ИСТОРИКО-ЭВОЛЮЦИОННОЕ РАЗВИТИЕ ОПЕРАЦИОННОГО АУДИТА Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

ТРАНСФОРМАЦИЯ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ

УДК 657.6

Дата направления в редакцию: 10-02-2019 Дата рецензирования: 11-02-2019 Дата публикации: 25-04-2020

Даниэл Санта Аделина Андреевна

Студент Института управления, экономики и финансов, Казанский Приволжский) федеральный университет, E-mail: danieladelina2@gmail.ru

Алеткин Павел Александрович

Кандидат экономических наук, доцент кафедры учета, анализа и аудита, Казанский (Приволжский) федеральный

университет, E-mail: pavelaletkin@mail.ru

Daniel Santa Adelina Andreevna

Student of the Institute of Management, Economics and Finance Kazan Federal University E-mail: danieladelina2@gmail.ru

Aletkin Pavel Aleksandrovich

Candidate of Economics, Associate Professor of the Department of Accounting, Analysis and Audit Kazan Federal University E-mail: pavelaletkin@mail.ru

ИСТОРИКО-ЭВОЛЮЦИОННОЕ РАЗВИТИЕ ОПЕРАЦИОННОГО АУДИТА

HISTORICAL AND EVOLUTIONAL DEVELOPMENT OF OPERATIONAL AUDIT

Аннотация (на рус). Рассматривается историко-эволюционное развитие операционного аудита. Обобщаются и выделяются основные этапы в концепциях появления внутреннего аудита и развития его направлений, а именно операционного аудита. В результате проведенного анализа работ зарубежных и отечественных специалистов дается авторское понимание о степени обоснованности концепции и методологии данного вида аудита на сегодняшний день.

Abstract (in Eng). The historical and evolutionary development of operational audit is considered. The main stages in the concepts of the emergence of internal audit and the development of its areas, namely operational audit, are summarized and highlighted. As a result of the analysis of the work offoreign and domestic experts, an author's understanding is given about the degree of validity of the concept and methodology of this type of audit today.

Ключевые слова: операционный аудит, внутренний аудит, историко-эволюционное развитие, перспектива ИТ.

Keywords: operational audit, internal audit, historical and evolutionary development, IT perspective.

В современных условиях сфера управления умножила величину своих операций до огромных масштабов за короткий промежуток времени. Процесс мировой экономической экспансии был основным процессом, ответственным за огромное давление на функцию контроля управления многими коммерческими предприятиями.

Формирование сегодняшней модели кор-

поративного управления является необходимым условием повышения продуктивности деятельности и инвестиционной активности значительного корпоративного сектора, представленного акционерными обществами закрытого и открытого видов. Вышеуказанные предпринимательские организации в форме корпораций и других объединений капитала сталкиваются с наибольшими трудностями в

организации движения финансовых, и также инвестиционных денежных потоков, возникновением корпоративных противоречий и неготовностью менеджмента к эффективной организации производственно-хозяйственной деятельности. Менеджмент предприятий осознал, что если не предпринять новые шаги, направленные на реструктуризацию бизнес-процессов, будет невозможно развиваться дальше. Именно на данном этапе достаточно успешно исполняет свои функции один из видов аудита — операционный аудит.

Операционный аудит (или управленческий) - это стадия современного внутреннего аудита, предоставляющая руководству конструктивные услуги в форме объективного анализа, оценки и рекомендаций по операциям в рамках всей организации.

Цель данного исследования - проследить, как изменялись задачи и функции внутренней аудиторской деятельности во время ее становления и развития от "аудита чисел" к "стратегическому аудиту", а именно показать, эволюционное развитие внутреннего операционного аудита и его состояние на сегодняшний день.

