CC BY
82
В.В. Васильев
Васильев Вячеслав Вениаминович — кандидат юридических наук, доцент кафедры административной деятельности органов внутренних дел Нижегородской академии МВД России
Конструирование норм об ответственности за налоговые преступления в современном шведском законодательстве
Законодательная конструкция уголовно-правовой нормы. Ни для кого не является секретом, что от точно сформулированной законодательной конструкции во многом зависит эффективность и результативность законодательного акта. Для норм особенной части уголовного закона, предусматривающих ответственность за совершение деяний, наказуемых в уголовно-правовом порядке это особенно важно. Данный вывод можно сделать на том основании, что от точной законодательной конструкции статьи УК РФ зависит и эффективность работы правоприменителя, и торжество закона и законности. Нормы об ответственности за налоговые преступления не являются исключением из этого правила. Совершенствование законодательных конструкций норм УК РФ в условиях развивающейся глобализации невозможно без обращения к опыту стран с богатыми правовыми традициями и опытом законодательного конструирования норм по противодействию налоговой преступности.
Опыт шведского законодателя в сфере конструирования норм об ответственности за налоговые преступления чрезвычайно интересен. Это яркое представительство так называемой скандинавской правовой системы, сочетающей в себе и кодифицированные законодательные акты, и действующие параллельно с кодексом различные законы, содержащие нормы об административной и уголовной ответственности за противоправные деяния в налоговой сфере.
Анализ шведского законодательства позволяет заключить, что все налоговые преступления, за которые предусмотрена уголовная ответственность, можно разделить на четыре основные категории:
1) деяния, состоящие в нарушении порядка ведения бухгалтерского учета, создающего возможность налогового правонарушения;
2) уклонение от уплаты или неуплата налоговых платежей;
3) уклонение от уплаты или неуплата таможенных платежей;
4) контрабандные преступления.
Ныне действующий УК Швеции 1962 года, вступивший в силу с 1 января 1965 года1, норм об ответственности непосредственно за налоговые преступления не содержит. Он предусматривает ответственность только за нарушение порядка ведения бухгалтерского учета2. Такие преступления относились шведским законодателем к налоговым еще с 1943 года, когда начал применяться Закон о налоговых наказаниях (БРБ 1943:313)3. В нем в качестве преступного деяния рассматривалось нарушение правил ведения бухгалтерского учета. Ответственности подлежало должностное лицо, на которое были возложены обязанности по ведению и представлению в официальные органы бухгалтерской отчетности. Закон не делал разницы для умышленных и неосторожных деяний, наказание за которые составляли штраф или тюремное заключение на срок до двух лет.
Действующий УК Швеции воспринял положения Закона о налоговых наказаниях почти без изменений. В статье 11:5 УК Швеции предусматривается ответственность за преступления против порядка ведения бухгалтерского учета. Шведский парламентарий, в силу особенностей законодательной базы Королевства, не смог избежать бланкетности конструкции данной нормы. Правоприменитель в своей деятельности отсылается к нормам трех указанных в статье 11:5 законов: Закону о бухгалтерском учете (БРБ 1976:125)4, Закону о фондах (БРБ 1994:1220)5 и Закону о защите пенсионных обязательств
1 Уголовный кодекс Швеции. — СПб., 2001. — С. 5; Hyresgastinflytande vid ombyggnad: Besittningsskydd vid lokalhyra. Andra hyresrattsliga fragor / Slutbetankande av 1997 ars hyreslagstiftningsutredning. — Stockholm, 2000. — S. 251; Уголовное право. Общая часть. Особенная часть: Курс лекций. Лекция 15: Уголовное право зарубежных государств. Разработка и реализация программ борьбы с преступностью за рубежом / Под ред. А.Н. Игнатова, П.Г. Пономарева. — М., 1997. — С. 63.
2 Gentekniknamnden: Delbetankande fran Bioteknikkommitten. — Stockholm, 1999. — S. 27.
3 Svensk Forfattningssamling. — Stockholm, 1943. — S. 84; Аннерс Э. История европейского права / Пер. со швед. — М., 1999. — С. 17; Решетников Ф.М. Правовые системы стран мира: Справочник. — М., 1993. — С. 232, 235.
