CC BY
120
ИЗДАТЕЛЬСКО-ПОЛИГРАФИЧЕСКАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ: ТЕХНОЛОГИЧЕСКИЕ ПОТЕРИ
В. В. СЕМЕНИХИН,
руководитель «Экспертбюро Семенихина»
Довольно часто организации, осуществляющие издательско-полиграфическую деятельность, сталкиваются с технологическими ми при производстве или транспортировке печатной продукции. При этом причинами таких потерь могут быть некачественное сырье, поломка производственного оборудования или неправильно рассчитанные нормы.
Технологические потери при производстве или транспортировке для целей налогообложения прибыли организации относятся к материальным расходам.
В соответствии с подп. 3 п. 7 ст. 254 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) к материальным расходам для целей налогообложения прибыли приравниваются технологические потери при производстве или транспортировке.
Технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья.
Таким образом, потери сырья и материалов, понесенные полиграфической организацией при производстве или транспортировке полиграфической продукции, могут быть списаны в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций как технологические потери.
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ для целей налогообложения прибыли организаций при отнесении к материальным расходам технологических потерь при производстве или транспортировке важным является факт их экономической обоснованности и документального подтверждения.
Для соблюдения ранее названных требований необходимо разработать, утвердить и экономически обосновать нормативы технологического
производства. Для учета технологических затрат данное требование изложено в письме Минфина России от01.11.2005 № 03-03-04/1/328.
Обычно норматив безвозвратных отходов для конкретного вида сырья и материалов, используемых в производстве, определяется исходя из технологических особенностей производственного цикла или процесса транспортировки.
Нормативы технологических потерь оформляются внутренними документами, которые не имеют унифицированной формы. В частности, ими могут быть технологические карты, сметы технологического процесса или иные аналогичные документы.
В том случае, если на предприятии не составляется технологическая карта или иной аналогичный документ, подтверждением расходов в виде технологических потерь при производстве или транспортировке являются отраслевые нормативные акты, расчеты и исследования технологических служб организации либо иные лимиты, регламентирующие ход технологического процесса.
Таким образом, расходы в виде технологических потерь учитываются в целях налогообложения прибыли в составе материальных расходов при наличии документального подтверждения факта таких потерь в пределах обоснованных нормативов.
Аналогичного вывода придерживаются налоговые органы в письме УФНС России по г. Москве от 18.02.2008 № 20-12/015184, а также Минфин России в письме от 27.03.2006 № 03-03-04/1/289.
В бухгалтерском учете суммы технологических потерь учитываются в стоимости сырья, переданного в производство, и отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 20 «Основное производство» и кредиту счета 10 «Материалы», субсчет 1 «Сырье и материалы».
Порядок отражения технологических потерь в бухгалтерском учете издательско-полиграфическо-го предприятия рассмотрим на примере.
Пример 1. Организация ООО «Ксерокс» осуществляет полиграфическую деятельность. В текущем месяце в производство было передано 10 т сырья по цене 10 руб. за 1кг на сумму 100 ООО руб. Печатная продукция былареализована в этом же месяце.
Норматив технологических потерь, связанных с процессом производства печатной продукции согласно технологической карте, составляет 4% от объема, отпущенного в производство. Фактическая величина технологических потерь составила 350 кг.
В учетной политике для целей налогового учета организация установила, что технологические потери являются прямыми материальнымирасходами.
Поскольку фактическая величина технологических потерь (350 кг) не превышает норматив, установленный в технологической карте — 400кг (10 000кг • 4 %), то такие потери можно учесть в составематериальныхрасходов в целях налогообложения прибыли в полном объеме, т. е. в сумме 3 500 руб. (10руб. • 350кг).
Как уже отмечалось, при исчислении налога на прибыль технологические потери включаются в состав материальных расходов у налогоплательщиков, деятельность которых связана с переработкой сырья. Такие потери относятся к прямым материальным расходам.
В бухгалтерском учете организации ООО «Ксерокс» будут сделаны следующие проводки:
Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 10 «Материалы», субсчет 1 «Сырье и материалы» — 100000руб. (10 000кг • 10руб.) — сырье передано в производство;
Д-т сч. 43 «Готовая продукция» К-т сч. 20 «Основное производство» — 100 ООО руб. — списана фактическая себестоимость готовой продукции, включая технологические потери;
Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж» К-т сч. 43 «Готовая продукция» — 100 ООО руб. — списана себестоимость печатной продукции.
Нередко на практике технологические потери превышают норматив, установленный технологической картой.
В этом случае для подтверждения показателей фактических расходов сырья одной технологической карты недостаточно. Должен быть еще документ, объясняющий причины отклонений от установленных норм. Например, решение компетентной комиссии, зафиксированное документально.
Составляется акт на сверхнормативные технологические потери, в котором указываются причины отклонений от установленных норм. Проводят расследование данных причин, устанавливают
факторы, которые привели к увеличению технологических потерь, в отношении каждой конкретной ситуации.
Примерная номенклатура причин отклонения от норм расхода материалов приведена в приложении № 4 к Методическим указаниям по учету мате-риапьно-производственных запасов, утвержденным приказом Минфина России от28.12.2001 №119н. К таким причинам, в частности, относятся:
— несоответствие материалов, покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий техническим условиям;
— потери, вызванные доработками по требованию заказчика или разработчика;
— замена материалов, полуфабрикатов и комплектующих изделий, предусмотренных технологией, другими материалами, полуфабрикатами и комплектующими изделиями;
— нарушение технологического процесса;
— использование полноценных материалов взамен отходов;
— раскрой материала;
— прочие причины.