Слово "аудит" пришло от латинского "audio", что значит " он слышит", "слушатель". Именно так в духовных институтах называли отлично успевающего ученика, которому учителя доверяли проверку других учащихся, и он слушал их, определяя, насколько они усвоили пройденный материал, а также проверял качество выполнения работ. Отсюда и появляется название "аудит" (audio) - "слушатель". [2]

Пионерами внутренней аудиторской деятельности были аудиторы на железных дорогах Германии, которые еще во второй половине 19-го века, получили название путешествующих аудиторов. Их задача была в проверке полноты оприходования кассирами денежных средств, которые получены за продажу билетов. [3]

Однако действительное развитие внутренний аудит, основной целью которого была нефинансовая оценка операций компании и систематический поиск путей повышения эффективности управления, получил только в начале 20-го века, в то время, когда мировой экономический кризис 1929-1933 гг. усилил

необходимость в услугах аудиторов (бухгалтеров). Вслед за этим начинают усиливаться требования к качеству аудиторской проверки и ее обязательности, притом развитие внутреннего аудита шло сразу по двум направлениям: управленческий аудит и аудит операций, которые впоследствии объединились и применяются при широкой интерпретации операционного аудита. В это же время независимые аудиторы стали уделять все больше внимания вопросам внутреннего контроля, считая, что при эффективной системе внутреннего контроля вероятность ошибок незначительна, и финансовые данные достаточно полны и точны. Аудиторские фирмы начали заниматься больше консультационной деятельностью, чем только проверками.

Книга Роуса "Управленческий аудит", изданная в Лондоне в 1932 году, стала первой публикацией по вопросам управленческого аудита. Она содержала в себе примерный вопросник для проведения внутреннего аудита организаций. В 1940 году Metropolitan Life Insurance Company опубликовала похожую книгу "План для управленческого аудита". В 1948 году появилась еще одна работа Го -варда Бенедикта - "Критерий менеджмента". Выше перечисленные работы были первыми попытками в разработке управленческого аудита, однако они не вызвали особого интереса среди профессиональных менеджеров. В 1950 году Джексон Мартиндел, президент Института Менеджмента в США, опубликовал книгу "Научная оценка менеджмента". Это был сборник кейсов о предприятиях, которые прославились сильными управленческими кадрами. А Вильям Леонард стал первым специалистом, объединившим работы по двум направлениям (менеджмент и аудит) и написал книгу "Управленческий аудит". В своей работе он сделал упор на разработку программ проведения аудита и использования рабочей документации аудитора. Начиная с 1972 года не только США, но уже и Канада, стали использовать и развивать управленческий аудит. В 1977годуон появился в Великобритании. [1]

Операционный аудит развивался интенсивней, чем управленческий. В США в 1941 го-дупроизошло сразу два важных события: публикация книги Виктора Бринка "Внутренний

аудит" (первая книга об операционном аудите) и образование Международного Института внутренних аудиторов, состоящего из 24 человек. Через год существования Института количество его членов стало расти вплоть до 104 человек, через 5 лет количество достигло 1018, а уже в 1957 году составило 3700 человек. [3]

В январе 1942 года этим же Институтом была издана книга "Внутренний аудит: Новая управленческая технология". Начиная с 1944 года стал выпускаться журнал "Внутренний аудитор". В сентябре 1947 года Институт выпустил статью "Ответственность внутреннего аудитора". В марте 1948 года вышла публикация Артура Кэнта "Аудит операций", где операционный аудит анализировался как противопоставление аудиту "чисел", выполняемому бухгалтерами [1]. В июне 1954 года появился сам термин "операционный ау -дит", который был придуман при «мозговом штурме^га^Шт) Кэнтом и Минтсом.

Формирование рыночной экономики предъявило необходимость в обновлении системы контроля и дало толчок к переходу от ведомственных проверок, цель которых заключалась в выявлении сделанных ошибок, к независимым вневедомственным проверкам предприятий с целью повышения эффективности их управления.

Старые определения внутреннего аудита в основном касались защитных функций и аспектов проверки финансового аудита. Типичным методом работы в ту эпоху был «централизованный ваучерный аудит». Это включало в себя суммирование контрольных счетов, сравнение выдачи чеков и ваучеров с счетами и другую «проверку подотчетности». Таким образом, создавалось ошибочное впечатление «управленческого контроля». На самом деле была доказана только точность бухгалтерского учета и законность или выплаты.

