CC BY
28
бухгалтерская отчетность
ФОРМИРОВАНИЕ В ОТЧЕТНОСТИ ИНФОРМАЦИИ О ПРЕКРАЩАЕМОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ И ОБ АФФИЛИРОВАННЫХ ЛИЦАХ
В.А. ТЕРЕХОВА, заслуженный работник высшей школы Российской Федерации, доктор экономических наук, профессор Финансовая академия при Правительстве Российской Федерации
Регулирование прекращаемой деятельности определено ПБУ 16/02 «Информация о прекращаемой деятельности», разработка которого была осуществлена в соответствии с Программой реформирования бухгалтерского учета на основе международных стандартов финансовой отчетности и связана с необходимостью раскрытия такой информации в бухгалтерской отчетности, включая сводную, коммерческими организациями (кроме кредитных), являющимися юридическими лицами.
Под информацией по прекращаемой деятельности понимается информация, раскрывающая часть деятельности организации по производству продукции, продаже товаров, выполнению работ (например, операционный или географический сегмент либо его часть, либо совокупность сегментов), которая может быть функционально выделена для составления бухгалтерской отчетности, но по решению организации ее деятельность подлежит прекращению. При этом приостановление деятельности не рассматривается как ее прекращение.
Однако существует ряд обязательств, при которых ПБУ 16/02 не может быть применено:
• при обстоятельствах чрезвычайного характера (стихийные бедствия, пожары, аварии и т.п.);
• при обращении имущества коммерческих организаций в государственную собственность по законодательству РФ;
• при принудительном изъятии имущества вследствие причин, предусмотренных законодательством РФ.
Для прекращаемой деятельности характерно то, что активы, обязательства, доходы и расходы по обычным видам деятельности могут быть непосредственно отнесены к прекращаемой деятельности при условии их продажи, погашения и т.п. В силу
этого в ПБУ 16/02 определен порядок прекращения деятельности организации путем:
• продажи имущественного комплекса предприятия или его части в результате заключения единой сделки;
• продажи отдельных активов и прекращения исполнения отдельных обязательств в законодательном порядке;
• отказа от продолжения части деятельности;
• реорганизации предприятия и выделения из его состава одного или нескольких юридических лиц.
Решение о прекращении деятельности должно быть доведено до сведения юридических и физических лиц, интересы которых будут затронуты в результате этого решения (поставщики, акционеры, работники организации и т.п.). Очевидно, что при прекращении деятельности у организации возникают обязательства, для исполнения которых при неопределенности сроков исполнения организация формирует резерв.
Порядок создания резерва регламентируется ПБУ 8/01 «Условные факты хозяйственной деятельности», но имеет некоторые особенности в связи с обстоятельствами прекращения деятельности, а именно:
• при прекращении деятельности путем продажи имущественного комплекса или его части на основе единой сделки резерв признается только после заключения договора купли-продажи;
• при прекращении исполнения отдельных обязательств, при продаже отдельных активов, при отказе от продолжения деятельности резерв образуется при условии, что срок исполнения обязательств на его основе приходится на период, следующий за отчетным;
БУХГАЛТЕРСКАЯ ОТЧЕТНОСТЬ
• при прекращении деятельности резерв создается по состоянию на конец отчетного года в сумме затрат, связанных с увольнением работников, выплатой штрафов, пени, неустоек за нарушение условий договоров и т.п. Общим правилом является использование
резерва только в части конкретного обязательства, под которое он создавался.
Важным вопросом при прекращении деятельности является уточнение стоимости активов организации. Признание снижения стоимости активов возможно в следующих случаях:
• при условии заключения предварительного договора купли-продажи, в том числе договора с исполнением обязательств по передаче имущества в следующие отчетные периоды. Сумма снижения стоимости каждого вида активов определяется организацией самостоятельно на основе расчета, что должно быть отражено в договоре купли-продажи;
• при продаже отдельных активов и прекращении исполнения отдельных обязательств величина убытка от снижения стоимости актива определяется как разница между стоимостью актива в балансовой оценке и его текущей рыночной стоимостью за вычетом расходов по выбытию;
• при отказе от продолжения деятельности и невозможности продажи актива величина снижения стоимости будет совпадать с балансовой оценкой;
• финансовый результат от продажи предприятия как имущественного комплекса или его частей определяется на основе единой сделки и представляет собой разницу между доходами от продажи и расходами по продаже, что отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы».
Информация о прекращаемой деятельности должна быть раскрыта в годовой бухгалтерской отчетности. В ПБУ 16/02 определена информационная база, содержащая следующий состав этой информации:
а) описание и дата прекращаемой деятельности (операционный или географический сегмент, совокупность сегментов, даты признания и ожидаемого завершения прекращаемой деятельности);
б) стоимость активов и обязательств организации, предполагаемых к выбытию (погашению) в результате прекращения деятельности;
в) сумма начисленного налога на прибыль, а также суммы доходов, расходов, прибылей или убытков до налогообложения, относящиеся к прекращаемой деятельности;
г) движение денежных средств по операциям, относящимся к прекращаемой деятельности, в разрезе видов деятельности: текущей, финансовой, инвестиционной — за текущий отчетный период.
