CC BY
91
объективную форму выражения, была обнародованной, доступной, подтверждала апробированность выводов, их достоверность, теоретическую и практическую ценность, а также свидетельствовала об их актуальности. Научной статье обеспечиваются охрана и защита, в том числе неприкосновенности, а ее автору, иному правообладателю — охрана и защита прав.
Изложенное позволяет заключить, что правовой режим научной статьи в сфере юриспруденции включает в себя совокупность требований, которым она должна соответствовать, а правовой статус автора и/или иного правообладателя — совокупность прав, установленных для автора произведения науки.
Специфика научной статьи в сфере юриспруденции состоит в том, что она относится к особой сфере знаний — юридической науке и содержит решения относительно данной сферы знаний, нормотворчества и/или правоприменения.
Литература
1. Беляева Л.Н., Шубина Н.Л. Научная статья как объект экспертной оценки // Известия РГПУ им. А.И. Герцена. 2014. № 172. С. 5—12.
2. Абрамова Н.Ю. О научных публикациях в России // Научная периодика: проблемы и решения. 2011. № 1. С.17—21.
3. Graefen G. Der wissenschaftliche Artikel: Textart und Textorganisation / Gabriele Graefen. Frankfurt am Main; Berlin; Bern; New York; Paris; Wien: Lang, 1997.
4. Михайлова Е.В. Интертекстуальность в научном дискурсе (на примере статей): автореферат дис. ... канд. филос. наук / Е.В. Михайлова. Волгоград, 2007.
5. Чистяков В.В., Ястребова Е.В. Еще раз о критериях к статьям, публикуемым в журналах, рекомендованных ВАК РФ // Бизнес в законе. 2008. № 3 С. 12—14.
УДК 346.26 ББК 67.404
КЛАССИФИКАЦИЯ ВИДОВ LEGAL DUE DILIGENCE
ОЛЕСЯ ВЛАДИМИРОВНА НЕЧУХАЕВА,
соискатель кафедры предпринимательского и корпоративного права Московский государственный юридический университет имени О.Е. Кутафина (МГЮА)
E-mail: [email protected]
Научная специальность 12.00.03 — Гражданское право; предпринимательское право; семейное право; международное частное право Citation-индекс в электронной библиотеке НИИОН
Аннотация. Проводится сравнительный анализ необходимых и обязательных элементов аудита и legal due diligence с целью упорядочить порядок проведения данной проверки и повысить уровень качества. Автором приводится классификация видов legal due diligence по аналогии с видами аудита.
Ключевые слова: аудит, виды аудита, legal due diligence, виды legal due diligence, аудитор, аудиторская организация.
Abstract. This article compares the key (necessary and obligatory) aspects of audit elements and legal due diligence aspects in order to streamline the procedure for carrying out legal due diligence and improve its quality level. The author categorizes the types of legal due diligence by analogy with types of audit.
Keywords: audit, audit types, legal due diligence, types of legal due diligence, auditor, audit organization.
В соответствии со ст. 1 ФЗ от 30 декабря 2008 г. сийской Федерации» к аудиторской деятельности № 307-Ф3 «Об аудиторской деятельности в Рос- причисляют лишь проверки, осуществляемые в со-
ответствии с требованиями и в порядке, предусмотренными стандартами аудиторской деятельности. Иные проверки, не отвечающие указанным требованиям, не относятся к аудиторской деятельности.
Однако, несмотря на то, что legal due diligence не является аудитом в понимании данного закона и иных нормативных правовых актов, регулирующих отношения, возникающие при осуществлении аудиторской деятельности, установление ее потенциального места с учетом специфики в классификации видов аудита поможет упорядочить порядок проведения данной проверки и повысить уровень качества.
Анализ законодательства, научной литературы и практики осуществления аудита показывает наличие множества оснований для классификации аудита.
Основные критерии для выделения того или иного вида аудита представлены в таблице 1 [2, с. 171].
