CC BY
124
ISSN 1994-5094 ♦-
129 -♦
Natalia Vladimirovna Predeus,
Doctor of Economics,
associate professor of the department of accounting, business analysis and audit, Saratov socio-economic institute (branch) Plekhanov Russian University of Economics
Наталия Владимировна Предеус,
доктор экономических наук, профессор кафедры бухгалтерского учета, анализа хозяйственной деятельности и аудита, Саратовский социально-экономический институт (филиал)
РЭУ им. Г.В. Плеханова
* felicata107@yandex.ru
Svetlana Ivanovna Tserpento,
PhD in Economics,
associate professor of the department of accounting, business analysis and audit, Saratov socio-economic institute (branch) Plekhanov Russian University of Economics
УДК 657.6
Светлана Ивановна Церпенто,
кандидат экономических наук, профессор кафедры бухгалтерского учета, анализа хозяйственной деятельности и аудита, Саратовский социально-экономический институт (филиал)
РЭУ им. Г.В. Плеханова
tofoli@yandex.com
МЕСТО И РОЛЬ СУДЕБНО-БУХГАЛТЕРСКОЙ ЭКСПЕРТИЗЫ В ПРОЦЕССЕ РАССЛЕДОВАНИЯ ЭКОНОМИЧЕСКИХ ПРАВОНАРУШЕНИЙ
В рамках статьи раскрыто место и роль судебно-бухгалтерской экспертизы среди множества судебно-экономических экспертиз. Определен уровень значимости закрепления на законодательном уровне единой классификации судебно-экономических экспертиз, а также такой дефиниции, как судебно-бухгалтерская экспертиза. Раскрыта роль судебно-бухгалтерской экспертизы не только как способ расследования экономических правонарушений, но и как инструмент по предупреждению правонарушений путем установления фактических данных и обстоятельств. Обоснована необходимость в проведении комплексных судебных экспертиз в условиях непрерывного развития и совершенствования информационно-технологических процессов. При этом сделан акцент на сложность проведения расследования в условиях компьютеризации бухгалтерского учета, что предполагает сбор и исследование информации наряду с бумажными носителями и электронных.
Ключевые слова: судебно-бухгалтерская экспертиза, компьютерно-техническая экспертиза, комплексные экспертизы, финансовый контроль, правонарушение.
ROLE AND PLACE OF FORENSIC ACCOUNTING IN THE INVESTIGATION OF ECONOMIC CRIMES
The article describes the place and role of forensic accounting among other types of forensic economic examinations. The authors stress the significance of developing a uniform classification of forensic economic examinations as well as a separate definition of forensic accounting. It is established that forensic accounting is important both as a method for investigating economic offenses and as a tool for preventing economic offenses by revealing accurate data and circumstances. Role of comprehensive forensic economic examinations in the context of continuous development and improvement of information and technology is identified. Additionally, emphasis is placed on the complexity of investigating economic crimes due to growing computerization of accounting and record management which involves collecting and researching data from paper as well as electronic sources.
Keywords: forensic accounting, computer forensics, comprehensive assessment, financial control, crime.
Важным условием эффективного расследования и судебного разбирательства экономических правонарушений в уголовном, гражданском и арбитражном судопроизводстве является знание порядка, назначения и использования результата судебной экспертизы. В настоящее время правовая основа порядка государственной судебно-экспертной работы представлена ФЗ «О государственной судебно-экспертной деятельности в РФ», Уголовно-процессуальным кодексом РФ, Гражданским процессуальным кодексом РФ, Арбитражным процессуальным кодексом РФ, Кодексом РФ об административных правонарушениях, Налоговым кодексом РФ. Кроме того, в состав правовой основы включаются нормативно-правовые акты федеральных
органов исполнительной власти и подзаконные нормативно-правовые акты, которые осуществляют детализацию норм законодательства. При этом судебная экспертиза, ориентируясь на оказание содействия судам, судьям, органам дознания, лицам, осуществляющим дознание, следователям и прокурорам, помогает устанавливать обстоятельства, требующие доказательств по конкретному делу на основе решения вопросов, с привлечением специалистов, обладающих необходимыми специальными знаниями.
