CC BY
68
Экономическая наука современной России
№ 1, 2004 г.
Интегральная концепция контроллинга: актуальность, становление и перспективы
© O.A. Романова, Л.А. Малышева, 2004
Проанализированы этапы становления контроллинга. Рассмотрено влияние школ менеджмента, теорий организационного развития, теорий управления и системного подхода на контроллинг. Исследованы причины смены концепций контроллинга. Выделены противоречия в современных подходах к контроллингу. Предложена интегральная концепция. Рассмотрены пути дальнейших исследований в области теории и практики контроллинга.
На рубеже XX - XXI вв. происходит переосмысление понятия менеджмента, обусловленное переходом к рыночной экономике, глобализацией бизнеса, развитием информационных технологий и другими факторами. Необходимость управления изменениями вызвана усложнением условий взаимодействия организаций, многообразием их форм и видов деятельности. Несмотря на сохраняющуюся актуальность в российском менеджменте неоклассических и институциональных теорий, постепенно на передний план выдвигаются предпринимательские и эволюционные идеи. Ускорение развития внешней среды приводит к повышению уровня неопределенности и хаоса, а это, в свою очередь, требует более гибких методов управления. Интегрированные проблемы развивающейся экономики предполагают комплексные подходы к их решению. На роль такого подхода в разное время претендовали концепции управления качеством, маркетинга, логистики, реинжиниринга и др. Пересечение предметных областей, общность методов и инструментов приводят к тому, что становится все сложнее отделить одну теорию от другой, уточнить их предмет и объект. Это влияет на технологии их применения.
Одним из примеров интегрального подхода служит находящийся в процессе становления контроллинг, который развивался особенно стремительно в 1980-х гг., и в последние 20 лет его значение продолжает возрастать, особенно в Германии и США. Контроллинг - относительно новая для России теория, она требует дополнительных исследований и адаптации к существующим реалиям. Целесообразно, прежде всего, систематизировать достижения и наработки в теории контроллинга, концептуальные проблемы и пути их разрешения, а затем выявить актуальность и практическую применимость контроллинга в российских условиях.
Достижения теории контроллинга
До 1997 г. к теме контроллинга обращались в основном зарубежные авторы, отечественные же публикации представляли собой тезисы докладов и научные статьи. В 1997 г. была переведена на русский язык монография Д. Хана «Планирование и контроль: концепция контроллинга» (Хан, 1997), положившая начало ряду работ российских авторов о кон-
троллинге (Ананьина и др., 1998; Контроллинг в бизнесе, 1998; Попова и др., 2003). Термин стал появляться в литературных источниках, посвященных бухгалтерскому и управленческому учету, стратегическому и оперативному менеджменту, принятию решений, информационным технологиям и др.
Причины подобного многообразия, на наш взгляд, следующие:
• исторические этапы развития контроллинга охватывают достаточно длительный период, начиная с XV в.; за это время было предложено несколько его концепций;
• сущность контроллинга претерпевает эволюционные изменения в силу развития науки, техники и технологий;
• авторы подходов акцентируют внимание в основном на различных аспектах контроллинга;
• концепции различаются соотношением теоретических обоснований и прикладных исследований.
К настоящему времени за рубежом фактически сложились шесть концепций контроллинга (табл. 1).
Рассмотрим эти концепции подробнее.
Первая концепция построена на системе управленческого учета и рассматривает контроллинг как совокупность организационных мероприятий по совершенствованию документооборота в рамках управленческого учета. Ориентация контроллинга на управленческий учет в 1980-е гг. восходит к ситуационному подходу в управлении. Для такого подхода характерны аналогии в процессе принятия решений, управление на основе прецедентов, учет
конкретной ситуации. Управленческий учет имеет ярко выраженный прикладной характер, требует инструментов и алгоритмов учета и распределения затрат. Таким образом, концепция контроллинга оперирует многочисленными инструментами управления затратами, маржинального анализа, финансового управления. Содержит набор приемов, методов, конкретных рецептов.
Недостатком первой концепции является ее ограниченность финансово-экономическими показателями. В этом случае цели, задачи и методы контроллинга сводятся к системе управления затратами и управленческому учету, а роль контроллинга и его место в системе управления предприятием становятся не очень понятными.
Вторая концепция задает приоритет управленческой информационной системы. Различие между первой и второй концепциями кроется в уровнях принятия решений. В первом случае приоритет отдается оперативным решениям, при этом информационной основой служат количественные данные бухгалтерского и управленческого учета. Во втором случае информационная база принятия решений расширяется за счет функциональных областей, а уровень принятия решений приближается к стратегическому.
Методы рационализации, характерные для количественного подхода к управлению, а также развитие теории принятия решений стимулировали повышение роли управленческих информационных систем. Это сказалось, в свою очередь, в появлении и развитии концеп-
Таблица 1
Концепции контроллинга
(1) 1980-е гг. (2) конец 1980-х г. (3) начало 1990-х г. (4) 1990-е гг. (5) конец 1990-х г. (6) 2000-е гг.
Управленческий учет Управленческая информационная система Планирование и контроль Координация Управление управлением Координация процесса принятия решений
ции контроллинга, акцентирующей внимание на информационном обеспечении.
