CC BY
104
164 ПРОБА ПЕРА
ЕСТНИК
УНИВЕРСИТЕТА
имени О.Е. Кугафина(МГЮА)
Елизавета Алексеевна ГУЗНОВА,
магистр международно-правового факультета МГИМО (У) МИД России [email protected] 119454, Россия, г. Москва, пр. Вернадского, д. 76
КОНЦЕПЦИЯ ПОСТОЯННОГО ПРЕДСТАВИТЕЛЬСТВА В НАЛОГОВОМ ПРАВЕ В УСЛОВИЯХ ЦИФРОВОЙ ЭКОНОМИКИ
Аннотация. В статье рассматривается понятие постоянного представительства в налоговом праве. Дается классификация постоянных представительств и раскрываются основные признаки различных видов постоянных представительств. Анализируются сложности, возникающие при применении концепции постоянного представительства в условиях цифровой экономики. Раскрывается понятие и сущность деятельности подготовительного и вспомогательного характера как исключающей образование постоянного представительства. Рассматриваются возможности искусственного избежания образования постоянного представительства в условиях цифровой экономики.
Ключевые слова: налог на прибыль организаций, Модельная конвенция ОЭСР, Комментарии к Модельной конвенции ОЭСР, Организация экономического сотрудничества и развития (ОЭСР), цифровая экономика, постоянное представительство, признаки постоянного представительства, деятельность подготовительного и вспомогательного характера, проект по борьбе с размыванием налогооблагаемой базы и выводом прибыли из-под налогообложения (BEPS).
DOI: 10.17803/2311-5998.2019.59.7.164-173
© Е. А. Гузнова, 2019
E. A. GUZNOVA, Master of International Law Faculty of the Moscow State Institute of International Relations [email protected] 119454, Russia, Moscow, Vernadsky prosp, 76. THE CONCEPT OF PERMANENT ESTABLISHMENT IN TAX LAW IN A DIGITAL ECONOMY Abstract. The article discusses the concept of permanent establishment in tax law. The classification of permanent establishments is given and the essential characteristics of various types of permanent establishments are disclosed. The difficulties arising from the application of the concept of permanent establishment in the digital economy are analyzed. The notion and essence of activity of a preparatory and/or auxiliary nature as excluding the creation of a fixed place permanent establishment is provided. The possibilities of artificially avoiding the establishment of a permanent establishment in the digital economy are considered.
в
•МтН1Ж ГУзн°вВ Е. А.
УНИВЕРСИТЕТА Концепция постоянного представительства
имени o.e. кугафина(мгюА) в налоговом праве в условиях цифровой экономики
Keywords: corporate tax, OECD Model Convention, Commentary to OECD Model Convention, Organisation for Economic Co-operation and Development (OECD), digital economy, permanent establishment, characteristics of fixed place permanent establishment, activity of a preparatory and/or auxiliary nature, Base Erosion and Profit Shifting (BEPS).
В настоящее время в условиях развития информационных технологий и ди-гитализации экономики все чаще используются бизнес-структуры, строящиеся с привлечением цифровых технологий, которые позволяют транснациональным корпорациям снизить свое налоговое бремя1. В рамках действия 1-го проекта по борьбе с размыванием налогооблагаемой базы и выводом прибыли из-под налогообложения (Base Erosion and Profit Shifting, далее — BEPS)2 Организация экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) определила ряд моделей, характерных для индустрии онлайн-торговли. Одной из наиболее популярных моделей является продажа через веб-сайты разнообразных цифровых продуктов (так называемых soft merchandise3): книг, видео, музыки, изображений, программного обеспечения4. Выявленная структура розничной торговли в Интернете, как правило, позволяет избежать налога на прибыль организаций путем предотвращения создания постоянного представительства (как оно понимается в соответствии с определением, данным в ст. 5 Модельной конвенции ОЭСР5 (далее — Модельная конвенция, МК ОЭСР).