Фундаментальные и стремительные изменения, происходящие в экономической деятельности субъектов бизнеса, как следствие, влекут существенные поправки в нормативно-правовые акты, которые
130 ♦-
Вестник СГСЭУ. 2020. № 2 (81) -♦
необходимо отслеживать при проведении экономических экспертиз, которые в экономической литературе подразделяются на следующие виды:
- бухгалтерская экспертиза, основанная на исследовании первичных и сводных документов бухгалтерского учета экспертом, обладающим специальными знаниями и методами при проведении как документальной, так и фактической проверки, которые позволяют выявить признаки и результаты противоправных деяний. При этом результаты бухгалтерской экспертизы могут быть использованы руководством субъекта бизнеса не только в арбитражных спорах, но и для поддержания экономической безопасности своей деятельности путем правильной организации бухгалтерского дела [11; 14];
- налоговая экспертиза, связанная с исследованием сводных и первичных документов налогового и бухгалтерского учета и отчетности, которые содержат необходимые данные для установления правильности исчисления налогов и сборов в соответствии с действующим законодательством, регламентирующим порядок формирования налоговой базы и алгоритм расчета налоговых платежей при разных системах налогообложения;
- финансово-аналитическая экспертиза, которая предусматривает исследование бухгалтерских документов и форм бухгалтерской (финансовой) отчетности, содержащих учетную информацию о финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта с целью установления реальных показателей его финансовой устойчивости, платёжеспособности, ликвидности;
- финансово-кредитная экспертиза заключается в исследовании документов, которые отражают финансово-кредитные операции, для выявления правонарушений по образованию, расходованию и использованию заемных средств;
- инженерно-экономическая экспертиза, связанная с проведением анализа результатов производственно-хозяйственной деятельности, с целью оценки экономической обоснованности и эффективности внедрения технологических новаций в производственный процесс [7, с. 222].
Однако в условиях непрерывного развития информационных технологий проведение расследования с использованием одной из перечисленных судебно-экономических экспертиз представляется недостаточным. Поэтому все большую актуальность приобретают комплексные экспертизы. Использование высокотехнологических компьютерных программ для ведения бухгалтерского учета предопределяет не только важность, но и возможность объединения судебно-экономических экспертиз с компьютерно-техническими экспертизами, которые позволят получить или восстановить доступ к учетной информации, собранной на электронных носителях, выявить роль того или иного программного обеспечения в расследуемом правонарушении.
Важную роль не только в расследовании, но и в предупреждении экономических правонарушений
в условиях развития цифровой экономики играет судебно-бухгалтерская экспертиза, представляющая собой процессуальное действие лиц, которые имеют специальные учетно-экономические знания в области поставленных перед ними следственными органами проблем и выдаче заключения для принятия обоснованного решения по судебному делу. При этом эксперт-бухгалтер обосновывает результаты заключения в соответствии с принципами: законности осуществления экспертизы; независимого положения эксперта; объективности; всестороннего характера и полноты расследования судебного дела; профессиональной компетентности.
Следует отметить, что за последние годы было принято множество нормативно-правовых актов, имеющих прямое или косвенное отношение к су-дебно-бухгалтерской экспертизе, ключевыми из которых можно считать:
- Федеральный закон от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», регламентирующий методологические и правовые основы организации и ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации;
- Федеральный закон от 30.12.2008 г. № 307 «Об аудиторской деятельности», регламентирующий основы проведения независимых аудиторских проверок для выявления достоверности финансовой отчетности экономических субъектов и порядок приобретения прав на осуществление данного вида деятельности;
- Федеральный закон РФ от 31.05.2001 г. № 73-Ф3 «О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации», который определяет правовую основу и основные направления государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации в административном, гражданском и уголовном судопроизводствах;
- отдельные статьи кодифицированных нормативно-правовых актов различных процессуальных отраслей права (ГК РФ, УПК РФ, ГПК РФ, АПК РФ), в которых закреплены положения о статусе эксперта, его обязанностях, правах и ответственности, правила назначения судебной экспертизы, правила использования результатов экспертной деятельности в качестве доказательной базы.
Несмотря на все вышеуказанные законотворческие результаты в области судебных экспертиз, проблема единой классификации судебно-эконо-мических экспертиз остается открытой и требует решения. Из-за отсутствия закрепления на законодательном уровне вышеуказанной классификации каждое экспертное учреждения вправе устанавливать свои подвиды данного класса экспертиз для их проведения. Следовательно, такой вид экономической экспертизы, как судебно-бухгалтерская экспертиза, может быть не предусмотрен нормативными актами [8, с. 26]. Поэтому важно не только сформулировать определение судебно-бухгал-терской экспертизы, которое не закреплено ни в одном законодательном акте на территории Российской Федерации, но и дать определение ее предмета для четкого понимания того, какие вопросы
НБЫ1994-5094 ♦-
131 -♦
могут быть решены при проведении данного вида экспертной деятельности [6, с. 62; 15]. Исходя из цели судебно-бухгалтерской экспертизы, которая заключается в формировании обоснованного заключения по определенным проблемам, и на основании исследования существующих в экономической литературе определений судебно-бухгалтер-ской экспертизы, которые представлены в работах [16, с. 24; 3, с. 138; 9, с. 7; 4, с. 26], нами дано уточненное определение этой экспертизы.
