К ВОПРОСУ ОРГАНИЗАЦИИ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ В ГОСУДАРСТВЕННЫХ (МУНИЦИПАЛЬНЫХ) УЧРЕЖДЕНИЯХ Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

УДК 330:657.6

DOI: 10.26140/anie-2021-1001-0096

К ВОПРОСУ ОРГАНИЗАЦИИ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ В ГОСУДАРСТВЕННЫХ (МУНИЦИПАЛЬНЫХ) УЧРЕЖДЕНИЯХ

© Автор(ы) 2021 SPIN: 5975-4995 AuthorlD: 626492 ORCID: 0000-0002-4277-6872

БОРОВИЦКАЯ Марина Владимировна, кандидат экономических наук, доцент департамента «Бизнес -аналитики» Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации (127083, Россия, Москва, улица Верхняя Масловка 15, e-mail: [email protected]) Аннотация. В статье рассматриваются аспекты организации внутреннего контроля в государственных (муниципальных) учреждениях, который в сложных геополитических условиях способствует снижению и предотвращению существенных рисков бюджетной системы. Для стабильного экономического роста Российской экономики в условии ограниченности ресурсов и нестабильной геополитической ситуации важно максимально эффективное использование средств бюджетами всех уровней. Исходя из этого сама возможность обеспечения государством благополучия граждан, полного и эффективного исполнения государственных функций, охрана правопорядка, оборона и само существование государства непосредственно зависят от результатов проводимой соответствующими органами контрольной деятельности. Авторами в настоящей статье проанализированы существующие методики и системы организации государственного (муниципального) контроля в учреждениях РФ, обобщен и конкретизирован понятийный аппарат, выделены ключевые элементы внутреннего государственного контроля. По мнению авторов, для повышения эффективности внутреннего государственного (муниципального) контроля, актуальным является метод составления карт внутреннего контроля, для определённых направлений проведения контрольных действий, которые позволят выделять ключевые вопросы и суммовые показатели, выделять ключевую информацию, используемую в рамках последующего анализа как индикаторов возникновения бюджетных рисков.

Представленные в статье рекомендации авторов по организации внутреннего контроля позволят бюджетным государственным учреждениям обеспечить максимально эффективное, обоснованное и адресное расходование средств бюджетов различных уровней.

Ключевые слова: внутренний финансовый контроль, ревизия, мониторинг, камеральная проверка, надзор, анализ финансового состояния, методика контроля, внутренний аудит, муниципальные учреждения.

ON THE ORGANIZATION OF INTERNAL CONTROL IN STATE (MUNICIPAL) INSTITUTIONS

© The Author(s) 2021

BOROVITSKAYA Marina Vladimirovna, candidate of economic Sciences, associate Professor of Department "Business Analysts" Financial University under the Government of the Russian Federation (127083, Russia, Moscow, VerkhnayaMaslovka street, 15, e-mail: [email protected]) Abstract. The article deals with the aspects of the organization of internal control in state (municipal) institutions, which in difficult geopolitical conditions helps to reduce and prevent significant risks of the budget system. For the stable economic growth of the Russian economy in the context of limited resources and an unstable geopolitical situation, it is important to maximize the effective use of funds by budgets of all levels. On this basis the possibility of provision of state welfare and the full and effective execution of public functions, law enforcement, defense, and the very existence of the state directly depends on the results of ongoing relevant authorities control activities. The authors in this article analyze the existing methods and systems of organization of state (municipal) control in the institutions of the Russian Federation, generalize and concretize the conceptual apparatus, identify the key elements of internal state control. According to the authors, to improve the effectiveness of internal state (municipal) control, the method of drawing up internal control maps is relevant for certain areas of control actions, which will allow you to identify key issues and summary indicators, to highlight key information used in the subsequent analysis as indicators of the occurrence of budget risks. The authors ' recommendations on the organization of internal control presented in the article will allow budgetary state institutions to ensure the most effective, reasonable and targeted spending of budget funds at various levels.

Keywords: internal financial control, audit, monitoring, desk audit, supervision, financial condition analysis, control methodology, internal audit, municipal institutions.