Большинство международных соглашений об избежании двойного налогообложения основаны на Модельной конвенции ОЭСР и соответствуют ее структуре. Модельная конвенция не имеет обязательной юридической силы, и ее основная цель заключается в том, чтобы направлять представителей государства при обсуждении и заключении налоговых соглашений6. В соответствии с Модельной конвенцией ОЭСР можно выделить два основных принципа: 1) признание того, что налоговый суверенитет государства может быть ограничен. Существуют три основных правила в отношении налогообложения дохода у источника:
Addressing the Tax Challenges of the Digital Economy, Action 1 - 2015 Final Report // URL: http://www.oecd.org/tax/addressing-the-tax-challenges-of-the-digital-economy-action-1-2015-final-report-9789264241046-en.htm.
Более подробная информация на официальном сайте ОЭСР // URL: http://www.oecd.org/ tax/beps/beps-about.htm#BEPSpackage (дата обращения: 05.05.2019). Manoj Kumar Singh. Taxing E-Commerce on the Basis of Permanent Establishment: Critical Evaluation // Intertax. Vol. 42. Is. 5. P. 325.
Skaar A. A. Erosion of the Concept of Permanent Establishment. Electronic Commerce // Intertax. № 28/5. P. 42.
OECD (2017), Model Tax Convention on Income and on Capital: Condensed Version 2017. Р
OECD Publishing, Paris // URL: https://doi.org/10.1787/mtc_cond-2017-en.
Medus J.-L. BEPS proposals to regulate digital business // Journal of International Taxation. А
July 2017. ПЕРА
>
3
4
5
6
УНИВЕРСИТЕТА
имени О.Е. Кугафина(МГЮА)
— отсутствие права облагать налогом роялти, выплачиваемые нерезидентам (физическим или юридическим лицам);
— ограниченное право на налогообложение дивидендов, выплачиваемых нерезидентам (соглашениями об избежании двойного налогообложения обычно предусмотрено взимание налога у источника при выплате дивидендов по ставкам ниже, установленных национальным законодательством), и
— неограниченное право налогообложения недвижимости и прибыли, которая относится к постоянному представительству, расположенному в данной стране;
2) установление налогового суверенитета государства резидентства при условии устранения двойного налогообложения. На основе принципа резидентства все налогоплательщики конкретного государства подразделяются на две категории: резидентов и нерезидентов. Основное различие между этими двумя категориями состоит в том, что резиденты платят налоги в данном государстве со всех доходов, получаемых ими как на территории данного государства, так и за его пределами (так называемый мировой доход, worldwide income), а нерезиденты — только налоги с доходов, полученных от источника в данном государстве. Прибыль организаций облагается налогом в государстве резидентства компании. Однако в случае, если такая прибыль будет относиться к постоянному представительству такой организации в государстве — источнике дохода, то эта прибыль подлежит налогообложению в государстве нахождения такого постоянного представительства.
Модельная конвенция ОЭСР определяет постоянное представительство как постоянное место деятельности, через которое полностью или частично осуществляется предпринимательская деятельность предприятия7. Данное понятие включает в себя, например, место управления, филиал, офис или фабрику. В том случае, если через такое место деятельности ведется исключительно деятельность подготовительного и вспомогательного характера, в частности хранение или демонстрация товаров, то постоянное представительство не образуется. Данное положение содержится как в российском налоговом праве8, так и в документах ОЭСР9.
Основной классификацией постоянных представительств является их деление на два вида — основной и агентский10. Некоторые ученые представляют эту классификацию иным образом, выделяя постоянные представительства, являющиеся частью предприятия (основной вид) и являющиеся отдельными с юри-
7 OECD Model Convention (2017). Art. 5. Paragraph 1.
8 Открытый перечень видов подготовительной и вспомогательной деятельности содержится в п. 4 ст. 306 НК РФ.
9 См. п. 4 Модельной конвенции ОЭСР и Комментарии к нему.
