ее изучения применяются общенаучные и собственные методы внутреннего аудита [9]. Общенаучными методами являются: анализ, синтез, индукцию, дедукцию, моделирование, абстрагирование и др. К собственным методическим приемам относятся: фактический контроль, документальная проверка, прослеживание, сканирование и др.

Путем проведения документальных проверок достигается полнота внутреннего аудита строительного предприятия. Это делается для получения объективной оценки надежности данных бухгалтерского учета и отчетности [10]. Экономический анализ, арифметическая проверка, сопоставление документов и проверка документов - это все методические способы проверки документов и регистров бухгалтерского учета, используемые аудиторами для оценки целесообразности, достоверности, законности и сущности совершаемых операций.

Также весьма продуктивной процедурой проверки является абстрактно-логический метод анализа отдельных операций строительной организации. Данный вид анализа применяется при условии, если в правовой база отсутствует ответ на вопрос о правильности совершения какой-либо операции. В этом случае аудитор должен будет осмыслить необходимость такой операции, сточки зрения трезвости ума. Перед логическим анализом обязательно проводится нормативный и научный анализ. Похожие вопросы могут иметь свое место и на других участках объектах, подлежащих проверке, но аудиторы, несомненно, должны следовать своим логическому и здравому смыслу[11].

На практике имеют место быть другие методические приемы внутренней проверки для получения аудиторских доказательств.

Данными методами и приемами являются: подготовка альтернативного баланса, прослеживание, сканирование, проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций, пересчет.

Использование независимых и тестов на соответствие, для получения аудиторских свидетельств и доказательств, очень целесообразно при проведении аудиторской проверки. Данные тесты могут быть созданы как заранее, так и закреплены в виде шаблона. Все тесты, используемые при проведении аудиторской проверки,

разбиты на группы согласно процедуре их применения: направленные тесты; сквозные тесты; глубинные тесты; тесты слабых мест; ротационные тесты.

Для получения доказательств значимое место имеет выборочный метод исследования (обследования). Данный метод исследования может быть статистическим. При статистическом методе исследования непосредственно оценка всего комплекса фактов дается по некоторой их части, отобранной случайно [12]. Для определения масштабов предполагаемого риска, при проведении внутреннего аудита, используются теория вероятности и такие методы как метод математической статистики и экономико-математический метод исследования. Не исключена возможность использования оценочного обследования (нестатистический метод выборочной проверки). Не производится с применением теории вероятности дальнейшая обработка выборки, хотя выборка может быть как случайной, так и неслучайной.

Весомое значение, для получения свидетельств, имеют приемы осуществления аудиторской проверки с применением компьютеров. Существует такие понятия как «аудиторская проверка без использования компьютерной техники» и «аудиторская проверка с использованием компьютера». Прием при проведении аудиторской проверки без применения компьютерной техники, основывается на реальном материале, воспринимаемом визуально, например: распечатки отчетов об ошибках, исходные данные, сведения по этапам контроля и подробные распечатки выходных данных [13]. Термин «аудиторская проверка с использованием компьютерной техники», при которой используют аппаратные и программные средства объекта внутреннего аудита, подлежащего проверке, неотделимо связан с аудиторской проверкой простых компьютерных систем. Проверка общего контроля, проверка отдельных частей программ, повторный контроль, проверка документальных свидетельств, наблюдение за проводимым внутренним контролем предприятия, все эти мероприятия относятся к процедурам сбора информационного материала.

Продуктивным способом для получения аудиторских свидетельств признается применение персональных компьютеров с пакетами прикладных программ, создающие вероятность формирование программ проверок. Экспертные системы, под которыми понимаются компьютерные программы с уникальными приемами программирования, которые применяются в целях представления информации пользователю и улучшению методов проведения внутреннего аудита, все чаще при проведении контроля используются многими внутренними аудиторами в настоящее время [14]. Они могут использоваться и при планировании внутреннего аудита и при осуществлении проверок, так и при подготовке заключения или отчетов. В скором времени вполне возможно появятся достаточно мощные объединенные системы для проведения аудита на базе микрокомпьютеров.