Третья концепция рассматривает контроллинг как планирование и контроль. Основоположником концепции считают Дитгера Хана по названию его монографии «Концепция контроллинга: планирование и контроль» (издана в 1986 г.). Д. Хан утверждает, что эффективная организация требует совершенствования процесса управления и автоматизированной обработки экономических данных, и здесь он опирается на вторую концепцию. Д. Хан выделил стратегический и оперативный контроллинг, разделив цели и задачи, а также средства их достижения. Координирующая роль контроллинга, по мнению Д. Хана, заключается в выработке методики согласования стратегического и оперативного планирования в области производственных задач.
Концепция Д. Хана развивается на основе школы научного управления, рассматривающего процесс управления с точки зрения процессов планирования,организации, контроля и мотивации. Недостаток третьей концепции заключается в ее ограниченности задачами внутреннего учета, игнорировании влияния ^ внешней среды, неэффективности управления § по отклонениям в условиях быстрых измене-
ний внешней среды. !». Четвертая концепция подчеркивает коор-
♦ динирующую роль контроллинга. Х.У. Кюп-| пер, Й. Вебер и А. Зунд определили функцию 8 контроллинга как «координацию системы ме-в неджмента в целом с целью обеспечения | действий, направленных на целевое управле-| ние» (Рубцов, 2001). Контроллинг как коорди-ш нацию менеджмента представил П. Хорват.
При управлении по обратным связям выход-| ные параметры измеряются, соотносятся со
* стандартом, и таким образом осуществляется § управление по отклонениям. Н.Г. Данилочкина 5 и др. отмечают, что «контроллинг является § своеобразным механизмом саморегулирова-Л ния на предприятии, обеспечивающим обрат-
ную связь в контуре управления» (Ананьина, Данилочкин, Данилочкина и др., 1998). Таким образом, основой концепции является признание координирующей роли контроллинга и наличие обратной связи в контуре управления. Недостаток этой концепции - дублирование понятий регулирования и контроллинга.
Пятая концепция опирается на системообразующую роль контроллинга. В развитие предыдущей концепции предлагается трактовать контроллинг как «систему управления достижением целей» (Ананьина, Данилочкин, Данилочкина и др., 1998), т.е. рассматривать его в качестве метамодели управления. В основе пятой концепции лежит системный подход, что предопределяет основной инструмент контроллинга - структурный системный анализ. В рамках системного подхода роль контроллинга заключается в построении метамодели. C.B. Рубцов представляет контроллинг как ме-тастандарт системы управления бизнес-про-цессами, при этом модель бизнес-процесса представляет собой контур саморегулирования, состоящий из трех базовых операций: анализа результата; моделирования воздействия; и самого воздействия. То есть речь снова идет о планировании, контроле и регулировании (Рубцов, 2001).
Недостаток пятой концепции заключается в том, что понятия системы управления и контроллинга очень сложно разграничить. Достоинством является возможность выявлять собственные предметы и методы, поскольку предыдущие теории контроллинга тяготели к подмене подсистем: 1) контроллинг-учет затрат; 2) контроллинг-управление прибылью; 3) контроллинг-бюджетирование; 4) контроллинг-технология менеджмента.
Шестая концепция характеризует контроллинг как функцию поддержки принятия управленческих решений, при этом особое внимание уделяется координации процесса принятия решения и, собственно, деятельности лица, принимающего решение (ЛПР). В
рамках данной концепции Г. Ортман, Д. Сидоу и А. Винделер предложили термин «рефлексивная структуризация» (Рубцов, 2001). Рефлексивная структуризация представляет собой «описание специфических процессов организационного воспроизводства в рамках структурной модели». Контроллинг представляется как часть рефлексивной структуризации. А. Беккер считает предметом контроллинга «менеджмент знаниями и информацией» (Рубцов, 2001).
Таким образом, наблюдается многообразие трактовок концепции контроллинга. Заметим, что все концепции объединяет единая предметная область - система управления затратами, а в качестве объекта выступает организация.
Было бы не правильным сосредоточиться только на историческом описании концепций контроллинга, поскольку хронологический подход не дает объяснения логике смены концепций. Становление контроллинга происходило в условиях развития школ менеджмента, теорий организационного развития, моделей и методов управления, что не могло не оказать влияния на его сущность.
Влияние школ менеджмента
Контроллинг как одна из теорий управления ориентируется на методы и модели определенной школы менеджмента. В табл. 2 сведены основные положения концепций контроллинга, что позволило оценить влияние научных школ управления на формирование современных взглядов на контроллинг.
Влияние теорий организационного развития
Как справедливо утверждает И.Г. Фахрази-ев, «...появление и развитие контроллинга является следствием развития самой организации как системы, отсюда возникает необходимость изучения контроллинга через призму теории организационного развития» (Фахрази-ев, 2003).
Первая и вторая концепции базируются на институциональных теориях, в основе которых лежат изменения в структуре и поведении системы. Первая концепция контроллинга (как системы управленческого учета) описывает методы управления поведением затрат. Структурные преобразования касаются как собственно затрат, так и соотношения центров ответственности. Вторая концепция информационного обеспечения подразумевает изменения в структуре информации с целью достижения единого информационного пространства.
Третья и четвертая концепции следуют неоклассической теории, провозглашающей целеполагание основным принципом организационного развития. Планирование и контроль, лежащие в основе третьей концепции, а также координация, составляющая основу четвертой концепции, предлагают проектировать желаемую модель организации.