10 См., например: Коннов О. Ю. Институт постоянного представительства в налоговом праве : учебное пособие / под ред. С. Г. Пепеляева. М. : Академический правовой университет, 2002. С. 38 ; Полежарова Л. В. Механизм устранения международного налогообложения организаций в Российской Федерации и пути его совершенствования : дис. ... канд. экон. наук. М., 2006. С. 59 ; Липатова И. В. Налогообложение организаций : учебник под науч. ред. Л. И. Гончаренко. М. : КноРус, 2014. С. 185.
ГУзн°ва Е. А.
УНИВЕРСИТЕТА Концепция постоянного представительства |ц/
L_имени o.e. кугафина(мгюА) в налоговом праве в условиях цифровой экономики
дической точки зрения, но зависящими от предприятия (агентский вид)11. Также ряд авторов предлагает выделять третий случай возникновения постоянного представительства — постоянное представительство при оказании услуг12. Основываясь на тексте Модельной конвенции ООН13, можно выделить и иные виды: консультационное постоянное представительство (пп. Ь п. 3 ст. 5 Модельной конвенции ООН), а также подвиды агентского вида — агент по поставкам (пп. Ь п. 5 ст. 5 Модельной конвенции ООН) и агент по страхованию (п. 6 ст. 5 Модельной конвенции ООН), обладающие существенными отличительными особенностями по сравнению с постоянными представительствами обычного агентского вида.
Комментарии к Модельной конвенции ОЭСР14 более подробно раскрывают содержание понятия «постоянное представительство», устанавливая его существенные критерии15. К ним относятся:
1) наличие места деятельности;
2) постоянство места деятельности;
3) ведение предпринимательской деятельности через это место деятельности. Стоит отметить, что данные критерии являются обязательными для постоянных представительств основного типа.
Что касается агентских постоянных представительств, то их существенными признаками являются следующие16:
1) лицо должно осуществлять деятельность в договаривающемся государстве от имени иностранной организации;
2) в рамках осуществления такой деятельности лицо регулярно заключает договоры от имени иностранной организации или же регулярно играет ключевую для заключения договоров роль, выполняя действия, приводящие к заключению договоров при условии, что договоры заключаются без внесения в них существенных изменений самой организацией;
3) такие договоры должны заключаться от имени иностранной организации или же в целях передачи права собственности или права пользования на имущество, которое принадлежит такой иностранной организации на праве собственности или на которое у иностранной организации распространяется право пользования, или же в целях предоставления услуг, оказываемых такой иностранной организацией.
11 См.: Hoor O. R. and O'Donnell K. BEPS Action 7: The Attempt to Artificially Create A Taxable Nexus // Tax Notes Int'l. June 8, 2015. P. 929.
12 См., например: Викулов К. Е. Правила налогообложения иностранных организаций, действующих через постоянное представительство: опыт ОЭСР и правовое регулирование в России : автореф. дис. ... канд. юрид. наук. М., 2011. С. 25 ; Гидирим В. А. Основы международного корпоративного налогообложения // TaxTerra OU. 2016 ; Rawal R. Taxation of Permanent Establishments: International perspective. Spiramus. 2006. P. 368.
13 United nations Model Double Taxation Convention between Developed and Developing Countries // URL: http://www.un.org/esa/ffd/documents/DoubleTaxation.pdf (дата обращения:
23.03.2017). Р
14 OECD Model Convention (2017). Commentary. О
15 Art. 5 Commentary. Para. 2. А
16 OECD Model Convention (2017) Commentary on Art.5. Para. 84. ПЕРА
>
УНИВЕРСИТЕТА
имени O.E. Кугафина(МГЮА)
Постоянное представительство иностранной организации и сама организация с точки зрения гражданского права являются единым юридическим лицом. Однако для целей налогообложения постоянное представительство рассматривается как отдельное и независимое предприятие. В соответствии с данным подходом к постоянному представительству относится такая прибыль, которую оно могло бы получить, если бы было отдельным и независимым предприятием, занятым такой же или аналогичной деятельностью при таких же или аналогичных условиях, и действовало независимо от предприятия, постоянным представительством которого оно является17. При этом доходы презюмируемого отдельного и независимого предприятия определяются по аналогии с Правилами трансфертного ценообразования ОЭСР (OECD Transfer Pricing Guidelines18)19. Все выплаты между головным офисом и постоянным представительством должны оцениваться с точки зрения принципа вытянутой руки, и на основании этого может быть произведена переоценка доходов и расходов постоянного представительства20. Доходы, связанные с деятельностью постоянного представительства, будут относиться к этому постоянному представительству и облагаться налогом в государстве, в котором такое постоянное представительство находится.