ВВЕДЕНИЕ

Для полноценного функционирования демократического общества критическим является вопрос организации контроля за общественными финансами, которые играют важнейшую роль для любого государства. Для стабильного экономического роста Российской экономики в условии ограниченности ресурсов и нестабильной геополитической ситуации важно максимально эффективное использование средств бюджетами всех уровней. Исходя из этого сама возможность обеспечения государством благополучия граждан, полного и эффективного исполнения государственных функций, охрана правопорядка, оборона и само существование государства непосредственно зависят от результатов проводимой соответствующими органами контрольной деятельности.

В современных условиях крайне важной функцией государственных органов становится контрольная, поскольку в сложных геополитических условиях воз-

никают существенные риски бюджетной системы, для снижения и предотвращения которых и существует внутренний государственный (муниципальный) контроль.

Таким образом, актуальность данной статьи объясняется как огромным вниманием к нормативной базе государственного (муниципального) контроля и аудита в последние годы, так и существенной рискованностью бюджетных доходов, таким образом, встаёт вопрос максимально эффективного, обоснованного и адресного характера расходования средств бюджетов различных уровней, что требует особой точности, строгости и эффективности и от контрольных органов различных уровней.

В настоящей статье попытаемся рассмотреть существующие методики и системы организации государственного (муниципального) контроля в учреждениях РФ и предложить направления повышения эффективности существующих методик.

МЕТОДОЛОГИЯ

В формировании и развитии экономической и социальной структуры общества большую роль играет государственное регулирование, осуществляемое в рамках политики, принятой на каждом историческом этапе. Одним из механизмов, позволяющих государству проводить экономическую и социальную политику, является финансовая система общества, сфокусированная с помощью политико-правовых мер в государственном бюджете. Бюджет любой страны обеспечивает выполнение целей государственного управления, поэтому государственное управление, с финансовой точки зрения, и есть выполнение государственного бюджета, из задач которого может быть выведено понятие финансового контроля, осуществляющего проверку правильности исполнения государственного бюджета.[1]

Финансовый контроль осуществляется в установленном правовыми нормами порядке всей системой органов государственной власти и органов местного самоуправления, в том числе специальными контрольными органами при участии общественных организаций, трудовых коллективов граждан. [2]

Необходимо отметить, что в данный момент времени, в нормативно-законодательных документах, регламентирующих деятельность бюджетных учреждений, нет четкого определения государственного (муниципального) внутреннего контроля. Приведем определения внутреннего контроля на рисунке 1.

г \

Бюджетный

кодекс Российской Федерации [3]

•Внутренний государственный (муниципальный) финансовый контроль является контрольной деятельностью Федерального казначейства, органов государственного (муниципального) финансового контроля, являющихся органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации (органамиместных администраций).

г л

Приказ Минфина

России от 21.12.2019 №196

[4]

•Внутренний финансовый контроль - это внутренний процесс главного администратора (администратора) бюджетных средств, осуществляемый в целях соблюдения установленных правовыми актами, регулирующими бюджетные правоотношения, требований к исполнению своих бюджетных полномочий, в том числе осуществляемый посредством совершения контрольных действий.

Овсянников Л.Н [5]

•Государственный финансовый контроль - это реализация права государства законными путями защищать свои финансовые интересы и финансовые интересы своих граждан через систему законодательных, организационных, административных и пр авоохр анительных мер

Зырянова Т В. [6]

•Государственный финансовый контроль-это одна из важнейших функций государственного управления, которая направлена на вскрытие отклонений от принятых стандартов законности, целесообразности и эффективности управления финансовыми ресурсами и иной государственной собственностью, а при наличии таких отклонений - на своевременное принятие соответствующих корректирующих и превентивных мер

Рисунок 1 - Понятие внутреннего государственного контроля

Для корректного и эффективного функционирования системы государственного (муниципального) контроля все элементы должны быть в полной мере урегулированы нормативными и внутренними документами объекта контроля, при этом следует отметить несистемность текущего состояния законодательства, в части отсутствии единых обязательных методов контроля, что является существенным упущением текущей системы государственного (муниципального) контроля в РФ.

Очевидным является факт, что государственный финансовый контроль должен проводиться специалистами, имеющими достаточно высокий уровень квалификации, владеющими знанием современных методик и достижений в данной области, с использованием фактических данных первичной документации и соблюдением требований действующего законодательства. Только соблюдение всех перечисленных условий гарантирует обеспечение принципа объективности государственного (муниципального) контроля.