4 Svensk Forfattningssamling. — Stockholm, 1976. — S. 92.
5 Ibid. — Stockholm, 1994. — S. 12.
(БРБ 1967:531 )1. Исходя из их содержания, можно сделать вывод, что помимо экономической безопасности государства, порядка ведения бухгалтерского учета, в качестве объекта преступного деяния выступают социальное спокойствие и установленный государством порядок пенсионного обеспечения граждан2.
Диспозиция статьи содержит подробное описание объективной стороны преступления, связанного с нарушением порядка ведения бухгалтерского учета. Преступное деяние может выражаться в виде:
— пренебрежения своим обязательством вести учет в соответствии с Законом о бухгалтерском учете, Законом о фондах или Законом о защите пенсионных обязательств и не включения коммерческих сделок в отчет;
— не ведения регистрационных записей;
— внесения ложной информации в учет;
— осуществление этого другими способами.
Анализ текста статьи 11:5 УК Швеции позволяет прийти к выводу, что фактически ответственности подлежат лица, допустившие нарушение правил ведения бухгалтерского учета, совершенное любым способом. При этом обязательным условием, предусмотренным Кодексом для привлечения к уголовной ответственности за перечисленные деяния, является наступление последствий. Таковым выступает невозможность определения на основе представленных учетных документов хода деятельности предприятия или его финансовых результатов или его статуса3.
В диспозиции статьи 11:5 шведский парламентарий прямо указывает, что преступлением являются как умышленные действия, так и деяния, совершенные по преступной неосторожности.
Субъект преступления специальный — должностное лицо, на которого возложены обязанности по ведению бухгалтерского учета. Кроме того, УК Швеции также предусматривает корпоративную ответственность за рассматриваемое преступление, а также за иные налоговые преступления, если они совершены при осуществлении предпринимательской деятельности. Корпоративную ответственность следует отличать от ответственности юридических лиц. В рассматриваемом случае субъектом преступления всегда является физическое лицо — представитель организации, на которого возложена обязанность по принятию соответствующих решений. Но санкции (как правило, в виде штрафа) взыскиваются с юридического лица4. В соответствии со статьей 36:7 УК Швеции, перечень деяний, за которые наступает корпоративная ответственность, четко не определен. Это может быть любое преступление, совершенное при осуществлении предпринимательской деятельности. Обязанность оплатить корпоративный штраф не является наказанием, закрепленным в конкретной норме уголовного закона. Она возлагается на предпринимателя исключительно по требованию государственного обвинителя, если:
1. Преступление повлекло за собой тяжкое неисполнение специальных обязательств, связанных с предпринимательской деятельностью, или по иным причинам является серьезным.
2. Предприниматель не предпринял того, что было разумно необходимо для предупреждения преступления.
Корпоративный штраф должен составлять не менее десяти тысяч шведских крон и не более трех миллионов шведских крон (ст. 36:8 УК Швеции).
Для физических лиц санкция за преступление, связанное с бухгалтерским учетом, предусматривается в виде тюремного заключения на срок не более двух лет, или, если преступление является малозначительным, штрафа. Если преступление является тяжким, то должно быть назначено тюремное заключение на срок не менее шести месяцев и не более четырех лет. Здесь необходимо отметить, что присущая многим Кодексам категоризация преступлений в УК Швеции не предусмотрена5. В Особенной части УК Швеции применительно к конкретным составам преступлений законодатель употребляет термины «тяжкое преступление», «менее тяжкое преступление», «малозначительное преступление». Иногда предлагается примерный перечень признаков, по которым суды могут считать преступление той или иной категории тяжести. Вместе с тем, ни понятия категоризации преступлений, ни сроков наказания за каждую категорию Кодекс 1962 года не содержит6. В рассматриваемом случае шведский законодатель, к сожалению, не указывает, в каких ситуациях нарушение порядка ведения бухгалтерского учета нужно относить к тяжким преступлениям. Исходя из этого, можно сделать вывод, что шведский УК не категоризирует преступления, что создает некоторые трудности в их определении.