Пятая концепция контроллинга как метасистемы управления, скорее, относится к эволюционной теории, поскольку основной задачей разработки метасистемы является усиление адаптивных свойств организации. Именно метасистема обеспечивает, с одной стороны, упорядочение и формализацию знаний об уп- о равлении затратами, с другой - гибкость и воз- 1 можность настраивать. ¡§
Шестая концепция контроллинга основы- | вается на объединении специалистов с целью I координировать принятие решений. Таким об- | разом достигается синергетический эффект. § Шестая концепция находится под влиянием предпринимательской модели. |
Первые четыре теории контроллинга отли- о чались от остальных принципом управления по -о отклонениям. С переходом к метамодели впер- Я вые появляются идеи упреждающего реагиро- = вания (Рубцов, 2001). И, наконец, в шестой концепции высказывается возможность проак- ^ тивного управления, обусловленная координа- " цией управленческих решений путем рефлек- § сии и формализации корпоративных знаний. Р
Таблица 2
Влияние школ управления на концепции контроллинга
Концепция контроллинга Главные представители Основные идеи контроллинга Школы управления
^правленческий чет 1980-е гг.) VlaHH Р., Майер Э., Скоун Т., Фольмут X. Цайле А., Глушенко В.В. Глушенко И.И. 1. Контроллинг - система 1) Управление за-гратами, основывающееся на информационном обеспечении. 2. Основная функция - организация управленческого учета. 3. Информационная основа - данные бухгалтерского учета Ситуационный подход
1нформацион-тя система конец :980-х гг.) Рейман Т. Прайсслер П. Брюггемейер М. Берр X. 1. Контроллинг - сбор информации и её использование при анализе и планировании. 2. Основная функция - информационное обеспечение менеджмента. 3. Информационная база - данные всех функциональных областей Количественный подход
Планирование и (онтроль начало 1990-х гг.) Хан Д. Шнайдер Д. 1. Контроллинг - планирование и контроль. 2. Основные функции - бюджетирование, стратегическое и оперативное планирование. 3. Информационная база - данные планово-контрольных расчетов на базе внутреннего производственного учета Школа научного управления
Координация 1990-е гг.) Кюппер Х.У. Шмидт А., Вебер Й. Зунд А., Хорват П. 1. Контроллинг - новая функция менеджмента, обеспечивающая планирование, реализацию (учет) и управление по обратным связям (регулирование). 2. Основная функция - координирование различных процессов системы менеджмента для достижения определённой цели. 3. Информационная база - данные для управления по отклонениям Теория принятия решений
Метасистема управления (конец 1990-х гг. Шрайогг И., Сьюрц И. Ньюман В. Данилочкина Н.Г. Карминский A.M. Оленев Н.И. Примак А.Г. Фалько С.Г. 1. Контроллинг - метасистема управления. 2. Основные функции - планирование и бюджетирование, структуризация данных и метаданные, анализ отклонений, использование методологий структурного системного анализа для описания бизнес-процессов. 3. Информационная база - система знаний для система поддержки принятия решений (СППР) Инновационный подход
Координация процесса принятия решений (2000-е гг.) Пич Г, Шерм Э. Штайнманн X. Кустерман В. Ортман Г., Сидоу Д. Винделер А. Гидденс А. Беккер А. 1. Контроллинг - метафункция, обеспечивающая управление координацией процесса принятия решений. 2. Основные функции - рефлексия управленческих решений с целью их формализации. 3. Информационная база - система управления знаниями. Бихевиористский подход
Влияние теорий управления организационными изменениями
Радикальные и эволюционные теории управления учитывают циклический характер организационных изменений. Если проанализировать жизненный цикл организации, то можно заметить соответствие между этапами организационного развития и концепциями контроллинга. Б. Ливехуд в своей монографии приводит этапы развития пионерского предприятия, последовательно проходящего все возможные фазы: пионерскую, дифференциальную, интегральную, ассоциативную (Глазл, Ливехуд, 2000). Пионерская фаза характеризуется потенциалом первого руководителя, авторитарным стилем управления, плоской организационной структурой, плохо формализованным разделением труда. Стратегия выживания определяет единственно возможный способ управления -снижение затрат. Первая концепция контроллинга характерна для пионерской фазы.
Фаза дифференциации тяготеет к неоклассическим моделям управления. Здесь характерны следующие аспекты: механизация, стандартизация, специализация, координация, формализация. Разделение труда требует координации управления, и на передний план выходит информационное обеспечение процесса принятия управленческих решений. Это соответствует второй концепции контроллинга.
На поздней стадии дифференциации происходит внедрение регулярного менеджмента (Фахразиев, 2003), в основе которого заложены функции управления - планирование, учет, контроль и анализ. Пока нет и речи о стратегическом управлении, резервы снижения затрат изыскиваются внутри организации. На данном этапе организационного развития внедряется система бюджетирования (Данилочкина и др., 1998), что, в нашем понимании, свидетельствует о постановке проблемы регулярного менеджмента. Таким образом, третья концепция контроллинга соответствует более поздней стадии дифференциации.
На начальной фазе интеграции выстраивается система оперативного менеджмента, появляется возможность внедрить стратегический менеджмент. Переход к интегральной фазе приводит к смене стратегий - от минимизации затрат к маркетинговой. Ориентация на внешнюю среду вызывает необходимость адаптации на уровне целеполагания, интеграции деятельности, согласования интересов, координации структуры бизнес-процессов и поведения. Потребность в координации может быть удовлетворена внедрением четвертой концепции контроллинга.