В формировании и развитии экономической и социальной структуры общества большую роль играет государственное регулирование, осуществляемое в рамках

политики, принятой на каждом историческом этапе. Одним из механизмов, позволяющих государству проводить экономическую и социальную политику, является финансовая система общества, сфокусированная с помощью политико-правовых мер в государственном бюджете. Бюджет любой страны обеспечивает выполнение целей государственного управления, поэтому государственное управление, с финансовой точки зрения, и есть выполнение государственного бюджета, из задач которого может быть выведено понятие финансового контроля, осуществляющего проверку правильности исполнения государственного бюджета [1].

Объективной причиной возникновения финансового контроля, прежде всего, можно назвать необходимость контрольных процедур за распределением, расходованием общественных финансов государством, а также определения эффективности и целевого использования этих средств. Финансовый контроль осуществляется в установленном правовыми нормами порядке всей системой органов государственной власти и органов местного самоуправления, включая общественные организации и трудовые коллективы предприятий и организаций.

В Российской Федерации регулирующим и контролирующим органом в общей системе государственного финансового контроля является Минфин РФ. Именно Министерство финансов наделено полномочиями разработки отечественной финансовой политики, а также контроля ее исполнения.

Министерство финансов обеспечивает и координирует деятельность всех органов исполнительной власти страны в вопросах осуществления и реализации единой налоговой, финансовой и валютной политики.

При рассмотрении законодательной базы следует отметить и то, что Правительство РФ в 2020 году особенно выделило внутренний финансовый контроль как сферу деятельности государственных органов, выпустив за один год ряд постановлений, утверждающих федеральные стандарты внутреннего финансового контроля [7-13].

Совместно с принятием стандартов внутреннего государственного (муниципального) контроля были внесены изменения в Бюджетный Кодекс РФ, в рамках которых была принята новая редакция части 3 статьи 269.2, утвердившая требования к содержанию федеральных стандартов внутреннего государственного (муниципального) контроля.

Таким образом, данная тема законодательно была существенно расширена и централизована, при этом ранее, несмотря на отсутствие федеральных стандартов, местные органы принимали локальные нормативные и правовые акты.

Представим систему внутреннего финансового контроля в виде совокупности следующих элементов (рисунок 2):

Рисунок 2 - Элементы системы внутреннего контроля

Внутренний государственный (муниципальный) финансовый контроль существует для нескольких ключевых функций, представленных на рисунке 3.

Рисунок 3 - Функции внутреннего государственного (муниципального) финансового контроля

Методика контроля - это совокупность законодательных и иных нормативных определений, способов и методов, применимых при проведении государством деятельности по контролю в определённой сфере. Важно правильным образом использовать существующие методики контроля, адекватные и корректно применимые при сочетании объекта, субъекта, цели и этапа проведения контрольных действий.

К ключевым способам и методам финансового контроля можно отнести различного рода проверки, мониторинг текущих и отчетных показателей, анализ финансового состояния учреждений, ревизии, обследования. В целом под проверкой подразумевают некое унитарное действие, в результате которого происходит исследование определенного направления деятельности бюджетного учреждения.

Эффективность государственного финансового контроля означает насколько результативно сработали органы контроля, и рассчитывается как отношение величины финансовых санкций в виде пеней, штрафов к величине затрат на осуществление контрольной деятельности. Следует заметить, что рассчитанный таким образом показатель эффективности контроля не всегда объективным образом характеризует уровень работы органов контроля, поскольку низкие показатели установленных нарушений и начисленных штрафов могут быть следствием хорошо организованного мониторинга.

Определение результатов деятельности по внутреннему государственному (муниципальному) контролю тема неоднозначная, поскольку систематическое невыявление нарушений в проверяемом периоде может как следствием высокой дисциплины проверяемых субъектов и полноты соблюдения законодательства, так и одним из признаков недостаточности мер проводимых в рамках контрольных мероприятий.

При этом обратная ситуация, с нахождением достаточного количества нарушений с определенной периодичностью при исполнении бюджета не говорит об эффективности проведения контроля, поскольку цель предварительного внутреннего государственного (муниципального) контроля предупреждение и пресечение нарушений в процессе исполнения бюджетов.