1 Svensk Forfattningssamling. — Stockholm, 1967. — S. 219.
2 Olsson S. Punktskatter — rattslig reglering i svenskt och europeiskt perspektiv. — Uppsala, 2001. — S. 255.
3 Monster. Form. Design: Forslag till genomforande av Europaparlamentets och radets direktiv om monsterskydd m.m I Delbetankande av Monsterutredningen. — Stockholm, 2000. — S. 87.
4 Medling vid ungdomsbrott I Betankande av Utredningen om medling vid ungdoms-brott. — Stockholm, 2000. — S. 59.
5 Organiserad brottslighet, hets mot folkgrupp, hets mot homosexuella, m.m.: Straffans-varets rackvidd I Betankande av Kommitten om straffansvar for organiserad brottslighet, m.m. — Stockholm, 2000. — S. 155.
6 Ibid. — S. 156.
Нормами статьи 35:4 Уголовного кодекса Швеции устанавливается особый порядок исчисления сроков давности по преступлениям в сфере бухгалтерского учета. Если преступление, связанное с бухгалтерским учетом, не является малозначительным, лицо, ответственное за бухгалтерский учет, объявлено банкротом, получило или предложило компромиссное соглашение должника с кредиторами или приостановило платежи в течение пяти лет после совершения преступления, то время должно исчисляться с даты, когда это произошло. Если лицо, ответственное за бухгалтерский учет, подверглось налоговому аудиту или аудиту в отношении суммы налогообложения в течение пяти лет после совершения преступления, то срок должен исчисляться со времени проведения проверки.
Ответственность за иные налоговые преступления УК Швеции не предусматривает. Для исследования составов основных налоговых преступлений необходимо обращаться к другим законодательным актам.
Нормы о налоговых преступлениях, состоящих в уклонении от уплаты или неуплате налоговых платежей, содержатся в Законе о налоговых преступлениях (БРБ 1971:69) от 2 апреля 1971 года, вступившем в силу 1 января 1972 года. Этот закон заменил ранее упоминавшийся Закон о налоговых наказаниях (БРБ 1943:313). За время действия нового Закона в него более 15 раз вносились изменения.
В общей сложности Закон предусматривает три разновидности налоговых преступлений:
— непредставление или представление неверных налоговых сведений;
— неуплата налогов;
— создание затруднений для налогового контроля.
Основания для наступления уголовной ответственности за непредставление или представление неверных налоговых сведений регламентированы в § 2—5, 7—8 Закона. Объектом преступления выступают экономическая безопасность Швеции, установленный государством порядок уплаты налоговых платежей. Предметом следует считать налоги и иные обязательные платежи, не являющиеся налогами. Исключение составляют налоговые дотации, рента, задержки уплаты, опоздания уплаты и тому подобные тарифы1. Также Закон не применяется в отношении деяний, ответственность за которые предусмотрена в Законе о наркотиках (1968:64)2 или Законе об ответственности за занятие контрабандой (2000:1225)3.
Объективная сторона преступного деяния описана шведским законодателем более чем подробно. Она представляет собой несколько самостоятельных деяний, совершаемых «иначе, чем устно»:
1) намеренное предоставление неверных налоговых сведений уполномоченному органу власти или
2) непредставление органу власти налоговой декларации, контрольных налоговых данных или иных предписанных для обязательного представления данных.
Обязательным условием для наступления уголовной ответственности за налоговое преступление является создание субъектом противоправного деяния причин для органа власти опасаться того, что лицо уклонится от налогообложения или воспользуется неправильным начислением налога для его выплаты (выделено мною. — В.В.). При этом остается неясным, в каком случае преступление создаст такие причины, а в каком — нет. Фактически наступление уголовной ответственности за рассматриваемое деяние определяется усмотрением налогового органа, с чем трудно согласиться.
Законодателем определяется, что преступление совершается с умышленной формой вины, на что указывает намеренный характер совершаемого деяния. Субъект — физическое лицо, достигшее 15 лет4.
Ответственность за данное налоговое преступление шведским законодателем предусматривается в виде тюремного заключения на срок, не превышающий двух лет.
Если деяние, предусмотренное диспозицией § 2 Закона (1971:69), признается правоприменителем малозначительным, то, в соответствии с § 3, оно квалифицируется как налоговый проступок и наказывается денежным штрафом.