В нашем понимании судебно-бухгалтерская экспертиза - это исследование, проводимое экспертами-бухгалтерами, обладающими специальными знаниями и опытом в области бухгалтерского учета, анализа хозяйственной деятельности и аудита, в процессуальных рамках уголовного, гражданского, административного судопроизводств или по арбитражным спорам, с целью предоставления мотивировочного заключения для следствия или суда. При этом предметом судебно-бухгалтерской экспертизы являются факты хозяйственной жизни, отраженные как в первичных документах, представляющих собой общие объекты судебного разбирательства, так и в специальных, к которым относят акты документальной ревизии, аудиторские заключения; протоколы допросов, очных ставок, документы справочного и технического характера. То есть предмет судебно-бухгалтерской экспертизы конкретизируется объектами, которые детализируют параметры исследования и определяют их характеристику. При этом предмет судебно-бух-галтерской экспертизы составляют только те документально зафиксированные факты хозяйственной жизни, пределы которых определяются вопросами, поставленные следователем, определением суда, постановлением прокурора.
Вопрос закрепления на законодательном уровне понятий, определений и методологий судебно-бухгалтерской экспертизы представляется важным, что подтверждается результатами опроса 150 экспертов отдела экономических экспертиз ЭКЦ МВД России, который показал, что из проведенных 9969 экспертных исследований судебно-бухгалтерские составили 8938, или 89,7% в то время как судебно-налоговые и финансово-аналитические составили по 4,4% от общего числа, финансово-кредитные - 0,7%, комплексные - 0,5% и комиссионные - 0,3% [2, с. 109].
Несмотря на то что уровень правонарушений в экономической сфере показывает его снижение в период с 2010 по 2016 г. по сравнению с предыдущим периодом, количество зафиксированных экономических преступлений в 2017 г. показало увеличение на 12,7% [13, с. 215]. Нельзя не отметить, что эксперты и аналитики прогнозируют дальнейший подъем данного вида преступности и в 2018 г. с 179,2 тысяч до 229,3 тысяч преступлений, что объясняется завершением посткризисной реакции и нестабильной экономической ситуации [13, с. 216]. Приведенные данные говорят о необходимости принятия конкретных мер на законода-
тельном уровне по повышению роли федеральных законов и укреплению государственной власти с целью предотвращения увеличения количества преступлений в сфере экономики. Одним из средств по достижению поставленной цели является проведение качественных судебно-бухгалтерских экспертиз в рамках расследования финансово-хозяйственных правонарушений.
Как показало исследование экономической литературы, существует мнение, что судебно-бухгал-терская экспертиза не может быть отнесена к формам финансового контроля и, соответственно, не может являться инструментом по предупреждению правонарушений, а является способом установления фактических данных и обстоятельств [5, с. 188]. Однако с этим нельзя согласиться полностью, поскольку судебно-бухгалтерская экспертиза может назначаться правоохранительными органами, которые исполняют контрольные функции в системе государственного финансового контроля. Факт существования системы контроля, с одной стороны, оказывает предупредительное влияние на преступное поведение, а с другой - способствует своевременности обнаружения уже совершившихся экономических правонарушений.
Однако в современных технологических реалиях проведение только лишь судебно-бухгалтерской экспертизы является недостаточным. Так, по результатам исследования посредством опроса экспертов отдела экономических экспертиз ЭКЦ МВД России, установлено, что только 18 экспертов-экономистов из 150 участвовало в производстве 48 комплексных компьютерно-бухгалтерских экспертиз (0,5% от общего числа выполненных экономических экспертиз), производство которых было обусловлено следующими условиями:
- сведения о финансово-хозяйственной деятельности фигурантов уголовного дела находились только в бухгалтерской программе «1С: Бухгалтерия»;
- возникновение необходимости в восстановлении удаленных первичных документов в программе «1 С: Бухгалтерия»;
- необходимость установления тех изменений, которые были внесены в данные программы «1С: Бухгалтерия» [2, с. 111].
