CC BY
381
�о лица документом, регламентирующим порядок инвентаризации, чтобы получить информацию:
а) о применяемых процедурах контроля, например, при сборе заполненных инвентаризационных ведомостей, учете незаполненных бланков ведомостей, а также подсчете и повторном пересчете запасов;
б) о порядке определения степени готовности незавершенного производства, определения некондиционных, вышедших из употребления или поврежденных изделий, а также товарно-матери-
альных ценностей, принадлежащих третьей стороне, например товаров, принятых на комиссию;
в) о наличии порядка, регламентирующего движение товарно-материальных ценностей между подразделениями аудируемого лица, а также порядка сдачи и приемки этих ценностей до и после даты окончания отчетного периода.
Чтобы убедиться в том, что порядок, установленный руководством аудируемого лица, соблюдается, аудитор должен наблюдать за процедурами, выполняемыми сотрудниками аудируемого лица, а также проводить самостоятельно выборочные контрольные пересчеты. При осмотре и пересчете аудитор должен проверить полноту и точность инвентаризационных записей аудируемого лица путем сравнения выбранных записей и фактического наличия соответствующих товарно-материальных ценностей, а также данных инвентаризационного пересчета и соответствующих записей в инвентаризационных ведомостях. Аудитору рекомендуется сохранять копии таких записей пересчета для последующих проверок и сопоставлений.
Аудитор должен также рассмотреть процедуры отнесения аудируемым лицом поступающих товарно-материальных ценностей к различным учетным периодам и получить подробную информацию о движении этих товарно-материальных ценностей до пересчета, во время и после него, чтобы в дальнейшем ее можно было проверить.
Инвентаризация товарно-материальных ценностей может быть проведена аудитором на дату, отличную от даты окончания отчетного периода, когда риск средств контроля ниже высокого. Если инвентаризация проводилась до даты окончания отчетного периода, аудитор, выполнив надлежащие процедуры, должен определить, правильно ли отражены в бухгалтерском учете изменения товарно-материальных ценностей, которые произошли между датой их пересчета и датой окончания отчетного периода.
Если для определения остатков на конец отчетного периода аудируемое лицо применяет систему непрерывного учета товарно-материальных ценностей, аудитор, выполнив надлежащие процедуры, должен определить, понятны ли причины любых существенных различий между результатами инвентаризационного пересчета и записями, полученными в результате непрерывного учета этих запасов, а также выяснить, вносятся ли соответствующие поправки в данные бухгалтерского учета.
Аудитор должен проверить соответствующий регистр учета товарно-материальных ценностей, например, ведомость остатков товарно-матери-
альных ценностей, составленную на основании последней инвентаризации, чтобы определить, насколько точно в нем отражаются фактические результаты пересчета.
Если товарно-материальные ценности аудируемого лица находятся на хранении у третьей стороны, аудитор должен получить непосредственно от третьей стороны (по запросу аудируемого лица, уполномочивающего третью сторону направить ответ непосредственно аудитору) подтверждение относительно количества и состояния товарно-материальных ценностей, хранимых по поручению аудируемого лица. В зависимости от существенности этих запасов аудитор должен также рассмотреть:
а) независимость третьей стороны и достоверность информации, предоставляемой руководством третьей стороны;
б) целесообразность личного наблюдения или возможность назначения другого аудитора для наблюдения за проведением инвентаризации товарно-материальных ценностей;
в) целесообразность получения аудиторского отчета аудитора третьей стороны об адекватности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля третьей стороны для проверки точности пересчета товарно-материальных ценностей и правильности их хранения;
г) возможность и целесообразность инспектирования документации, касающейся находящихся на хранении у третьей стороны товарно-материальных ценностей, или получения подтверждения от третьей стороны в случае передачи этих ценностей под залог.
Первой процедурой сбора данных, которые подтверждают сущность и полноту учета товаров, может служить наблюдение за инвентаризацией, проводимой клиентом. Аудитор должен знать, что он контролирует процесс проведения инвентаризации, но не отвечает за ее проведение. Таким образом, аудиторские процедуры включают в себя проверку планов и соблюдения порядка проведения инвентаризации, а также проведение выборочной проверки товаров в целях подтверждения достоверности их наличия и качества.
Первоначально аудиторы изучают данные инвентаризации товаров. Аудитор должен знать инструкции по проведению складского учета и инвентаризации товаров, проверить, как они практически соблюдаются. При этом он должен обратить внимание на то, как соблюдается указание по учету каждого вида товаров и переучету, а также измерению или переводу стоимостных единиц в натуральные, и наоборот, указания по учету устаревших или изношенных предметов.