На поздней стадии интеграции происходит структурный рост предприятия. Разрастание функциональных областей требует координации горизонтальных процессов. Усложнение процесса управления, необходимость согласования стратегических, тактических и оперативных задач требуют более сложных приемов координации. На этой стадии появляются подсистемы контроллинга - контроллинг инвестиций, контроллинг логистики, финансовый контроллинг, контроллинг инноваций, контроллинг в управлении персоналом, проект-контроллинг, контроллинг в управлении качеством, контроллинг в маркетинге и прочие. Координация пе-реходит в стадию метасистемы, что соответс- | твует пятой концепции контроллинга. §
В фазе ассоциации происходит интеграция <§ предприятия с внешней средой. Меняются но- 5 вые методы управления - происходит переход I к упреждающему реагированию. Это возмож- | но в том случае, когда руководитель не разра- д батывает некую желаемую модель организа- Ц ции и принимает решения, приводящие к дос- | тижению ее целевого состояния, а анализирует о предыдущие прецеденты и разрабатывает воз- чэ можные сценарии развития внешней среды и о организации как единого целого. Здесь на пер- 5 вый план выдвигается шестая концепция кон-троллинга. На этом уровне можно обсуждать ^ контроллинг предприятия, контроллинг бан- " ков, контроллинг государственного учрежде- § ния, контроллинг коммерческой организации.
С учетом этих доводов мы привели в соответствие концепции контроллинга и теории жизненных циклов (рис. 1).
Противоречия в современных подходах к контроллингу
Контроллинг стремительно развивается как научное направление. В современных подходах к контроллингу существуют концептуальные противоречия. Основные проблемы связаны с недостаточной изученностью и проработкой следующих проблем:
1) описания понятия контроллинга, что приводит к искажению его смысла;
2) перевода термина «контроллинг», что осложняет понимание его сути;
3) обозначения предметной области контроллинга, что приводит к размытости целей и задач, и следствием этого служит проблема «легитимизации» теории контроллинга;
4) указания моделей и методов, присущих исключительно контроллингу, что приводит к их несвоевременному и неэффективному использованию;
5) отсутствием принципиальной договоренности о позиционировании контроллинга в системе управления, что осложняет институ-ционализацию контроллинга.
Терминологические проблемы. Существует популярное заблуждение, относительно того, что контроллинг - это непрерывно осуществляемый контроль, по аналогии с мониторингом и другими англоязычными понятиями, используемыми в настоящем продолженном времени. Однако это далеко не так. Понятие контроллинга произошло от английского слова control, что означает управление, а не «контроль». Наблюдается, так называемая, полисемия понятий, о которой упоминают C.B. Рубцов (Рубцов, 2001), J1.B. Попова, P.E. Исакова, Т.А. Головина (Попова, Исакова, Головина, 2003). Последние авторы утверждают, что «контроллинг и контроль - это противоположные по смыслу понятия, поскольку контроль направлен в прошлое, а контроллинг - это управление будущим для обеспечения длительного функционирования предприятия и его структурных единиц». Мы не стали бы так противопоставлять эти понятия, тем более что контроль направлен не на прошлое, а на срав-
Жизненный цикл Начало Становление Зрелость Бюрократизация Спад Ликвидация
А. Азидес Младенчество Юность Расцвет Стабильность Аристократизм Бюрократизация
Л. Грейнер Руководство Автономия Контроль Бюрократизация
Б. Ливехуд Пионерская Дифференциальная Интегральная Ассоциативная
Контроллинг I II III IV V 1 VI
Рис. 1. Соответствие концепций контроллинга этапам жизненного цикла
нение текущего состояния с желаемым. Контроллинг, скорее, включает функцию контроля, наряду с учетом, анализом, планированием и координацией.
Погрешности перевода. В.Н. Крючков, анализируя перевод англоязычных понятий, приходит к неутешительному выводу: их истинный смысл утрачен (Крючков, 2002). Речь идет о таких известных терминах, как маркетинг (marketing), эккаунтинг (accounting), контроллинг (controlling), лизинг (leasing), бюджетирование (budgeting) и им подобных. Мало того, что в переводных изданиях присутствуют собственные разъяснения переводчиков (названные Крючковым В.Н. «налогом на добавленный смысл»), зачастую содержание терминов искажается.
Проблемы легитимизации. Еще одна проблема - нечеткое описание объекта и предмета контроллинга, что также приводит к подмене понятий. Под контроллингом начинают понимать другую область деятельности, и тогда становится не понятным его значение и смысл. Возникает проблема легитимизации контроллинга, связанная с выделением его предметной области, формулированием его собственных целей, задач, моделей и методов.
Наблюдается известное разнообразие в подменах понятий. Так, Н.Г. Данилочкина считает объектами контроллинга затраты и центры ответственности (Ананьина, Данилочкин, Данилочкина и др., 1998). Д. Хан (1997) объект контроллинга видит в качестве предприятия; с ним солидарны Л.В. Попова, P.E. Исакова и Т.А. Головина (2003). A.M. Карминский, Н.И. Оленев, А.Г. Примак и С.Г. Фалько понимают под объектом контроллинга организационную систему (предприятие, торговую фирму, банк и т.д.) (Контроллинг в бизнесе, 1998). Последнее утверждение дает право на существование таким направлениям, как контроллинг в банковской деятельности, контроллинг в государственных учреждениях (Контроллинг в бизнесе, 1998), контроллинг в образователь-
ной деятельности (Мальцева, Ниязова, 2002), контроллинг в коммерческих организациях, в сфере полиграфии (Анищенко, 2002) и т.п.