Однако при применении концепции постоянного представительства в условиях цифровой экономики возникает ряд сложностей, а также возможностей для организаций уклониться от налогообложения в государстве — источнике дохода. Это связано в первую очередь с тем фактом, что одним из существенных признаков постоянного представительства является наличие физического места деятельности21 в иностранном государстве, через которое организация осуществляет свою деятельность. При этом такое место деятельности в случае осуществления деятельности посредством сети Интернет достаточно сложно идентифицировать22, поскольку в настоящее время есть возможность получения доступа к конечным потребителям (через интернет-магазин) без физического присутствия в стране ведения деятельности23. В связи с этим необходимость наличия физического места деятельности в стране ведения деятельности можно считать одним из наиболее серьезных препятствий при разрешении вопросов налогообложения в цифровой экономике. Ряд ученых также признает, что именно данный фактор препятствует должному реагированию на реалии рынка24.
17 OECD Model Convention (2017). Art. 7. Paragraph 2.
18 OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations 2017.
19 См.: Nouel L. The New Article 7 of the OECD Model Tax Convention: The end of the Road? // Bulletin for International Taxation. Vol. 65. 2011. No. 1.
20 Гузнова Е. А. Правовые основы определения налоговой базы иностранной организации, осуществляющей деятельность через постоянное представительство // Актуальные проблемы российского права. 2018. № 10 (95). С. 204—210.
21 OECD Model Convention (2017). Art. 5. Paragraph 1.
22 Manoj Kumar Singh. Ор. dt. P. 325.
23 M. De Wilde. Tax Jurisdiction in a Digitalizing Economy : Why Online Profits are hard to pin down // Intertax. Vol. 43. 2015. Nо.12.
24 Skaar A. A. Permanent Establishment: Erosion of a Tax Treaty Principle. Boston, 1991. P. 65—101 ; Thorpe K. E. International Taxation of Electronic Commerce: Is the Internet Age
^^р'ЩС^тШ Гузнова Е. А. СТО
^ \ УНИВЕРСИТЕТА Концепция постоянного представительства L_имени o.e. кугафина(мгюА) в налоговом праве в условиях цифровой экономики
В отношении такого критерия, как постоянное место ведения деятельности, в Комментариях к Модельной конвенции ОЭСР указывается, что в случае, если автоматически управляемое оборудование может приводить к возникновению постоянного представительства в государстве своего местонахождения, необходимо различать, во-первых, само компьютерное оборудование, которое может быть размещено в определенной юрисдикции и при совпадении ряда критериев привести к признанию такого оборудования постоянным представительством, и, во-вторых, информацию и программное обеспечение, которые хранятся или используются на таком оборудовании. Например, интернет-сайт не является движимым имуществом, а следовательно, и не имеет какого-либо места, которое будет представлять собой постоянное место деятельности (поскольку сайт функционирует благодаря программам и информации, а не определенному оборудованию, установленному где бы то ни было). В то же время сам сервер, к которому приписан сайт и на котором этот сайт доступен, является оборудованием и имеет физическое местонахождение, и, как следствие, это место может рассматриваться как постоянное место деятельности компании, которая осуществляет деятельность посредством использования этого сервера25.