Операционный аудит был логическим результатом или попытками внутренних аудиторов удовлетворить потребность руководства в информации. Он предполагал расширение программ внутреннего аудита от простой проверки финансовой отчетности и отчетности до наблюдения и оценки операций. Таким образом, внутренние аудиторы должны были служить «глазами и ушами» высшего руко-

водства посредством оценки операций с «управленческой точки зрения».

Наибольшего развития операционный ау -дит получил в Северной Америке - США. Идеи американской бухгалтерии были принесены в Америку из Европы. Еще в начале нашего века американскую бухгалтерию рассматривали как часть английской, как своего рода дочернее предприятие, дублирующее продукцию основной фирмы. Теперь это не так. Американская школа, давшая основные идеи международных стандартов, считается ведущей бухгалтерской школой мира. Наравне с бухгалтерией свое развитие получила и аудиторская деятельность.

К концу 20-го и в начале 21-ого веков, были сделаны значительные вклады в развитие концепции и самой методологии операционного аудита со стороны зарубежных исследователей, среди которых Дж. Робертсон, Э. А.Аренс, Дж. Мартиндел, Р. Монтгомери, Р. Рейд, и др. Исследованию операционного ау -дита много внимания было уделено и отечественными учеными: В. Д. Андреевым, А. А. Ветровым, В.В. Бурцевым, СМ. Бычковой, С.Н. Рябухиным, Е.М. Гутцайтом, Н.Т. Ла-бынцевым, М.В. Мельник, Я.В. Соколовым, А.Н. Сауниным, А. А. Ситновым, и др. В этих исследованиях рассмотрение операционного аудита еще стоит в рамках системы внутреннего контроля или имеет цель повышения эффективности управления лишь в государственном секторе. При этом следует констатировать, что многие теоретические и методологические вопросы операционного аудита все еще не получили достаточной разработки и до сегодняшнего дня.

Так, например, в 2007 году А.А.Ситнов писал, что операционному аудиту могут быть подвергнуты уже и производственные и даже технические аспекты деятельности хозяйствующих экономических субъектов [4]. Здесь будет применяться не только бухгалтерская, но и несистемная, научно-техническая информация, отражающая различные аспекты функционирования этих субъектов. Уже в 2016 году Мюрдок Х., в своей книге «Операционный аудит: принципы и методы в изменяющемся мире» утвердил, что на сегодняшний день цель операционного аудита выходит за рамки обзора вопросов внутреннего контро-

ля, поскольку руководство не достигает своих целей, просто придерживаясь удовлетворительных систем внутреннего контроля [7]. Операционный аудит будет целиться на повышение организационной рентабельности и достижение организационных целей.

Уже с 2014 года в операционном аудите стала развиваться перспектива ИТ. Так, профессор Ганц С.Д., опубликовав книгу «Основы ИТ Аудита», утверждал, что операционный аудит принимает перспективу более ориентированную на будущее, в отличие от ретроспективной перспективы, характеризующей большинство финансовых аудитов. Ау -дит операций будет выявлять операционные сильные и слабые стороны и использовать эти результаты для определения возможностей для будущего улучшения. В условиях циф-ровизации, в своей работе он раскрыл перспективу ИТ в операционном аудите, которая учитывает согласованность систем, инфраструктуры и ИТ-процессов и процедур в поддержку достижения целей организации. Диапазон задач, решаемых в ходе операционного

Историко-эволюционные этапы развития

аудита ИТ, включает ИТ-ориентированные цели управления ИТ, снижение ИТ-рисков, сертификацию или соответствие стандартам, а также результативность и эффективность бизнес-стратегий, которые должны быть поддержаны ИТ-возможностями. [5]

В 2017 году в ходе VI Национальной практической конференции РФ «Внутренний контроль и аудит в эпоху цифровой экономики» специалисты рассмотрели методологические аспекты организации эффективного внутреннего контроля и аудита в условиях цифрови-зации. Уже в начале 2018 года в стране стартовала разработка программного решения для автоматизации полного цикла управления службами внутреннего контроля и аудита, которая применима и для операционного аудита. Основными преимуществами автоматизации являются: систематизация процесса внутреннего аудита; повышенная информационная безопасность; снижение ручных рутинных операций; сокращение времени на отчетность; централизованный процесс мониторинга внедрения рекомендаций.