Также далеко не совпадают мнения при описании предмета исследований. Н.Г. Данилочкина и др. под предметом контроллинга подразумевают управленческий учет. A.M. Карминский и др. считают предметом контроллинга функции управления; Л.В. Попова и др. подразумевают процесс управления предприятием. Чем же тогда контроллинг отличается от управленческого учета, теории принятия решений, менеджмента, стратегического менеджмента, системы управления знаниями? Анализ литературных источников, посвященных контроллингу, позволяет увидеть последствия подмены понятий. Довольно часто приверженцы определенной концепции, провозгласив в начале книги свое понимание контроллинга, в дальнейшем о нем не вспоминают, описывая методы и приемы управленческого учета, бюджетирования, информационного обеспечения, менеджмента, принятия управленческих решений и т.п.
Пожалуй, максимальное сходство позиций наблюдается при формулировании целей и функций контроллинга. Практически все оте- 5 чественные авторы сходятся во мнении, что | контроллинг является системой управления <§ прибылью предприятия (Данилочкина и др., | 1998); или - шансами и рисками, связанными с х получением прибыли в условиях рынка (Фоль- Ц мут, 1998). Однако и в этом случае наблюда- g ется подмена понятий, поскольку контроллинг f при таком подходе сводится к менеджменту. |
Аналогичным образом обстоит дело и с о функциями контроллинга. Так, под функциями -о контроллинга понимают: создание, обработку, R проверку и представление системной управ- s ленческой информации; поддержку и коорди-нацию процессов планирования, обеспечения ^ информацией, контроля и адаптации к измене- " ниям (Контроллинг в бизнесе, 1998). Еще один § подход: рассматривать функции контроллинга р
как управленческий учет, контроль, планирование, координацию, выработку рекомендаций для принятия управленческих решений (Ананьина и др., 1998). Но перечисленные аспекты соответствуют классическому описанию алгоритма принятия управленческих решений и не дают основания для выделения специфических функций контроллинга.
Проблемы классификации моделей и методов контроллинга. Анализ литературных источников показывает, что авторы упоминают значительное количество моделей и методов, причем зачастую принцип, которым они руководствуются при перечислении, остается неясным. Создается впечатление бессистемности при перечислении моделей и методов, а также их заимствование из других предметных областей.
Мы предлагаем четыре признака классификации моделей и методов, в соответствии с которыми, как нам представляется, могут быть сгруппированы инструменты контроллинга:
• по функциям управления (учет, контроль, анализ, планирование, регулирование, коорди-нация);
^ • этапам принятия решений (постановка ® проблемы, подготовка и принятие решения;
реализация и контроль исполнения); ^ • функциональным областям (снабжение, ♦ продажи, производство, персонал, финансы, | НИОКР);
У • срочности целей (оперативные, тактичес-я кие, стратегические).
| Д. Хан (1998) перечислил инструменты | контроллинга, руководствуясь, по нашему § мнению, функциями управления: " 1. Для анализа - бенчмаркинг; портфель-| ный анализ; анализ затрат и результатов; стои-д мостной анализ; анализ безубыточности; сис-§ тему раннего предупреждения, разработку § сценариев.
§ 2. Для планирования - бюджетирование; Ц сетевое планирование; имитационное модели-
рование; линейное программирование; калькулирование; расчеты эффективности.
3. Для координации - систему показателей; интегрированный, внутренний и внешний, производственный и финансовый учет; имитационное моделирование; смешанное целочисленное программирование.
В соответствии с этапами принятия решений перечислены инструменты контроллинга в учебном пособии «Контроллинг» (Попова и др., 2003), в котором упоминаются следующие методы: декомпозиции; последовательной подстановки; сравнений; динамический; структуризации целей; экспертно-аналити-ческий; нормативный; параметрический; метод функционально-стоимостного анализа; опытный; аналогий; творческих совещаний; коллективного блокнота; контрольных вопросов.
В учебном пособии «Контроллинг в бизнесе» (1998) инструменты контроллинга сгруппированы по функциональным областям:
1) в области маркетинга - ОАР-ангитз, порт-фолио-анализ, расчет маржинальной прибыли;
2) в области снабжения — исследование рынков закупаемых товаров и анализ поставщиков, АВС-гмалт по группам товаров, анализ возможных ситуаций прерывания процесса производства, определение верхних границ цен;
3) в области логистики - планирование потребности в материалах, расчет издержек, контроль экономичности и информационное обеспечение подготовки решений;
4) в области финансов - анализ потока платежей, анализ структуры капитала, обеспечение ликвидности, баланс движения средств и финансовый план.
5) в области инвестиций - статические и динамические методы инвестиционных расчетов, функционально-стоимостный анализ.
При перечислении инструментов контроллинга Х.Й. Фольмут (1998), очевидно, руководствовался соображениями срочности.