Введение и использование на практике разных аудиторских систем осуществления внутренних аудиторских проверок находятся в зависимости от положения информационной базы бухгалтерского учета и условий систем компьютерной обработки данных. Поскольку применяются такие системы на строительном предприятии, то отсюда следует вывод об обязательном дальнейшем совершенствование бухгалтерского учета как информационной базы внутреннего аудита [15]. Конечно, как было сказано выше, внутренняя аудиторская проверка - это очень сложный, длительный и трудоемкий процесс.

Для того чтобы как можно максимально снизить время на проведение проверки, при этом, не теряя качества данной проверки, применяется один из наиболее эффективных путей решения проблемы - разработка четкой методологии анализа каждого раздела или участка бухгалтерского учета. Смысл заключается в том, чтобы на

стадии подготовки проверки утвердить состав контрольных мероприятий, но сами мероприятия должны быть уже разработаны [16].

По единой схеме разрабатываются методики по различным разделам учета должны. Своя методика разрабатывается для анализа каждого раздела бухгалтерского учета.

При проверке соответствующего раздела внутренний аудитор руководствуется нормативно-правовыми актами, включенными в перечень основных нормативных документов [17]. Выводы о состоянии этапа регистрации в первичном учете внутреннему аудитору поможет перечень первичной документации, который в свою очередь, проводится по каждому разделу учета. Наличие регистров аналитического и синтетического учета и отчетности, поможет внутреннему аудитору понять их соотношение организации общепринятым и при надобности дать соответствующие рекомендации, используют их описание для соответствующих форм счетоводства. Классификатор различных нарушений вмещает особенно часто встречающиеся нарушения по подходящим разделам учета. Анкета внутреннего аудитора, имеющая вид таблицы с вариантами ответов и выводами, для подготовки программы анализа включает в себя необходимые вопросы, которые обязательно нужно включить в план проверки.

Данные вопросы ориентированы на обнаружение возможных нарушений в систематизации учета, оформлении документов, дополнении отчетности. Что касается методов сбора аудиторских доказательств, применяемых при проверке, как было сказано выше, существует их несколько и они различны. Существуют типовые приемы собирания аудиторских доказательств, к которым относятся:

- проведение анализа;

- устный опрос;

- наблюдение за инвентаризацией или участие в ней;

- проверка арифметических расчетов;

- проверка документов предприятия;

- проверка документов, полученных предприятием от третьих лиц;

- наблюдение за выполнением хозяйственных или бухгалтерских операций.

Что касается описания заключительных процедур по обнаружению вероятных нарушений или злоупотреблений по конкретному разделу учета, все мероприятия организуются по одной схеме и включают в себя:

- название контрольного мероприятия;

- цель осуществления контрольного мероприятия;

- реестр средств, предназначенных для осуществления мероприятия;

- растолкование техники выполнения мероприятия;

- растолкование формы преподнесения по результатам проведенной проверки начальнику отдела внутреннего аудита.

Особого внимание требует аудит качества выполненных работ, на основании этого нами сформирован акт проверки, реализация которого будет способствовать повышению качества финансово-хозяйственной деятельности и увеличению прибыли строительной организации.

Следовательно, можно сделать вывод, что в экономической литературе внутренний аудит определяют не только как форму, часть и способ организации внутреннего контроля на предприятии, но и как средство для выявления и оценивания рисков.

При оценке аудиторского риска применительно к внутреннему аудиту следует отметить, что возникает дополнительный фактор - оценка степени независимости внутреннего аудитора при выражении своего мнения (давление менеджеров на аудитора - наемного работника). На практике распространена оценка эффективности внутреннего аудита во взаимосвязи с оценкой эффективности внутреннего учета. При этом низкая оценка каче-62

ства системы внутреннего аудита проявляется, как правило, только при последующих выявлениях ошибок или нарушений, например, при внешнем аудите.