Таблица 1

в концепциях внутреннего аудита

Дата Этап развития Основные критерии

конец 19 века Законодательное регулирование деятельности. Появление законодательного регулирования аудиторской деятельности. Годовые обязательные проверки отчетности любого акционерного общества [6].

начало 20 века Появление внутреннего аудита. Роус Р., Говард Б., Мартиндел Дж., Леонард A.B.,Появление внутреннего контроля финансовых данных. Внедрение консультационной деятельности. Ожесточение требований к качеству проверок и их обязательности, принятые практически всеми странами мира.

середина 20 века Развитие внутреннего аудита. Операционный аудит. Бринк В., Кэнт А., Э.А.Аренс. Образование Международного Института внутренних аудиторов. Выделяются два направления внутреннего аудита, управленческий и операционный аудит, которые позже объединяются.

конец 20 -начало 21 века Развитие методологии операционного аудита. Дж. Мартиндел, Р. Монтгомери, Р. Рейд, Дж. Ро-бертсон, В.Д. Андреев, В.В. Бурцев, Ситнов A.A. Переход к постиндустриальной экономике направил аудиторскую деятельность к проведению вневедомтсвенных проверок, с целью повышения эффективности управления экономических субъектов.

2014 г - сегодняшний день Операционный аудит в современных условиях цифровизации. Ганз С.Д., Мюрдок X., Ситнов A.A., Лещенко И. Б. Переход от проверки работы персонала к проверке работы ИТ-систем. Анализ наличия и определение уровня зрелости процессов руководства и управления ИТ. Автоматизация функций операционного аудита.

Итак, на основе проведенного анализа отечественных и зарубежных работ, были выделены основные историко-эволюционные этапы в концепциях внутреннего аудита, в том числе операционного аудита, представленные в таблице 1.

Можно выделить 3 основных этапа структурного развития внутренней аудиторской деятельности до становления в ней непосредственно операционного аудита:

1. Проверка математической точности. Особое внимание уделяется кассовым вопросам, сверке банковских счетов, расчетам заработной платы и проверке согласований на документах.

2. Проверка правильности отчетности компании и финансовой отчетности. Эта проверка стала более подробной, но очень похожей на тот же тип аудита, проводимый сертифицированными общественными бухгалтерами.

3. Принятие точки зрения высшего руководства, а не строго бухгалтерской, во всех рассматриваемых областях, проверка эффективности операций внутри предприятия (операционный аудит). Логическим эффектом этого изменения точки зрения было постепенное расширение сферы проверки, опроса и оценки в областях бизнеса за пределы тех, которые обычно обозначаются как бухгалтерский учет.

В целом сложившаяся теоретическая разработанность вопросов развития и совершенствования операционного аудита отстает от требований осуществления предпринимательской деятельности в условиях развивающихся рыночных отношений на сегодняшний день.

Сегодня операционный аудит один из немаловажных, а также растущих и эффективных видов контроля и инструментов управления. Изменение системы общественных взаимосвязей, гражданско-правовой сферы и общих условий экономики внесло требуемые изменения в концепцию отечественного аудита. В стране была реализована значительная по объему работа в целях создания системы независимого аудита, подготовке кадров в сфере аудита и лицензированию их деятельности, регламентации профессиональных обязанностей, прав и ответственности работников в соответствии с принятыми стандартами и за-

конодательством.