Проведенный анализ показал потенциальную возможность отнесения legal due diligence к некоторым из приведенных выше классификациям.
Так, по цели (назначению) аудит подразделяется на финансовый, налоговый, ценовой, управленческий, операционный и специальный и на соответствие законодательству, из которых элементы специального аудита и аудита на соответствие за-
Виды
конодательству могут быть применены к legal due diligence.
Специальный аудит — «проверка конкретных аспектов деятельности хозяйствующего субъекта, соблюдения определенных процедур, норм и правил» [4, с. 47]. Примером специального аудита является экологический, представляющий собой «систематический документированный процесс проверки, заключающийся в получении объективным путем и оценке свидетельств аудирования. Экологический аудит направлен на установление соответствия экологически значимых видов деятельности, событий, условий, систем менеджмента или информации по этим вопросам критериям аудирования» [6, с. 14].
Одним из основных блоков legal due diligence выделяют такую сферу, как экология. В зависимости от специфики проверяемого лица могут проводит исключительно due diligence (общий или юридический) только в данной области.
Аудит на соответствие законодательству «предназначен для проверки соблюдения предприятием конкретных правил, норм, законов, инструкций, договорных обязательств, которые оказывают воздействие на результаты осуществляемых операций. В процессе этого аудита устанавливается соответствие деятельности предприятия его уставу, проверке подлежат правильность начисления оплаты труда» и т.д. [1, с. 64].
Таблица 1
Классификационный критерий Вид аудита
Цель (назначение) Финансовый Налоговый Ценовой Управленческий Операционный Специальный На соответствие законодательству
По частоте проведения Первоначальный Повторяющийся (согласованный)
По направленности (по объектам аудита) Общий Банковский Страховых организаций Бирж, инвестиционных институтов, Внебюджетных фондов
По категориям аудиторов Государственный Негосударственный
По отношению к требованиям законодательства Инициативный Обязательный
По отношению к организационной структуре (по отношению к пользователям информации) Внешний Внутренний
Данный вид аудита, выделяемый по целе (назначению), наилучшим способом отражает направленность legal due diligence, так как ее объектом являются правовые аспекты и законодательно урегулированные вопросы.
Таким образом, legal due diligence является проверкой, направленной на совокупное достижение целей специального (в частности, экологического) аудита и аудита на соответствие законодательству.
Также к legal due diligence потенциально применима классификация видов аудита по отношению к требованиям законодательства — инициативный и обязательный.
Основанием для инициативного аудита является решение хозяйствующего субъекта. Инициативный (добровольный) аудит проводится аудиторской фирмой или индивидуальным аудитором на основе договора. Характер и масштабы такой проверки определяет само аудируемое лицо [1, с. 64]. «Цели инициативного аудита формируются в зависимости от ситуации на предприятии, в результате которой возникла необходимость в аудите. Например, желание собственников удостовериться в соблюдении их интересов администрацией... соблюдении законодательства или наоборот, возникшее недоверие между собственниками и наемной администрацией, конфликты между отдельными руководителями, несовершенство системы организации учета» [3].
Полагаем, что legal due diligence по своему смыслу является инициативным аудитом. Так, при ее проведении объем, подлежащий исследованию, определяется техническим заданием, которое является неотъемлемым приложением к договору на проведение legal due diligence.
Так, например, в акционерных обществах согласно п. 5 ст. 67.1 Гражданского кодекса Российской Федерации и ст. 86 ФЗ от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» право инициировать аудит закреплено за общим собранием акционеров (размер оплаты услуг аудитора определяется советом директоров (наблюдательным советом) общества) и акционерами, совокупная доля которых в уставном капитале составляет 10 и более процентов; в обществах с ограниченной ответственностью согласно п. 4 ст. 67.1 Гражданского кодекса Российской Федерации и ст. 48 ФЗ от 8 февраля
1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» — общим собранием участников и любым участником общества.