Для решения этой неоднозначной ситуации, была подготовлена Методика внешней оценки качества внутреннего финансового контроля и внутреннего финансового аудита, осуществляемой органами внутреннего государственного (муниципального) финансового контроля (далее - Методика), раскрытая Минфином России в своём письме от 29.12.2015 № 02-11-05/77284 [14].

Данная методика состоит из трёх разделов и мак-

симальное количество баллов, которое в ней возможно набрать-120 баллов, из них:

- на раздел 1 «Качество нормативно-правового обеспечения осуществления внутреннего финансового контроля» - 32 баллов при 10 вопросах на раздел;

- на раздел 2 «Качество подготовки к проведению внутреннего финансового контроля» - 28 баллов при 10 вопросах на раздел;

- на раздел 3 «Качество организации и осуществления внутреннего финансового контроля» - 60 баллов при 17 вопросах на раздел.

Исходя из выделяемого количества баллов, а также количество вопросов можно выделить, что данная Методика в первую очередь оценивает организацию и осуществление внутреннего контроля, при этом отдавая этапам нормативно-правового обеспечения контроля и подготовки к проведению контроля вторичные роли.

РЕЗУЛЬТАТЫ

На основе анализа применения данной методики государственными муниципальными учреждениями, можно выявить ряд причин, приводящих к снижению баллов.

По разделу 1 методики сокращение баллов чаще всего вызвано определением полномочий в должностных регламентах не в полном объеме, а также в связи с неутверждением единой формы акта проверки по внутреннему государственному (муниципальному) контролю.

По разделу 2 методики сокращение баллов вызвано тем, что в годовом плане внутреннего государственного (муниципального) контроля по отдельным контрольным мероприятиям зачастую не указываются ответственные исполнители. Данная ситуация возникает по причине невозможности отправки на одно контрольное мероприятия менее чем 2 сотрудников, а также неполноту кадрового состава бюджетных учреждений, имеющих право на проведение внутреннего государственного (муниципального) контроля.

По разделу 3 методики сокращение балов в большинстве случаев возникает по причинам, связанных с неполнотой охвата всех бюджетных полномочий при планировании, случаям необеспечения функциональной независимости, невозможности передачи иным органам полномочий по муниципальному контролю, отклонению от планов проверок, связанных с тем, что возникают случаи проведения внеплановых проверок в связи с поступающими жалобами.

Однако используемая методика не является максимально актуальной, поскольку после её публикации Минфин РФ выпускал отдельные стандарты внутреннего финансового аудита (контроля), в рамках отдельных пунктов которых можно дополнительно выявить пункты, которые ранее не рассматривались и потому их использование может повысить совокупное качество контрольных действий.

Так, например, Приказом Минфина России от 5 августа 2020 г. № 160н «Об утверждении федерального стандарта внутреннего финансового аудита «Планирование и проведение внутреннего финансового аудита» введены понятия статистической и нестатистической выборки. При этом к статистической относят формируемую случайным образом из генеральной совокупности и анализируемую статистическими инструментами выборку [15].

Также этим Приказом Минфин устанавливает порядок документирования аудиторских мероприятий, с указанием на то какие именно документы входят в состав рабочей документации проверочной деятельности, что именно они должны содержать и подтверждать с точки зрения информации, порядок их оформления, проверки и хранения. Следует отметить, что к рабочей документации при этом не предъявляется требование по обязательному подтверждению

бюджетных нарушений.

Таким образом, с точки зрения планирования и проведения внутреннего финансового аудита, рабочая документация государственных бюджетных организаций должна быть сформирована в полном объёме, дабы не повлечь снижение эффективности государственного (муниципального) внутреннего контроля, по причине потребности в повторном запросе информации (сопоставления сводной информации) при потребности проведения повторных проверок по данной тематике, в том числе за другие периоды.

Также следует указать, что разделом IV Приказа Минфина России от 18 декабря 2019 г. № 237н «Об утверждении федерального стандарта внутреннего финансового аудита «Основания и порядок организации, случаи и порядок передачи полномочий по осуществлению внутреннего финансового аудита» определён порядок передачи полномочий по осуществлению внутреннего финансового аудита [16].