Если же преступное деяние, предусмотренное в § 2, является грубым, то наказание за него предусматривается в виде тюремного заключения на срок от шести месяцев до шести лет5.
Квалифицирующими признаками налогового преступления, придающими ему степень грубого, выступают следующие:
— преступление совершено путем использования фальшивых документов или вводящего в заблуждение бухгалтерского учета. При этом непонятно, следует ли квалифицировать совершенное
1 Vagvalet: Den narkotikapolitiska utmaningen I Slutbetankande av Narkotikakomissionen. — Stockholm, 2000. — S. 39.
2 Svensk Forfattningssamling. — Stockholm, 1968. — S. 14.
3 Ibid. — Stockholm, 2000. — S. 347.
4 См.: Статья 1:6 УК Швеции.
5 Brottsforebyggande arbete i landets kommuner: Slutrapport fran Kommitten for brottsforebyggande arbete (KBA). — Stockholm, 1999. — S. 48.
преступление по совокупности со статьей 11:5 УК Швеции или § 10 Закона, предусматривающими ответственность за нарушение правил ведения бухгалтерского учета;
— деяние касается очень значительной суммы;
— противоправное поведение заключается в злостном совершении посягательства систематически или в крупных размерах или в иных случаях, являющих особо опасную сущность1.
Точного определения очень значительной суммы или понятия особо опасной сущности Закон не дает (выделено мною. — В.В.). Это позволяет заключить, что в конечном итоге наличие или отсутствие данных признаков устанавливается усмотрением правоприменителя, что нельзя признать правильным.
Все перечисленные деяния, как указывалось выше, совершаются умышленно. Вместе с тем, часть 1 § 5 Закона о налоговых преступлениях (1971:69) предусматривает ответственность за небрежное представление налоговых сведений.
Объективная сторона этого преступления не содержит каких-либо отличий от закрепленной в § 2 Закона и состоит в представлении иначе, чем устно, неправильных данных государственному налоговому органу, если при этом лицо дает государственному органу повод опасаться, что уклонится от налогообложения или воспользуется неправильным порядком начисления налога для его выплаты.
Субъективная сторона данного преступного деяния — вина в форме грубой невнимательности (неосторожности)2. Небрежное представление налоговых сведений наказывается штрафом или тюремным заключением на срок, не превышающий одного года.
Согласно части 2 § 5, в том случае, когда деяние, при котором указанная сумма налога и прочие обстоятельства являются малозначительными по своей природе, ответственность, предусмотренная частью 1 § 5, не наступает.
Специальной нормой по отношению к § 2 Закона выступает § 7, закрепляющий самостоятельный состав посягательства, связанного с налоговой отчетностью.
Диспозиция части 1 § 7 предусматривает ответственность за представление неправильных сведений:
1) органу власти о данных, касающихся условий, важных для него или других лиц, по обязанности выплаты налогов;
2) должностному лицу, в обязанности которого входит удержание налогов или предоставление контрольных налоговых данных или соответствующей информации о данных по выполнению налоговой обязанности или его (должностноголица — В.В.) обязанностей или другой выплаты налога.
Специальным признаком выступает предмет преступления; сведения, касающиеся условий, важных для выплаты налогов, а также информация о выполнении налоговой обязанности.
Часть 2 § 7 предусматривает уголовную ответственность за уклонение лица от представления предписанных для обязательной подачи в налоговые органы сведений, в соответствии с условиями, описанными в пунктах 1, 2 части 1 § 7, указанному должностному лицу или органу власти3. При этом ответственность наступает, только если сведения должны быть предоставлены без обязательного предписания или требования со стороны должностного лица или органа власти и не имеют целью собственную налоговую декларацию. В противном случае квалификация непредставления или представления неверных сведений осуществляется по § 2 или, в зависимости от обстоятельств, по § 4 Закона.