Информация, отражаемая в подп. «а» и «б», раскрывается в пояснительной записке, в подп. «в» и «г» — в отчете о прибылях и убытках и отчете о движении денежных средств. При этом способ раскрытия информации по прекращаемой деятельности в годовой отчетности устанавливается самой организацией, а в сводной бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию доля этой деятельности в общей деятельности компании.
В отчете о прибылях и убытках отражаются сумма прибыли (убытка), связанная с выбытием активов и погашением обязательств до налогообложения, и сумма налога на прибыль по продолжающейся и прекращаемой деятельности. Если выбытие активов связано с их продажей по договору, то в пояснительной записке приводятся продажная цена за вычетом расходов по продаже, а также сроки поступления денежных средств и сумма, отражаемая в балансе.
Сумма снижения стоимости актива должна быть раскрыта в отчете о прибылях и убытках (за исключением суммы снижения стоимости активов по переоценке, отражаемой на уменьшении добавочного капитала).
Резерв по прекращаемой деятельности отражается в учете в соответствии с ПБУ 8/01 и подлежит корректировке до завершения прекращения деятельности, а оставшаяся после этого сумма используется с учетом средств погашения обязательств.
Если прекращение деятельности происходит после окончания годового отчетного периода, но до даты подписания годовой бухгалтерской отчетности, то такая отчетность должна быть скорректирована в части стоимости активов и обязательств, предполагаемых к выбытию или погашению, а также в части суммы доходов и расходов, прибылей и убытков до налогообложения прибыли по прекращаемой деятельности (ПБУ 7/98 «События после отчетной даты»).
В ситуации отмены программы прекращения деятельности должны быть восстановлены суммы резервов и убытков от снижения стоимости активов.
Важная информация по прекращаемой деятельности содержится в пояснительной записке к годовому отчету, где указываются вид прекращаемой деятельности по конкретному сегменту; стоимость его активов по балансу, намеченных к продаже; обязательства к погашению; создание резерва под выплаты выходного пособия уволь-
няемым работникам и погашение обязательств в связи с расторжением договоров. Если стоимость основных средств сегмента по балансу превышает их рыночную стоимость, то в пояснительной записке указывается сумма убытков от снижения стоимости активов.
В пояснительной записке обязательно должен быть указан планируемый срок погашения обязательств, а также ожидаемый срок завершения прекращаемой деятельности. Если не представляется отдельная отчетность о движении денежных средств по продолжающейся и прекращаемой деятельности, то такая информация также раскрывается в пояснительной записке.
Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 16/02 применяется организациями и при составлении сводной отчетности с обязательным раскрытием этой информации в пояснительной записке.
Приказом Минфина России от 13.01.2000 № 5н в соответствии с Программой реформирования бухгалтерского учета на основе международных стандартов финансовой отчетности утверждено ПБУ 11/2000 «Информация об аффилированных лицах».
Под аффилированными лицами понимаются юридические и физические лица, способные оказывать непосредственное влияние на деятельность юридических и физических лиц в соответствии с Законом РФ от 22.03.1991 № 948-1 «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках». Соответственно аффилированная компания — это компания, владеющая пакетом акций основной (материнской) компании в размере меньшем, чем контрольный пакет. Аффилированная компания может выступать в качестве филиала или представительства основной компании. Однако материнская компания участвует в управлении делами аффилированной компании на основе договора.
На практике аффилированная компания может быть создана при переносе бизнеса в удаленный регион; при создании транснациональных корпораций и т.п. Как подчеркнуто в ПБУ 11/2000, субъекты малого предпринимательства могут не применять методологию формирования бухгалтерской отчетности, принятую для аффилированных компаний и лиц.
В ПБУ 11/2000 определен порядок раскрытия информации об аффилированных лицах при составлении сводной бухгалтерской отчетности акционерными обществами (кроме кредитных организаций), имеющими в своем составе дочерние и зависимые общества, а также при составле-ниии отчетности акционерными обществами, не
включающими дочерние структуры. Однако оно не применяется при формировании внутренней бухгалтерской отчетности акционерного общества, а также при составлении государственной статистической отчетности, отчетности для кредитных организаций и отчетности для иных специальных целей.