44
ВСЕ для БУХГАЛТЕРА
Таблица 1
Ведомость контроля за поступлением товаров
Поставщик № счет-фактуры, Стоимость товаров, руб. Оплачено, руб., Получено на склад, руб.,
дата дата дата
ЗАО «ТТТ» 269 13 657,30 13 657,30 13 657,30
от 08.04.2009. 04.04.2009 08.04.2009
ООО «УУУ» 15678 28 976,36 28 976,36 28 976,36
от 25.07.2009 31.07.2009 25.07.2009
ЗАО «РРР» 965876 3 869,36 3869,36 3 869,36
от 18.09.2009 18.09.2009 18.09.2009
Второй процедурой сбора данных является выявление по данным бухгалтерского и оперативного учета, журнала регистрации документов и контроля за поступающими грузами всех партий товаров, находящихся в пути. Все сведения о них получают на дату составления последнего бухгалтерского баланса (к началу проведения аудита). Эти данные сверяют с соответствующей статьей бухгалтерского баланса, устанавливают, подтверждены ли они товарно-транспортными документами и счетами поставщиков. По неподтвержденным данным выявляют причины.
В случае выявления фактов списания товаров, не разысканных в течение сроков исковой давности , аудитор делает попытку установить виновников, а также дает предложение о взыскании стоимости списанных на убытки товаров. На неприбывший груз аудитор делает запрос.
Изменения в финансовых результатах возможны в результате списания естественной убыли при доставке груза. Поэтому является важным проверить правильность применения норм естественной убыли при доставке грузов.
По возникшим ранее претензиям за недоставку изучают переписку, сущность претензии и ее обоснование, копии материалов, переданных в арбитраж и тд. Это делается для того, чтобы убедиться, что под видом претензионных сумм не скрыты хищения грузов.
При проверке товаров в пути целесообразно составить ведомость контроля за поступлением товарно-материальных ценностей (табл. 1).
По данным этой ведомости можно определить утрату грузов, а затем выявить, какие были приняты меры, предъявлялись ли претензии за просрочку в их доставке и т. д.
При выявлении злоупотреблений составляют акты, ставят в известность руководителя, рекомендуют передать дело в судебно-следственные органы.
В книге учета выданных доверенностей выясняют по отметкам бухгалтерии, своевременно ли (не позднее 15 дней после получения доверенностей) представлены в бухгалтерию документы на
отпуск поставщиком товаров по доверенностям и сдачу по назначению полученных товарно-материальных ценностей. Проверяют также, возвращены ли неиспользованные доверенности, почему и кто за них не отчитался. В необходимых случаях запрашивают поставщиков о подтверждении получения товаров по доверенности. Выявляют также случаи неоприходования или оприходования товаров с задержкой.
Далее проверяют организацию контроля за использованием бланков доверенностей. В частности, выясняют, не выдают ли доверенности лицам, не работающим в данной организации, есть ли образцы подписей лиц, на имя которых они выписаны и т. д.
Если отпуск товарно-материальных ценностей при централизованном завозе и доставке осуществляется поставщиками без доверенностей, по специальному штампу (печати), то проверяют, ставится ли этот штамп на экземпляре сопроводительного документа (накладной, счетах-фактурах и т. п.), оставшегося у поставщика. Целесообразно запросить от таких поставщиков сведения о последних отгрузках ценностей и сверить с ними расчеты.
При проверке товарно-денежных (товарных) отчетов и первичных документов аудитор должен выяснить, все ли указанные в них документы приложены (табл. 2), правильно ли они оформлены и соответствуют ли даты приходных и расходных документов периоду, за который составлен отчет. Выборочно производят арифметическую проверку таксировки и подсчет итоговых сумм в документах, сличают записанные в отчете остатки ценностей на начало отчетного периода с остатками на конец предыдущего периода, производят встречную проверку записей в отчетах материально ответственных лиц по операциям, связанным с другими материально ответственными лицами. Аудитор или ассистент аудитора просматривает приходные документы (приходные накладные, счета на поставку товаров), выписывая наименования поставщиков товаров. Далее, просматривая папку с договорами, аудитор должен выяснить наличие договоров на поставку с соответствующим поставщиком. Затем
Таблица 2
Наличие оправдательных документов на приобретение товаров
№ п/п Наименование поставщика Приходный документ, №, дата Договор, №, дата, срок действия Письмо-заявка, №, дата Счет-фактура, №, дата
1 ЗАО «ТТТ» Накладная № 269 от 08.04.2009. 256 от 01.01.2009 до 31.12.2009 25 от 04.04.2009 269 от 08.04.2009
2 ООО «РРР» Накладная № 15678 от 25.07.2009 256-5 от 01.01.2009 до31.12.2010 56 от 19.07.2009 659 от 25.07.2009
3 ЗАО «ВВВ» Товарно-транспортная накладная № 965876 от 18.09.2009 398/78 от 01.01.2007 до 31.12.2009 8 от 18.09.2009 965876 от 18.09.2009
необходимо проверить наличие счетов-фактур от поставщиков по каждой конкретной сделке.
Данные табл. 2 позволяют аудитору оценить состояние учета поступления товарно-материальных ценностей, оприходования выполненных работ, оказания услуг; качество заключаемых договоров (нет ли среди договоров просроченных); проверить НДС по оприходованным и оплаченным ценностям, по которым нет счетов-фактур.