Методология внутреннего аудита строительной компании связана с реализацией не только контрольной, но и методологической функции, так как внутренний аудитор, осуществляя на системной основе контроль качества учетной среды строительной компании и выявляя существенные ошибки, дает рекомендации по совершенствованию учетного процесса и формирования показателей финансовой отчетности.

Поэтому аудиторский риск применительно к внутреннему аудиту строительной компании можно сформулировать не только как риск выражения ошибочного мнения о достоверности данных финансовой отчетности, но и риск ошибочных предложений по оптимизации учетной политики и в целом учетной среды строительной организации.

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ:

1. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ (ред. от 28.12.2016) [Электронный ресурс] // URL: http://www.consultant.ru/ online.

2. Абдурахманов Д.В. Методы анализа и управления финансовым состоянием и результатами производственной деятельности строительного предприятия // Транспортное дело России. - 2011. - №6. - С.88-92.

3. Чернов А.Ю. Роль внутреннего аудита в системе управления строительной организации [Текст] / А.Ю. Чернов // Власть и управление на Востоке России. -2010. - №4 (53).

4. Кеворкова Ж.А. Точки бухгалтерской экспертизы расчетов в строительстве / Ж.А. Кеворкова, О.А. Окружко // Вестник Российского государственного торгово-экономического университета. - 2011. - №12. - С. 56-62.

5. Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ (ред. от 23.05.2016) «О бухгалтерском учете» [Электронный ресурс] // URL: http://www.consultant.ru/online.

6. Федеральный закон от 27.07.2010 N 208-ФЗ (ред. от 03.07.2016) «О консолидированной финансовой отчетности» [Электронный ресурс] // URL: http://www. consultant.ru/online.

7. Федеральный закон от 30.12.2008 N 307-ФЗ (ред. от 01.05.2017) «Об аудиторской деятельности» [Электронный ресурс] // URL: http://www.consultant.ru/ online.

8. Изюмова Е.Н., Мыльник В.В., Мыльник А.В., Пушкарева М.Б. Анализ и диагностика финансово-хозяйственной деятельности промышленного предприятия. - М.: РИОР: ИНФРА-М, 2014.

9. Плотников В.С. Консолидированный учет в системе «наука-исследование-производство» [Текст] / Сборник научных статей СГЭА «Реформирование учет-но-аналитической работы на предприятиях». - Саратов: Изд-во СГЭА, 1998. - 185 с. (С.112-115).

10. Абрютина М.С., Грачев А.В. Анализ финансово-экономической деятельности предприятия. - М.: «Дело и сервис», 2011. - 256 с.

11. Любушин Н.П. Экономический анализ. - М.: Издательство «ЮНИТИ-ДАНА», 2013.

12. Нелюбова И.Ю. Анализ экономического состояния предприятий: оценка методического обеспечения // Наука и Мир. - 2013. - № 4. - С.128- 130.

13. Никифорова Н.А., Донцова Л.В. Анализ бухгалтерской (финансовой) отчетности. Практикум (гриф УМО). /Донцова Л.В., Никифорова Н.А. 5-е изд., пере-раб. - М.: Издательство «Дело и сервис», 2015.

14. Слепов В.А., Шубина Т.В. Финансы организации (предприятий). - М.: Магистр: ИНФРА-М, 2013

15. Парамонова Л.А.. Внутренний аудит в системе внутреннего контроля сервисно-ориентированных организаций. // Вектор науки ТГУ. № 1 (19) - 2012.

16. Хрусталев А.А. Внутренний аудит на промыш-

ленном предприятии: сущность понятия и организация служб. / Аудит и финансовый анализ: сетевой журн. 2013(4).URL:http://www.auditfin.com.

17. Шеремет А.Д., Негашев Е.В. Методика финансового анализа деятельности коммерческих организаций. - М.: Москва, 2013.

Статья поступила в редакцию 07.05.2017. Статья принята к публикации 02.06.2017.