Следовательно, возникновение и появление в перечне услуг современных аудиторских компаний операционного аудита связано с постепенным развитием функционирования современных предпринимательских структур, а также переходом к следующему этапу развития — от классического аудита финансовой отчетности к аудиту ориентированному на риски. Опыт развитых стран говорит о том, что аудит не может рассматриваться эффективным средством изучения деятельности хозяйственных субъектов, если данный процесс не содержит элементов анализа. Следовательно, комплексная оценка эффективности деятельности компании, прогноз ее будущего финансового состояния и рентабельности, обоснование действенных мер по улучшению должны рассматриваться как окончательное назначение операционного аудита.

Значительные средства, таланты и время были вложены в доведение концепции операционного аудита до нынешнего уровня или развития правительства и предпринимательской деятельности. На современном этапе операционный аудит, перестал иметь чисто теоретические понятия и требует особого внимания к формированию и развитию его практики. Существующие отечественные и зарубежные исследования в области аудита показывают, что база для развития операционного аудита уже сформирована. Тем не менее, операционный аудит все еще находится в стадии формирования. Крайне мало работ, которые содержат концептуальный подход к рассмотрению операционного аудита как инструмента управления, со стороны практического опыта и элементами теории. Полной кодификации номенклатуры и методов операционного аудита еще не существует. На сегодняшний день потребность администрации стоит в оценке эффективности и предоставлении рекомендации по управлению предприятием в целом. Это и является основной задачей операционного аудита. По нашему мнению, дальнейшая эволюция учетно-ана-литической системы поведет к интеграции операционного аудита и управленческого учета в одну систему именно такой путь даст возможность проведения надежного и эффективного управления.

Библиография

1. Аксененко А.Ф. Аудит: современная организация и развитие // Бухгалтерскийучет. 1992. № 4. - с.7

- 9.

2.Бурцев В.В. Принципы внутреннего аудита // Бухгалтерский учет. - 2008 г. - № 2. - с.11-13

3. Григоренко М. А. Возникновение и основные этапы эволюции аудиторской деятельности в мировой и отечественной практике// Учет и статистика. - 2011г. - № 4 (24). - с. 30-36

4. Ситнов А.А., Операционный аудит - цели и принципы // Аудит и финансовый анализ.2007 №16.

5. Gantz, S.D. The Basics of IT Audit. Rockland, MA: SyngressMedia, 2014.

6. Miller, R.W. Operations auditing, a study of the newest phase of internal auditing. Virginia, VA: University of Richmond, 1957

7. Murdock H. Operational Auditing: Principles and Techniques for a Changing World, 2016.

References (transliterated)

1. Aksenenko A.F. Audit: sovremennaya organizaciya i razvitie // Buhgalterskijuchet. 1992. № 4. - s.7 - 9.

2.Burcev V.V. Principy vnutrennego audita // Buhgalterskij uchet. - 2008 g. - № 2. - s.11-13

3. Grigorenko M. A. Vozniknovenie i osnovnye etapy evolyucii auditorskoj deyatel'nosti v mirovoj i otechestvennoj praktike// Uchet i statistika. - 2011g. - № 4 (24). - s. 30-36

4. Sitnov A.A., Operacionnyj audit - celi i principy // Audit i finansovyj analiz.2007 №16.

5. Gantz, S.D. The Basics of IT Audit. Rockland, MA: SyngressMedia, 2014.

6. Miller, R.W. Operations auditing, a study of the newest phase of internal auditing. Virginia, VA: University of Richmond, 1957

7. Murdock H. Operational Auditing: Principles and Techniques for a Changing World, 2016.

© C.A.A. Даниэл, П.А. Алеткин, 2020

Ссылка на статью: Даниэл С.А.А., Алеткин П.А. - Историко-эволюционное развитие операционного аудита // Вести научных достижений. Бухгалтерский учет, анализ и аудит. - 2020. - №3. - С. 123-128. DOI: 10.36616/2713-1726-2020-3-123-128 URL: https://vestind.ru/journals/economicsandlaw