Важным моментом является проверка расчетов по неотфактурованным поставкам. Если при аудите выявлено отсутствие счетов-фактур на полученные товарно-материальные ценности, необходимо установить посредством устного опроса: были ли затребованы счета-фактуры от поставщиков или нет. Если запросы были, аудитор должен просмотреть ответы на них. При отсутствии запросов аудитор может сам провести сверку с таким поставщиком. Данные, полученные в ходе опроса, проведения сверок и прослеживания произведенных клиентом запросов, могут быть занесены в таблицу.
При проверке товарных операций по данным аналитического учета и синтетического учета по счету 41 «Товары» следует выяснить, не числятся ли ценности за лицами, которые уже не работают в торговой организации, и нет ли обезличенных сумм, проверить и фактическое наличие таких ценностей.
При проверке актов о недостаче и пересортице товарно-материальных ценностей необходимо сличать движение товаров и тары, соответствие объема товаров количеству мест тары.
Аудитор или ассистент должны последовательно просмотреть акты о выявлении недостачи.
При проведении детальной проверки аудитор может принять решение об участии в приемке каких-либо товарно-материальных ценностей, а также дать указания о выборочном сопоставлении данных приходных документов поставщика и данных приемных актов склада, сверяя их со сроками предъявления претензий. При обнаружении каких-либо несоответствий данные могут быть сведены в табл. 3.
Если претензия не была предъявлена, аудитор в гр. 4 и 5 табл. 3 ставит прочерк. Кроме того, он выясняет, нет ли случаев предъявления претензий с истечением срока исковой давности.
Для выявления возможных фактов неоприходования аудируемым лицом ценностей, поступивших от других организаций и учитываемых на общем балансе, рекомендуется проводить встречную проверку документов и подсчет итогов по взаимосвязанным операциям в бухгалтерских регистрах.
Аудитору необходимо провести проверку полноты оприходования товаров и тары материально ответственными лицами. Для этого аудитор просматривает счета от поставщиков, приходные документы и сравнивает их с записями в карточках складского учета. Проверку полноты оприходования товаров и тары складами целесообразно отразить в таб. 4 и 5.
В настоящее время при проведении инвентаризации используют наиболее эффективные и рациональные методы: ярлычный метод; применение специальных книг, построенных по типу оборотных ведомостей; обмер и последующий подсчет товарно-материальных ценностей. Также необходимо
Таблица 3
Предъявляемые претензии
№ п/п Значится по документам поставщика Значится по данным склада Коммерческий акт, №, дата Дата предъявления претензий
1 2 3 4 5
1 ЗАО «ЭЭЭ» 13 657,30 — —
2 ООО «ТТТ» 28 976,36 — —
46
ВСЕ ДЛЯ БУХГАЛТЕРА
Таблица 4
Проверка полноты оприходования товаров и тары, полученных от поставщиков
№ Наименование Документ, Материальные Числится по Фактически опри- Отклонения,
п/п поставщика №, дата ценности счету, руб. ходовано, руб. руб., +/-
1 2 3 4 5 6 7
1 ЗАО «РРР» 253/4 Мясо птицы 13 657,30 13 657,30 —
от 04.04.2009
2 ООО «ТТТ» 15678 Колбасные 28 976,36 28 976,36 —
от 25.07.2009 изделия
3 ЗАО «ККЛ» 965876 Хлебобулочные 3 869,36 3 869,36 —
от 18.09.2009 изделия
Таблица 5
Проверка полноты оприходования товаров и тары, полученных от поставщиков
№ п/п Наименование товара Данные бухгалтерского учета Данные инвентаризации Факт неоприходования
Количество Сумма, руб. Количество Сумма, руб. Количество Сумма, руб.
1 Кекс столичный 6 271,32 6 271,32 — —
2 Пирожное «Лакомство» 5 73,10 5 73,10 — —
3 Плюшка Московская 5 51,30 5 51,30 — —
4 Слойка Свердловская 5 66,90 5 66,90 — —
5 Хлеб Дарнинский 12 135,12 12 135,12 — —
6 Пирожные слоеные «Языки» 10 68,40 10 68,40 — —
7 Батон нарезной 26 325,26 36 450,36 10 125,10
8 Булка «Люкс» 5 56,90 5 56,90 — —
9 Булочки «8 злаков» 5 90,40 5 90,40 — —
10 Булочка фигурная с корицей 5 37,50 5 37,50 — —
11 Слойка с сыром новая 5 81,30 5 81,30 — —
12 Сочник с творогом 5 76,75 5 76,75 — —
увеличить процент охвата инвентаризаций контрольными проверками, увеличивающими достоверность инвентаризационных данных. При этом необходимо сокращать до минимальных размеров сроки проведения инвентаризаций. Этого можно достичь, применяя рациональные приемы ее проведения, а также используя электронно-вычислительную технику при формировании результатов инвентаризаций.
Список литературы
1. Деркач А. Ю. Инвентаризация имущества и обязательств. М.: ООО ИИА «Налог Инфо», ООО «Статус Кво», 2007.
2. Скобара В. В. Аудит: Методология и организация. М.: Дело и сервис, 1998.
3. Федеральное правило (стандарт) № 17 «Получение аудиторских доказательств в конкретных случаях»: постановление Правительства РФ от 16.04.2005 №228.
❖ ❖ ❖