Информация об аффилированных лицах, формируемая в бухгалтерской отчетности, включает данные об операциях между двумя организациями — аффилированным лицом и организацией, составляющей бухгалтерскую отчетность. Подобными операциями считаются любые операции по передаче активов или обязательств между этими организациями. К ним могут быть отнесены:
• операции по приобретению и продаже основных средств и других активов;
• операции по приобретению и продаже товаров (работ, услуг);
• операции по передаче результатов научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ;
• операции по аренде имущества;
• операции по сдаче имущества в аренду;
• операции по предоставлению займов, по участию в уставных (складочных) капиталах других организаций;
• операции по предоставлению и получению гарантий и залогов;
• прочие операции.
Перечень аффилированных лиц устанавливается самостоятельно той организацией, которая составляет бухгалтерскую отчетность на основе соблюдения принципа приоритета содержания перед формой. Это же относится и к составлению сводной отчетности головной организацией, включающей дочерние и зависимые общества.
Следует отметить, что информация об аффилированных лицах раскрывается в бухгалтерской отчетности в следующих случаях:
• когда на организацию, составляющую такую отчетность, оказывается значительное влияние другой организацией или физическим лицом;
• когда организация, составляющая отчетность, контролирует или оказывает значительное влияние на другую организацию;
• когда организация, подготавливающая бухгалтерскую отчетность, и другая организация контролируются (непосредственно или через третьи организации) одним и тем же физическим лицом (одной и той же группой лиц).
В том случае, когда организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, контролирует или
оказывает значительное влияние на другую организацию, она в соответствии с п. 7 ПБУ 11/2000 имеет право:
• распоряжаться (непосредственно или через свои дочерние общества) более чем 50% голосующих акций акционерного общества или 50% и более уставного капитала общества с ограниченной ответственностью;
• распоряжаться (непосредственно или через свои дочерние общества) более чем 20% голосующих акций акционерного общества или 20% и более уставного капитала общества с ограниченной ответственностью и имеет возможность определять решения, принимаемые в этих обществах.
Организация или физическое лицо оказывает значительное влияние на другую организацию, когда она имеет возможность участвовать в принятии решений другой организацией, но не контролирует ее.
Информация об аффилированных лицах должна быть изложена таким образом, чтобы заинтересованным пользователям отчетности были ясны и понятны характер и содержание операций с указанными лицами.
Если в отчетном периоде организацией проводились операции с аффилированными лицами, то согласно п. 12 ПБУ 11/2000 в бухгалтерской отчетности по каждому лицу должна раскрываться как минимум следующая информация:
• характер отношений с аффилированным лицом;
• виды операций с аффилированным лицом;
• объем операций по каждому их виду (в абсолютном или относительном выражении);
• стоимостные данные (показатели) по незавершенным на конец отчетного периода операциям;
• методика определения цен по каждому виду операций с аффилированным лицом.
Для раскрытия указанной ранее информации организации, составляющие бухгалтерскую отчетность, должны вести аналитический учет по каждому аффилированному лицу. При этом если организация контролирует другую организацию, то характер отношений между ними должен быть раскрыт в отчетности независимо от того, имели ли место в отчетном периоде конкретные операции между ними. Соответственно информация об аффилированных лицах включается также в пояснительную записку к годовому отчету в виде отдельного раздела.
Однако ряд операций может не раскрываться в сводной бухгалтерской отчетности. К ним согласно п. 9 ПБУ 11/2000 относятся:
• операции головной организации с дочерними обществами, а также между дочерними обществами, входящими в одну и ту же группу (объединение) взаимосвязанных организаций;
• операции головной организации с дочерними обществами, если бухгалтерская отчетность головной организации уже является сводной бухгалтерской отчетностью, т.е. выполняются одновременно следующие условия: а) головная организация и дочернее общество являются юридическими лицами по законодательству РФ; б) 100% голосующих акций или уставного капитала дочернего общества принадлежит головной организации; в) головная организация публикует сводную бухгалтерскую отчетность;
• операции главной организации с дочерними обществами не раскрываются в бухгалтерской отчетности головной организации, если эта отчетность представляется вместе со сводной бухгалтерской отчетностью.
Таким образом, в ПБУ 11/2000 разработаны и систематизированы отношения организаций (акционерных обществ) с аффилированными лицами по признаку взаимоотношений между ними (контроль или значительное влияние), определены операции между этими структурами и содержание раскрываемой информации в бухгалтерской отчетности.
Включение бухгалтерских отчетов зависимых обществ в сводную бухгалтерскую отчетность осуществляется путем отражения следующих расчетных показателей:
• стоимостная оценка доли головной организации показывается в группе статей «Долгосрочные финансовые вложения»;
• для головной организации в прибылях (убытках) зависимого (дочернего) общества за отчетный период определяется на основе величины нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) этого общества и процента принадлежащих головной организации голосующих акций в их общем количестве. Действующие российские стандарты, о которых говорилось ранее, на сегодняшний день отвечают основным требованиям МСФО 27 «Консолидированные финансовые отчеты» и МСФО 14 «Отражение финансовой информации по сегментам», что весьма актуально для экономической ситуации в нашей стране.
* * *