ВЫВОДЫ

Исходя из выводов и предложений на основании Методики внешней оценки качества внутреннего финансового контроля и внутреннего финансового аудита, осуществляемой органами внутреннего государственного (муниципального) финансового контроля, можно сформировать общие предложения по совершенствованию нормативной базы государственных бюджетных учреждений в рамках деятельности по внутреннему государственному контролю.

В первую очередь, для повышения как эффективности внутреннего государственного (муниципального контроля), так и снижения количества ошибок в процессе контроля, можно предложить метод составления карт внутреннего контроля, для определённых направлений (тем) проведения контрольных действий.

В рамках таких карт появится возможность:

- выделять чек-листы по отдельным вопросам программы, сокращая описательную часть акта (отчёта) о проведённом контрольном действии (ревизии, проверке, обследовании);

- выделять ключевые вопросы и суммовые показатели, выделять ключевую информацию, используемую в рамках последующего анализа как индикаторов возникновения бюджетных рисков, для упрощения выделения этих данных при вносе в автоматизированные системы для мониторинга бюджетных рисков.

Собираемую в рамках предыдущего пункта информацию можно обрабатывать преимущественно автоматизировано, что и является вторым предложением по совершенствованию системы внутреннего государственного (муниципального) контроля. Подобные системы в автоматическом режиме могут проводить мониторинг расходных и доходных операции способны статистическим образом связывать операции с подобными, по которым уже устанавливались нарушения, оптимизировать использование риск-ориентированного метода планирования контрольной деятельности, повышая точность прогнозов и планирования контрольных действий при снижении текущих трудозатрат на мониторинг при исполнении и распределении бюджетных средств, чем упрощает составление планов контрольных действий на последующие периоды.

В третью очередь, в качестве рекомендации можно выделить составление перечня выявляемых в ходе контроля нарушений (рисков), взяв за основу Классификатор нарушений (рисков), выявляемых Федеральным Казначейством в ходе осуществления контроля в финансово-бюджетной сфере. Данная мера позволит систематизировать выявляемые нарушения, вести более точную статистику выявляемых нарушений, выделять степень их влияния в упрощённом виде, комбинировать существующие методы

оценки и оценку рисков с точки зрения возникающей ответственности [17].

Выполнение всех перечисленных мероприятий гарантирует повышение эффективности внутреннего контроля, существенное снижение рисков бюджетных доходов, тем самым, обеспечивая максимально эффективное, обоснованное и адресное расходование средств бюджетов различных уровней [18-27]. СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ:

1. Организация системы государственного финансового контроля в РФ: Теория и практика: монография. /Бурцев, В. В., — Москва.: «Дашков и К», 2002. — 495 с

2. Правовое регулирование финансового контроля в Российской Федерации: проблемы и перспективы:Монография/АрзумановаЛ. Л., Болтинова О. В., Бубнова О. Ю., — 2-е изд., доп—Москва Юр.Норма, НИЦ ИНФРА-М, 2014 — 384с.

3. Бюджетный кодекс Российской Федерации от 31.07.1998 N 145-ФЗ (ред. от 22.12.2020) //СПС КонсультантПлюс

4. Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 21.11.2019 № 196н «Об утверждении федерального стандарта внутреннего финансового аудита «Определения, принципы и задачи внутреннего финансового аудита»

5. Овсянников Л.Н. Становление государственного финансового контроля// Финансы. — 2019. — № 6.

6. Зырянова Т.В., Бородиневская А.А., Стандартизация государственного финансового контроля: Россия и мировой опыт // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях, № 11, июнь 2007 г. // СПС Гарант

7. Постановление Правительства РФ от 06.02.2020 № 95 «Об утверждении федерального стандарта внутреннего государственного (муниципального) финансового контроля «Принципы контрольной деятельности органов внутреннего государственного (муниципального) финансового контроля»;

8. Постановление Правительства РФ от 06.02.2020 № 100 «Об утверждении федерального стандарта внутреннего государственного (муниципального) финансового контроля «Права и обязанности должностных лиц органов внутреннего государственного (муниципального) финансового контроля и объектов внутреннего государственного (муниципального) финансового контроля (их должностных лиц) при осуществлении внутреннего государственного (муниципального) финансового контроля»;