1. Инструменты оперативного управления -АБС-анализ; анализ объема заказов; оптимизация объемов заказов при закупке; анализ безубыточности; метод расчета сумм покрытия; анализ возникающих на предприятии узких мест; методы расчета инвестиций; расчет производственного результата на краткосрочный период; оптимизация размеров партий продукции; расчет комиссионного вознаграждения торговых представителей; кружки качества; анализ скидок; анализ областей сбыта; функционально-стоимостной анализ; XYZ- анализ.
2. Инструменты стратегического контроллинга - кривая опыта; анализ конкуренции; анализ запасов; портфельный анализ; анализ потенциала; кривая жизненного цикла товара; анализ сильных и слабых сторон предприятия; анализ стратегических разрывов; разработка сценариев.
По нашему мнению, существует еще один способ - классификация инструментов контроллинга в соответствии с его концепциями. Такой подход имеет практическую ценность по двум следующим причинам:
• каждой концепции соответствуют определенные инструменты, применение которых в этой ситуации наиболее эффективно;
• существует определенная последовательность эволюции концепций, нарушение которой приводит к неконтролируемому росту затрат.
Интересно проанализировать перечень основных методов и инструментов контроллинга, приведенный в статье «Контроллинг: национальные особенности - российский и американский опыт» (Фалько, Рассел, Левин, 2002). Авторы перечисляют методы, которыми должен владеть американский контролер:
• система сбалансированных показателей {Balanced Scorecards), приводящая в соответствие стратегию, миссию, цели и задачи предприятия с полным набором нефинансовых и финансовых показателей, развитие и обучение;
• система распределения косвенных затрат {Activity Based Costing), приводящая к выявлению рентабельных изделий;
• теория ограничений {Theory of Constraints), ориентированная на наращивание стоимости по всему производственному процессу и уменьшение соответствующих инвестиций;
• стандарт качества «Шесть сигм» {Six Sigma Quality Standard), подразумевающий значительное повышение удовлетворенности потребителя;
• стратегические карты {Strategy Maps), основанные на разработке мероприятий, приводящих к росту бизнеса и прибыли;
• политика открытой отчетности {Open Book Management), предполагающая наличие единого информационного пространства;
• принципы стаи {Swarm Intelligence), использующиеся для развития коллективного знания.
Здесь сохранена последовательность перечисления, аналогичная первоисточнику. Однако можно отметить, что система распределения косвенных затрат соответствует первой концепции контроллинга; политика открытой отчетности характерна для второй; теория ограничений и стандарт качества «Шесть сигм» -для третьей; система сбалансированных показателей и стратегические карты - для четвертой и пятой; принципы стаи - для шестой.
Проблемы позиционирования контроллинга
Уже давно идут дискуссии, относительно сферы влияния контроллинга и его месте в системе управления. В статье А. Беккера (Рубцов, 2001) перечисляются различные варианты - от функциональной области до метафунк-ции, и именно в этом усматриваются противоречия. Проблема позиционирования сказывается на определении места отдела контроллинга в организационной структуре и сути профессиональных требований к специалисту, выполняющим функции контролера.
Мы предлагаем разрешить концептуальные противоречия следующим образом. Нами установлено, что наиболее подходящим осно-
ванием для приведения известных теорий контроллинга в систему служит жизненный цикл организации. Наложение концепций на жизненный цикл позволило нам предложить новую идею - интегральную концепцию контроллинга. Интегральная концепция разрешает проблемы легитимизации, собственных моделей и методов, позиционирования контроллинга.
Интегральная концепция контроллинга
Соотнесение концепций контроллинга с жизнециклическими теориями позволяет сделать важный вывод: каждая последующая концепция не отрицает предыдущую, а развивается на ее основе. Фактически мы говорим о циклическом (спиралеобразном) характере контроллинга. По аналогии с длинными волнами Н.Д. Кондратьева и технологическими укладами можно предположить появление элементов следующей теории в недрах предыдущей. Организационное развитие приводит к качествен-^ ному скачку - смене стадии контроллинга § (рис. 2). На каждом витке мы имеем дело с за-® конченной концепцией.
Рассуждение о цикличности и многоуклад-2 ности контроллинга приводит к тому, что нет ♦ смысла искать противоречия между концепци-
(А. Беккер, С. Рубцов). На наш взгляд, цель поиска противоречий между концепциями присутствует только в случае взаимоисключающих идей. Стоит исследовать причины и условия перехода от одной стадии к другой, опираясь на жизнециклические теории.
Таким образом, удается примирить различные теории друг с другом и установить их преемственность.
Речь идет о технологии управления организационными изменениями, при этом на каждом витке формируются предпосылки смены модели управления и возникают условия для качественного перехода к новому состоянию. Интегральная концепция контроллинга, объединяющая этапы становления контроллинга, обеспечивает построение саморазвивающейся организации, основанной на управлении корпоративными знаниями. Организация, последовательно внедряющая концепции контроллинга, накапливает знания в виде удачных и неудачных прецедентов.
Суть оперативного контроллинга отражают дискретные концепции, и к их исследованию вполне можно применить структурный системный анализ. Стратегический контроллинг представляет собой интегральную концепцию, и для его изучения могут быть использованы теории самоорганизации. Анализ смены парадигм контроллинга показал следующее:
1. Основной причиной, вызывающей организационные изменения, является развитие рынка и переход к более конкурентной фазе.