Основную массу сделок в цифровой экономике составляют продажи товаров через веб-сайты и выдача лицензий на информационные технологии ноу-хау путем их распространения через Интернет. Когда корпорации продают/предоставляют свои продукты в аренду или предоставляют услуги через веб-сайты или торговые онлайн-площадки, доход, полученный от таких транзакций, облагается налогом в стране-источнике. При этом такой доход подлежит налогообложению в государстве — источнике дохода только в том случае, когда компания-нерезидент получает прибыль в форме роялти не через находящееся в государстве — источнике дохода постоянное представительство.
Существующая концепция постоянного представительства, которая предусматривает, что предприятие должно иметь физическое присутствие в форме «постоянного места деятельности в его распоряжении», подлежащего налогообложению в государстве — источнике дохода, сделало практически невозможным для последнего взимать налоги со сделок, заключающихся онлайн с контрагентом в таком государстве.
Таким образом, отсутствие возможности признания наличия постоянного представительства организации приведет к выведению прибыли из государства — источника дохода, а также к уклонению от налогообложения у источника26.
Еще одной сложностью для налогообложения дохода при деятельности через Интернет является определение характера некоторых видов деятельности. Как было отмечено ранее, деятельность подготовительного и вспомогательного
Rendering the Concept of Permanent Establishment Obsolete, 11 Emory Int'l L. Rev. 633 (1997). P. 655.
25 OECD Model Convention (2017) Commentary on Art. 5. Para. 123.
26 См.: Ting А. Ireland's move to close the «double Irish» tax loophole unlikely to bother Apple, Р Google, the Conversation, October 15, 2014 ; Ting А. Old Wine in a new bottle : Ireland's □ revised definition of corporate residence and the war on BEPS (2014b) // British Tax Review. А
№ 3. 237. ПЕРА
>
170 ПРОБА ПЕРА
Jf 1
'И 1
ЕСТНИК
УНИВЕРСИТЕТА
имени O.E. Кугафина(МГЮА)
характера не приводит к образованию постоянного представительства. Основным отличием деятельности подготовительного и вспомогательного характера от деятельности, не имеющей такого характера, является ее отношение к основной деятельности предприятия. Так, если деятельность составляет значительную или существенную часть деятельности предприятия, то она не может считаться подготовительной или вспомогательной. В частности, сбор информации в интересах компании или рекламирование ее товаров и услуг в случае, если это не является ее основной деятельностью, традиционно относится к подготовительной и вспомогательной27.
Так, сбор, анализ и продажу третьим лицам (в частности, рекламным и коммерческим компаниям) данных, которые используют в онлайн-бизнесе, например, для таргетированной рекламы товаров и услуг, способных в большей степени заинтересовать потребителя, нельзя считать соответствующими исключительно вспомогательной деятельности, поскольку такая деятельность зачастую является основным видом деятельности для многих компаний, осуществляющих деятельность в Интернете, а сама собранная информация — их наиболее ценным активом28.
Также необходимо учитывать, что в случае, если деятельность подготовительного и (или) вспомогательного характера осуществляется в интересах третьих лиц, то компания будет рассматриваться как осуществляющая деятельность через постоянное представительство. Комментарии к Модельной конвенции приводят в качестве примера рекламное агентство, принадлежащее одной организации, но также оказывающее услуги, связанные с рекламой, третьим лицам. Согласно официальной позиции ОЭСР в такой ситуации постоянное представительство образуется29.
Следует отметить, что разделение единого коммерческого процесса между двумя или несколькими организациями или местами деятельности на территории одного государства с целью создания впечатления, что в каждом из рассматриваемых мест деятельности ведется исключительно деятельность подготовительного или вспомогательного характера (так называемое «дробление»), недопустимо. ОЭСР закрепляет данное правило (антифрагментационное правило, anti-fragmentation rule) в действии 7-го Плана BEPS30, направленного на борьбу с искусственным избежанием статуса постоянного представительства. Использование подобной модели вполне можно представить и при осуществлении бизнеса в цифровой сфере, например, при аренде кабелей или оборудования у третьей компании для обеспечения нормального функционирования сайта на территории государства31.