Ч. 2 ст. 48 ФЗ от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» предусматривает, что любой участник общества может выступить инициатором проведения аудита за свой счет с потенциальной возможностью возмещения обществом данных расходов по решению общего собрания.
В силу ст. 8 ФЗ от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» участник общества имеет право на получение информации о деятельности общества и ознакомление с его бухгалтерскими книгами и иной документацией.
Стоит отметить, что участник общества вправе инициировать проведение аудиторской проверки за период, в течение которого он не являлся его участником (Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 9 марта 2011 г. по делу № А45-25123/2009; п. 5 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18 января 2011 г. № 144 «О некоторых вопросах практики рассмотрения арбитражными судами споров о предоставлении информации участникам хозяйственных обществ»).
Так, к legal due diligence можно применить следующие элементы инициативного аудита:
1) правом инициировать проведение legal due diligence могут воспользоваться, например, общее собрание участников или акционеров, совет директоров (наблюдательный совет), единоличный и коллегиальный исполнительные органы, иные органы управления в зависимости от организационно-правовой формы юридического лица, любой участник или акционер юридического лица, а также третьи лица (контрагенты, инвесторы и др.) по согласованию;
2) бремя оплаты услуг по проведению legal due diligence несет ее инициатор. В деле Университет Западной Австралии против Грея, рассмотренном Федеральным Судом Австралии (The University of Western Australia v Gray (No 9), [2007] FCA 111 // правовая система Westlaw), стоимость проведения legal due diligence разделена между двумя заинтересованными лицами;
3) отсутствие ограничений периода деятельности юридического лица, подпадающего под legal due diligence;
4) свободный выбор исполнителя legal due diligence ее инициатором.
Однако юридические лица-инициаторы legal due diligence должны соблюдать требования, установленные ФЗ от 05 апреля 2013 г. № 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд» и ФЗ от 18 июля 2011 г № 223-Ф3 «О закупках товаров, работ, услуг отдельными видами юридических лиц», если указанные нормативные правовые акты являются обязательными для соблюдения данными юридическими лицами.
Аналогичная ситуация закреплена в ст. 5 ФЗ от 30 декабря 2008 г. № 307-Ф3 «Об аудиторской деятельности» при проведении обязательного аудита. Так, заключение договора на проведение обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности организации, в уставном (складочном) капитале которой доля государственной собственности составляет не менее 25 процентов, а также на проведение аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности государственной корпорации, государственной компании, публично-правовой компании, государственного унитарного предприятия или муниципального унитарного предприятия возможно лишь с аудиторскими организациями или индивидуальными аудиторами, которые определены по результатам открытого конкурса в порядке, урегулированном ФЗ от 05 апреля 2013 г. № 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд».
Классификация видов аудита по отношению к организационной структуре (по отношению к пользователям информации) — внешний и внутренний — также может быть применена к legal due diligence.
Первый вид аудита, приведенный в данной классификации, — внешний аудит — проводится сторонними (независимыми от аудируемого лица) организациями и независимыми аудиторами. Внешним аудитом является независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого
лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности [2, с. 198].
В свою очередь, внешний legal due diligence также проводится сторонними исполнителями с целью выражения мнения о соответствии правовой деятельности проверяемого лица требованиям текущего законодательства.
Второй вид аудита — внутренний — в соответствии с Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 29 «Рассмотрение работы внутреннего аудитора» (Постановление Правительства Российской Федерации от 23 сентября 2002 г. № 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности») представляет собой контрольную деятельность, осуществляемую внутри аудируемого лица его подразделением — службой внутреннего аудита.
Институтом внутренних аудиторов дано следующее определение внутреннего аудита: «деятельность по предоставлению независимых и объективных гарантий и консультаций, направленная на совершенствование работы организации. Внутренний аудит помогает организации достичь поставленных целей, используя систематизированный и последовательный подход к оценке и повышению эффективности процессов управления рисками, контроля и корпоративного управления» [5].