2. Смена стратегии требует адекватной модели управления, при этом необходимы существенные организационные трансформации. Наблюдается противоречие между ситуацией во внешней среде и уже не действенными, но хорошо освоенными, методами управления.
3. Противоречия служат причиной смены приоритетной задачи в развитии организации, при этом уточняются ее цели, поведение, структура. Организация может остаться, сохранить свои цели, при этом будет снижаться ее
конкурентоспособность и расти трансакцион-ные (внешние) издержки. Другой вариант -смена концепции управления и рост затрат на внутренние преобразования.
4. Смена модели управления должна осуществляться в организации с учетом накопленного опыта (предыдущей траектории развития), что соответствует интегральной концепции контроллинга.
Контроллинг представляет собой непрерывный спиралевидный процесс (огибающий контур), в то время как описание дискретной концепции может охватывать только небольшой диапазон задач (внутренний контур, соответствующий одному этапу) (рис. 3). Интегральная концепция контроллинга ориентируется на динамику организационных изменений.
Можно заметить взаимосвязь между жизненными циклами внешней среды и организации и этапами развития системы управления. Факторы внешней среды (в т.ч. тип товарных рынков) заставляют организацию выбирать адекватную стратегию, что, в свою очередь, требует соответствующей системы управления (рис. 4).
Наличие приоритетных областей для каждой концепции контроллинга свидетельствует о важности решения определенного вида задач на каждом этапе. На начальной стадии основ-
ное внимание уделяется задачам бухгалтерского учета производственных затрат (I концепция). Далее на передний план выходит финансовый контроль. На этом этапе возрастает потребность в информационном обеспечении (II). После внедрения информационной системы в бухгалтерский и финансовый учет появляется необходимость и возможность разработки системы бюджетирования, в основе которого лежат задачи планирования, учета и контроля (III). Если не были сделаны предыдущие шаги, то бюджетирование потребует слишком больших затрат ресурсов - денежных, человеческих, временных, а эффективность управления изменениями будет существенно ниже. Стратегический менеджмент внедряется на основе существующей системы (IV). В результате возникают задачи регулирования. Используется процессный подход к управлению (V). Только после внедрения процессного подхода, обеспечивающего реализацию стратегии, персонал мотивирован на достижение целей организации, обучение и развитие (VI).
Под контроллингом будем понимать систему управления организационными изменениями. Это не противоречит позиции Российского объединения контролеров в отношении термина контроллинга1. «Контроллинг -
www.controlling.ru
Стоимость предприятия
I II III IV V
Рис. 3. Этапы развития контроллинга
VI Время
Внешняя среда
Жизненный цикл отрасли Фаза роста Фаза зрелости
Жизненный цикл рынка товара Чистая Монополистиче- Чистая Олигополия
монополия ская конкуренция конкуренция
Организация
Стратегия выхода на рынок «Снятие сливок» «Снижение издержек» Дифференциация Кризис рынка
Тип товара «Дикие кошки» «Звезды» «Дойные ко зовы» «Собаки»
Жизненный цикл Начало Становление Зрелость
Эталонные стратегии Интегрированный рост Концентрированный рост Диверсифицированный рост
Подходы к управлению Ситуационный Системный Процессный Адаптивный
Организационные структуры Линейные Дивизиональные Адаптивные
Контроллинг I II III IV V VI
Индивид
Уровень управления Нижний Средний Высший
Рис. 4. Соответствие факторов внешней среды, организации и системы управления этапам ее жизненного цикла
философия и образ мышления руководителей, ориентированные на эффективное использование ресурсов и развитие предприятия (организации) в долгосрочной перспективе. Контроллинг - ориентированная на достижение целей интегрированная система информационно-аналитической и методической поддержки руководителей в процессе планирования, контроля, анализа и принятия управленческих решений по всем функциональным сферам деятельности предприятия». Здесь также применимы положения, свидетельствующие о том, что контроллинг - это система управления управлением, так как суть системы управления составляют собственно организационные изменения, а контроллинг обеспечивает координацию между этапами.
Н.Г. Данилочкина и др. совершенно справедливо утверждают (Ананьина и др., 1998): «Цель стратегического контроллинга - обеспечение выживаемости предприятия и отслеживание его движения к намеченной стратегической цели развития». Основная цель контроллинга хорошо сформулирована А. Дайле (Дай-
ле, 2001): «...поддержание баланса между ростом, развитием и прибылью, важнейшая задача - оптимизация затрат для сохранения указанного баланса в краткосрочной и долгосрочной перспективе».
Наше понимание контроллинга соответствует концепции И.Г. Фахразиева: «Контроллинг - это система совершенствования управления компанией путем координации процесса проектирования и организации обратных связей (как отрицательных, так и положительных) в системе управления, действие которых направлено на повышение и усиление внутренних возможностей организации для ее выживания, роста и развития» (Фахразиев «Совершенствование...», 2003). Принципиальное отличие состоит в том, что И.Г. Фахразиев считает контроллинг подсистемой менеджмента, а мы выводим его на уровень надсистемы.
Новым в нашей интегральной концепции является уточнение предмета контроллинга -системы управления организационными изменениями на основе жизненного цикла организации, объекта - системы управления; призна-
ние факта определенной последовательности смены этапов, обусловленной состоянием рынка; приведение в соответствие всех существующих концепций контроллинга и выявление границ их применения.