В настоящее время использование списка видов деятельности, являющейся подготовительной или вспомогательной и исключающей образование постоянного представительства, представленного в ст. 5 Модельной конвенции, является основным способом определения соответствия исключениям из ситуаций, в ко-
27 OECD Model Convention (2017) Commentary on Art. 5. Para. 128.
28 Medus J.-L. Op. cit.
29 Art. 5 Commentary. Para. 28.
30 Preventing the Artificial Avoidance of Permanent Establishment Status, Action 7 — 2015 Final Report. Section B. P. 39.
31 Sarig Shalhav. The Revised Permanent establishment Rules // Intertax. Vol. 31. Is. 4. P. 140.
^^р'ЩС^тШ Гузнова Е. А. л -ГЛ
УНИВЕРСИТЕТА Концепция постоянного представительства 1/1
L_имени o.e. кугафина(мгюА) в налоговом праве в условиях цифровой экономики
торых образуется постоянное представительство32. ОЭСР намеревается внести следующие дополнения в п. 4 ст. 5 Модельной конвенции ОЭСР с целью разрешения проблем, связанных с цифровой экономикой, а именно33:
1) не ограничивать исключения только вспомогательным или подготовительным характером деятельности;
2) предложить новое толкование слова «доставка» в пунктах a) и b) параграфа 4 указанной статьи;
3) создать исключение для покупки товаров или сбора информации;
4) изменить толкование «дробления» договоров;
5) изменить толкование разделения деятельности между связанными сторонами.
Стоит отметить, что многие цифровые компании искусственно избегают возникновения постоянного представительства даже при сохранении минимальной формы физического присутствия в стране покупателя/рынка за счет использования дистрибьюторов с ограниченными функциями.
В результате некоторые предприятия сменили форму деятельности с учреждения местной дочерней компании/подразделения головной организации, продающей товары и услуги и выступающей в качестве дистрибьютора, на деятельность через комиссионера с последующим выводом прибыли из страны. Отметим, что в такой ситуации, за исключением тех случаев, когда комиссионер своими действиями de facto связывает компанию обязательствами, хотя формально и действует по поручению третьей стороны, постоянное представительство не образуется34.
Таким образом, налогоплательщики-нерезиденты могут получать существенную прибыль от операций с клиентами, являющимися резидентами другого государства, поскольку данный способ ведения деятельности позволяет избежать признания наличия постоянного представительства в форме зависимого агента, так как, согласно Комментариям к ст. 5 Модельной конвенции ОЭСР35, для признания лица зависимым агентом лицо должно осуществлять деятельность в договаривающемся государстве от имени иностранной организации, а комиссионер действует от своего собственного имени.
В заключение необходимо отметить, что отсутствие возможности точно установить статус налогоплательщика как имеющего или не имеющего постоянное представительство на территории какого-либо государства, не позволяет этому государству полноценно применить свой налоговый суверенитет в отношении такого лица. В то же время рассматриваемое лицо благодаря имеющимся пробелам в правовом регулировании имеет возможность уклониться от налогообложения в государстве — источнике дохода.
32 Sasseville J., Skaar A. A. Is there a Permanent Establishment? // General Report in IFA Cahiers de droit fiscal international, 2009. Vol. 94a.
33 Preventing the Artificial Avoidance of Permanent Establishment Status, Action 7 — 2015 Final Report.
34 См.: Conseil d'Etat March, 31, 2010 n° 304715 and 308525, Zimmer France ltd, RJF 6/10 n° Р 568; Ministry of Finance (Tax Office) vs. Philip Morris (GmbH). Corte Suprema di Cassazione. □ No. 7682/05. May 25, 2002. А
35 OECD Model Convention (2017). Para. 84 of the Commentary 2017 on Article 5. ПЕРА
УНИВЕРСИТЕТА
имени O.E. Кугафина(МГЮА)
БИБЛИОГРАФИЯ
1. Викулов К. Е. Правила налогообложения иностранных организаций, действующих через постоянное представительство: опыт ОЭСР и правовое регулирование в России : автореф. дис. ... канд. юрид. наук. — М., 2011.