Объем и цели внутреннего аудита определяются и находятся в зависимости от размера и структуры аудируемого лица и требований руководства.
Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 29 «Рассмотрение работы внутреннего аудитора» содержит примеры функций службы внутреннего аудита:
1) мониторинг эффективности процедур внутреннего контроля (постановка необходимых систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля входит в обязанности руководства, и этому следует постоянно уделять соответствующее внимание, а на службу внутреннего аудита обычно возлагаются обязанности по проверке этих систем, мониторингу эффективности их функционирования, а также представлению рекомендаций по их усовершенствованию);
2) исследование финансовой и управленческой информации (включает обзорную проверку средств и способов, используемых для сбора, изме-
Таблица 2
Виды legal due diligence
Критерий Вид legal due diligence
Цель (назначение) Специальный На соответствие законодательству
По отношению к требованиям законодательства Инициативный
По отношению к организационной структуре (по отношению к пользователям информации) Внешний Внутренний
рения, классификации этой информации и составления отчетности на ее основе, а также специфические запросы в отношении отдельных ее составляющих частей, включая детальное тестирование операций, остатков по счетам бухгалтерского учета и других процедур);
3) контроль экономности, эффективности и результативности, включая нефинансовые средства контроля аудируемого лица;
4) контроль за соблюдением законодательства Российской Федерации, нормативных актов и прочих внешних требований, а также политики, директив и прочих внутренних требований руководства.
Осуществление внутреннего legal due diligence, включая соблюдение текущего законодательства, нормативных правовых актов и прочих внешних и внутренних обязательных требований, штатными аудиторами (при наличии необходимых знаний) и юристами службы внутреннего аудита возможно при наличии необходимых трудовых ресурсов (количества соответствующих сотрудников) для выполнения объема данной проверки.
Объем и цели определяются заданиями руководства юридического лица и начальника службы внутреннего аудита и зависят от размера, структуры и деятельности проверяемого юридического лица.
В таком случае отчет о legal due diligence будет являться локальным нормативным актом, предназначенным для внутреннего использования юридическим лицом.
В свою очередь, внешний legal due diligence также проводится сторонними исполнителями с целью выражения мнения о соответствии правовой деятельности проверяемого лица требованиям текущего законодательства.
Напомним, что хотя legal due diligence не является аудитом в понимании ФЗ от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности в Россий-
ской Федерации» и иных нормативных правовых актов, регулирующих отношения, возникающие при осуществлении аудиторской деятельности, можно провести классификацию его видов с учетом специфики по аналогии с классификацией видов аудита (табл. 2).
Таким образом, исходя из понимания потенциального места с учетом специфики в классификации видов аудита можно сделать вывод, что legal due diligence является по своему характеру инициативной проверкой, направленной на достижение целей специального аудита и аудита на соответствие законодательству, осуществляемой внешними (независимыми от юридического лица) силами или внутренними ресурсами.
Такое понимание призвано помочь выявить необходимые и обязательные элементы legal due diligence, что позволяет лучше сформулировать цели и задачи предстоящей проверки, упорядочить порядок ее проведения и, соответственно, повысить уровень качества оказываемых услуг.
Литература
1. Ерофееева В.А., Пискунов В.А., Битюко-ва Т.А. Аудит. М., 2010.
2. Ершова И.В., Ершов А.А. Правовое регулирование аудиторской деятельности в Российской Федерации. М., 2011.
3. Никольская Ю.П., Мерзликина Е.М. Аудит. Часть 1.: Учебное пособие. М., 2000.
4. Шеремет А.Д, Суйц В.П. Аудит: Учебник. М., 2006.
5. Институт внутренних аудиторов. Международные основы профессиональной практики // https://www.iia-ru.ru/inner_auditor/professional/
6. Чернова М.В. Виды аудита: современная классификация // Аудиторские ведомости. 2011. № 6.