Оба деяния, закрепленные в § 7, совершаются только умышленно4. Ответственность за предоставление налоговой отчетности по грубой небрежности предусматривается в части 1 § 8 Закона о налоговых преступлениях (1971:69). Объективная сторона небрежного предоставления налоговой отчетности почти ничем не отличается от умышленного. Лицо привлекается к ответственности, если:
1) в ином случае, чем регламентированном в § 2, иначе, чем устно, предоставляет неправильные сведения должностному лицу, в обязанности которого входит удержание налогов или предоставление контрольных налоговых данных или соответствующей информации о данных по выполнению налоговой обязанности или его обязанностей или другой выплаты налога. Неосторожное предоставление неверных сведений органу власти, в отличие от части 1 § 7 Закона, уголовнонаказуемым не является;
2) уклоняется от представления предписанных для обязательной подачи в налоговые органы сведений, в соответствии с условиями, описанными в пунктах 1, 2 части 1 § 7.
1 Brottsforebyggande arbete i landets kommuner: Slutrapport fran Kommitten for brottsforebyggande arbete (KBA). — Stockholm, 1999. — S .49, 50.
2 The international criminal court: Elements of crimes and rules of procedure and evidence I Ed. by Roy S. Lee: Ass. eds.: Hakan Friman et al. — Ardsley (N. Y.), 2001. — LXVI. — S. 721.
3 Brottsforebyggande arbete i landets kommuner: Slutrapport fran Kommitten for brottsforebyggande arbete (KBA). — Stockholm, 1999. — S .45.
4 Oversyn av fartygssakerhetslagen: Slutbetankande fran Fartygssakerhetsutredningen. — Stockholm, 2001. — S. 134, 135.
Санкция за умышленные и неосторожные правонарушения, связанные с налоговой отчетностью, составляет штраф или тюремное заключение на срок, не превышающий шести месяцев. Следовательно, по мнению шведского законодателя, рассматриваемые деяния представляют меньшую общественную опасность, нежели запрещенные общей нормой. Также представляется нецелесообразным выделение умышленного и неосторожного деяния в отдельные составы, учитывая идентичность их объективных сторон.
Диспозиции части 3 § 7 и части 2 § 8 предписывают, что в ничтожных случаях ответственность, предусмотренная в части 1, 2 § 7, части 1 § 8 не наступает. Однако, какие случаи являются ничтожными, в Законе не указано.
Уголовную ответственность за преступную неуплату налогов шведский парламентарий предусмотрел в части 1 § 6 Закона. Бланкетная диспозиция этой статьи в качестве условия наступления ответственности предусматривает нарушение лицом предписаний Закона об уплате налогов (1997:483)1 в редакции Закона (2004:63)2. Объективная сторона преступления выражается только в бездействии, а именно, невыполнении лицом обязанности по уплате налоговых платежей, которая предписана Законом (1997:483). Ответственность наступает за совершение преступления как умышленно, так и по грубой небрежности.
Лицо за совершение подобного рода бездействия должно быть приговорено за преступную неуплату налогов к штрафу или тюремному заключению на срок, не превышающий один год. Таким образом, фактическая неуплата налоговых платежей, по мнению шведского законодателя, является менее общественно опасным деянием, нежели уклонение от их уплаты иными способами. По всей видимости, подобный подход обусловлен тем, что преступное бездействие по части 1 § 6 Закона дополнительно не посягает на документооборот, связанный с взиманием обязательных платежей.
В части 2 § 6 установлено, что, как и в случае с малозначительным небрежным представлением налоговых сведений, в случае ничтожной неуплаты налогов, ответственность по части 1 § 6 Закона не наступает.
Создание затруднений для налогового контроля посредством нарушения правил ведения бухгалтерского учета шведский законодатель также относит к разряду преступлений (ч. 1 § 10 Закона). Объективная сторона рассматриваемого противоправного деяния выражается в следующих формах:
1) пренебрежения обязанностями по ведению бухгалтерского учета;
2) пренебрежения обязанностями по руководству бухгалтерской деятельностью;
3) пренебрежения обязанностями по хранению бухгалтерской отчетности, как предписано в официальных указаниях.
Подобные деяния, отмечает С. Олссон, являются уголовно наказуемыми при условии, что они дают налоговому органу основания опасаться серьезных затруднений в осуществлении контрольной деятельности по контролю за расчетом или сбором налогов, либо потери налогов или платежей3. Отличия рассматриваемого преступления от деяния, закрепленного в статье 11:5 УК Швеции, состоят, во-первых, в более узком перечне способов совершения преступления. Нарушение порядка ведения бухгалтерского учета по указанной статье может быть совершено любым способом, а создание затруднений для налогового контроля — только тремя. Во-вторых, деяние, предусмотренное § 10, специально направлено на воспрепятствование проведению налогового контроля, тогда как подобная цель отсутствует в статье 11:5 УК Швеции.