Поскольку объектом является система управления, необходимо применить кибернетический подход и уточнить понятие «контроллинг». Наша интегральная концепция выглядит следующим образом.
Интегральная концепция контроллинга
1. Кибернетический подход. Контроллинг- система управления организационными изменениями, обеспечивающая стабилизацию развития в краткосрочной перспективе на основе отрицательной обратной связи и саморазвитие в долгосрочной перспективе за счет положительной обратной связи в контуре управления.
2. Структурный системный анализ. Контроллинг - система управления организационными изменениями иерархической структуры с различными целями элементов иерархии путем реинжиниринга: проектирования будущего состояния, анализа существующего состояния и разработки мероприятий для перехода к желаемому.
3. Системно-синергетический подход. Контроллинг - система управления организационными изменениями, обеспечивающая
Литература
Aucmoea М.Д. Реструктуризация предприятий: вопросы управления. / Стратегии, координация структурных параметров, снижение сопротивления преобразованиям. - М.: Альпина Паблишер, 2002.
Ананьина Е.А., Данилочкин C.B., Даншочкина Н.Г. и др. Контроллинг как инструмент управления предприятием / Под ред. Н.Г. Данилочкиной. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998.
Анищенко A.B. Контроллинг на малых предприятиях в сфере полиграфии // Контроллинг, 2002. № 3. Глазп Ф., Ливехуд Б. Динамичное развитие предприятия / Пер. с нем. - Калуга: «Духовное познание», 2000.
фрактальную спираль развития объекта с фазовыми переходами на основе последовательной смены приоритетных задач, обусловленных текущим состоянием объекта и его поведением в предыдущие периоды.
Интегральная концепция контроллинга, по нашему мнению, разрешает сложившиеся сегодня противоречия в его теории и практике. В то же время специфика отечественных условий требует адаптации зарубежных концепций к российским реалиям. Не стоит также забывать об отечественных разработках в теории управления, планирования, саморазвития и др.
Развитие рыночных отношений усилит потребность в интегральной концепции контроллинга, поэтому уже сейчас необходимо совершенствовать имеющуюся теорию и разрабатывать методики их внедрения с учетом российских условий. Важно осознать грядущую необходимость управлять изменениями и готовность создавать саморазвивающиеся организации. В пренебрежении контроллингом нам видятся две опасности: первая - для адаптации любых методик требуется время, которого в условиях глобализации может не оказаться; вторая - отсутствие технологий исследования рынка в долгосрочной перспективе и
несовершенство статистических исследований §
2
в настоящее время не позволят накопить кол- § лекцию прецедентов поведения отечественных ^ предприятий и сформировать прогнозы. м
Даше А. Практика контроллинга: Пер. с нем. / Под |
ред. и с предисл. M.JI. Лукашевича, E.H. Тихонен- §,
ковой. - М.: Финансы и статистика, 2001. ^
Контроллинг в бизнесе. Методологические и прак- R
тические основы построения контроллинга в орга- 1
низациях. A.M. Карминский, Н.И. Оленев, ♦
А.Г. Примак, С.Г. Фалько. - М.: Финансы и статис- z тика, 1998.
Крючков В.Н. Нейро-лингвистические основы бизнес-реинжиниринга // Менеджмент в России и за о рубежом, 2002, № 2.
Малышева Л.А. Актуальность контроллинга для российских предприятий // Труды Всероссийского симпозиума по экономической теории. Т. 3. - Екатеринбург: Институт экономики УрО РАН, 2003. Малышева JJ.A. Методические подходы к оценке эффективности контроллинга. Препринт. - Екатеринбург: Институт экономики УрО РАН, 2003.
Малышева JI.A. Эволюция и систематизация концепций контроллинга. Препринт. - Екатеринбург: Институт экономики УрО РАН, 2003. Мальцева Г.И., Ниязова М.В. От автоматизации бухгалтерского учета к контроллингу: опыт развития контроллинга во ВГУЭС // Контроллинг, 2002. № 4. Попова JI.B., Исакова P.E., Головина Т.А. Контроллинг: Учебное пособие. - М.: Изд-во «Дело и сервис», 2003.
Промышленность России. 2002: Статистический сборник. - М.: Госкомстат России, 2002.
Рубцов C.B. Целевое управление корпорациями: управление изменениями. - М.: МИФИ. 2001.
Фалько С.Г., Рассел К.А., Левин Л.Ф. Контроллинг: национальные особенности - российский и американский опыт // Контроллинг, 2002. № 1.
Фахразиев И.Г. Концепция контроллинга в аспекте организационного развития // Контроллинг, 2003. № 5.
Фахразиев И.Г. Совершенствование системы контроллинга машиностроительного предприятия (системно-синергетический подход). Автореферат диссертации на соискание ученой степени канд. эконом, наук (08.00.05). - Набережные Челны: Изд-во КамПИ, 2003.
Фольмут Х.Й. Инструменты контроллинга от А до Я: Пер. с нем. / Под ред. и с предисл. M.JI. Лукашевича и E.H. Тихоненковой. - М.: Финансы и статистика, 1998.
Хан Д. Планирование и контроль: концепция контроллинга: Пер.с нем. / Под ред. и с предисл. A.A. Турчака, Л.Г. Головача, М.Л. Лукашевича. - М.: Финансы и статистика, 1997.
Рукопись поступила в редакцию 16.10.2003 г.