2. Гидирим В. А. Основы международного корпоративного налогообложения // TaxTerra. OU, 2016.
3. Гузнова Е. А. Правовые основы определения налоговой базы иностранной организации, осуществляющей деятельность через постоянное представительство // Актуальные проблемы российского права. — 2018. — № 10 (95). — С. 204—210.
4. Коннов О. Ю. Институт постоянного представительства в налоговом праве : учебное пособие / под ред. С. Г. Пепеляева. — М. : Академический правовой университет, 2002.
5. Липатова И. В. Налогообложение организаций : учебник / под науч. ред. Л. И. Гончаренко. — М. : КноРус, 2014.
6. Полежарова Л. В. Механизм устранения международного налогообложения организаций в Российской Федерации и пути его совершенствования : дис. ... канд. экон. наук. — М., 2006.
7. Addressing the Tax Challenges of the Digital Economy, Action 1 — 2015 Final Report // URL: http://www.oecd.org/tax/addressing-the-tax-challenges-of-the-digital-economy-action-1-2015-final-report-9789264241046-en.htm.
8. Manoj Kumar Singh. Taxing E-Commerce on the Basis of Permanent Establishment: Critical Evaluation // Intertax. — Vol. 42. — Is. 5.
9. Medus J.-L. BEPS proposals to regulate digital business // Journal of International Taxation. July 2017.
10. Thorpe K. E. , International Taxation of Electronic Commerce: Is the Internet Age Rendering the Concept of Permanent Establishment Obsolete, 11 Emory Int'l L. // Rev. 633 (1997).
11. Nouel L. The New Article 7 of the OECD Model Tax Convention: The end of the Road? // Bulletin for International Taxation. — 2011. — Vol. 65. — No. 1.
12. OECD (2017), Model Tax Convention on Income and on Capital: Condensed Version 2017, OECD Publishing, Paris // URL: https://doi.org/10.1787/mtc_cond-2017-en.
13. Hoor O. R. and O'Donnell K. BEPS Action 7: The Attempt to Artificially Create A Taxable Nexus // Tax Notes Int'l. — June 8, 2015.
14. Preventing the Artificial Avoidance of Permanent Establishment Status, Action 7 — 2015. — Final Report. — Section B.
15. Rawal R. Taxation of Permanent Establishments: International perspective. — Spiramus, 2006.
16. Sarig Shalhav. The Revised Permanent establishment Rules // Intertax. — Vol. 31. — Is. 4.
17. Sasseville J., Skaar A. A. Is there a Permanent Establishment? // General Report in IFA Cahiers de droit fiscal international. — 2009. — Vol. 94a.
18. Skaar A. A. Erosion of the Concept of Permanent Establishment: Electronic Commerce // Intertax. — № 28/5.
УНИВЕРСИТЕТА
УНИВЕРСИТЕТА
имени О.Е, Кутафина (МГЮА)
ЕСТНИК
Гузнова Е. А.
Концепция постоянного представительства в налоговом праве в условиях цифровой экономики
173
19. Skaar A. A. Permanent Establishment: Erosion of a Tax Treaty Principle. — Boston,
20. Ting A. Ireland's move to close the «double Irish» tax loophole unlikely to bother Apple, Google, the Conversation. — October 15, 2014.
21. Ting A. Old Wine in a new bottle 0: Ireland's revised definition of corporate residence and the war on BEPS (2014b) // British Tax Abstract. — № 3. — 237.
22. United nations Model Double Taxation Convention between Developed and Developing Countries // URL: http://www.un.org/esa/ffd/documents/DoubleTaxation. pdf (дата обращения 23.03.2017).
23. Wilde M. De. Tax Jurisdiction in a Digitalizing Economy : Why Online Profits are hard to pin down // Interfax. Vol. 43. — 2015. — No. 12.
1991 .