Субъект преступления — специальный, лицо, на которое «официально, на основании заключенного контракта» возложены обязанности по ведению и хранению бухгалтерской отчетности и руководству бухгалтерской деятельности на предприятии.
Уголовная ответственность наступает за совершение деяния умышленно или по грубой небрежности. При их отсутствии предприятие привлекается налоговой администрацией к административной ответственности в виде штрафов4. В качестве уголовного наказания предусматриваются штраф или тюремное заключение на срок, не превышающий двух лет.
В том случае, когда суд признает, что преступление является грубым, лицо должно быть приговорено к тюремному заключению на срок не менее 6 месяцев и не превышающий четырех лет. Но критериев, в соответствии с которыми правоприменителю надлежит квалифицировать преступное нарушение правил ведения бухгалтерского учета как грубое, законодатель в Законе не предусмотрел5.
1 Svensk Forfattningssamling. — Stockholm, 1997. — S. 219.
2 Ibid. — Stockholm, 2004. — S. 69.
3 Olsson S. Punktskatter — rattslig reglering i svenskt och europeiskt perspektiv. — Uppsala, 2001. — S. 311—312.
4 Offentlighetsprincipen och den nya tekniken: Delbetankande av Offentlighets — och sekretesskommitten. — Stockholm, 2001. — S. 95.
5 Medling vid ungdomsbrott I Betankande av Utredningen om medling vid ungdoms-brott. — Stockholm, 2000. — S. 166.
Аналогично рассмотренным выше деяниям, в случае ничтожности преступления лицо не привлекается к ответственности по части 1 § 101. Также, согласно новелле, введенной в Закон о налоговых преступлениях Законом (1996:658)2, не должно наказываться лицо, добросовестно исполняющее предписанные должностные обязанности по руководству бухгалтерской деятельностью, ведению и хранению отчетности.
В законодательных актах других скандинавских стран подобных норм не предусматривается. Кроме того, по мнению Р.С. Ли и X. Фримана, в отличие от части 2 § 10 Закона о налоговых преступлениях (1971:69)3, освобождающей от уголовной ответственности за ничтожное преступление, связанное с бухгалтерским учетом, статья 11:5 УК Швеции регламентирует привлечение лица к уголовной ответственности и в случае малозначительного деяния4. Учитывая, что часть 1 § 10 Закона является специальной нормой по отношению к статье 11:5 УК Швеции, которая предусматривает ответственность за нарушение правил бухгалтерского учета вообще, а не только связанное с налоговыми преступлениями, данная позиция представляется оправданной.
В § 12 Закона (1971:69) определено, что лицо, добровольно предпринимающее меры, направленные на то, чтобы налоги могли быть начислены, засчитаны и перечислены, или погашающее задолженность в правильных объемах, к ответственности, предусмотренной нормами § 2—8, не привлекается. Как и в случае с освобождением от уголовной ответственности за деяния, предусмотренные частью 1 § 10, в законодательстве других скандинавских стран подобные предписания отсутствуют.
В целом следует отметить, что позиция шведского законодателя об ответственности за уклонение от уплаты или неуплату налоговых платежей представляется в некоторой степени противоречивой. Форма вины практически не влияет на назначаемое наказание (исключение составляет непредставление или представление неверных налоговых сведений органу власти по § 2 Закона о налоговых преступлениях), в связи с чем неясно, для чего выделять умышленное и неосторожное деяние в самостоятельные составы. Ответственность зависит исключительно от способа совершения преступления, причем характерно, что уклонение от уплаты налогов и создание препятствий для налогового контроля представляют большую общественную опасность, чем сама неуплата налоговых платежей. Исключением является только уклонение от представления, непредставление или представление ложных сведений о выполнении обязанности по уплате налогов. При этом также непонятно, почему подлог информации, непосредственно связанной с уплатой налогов и налоговыми льготами, менее опасен, чем подлог иных сведений, поскольку последствия в обоих случаях одинаковы — неуплата налоговых платежей в бюджет Королевства.