9. Постановление Правительства РФ от 27.02.2020 № 208 «Об утверждении федерального стандарта внутреннего государственного (муниципального) финансового контроля «Планирование проверок, ревизий и обследований»;

10. Постановление Правительства РФ от 23.07.2020 г. № 1095 «Об утверждении федерального стандарта внутреннего государственного (муниципального) финансового контроля «Реализация результатов проверок, ревизий и обследований»;

11. Постановление Правительства РФ от 17.08.2020 № 1235 «Об утверждении федерального стандарта внутреннего государственного (муниципального) финансового контроля «Проведение проверок, ревизий и обследований и оформление их результатов»;

12. Постановление Правительства РФ от 17.08.2020№ 1237 «Об утверждении федерального стандарта внутреннего государственного (муниципального) финансового контроля «Правила досудебного обжалования решений и действий (бездействия) органов внутреннего государственного (муниципального) финансового контроля и их должностных лиц»;

13. Постановление Правительства РФ от 16.09.2020 № 1478 «Об утверждении федерального стандарта внутреннего государственного (муниципального) финансового контроля «Правила составления отчетности о результатах контрольной деятельности».

14. Письмо Минфина от 29 декабря 2015 г. N 02-11-05/77284 «Методика внешней оценки качества внутреннего финансового контроля и внутреннего финансового аудита, осуществляемой органами внутреннего государственного (муниципального) финансового контроля».

15. Приказ Минфина России от 5 августа 2020 г. № 160н «Обутверждении федерального стандарта внутреннего финансового аудита «Планирование и проведение внутреннего финансового аудита».

16. Приказ Минфина России от 18 декабря 2019 г. № 237н «Об утверждении федерального стандарта внутреннего финансового аудита «Основания и порядок организации, случаи и порядок передачи полномочий по осуществлению внутреннего финансового аудита».

17. Классификатор нарушений (рисков), выявляемых Федеральным казначейством в ходе осуществления контроля в финансово-бюджетной сфере (утв. Федеральным казначейством 19 декабря 2017 г.)

18. Бергаль Е.В. Внешний и внутренний финансовый контроль в системе государственного контроля: региональный аспект. Москва.:«Государственный аудит. Право. Экономика», 2016. № 3. — С. 7-14.

19. Илинич Е.В. Проблемы развития государственного финансового контроля //Прикладные экономические исследования. — 2017. — № 5 (21). — С. 26-31.

20. Полещук Т.А., Баженова М.О. Государственный финансовый контроль: понятие и анализ основных методов //Карельский научный журнал. 2019. Т. 8. № 1 (26). С. 57-59.

21. Воробьев И.П., Матвеева Е.Ю. Аудит в сфере закупок товаров, работ, услуг как вид внешнего государственного финансового

контроля // Балтийский гуманитарный журнал. 2020. Т. 9. № 2 (31). С. 343-346.

22. Васильчук О.И., Шнайдер О.В., Чуева Е.С. Аудит эффективности: дефиниции, значение, контроль деятельности //Научный вектор Балкан. 2020. Т. 4. № 1 (7). С. 106-109.

23. Шнайдер О.В., Щелканова Д.Д. Теоретические аспекты формирования бухгалтерской финансовой отчетности российских субъектов хозяйствования // Балканское научное обозрение. 2019. Т. 3. № 4 (6). С. 108-110.

24. Efimova O.V., Koroleva D.A. Development of a financial analysis tool: risk assessment in the process of studying the investment projects efficiency //Humanitarian Balkan Research. 2019. Т. 3. № 4 (6). С. 57-61.

25. Донецкова О.Ю. Взаимосвязь образовательных учреждений и финансовых посредников //Азимут научных исследований: педагогика и психология. 2020. Т. 9. № 1 (30). С. 119-121.

26. Лавренко С.В. Финансовый контроль в системе обеспечения национальной безопасности: институциональный аспект/ С. В. Лавренко, А. В. Романова // Финансы и кредит. — 2020. — №26(410). — С.58-62.

27. Горбунова Н.А., Шибилева О.В. Внутренний финансовый контроль и финансовый аудит в государственных (муниципальных) учреждениях. //Вестник Алтайской академии экономики и права. 2018. № 1. С. 40-47.

Статья поступила в редакцию 18.12.2020 Статья принята к публикации 27.02.2021