Минфин России в письме от 17.05.2006 № 0303-04/1/462 указал, что сверхнормативные потери, как необоснованные, не могут уменьшать налогооблагаемую прибыль налогоплательщика.
Таким образом, по мнению Минфина России, технологические потери сверх установленных норм нельзя учесть в составе материальных расходов в целях налогообложения прибыли организации.
Пример 2. Изменим условие предыдущего примера. Допустим, что фактическая величина технологических потерь составила 5% от объема отпущенного в производство сырья.
Следует напомнить, что величина технологических потерь по норме составляет: 400кг (10 000кг • 4%).
Фактическая величина технологических потерь будетравна: 500кг (10 000кг • 5 %).
Сумма сверхнормативных расходов составит: 1 000руб. ((500кг - 400 кг) • 10 руб.).
Поскольку фактическая величина технологических потерь (500 кг) превышает норматив, установленный в технологической карте (400 кг), то такие потери учитываются в составе материальных расходов в целях налогообложения прибыли только в пределах норм. Сумма же превышения лимита при расчете налога на прибыль не учитывается.
Следовательно, в налоговом учете организации ООО «Ксерокс» в составе материальных расходов в целях налогообложения прибыли можно учесть технологические потери в размере 99 ООО руб. (100 ООО руб. - 1 000руб.).
Кроме того, необходимо учесть, что согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ18/02, утвержденному приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н, сверхнормативная сумма технологических потерь будет являться постоянной разницей, которая в свою очередь приведет к образованию постоянного налогового обязательства.
Постоянное налоговое обязательство в нашем примере будетравно: 240руб. (1 000руб. • 24 %).
В бухгалтерском учете организации ООО «Ксерокс» будут сделаны следующие проводки:
Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 10 «Материалы», субсчет 1 «Сырье и материалы» — 100000руб. (10000кг • 10руб.) — сырье передано в производство;
Д-т сч. 43 «Готовая продукция» К-т сч. 20 «Основное производство» — 99 ООО руб. — списана фактическая себестоимость готовой продукции, включая технологические потери в пределах норм;
Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж» К-т сч. 43 «Готовая продукция» — 99 ООО руб. — списана себестоимость печатной продукции;
Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы» К-т сч. 20 «Основное производство» — 1000руб. — отражены расходы, превышающие норму технологических потерь;
Д-т сч. 99 «Финансовый результат», субсчет «Постоянное налоговое обязательство» К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» — 240руб. (1 ООО руб. • 24%) — отражено постоянное налоговое обязательство.
Однако судебная практика по поводу включения сверхнормативных технологических потерь в составе материальных расходов в целях налогообложения прибыли придерживается иной точки зрения. Например:
— постановление ФАС Московского округа от 26.12.2007 по делу № КА-А40/13358-07, согласно которому технологические потери при производстве приравниваются для целей налогообложения прибыли к материальным расходам и их списание на затраты не связывается гл. 25 НК РФ с какими-либо нормативами. К подобным расходам предъявляются общие требования, установленные в п. 1 ст. 252 НК РФ, т. е. они должны быть экономически обоснованными и документально подтвержденными;
— постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 08.10.2007 по делу № Ф04-6922/2007(38872-АОЗ-15). Учитывая подп. 3 п. 7ст. 254 НК РФ, а также то, что все спорные суммы понесены налогоплательщиком для осуществления им основной деятельности в целях получения дохода, апелляционная инстанция пришла к выводу, что данные расходы связаны с производством и реализацией и соответствуюттребованиям п. 1 ст. 252 НК РФ;
— постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.09.2006 по делу № Ф08-4818/2006-2043А, в котором суд установил, что сверхнормативные расходы воды предприятия являются экономически оправданными, поскольку они связаны со сверхнормативной потерей воды при водоснабжении.
Исходя из ранее сказанного, можно сделать следующий вывод: по мнению арбитражных судов, сверхнормативные технологические потери можно учесть в составе материальных расходов в целях налогообложения прибыли организации при условии, что они удовлетворяют требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, т. е. они должны быть экономически обоснованными и документально подтвержденными.
Однако следует иметь в виду, что экономическую обоснованность сверхнормативных технологических потерь нужно будет доказывать налогоплательщику в суде. И вероятность претензий со стороны налоговых органов и, как следствие, судебного разбирательства в данном случае будет велика.
Список литературы
1. Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
2. Письмо Минфина России от 01.11.2005 № 03-03-04/1/328.
3. Письмо Минфина России от 27.03.2006 № 03-03-04/1/289.
4. Письмо Минфина России от 17.05.2006 № 03-03-04/1/462.
5. Письмо УФНС России по г. Москве от 18.02.2008 № 20-12/015184.
6. Приказ Минфина России от 28.12.2001 № 119н.
7. Постановление ФАС Московского округа от 26.12.2007 по делу № КА-А40/13358-07.
8. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 08.10.2007 № Ф04-6922/2007(38872-А03-15).
9. Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.09.2006 № Ф08-4818/2006-2043А.
* * *