В отличие от шведского законодательства УК РФ предусматривает ответственность только за умышленное уклонение от уплаты налогов путем непредставления налоговых документов или включения в них заведомо ложных сведений. Сама по себе неуплата налогов при предоставлении в налоговый орган всех необходимых и достоверных документов не является уголовно-наказуемым деянием. Это представляется вполне обоснованным, учитывая незначительную степень общественной опасности такого бездействия.
В то же время нельзя не согласиться с установившимся подходом разработчиков Закона к влиянию ничтожности преступления на наступление уголовной ответственности. Вызывает возражения лишь отсутствие законодательных критериев малозначительности деяния.
Бу Свенссон, анализируя законодательство Швеции в сфере противодействия организованной и экономической преступности, отмечает, что кроме Закона о налоговых преступлениях (БРБ 1971:69)5, охватывающего наиболее серьезные правонарушения против налогового законодательства, санкции за налоговые деликты предусматриваются и в иных законодательных актах. Таковыми выступают, например, Закон о финансовых обществах (БРБ 1988:60б)6, Закон о налогообложении табака (БРБ 1994:1563)7.
Законом Швеции о финансовых обществах (1988:606) в редакции Закона (1991:1024)8 предусматривается уголовная ответственность в виде штрафа или тюремного заключения на срок, не превышающий одного года, для члена правления или должностного лица финансового общества, который умышленно или по неосмотрительности посредством неправильного бухгалтерского учета или иным способом предоставляет банковской инспекции ошибочные данные об уплате налогов и сборов.
1 Offentligt anstalldas bisysslor: Betankande av Bisyssleutredningen. — Stockholm, 2000. — S. 149—151.
2 Svensk Forfattningssamling. — Stockholm, 1996. — S. 76.
3 Ibid. — Stockholm, 1971. — S.47.
4 The international criminal court: Elements of crimes and rules of procedure and evidence I Ed. by Roy S. Lee: Ass. eds.: Hakan Friman et al. — Ardsley (N. Y.), 2001. — LXVI. — S. 720.
5 Svensk Forfattningssamling. — Stockholm, 1971. — S. 47.
6 Ibid. — Stockholm, 1988. — S. 35.
7 Ibid. — Stockholm, 1994. — S. 572.
8 Ibid. — Stockholm, 1991. — S. 338.
Указанная норма является специальной одновременно по отношению к нескольким статьям: статье 11:5 УК Швеции, § 10 Закона о налоговых преступлениях (если деяние совершено посредством ведения неправильного бухгалтерского учета), и § 7—8 Закона о налоговых преступлениях, поскольку речь идет о представлении неверных данных об уплате налогов. По сравнению с § 7—8 Закона, Закон о финансовых обществах предусматривает в два раза более строгую ответственность.
Порядок взимания налогов с оборота табачных изделий в Швеции регулируется Законом о налогообложении табака (1994:1563). В § 6 настоящего Закона шведский законодатель предусмотрел ответственность в виде штрафа или заключения на срок, не превышающий шести месяцев для лица, имеющего во владении с целью дальнейшей продажи сигарет без специальной упаковки с маркировкой о разрешении розничной продажи. Если деяние ничтожно, то ответственность не наступает1.
Помимо перечисленных нормативных актов, положения об ответственности за налоговые преступления, по мнению Свенссона2, также содержатся в Законе о налогообложении частного ввоза товаров в Швецию (1994: 1565)3 и Законе о контрабанде (БРБ 2000: 1225)4.
В заключении необходимо отметить, что столь значительное количество специальных норм, размещенных в различных законах, оказывает отрицательное воздействие на правоприменительную практику и порождает некоторую путаницу. В то же время отличительные признаки специальных составов таковы, что позволяют достаточно легко отграничивать смежные деяния.
1 Medllng vid ungdomsbrott I Betankande av Utredningen om medling vid ungdoms-brott. — Stockholm, 2000. — S. 108.
2 См.: Свенссон Б. Экономическая преступность I Пер. со швед. Ю.А. Решетова. — М., 1987. — С. 146—147.
3 Svensk Forfattningssamling. — Stockholm, 1994. — S. 122.
4 Ibid. — Stockholm, 2000. — S. 347.