При проведении данного рода экспертизы многие респонденты выделили определенные обстоятельства, которые не позволяют провести качественную экспертизу:
- отсутствие в экспертных подразделениях, лицензированных консультационных справочных систем, таких как «КонсультантПлюс», «Гарант»;
- отсутствие методик по производству комплексных экспертиз, которые подразумевают проведение судебно-бухгалтерской экспертизы наряду с компьютерно-технической экспертизой;
- отсутствие дополнительной подготовки экспертов по программам бухгалтерских баз данных с целью возможности их самостоятельного использования при производстве компьютерно-бухгалтерских экспертиз.
132 ♦-
Вестник СГСЭУ. 2020. № 2 (81) -♦
Небольшое число проведенных комплексных экспертиз, включающих в себя бухгалтерскую и компьютерно-техническую экспертизы, обусловлено тем, что эксперты вынуждены были отказываться от их проведения из-за отсутствия методологической базы [2, с. 111].
В условиях прогнозируемого роста экономической преступности судебно-бухгалтерская экспертиза является не только одним из доказательств в судопроизводстве, но и мерой по предупреждению противоправных деяний. Однако отсутствие единой классификации судебно-экономических экспертиз, закрепленной на законодательном уровне, лишает возможности проведения судебно-бухгалтерской экспертизы в том или ином ведомстве, если данный вид экспертиз не предусмотрен нормативными актами учреждения. Стремительное развитие информационно-технологических процессов требует от судебно-бухгалтерской экспертизы обновления методологического аппарата исследований и непрерывного повышения квалификации сотрудников в области цифровых технологий.
1. Алибеков Ш.И. Судебно-бухгалтерская экспертиза. М.: ЗАО Юстицинформ, 2006.
2. Дрога А.А. Актуальные проблемы производства судебно-бухгалтерских экспертиз на современном этапе расследования преступлений экономической направленности // Общество и право. 2017. № 1(59). С. 108-112.
3. Дубоносов Е.С. Судебная бухгалтерия: учебник и практикум для академического бакалавриата. М.: Юрайт, 2018.
4. Ефимов С.В. Судебно-экономическая экспертиза в уголовном процессе: практ. пособие / С.В. Ефимов, Э.Ф. Мусин. М.: Юрайт, 2018.
5. Звягин С.А. Экспертиза в системе бухгалтерского учёта как метод государственного финансового контроля //
Научные ведомости БелГу. Серия: История. Политология. Экономика. Информатика. 2007. № 3 (34). С. 188-194.
6. Коростелёва Л.А. Требования к вопросам, решаемым судебно-бухгалтерской экспертизой // Вектор науки ТГУ. Серия «Экономика и управление». 2010. № 2 (2). С. 62-65.
7. Лялюк А.В. Виды и задачи судебно-экономических экспертиз // Научные труды КубГТУ. 2017. № 9. С. 216-226.
8. Пащенко Т.В. Развитие теории и практики бухгалтерской экспертизы: монография / Т.В. Пащенко, Т.Г. Шешу-кова. Пермь, 2010.
9. Попаденко Е.В. Судебная бухгалтерия: учебник и практикум для бакалавриата и специалитета. М.: Юрайт, 2018.
10. ПредеусН.В., Никорюкин А.В., СолодкоА.А. Актуальные проблемы проведения судебно-бухгалтерской экспертизы // Вестник современных исследований. 2018. № 4.2 (19). С. 503-506.
11. Предеус Ю.В. Взаимосвязь бухгалтерского и налогового дела с системой экономической безопасности предприятий // Актуальные проблемы гуманитарных и общественных наук: сб. науч. ст. I Междунар. науч.-практ. конф. / под общ. ред. О.В. Ягова. Пенза, 2014. С. 85-89.
12. Предеус Ю.В., Предеус Н.В. Учетные ошибки по НДС, приводящие к арбитражным спорам // Факторы успеха. 2018. № 1 (10). С. 80-82.
13. Рубцов И.В. Анализ динамики экономической преступности в Российской Федерации // Вестник Московского университета МВД России. 2017. № 4. С. 214-218.
14. Садыкова Т.М., Предеус Ю.В. Экономические угрозы в финансовом, управленческом и налоговом учете строительной организации // Вестник Саратовского государственного социально-экономического университета. 2017. № 2 (66). С. 104-108.
15. Ткач В. И. Бухгалтерская экспертиза хозяйственных договоров / В.И. Ткач, И.Н. Богатая, А.Н. Щемелев, Д.В. Курсеев. М.: ПРИОР, 2000.
16. ЭриашвилиН.Д. Судебно-бухгалтерская экспертиза: учеб. пособие для студентов вузов. М.: Юнити-Дана, 2011.
