CC BY
34
Эксперимент по ускоренному возмещению НДС в условиях цифровизации налогового администрирования
Матвеева Елена Юрьевна,
к.ю.н; доцент юридического факультета, Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации E-mail: eyumatveeva@fa.ru
В условиях информатизации и цифровизации общества неизбежно совершенствуются все формы государственного контроля в целом и налогового контроля в частности. Благодаря возможностям цифровизации налогового администрирования в условиях использования технологий «Big data» налоговые органы, с одной стороны получают возможность эффективного контроля за деятельностью недобросовестных налогоплательщиков, в другой стороны тот же эффективный контроль позволяет упростить систему взаимодействия между налоговыми органами и плательщиками налогов, создавать систему преференций для налогоплательщиков, обладающих статусом «низкого налогового риска». Статья посвящена анализу объявленного в октябре 2020 года эксперименту по ускоренному возмещению НДС. Автор приходит к выводу, что именно цифровизация налогового контроля позволяет государству с достаточной степенью уверенности квалифицировать добросовестных налогоплательщиков и создавать для них систему мотивации (в частности в виде ускоренного возмещения НДС).
Ключевые слова: цифровизация налогового администрирования, возмещение НДС, риск налогоплательщика, эффективность налогового контроля.
S2
см о см
<3
В условиях парадигмы цифрового развития общества неизбежным является трансформирование деятельности государственных институтов в целом и деятельности ФНС России в частности.
Федеральная налоговая служба (ФНС России) в рамках осуществления своих функций выполняет целый ряд задач [8], алгоритмы решения которых будут неизбежно совершенствоваться с учетом развития глобализации и цифровизации.
В «Основных направлениях бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики на 2020 год и на плановый период 2021 и 2022 годов» циф-ровизация налогового администрирования и интеграция всех источников информации в единое информационное пространство [9] отнесены к системным мерам, обеспечивающим достижение национальных целей развития.
Год назад, в октябре 2019 года М. Мишустин на заседании Всероссийского налогового форума обозначил основные итоги и направления дальнейшего развития цифровизации в деятельности налоговых органов страны [5]. Среди них: отказ от традиционных форм проверок, создание с помощью современных технологий условий, делающих уклонение от уплаты налогов невозможным и невыгодным.
Цифровизация налогового администрирования является важнейшим фактором достижения национальных целей развития в силу целого ряда причин. Прежде всего, перевод информации о налогоплательщиках «в цифру» позволяет обобщать огромные массивы сведений о деятельности налогоплательщиков и выявлять факты незаконной налоговой оптимизации, уклонения от уплаты налогов, что, безусловно, позволяет эффективно противодействовать недобросовестной налоговой конкуренции с бизнес среде. Незаконная налоговая оптимизация, уклонение от уплаты налогов и сборов дает возможность перетока не уплаченных в бюджет налогов в финансовый оборот компании-неплательщика, что позволяет таким компаниям иметь дополнительные средства для частных инвестиций, для конкуренции на рынке труда посредством предложения более высокой платы своим работникам, предоставляет компании-неплательщику экономическую возможность снижения стоимости своих товаров (работ, услуг), что, разумеется ставит в заведомо худшие условия те организации, которые добросовестно несут налоговое бремя.
В качестве примера успешной борьбы с недобросовестной налоговой конкуренцией посредством цифровизации налогового администриро-
вания можно привести внедрение системы управления рисками ПП «Контроль НДС» (ранее ПК АСК НДС в модификациях 1, 2, 3). Данный программный комплекс в автоматизированном режиме проверяет уплату налогоплательщиками НДС, производит сопоставление данных счетов-фактур, отраженных в декларациях контрагентов, на предмет выявления ошибок и расхождений. В октябре 2020 года ФНС России заявила, что благодаря автоматизированной системе контроля АСК нДс в России был достигнут самый низкий в мире показатель налогового разрыва по НДС - 0,43% [4].
Справочно: под налоговым разрывом понимается выявленное несовпадение действий контрагентов по уплате НДС, когда заявление вычета одним контрагентом не корреспондирует с уплатой в бюджет НДС со стороны второго контрагента.
Кроме того, синхронизация ПП «Контроль НДС» и базы ФТС позволяет выявлять и пресекать факты занижения таможенной стоимости товаров, что также позволяет бороться с недобросовестной конкуренцией на рынке, в определенном смысле является мерой, способствующей эффективной реализации режима поддержки национального производителя.
Таким образом, цифровизация налогового контроля позволяет ФНС России:
- эффективно выполнять фискальную функцию
- препятствовать недобросовестной налоговой
конкуренции.
Одновременно с этим, высокотехнологичные решения должны приводить к упрощению и облегчению взаимодействия между налоговыми органами и организациями, являющимися налогоплательщиками, плательщиками сборов [10].
Примером тому является пилотный проект, реализуемый ФНС России по адаптации ускоренного порядка проведения камеральных проверок налоговых деклараций по НДС[11]. Эксперимент только начинается, и будет применяться к проверке налоговых деклараций, предоставленных налогоплательщиками после 01 октября 2020 года. Таким образом, первым налоговым периодом относительно которого будет возможно проведение в ускоренном порядке камеральной проверки заявленного к возмещению НДС станет третий квартал 2020 года.
По общему правилу срок проведения камеральной проверки составляет три месяца (п. 2 ст. 88 НК РФ). Для камеральный проверок налоговых деклараций по НДС в 2018 году Федеральным законом от 03.08.2018 № 302-Ф3 срок проведения был сокращен с 3-х до 2-х месяцев. Таким образом, введение ускоренного порядка проведения камеральных проверок в рамках месячного срока является второй итерацией по сокращению сроков и безусловно данный шаг будет оценены предпринимательским сообществом положительно, так как ускорение сроков камеральной проверки означает и ускоренное возмещение НДС из бюджета, что «позволит бизнесу эффективнее распоряжаться оборотными капиталами и улучшит дело-
вой климат» [4]. Именно с этим посылом и вводится эксперимент. ФНС указывает в качестве целей его проведения: повышение деловой активности и предоставление комфортных условий налогового администрирования добросовестным налогоплательщикам.
Безусловно, ускорение процедур налогового контроля и администрирования, исключение ошибок при анализе больших данных и больших массивов информации было бы не возможно в условиях отсутствия цифровизации и использования современных технологий Big data.
Ю.А. Чурилов отмечает, что «Big data», или большие данные, еще не получили единого док-тринального или легального определения» [2, с.66]. Под большими данными как правило понимают совокупность информации, которую не может обработать традиционная база данных [3].
При проведении эксперимента по ускоренному возмещению НДС, использование современных методов обработки информации позволит налоговому органу в течение десяти дней с момента предоставления налоговой декларации по НДС проверить данные и осуществить необходимую оценку на соответствие целому ряду условий.
Во-первых, налоговый орган оценит уровень добросовестности налогоплательщика. Для возможности участия в эксперименте налогоплательщик согласно ПП «Контроль НДС» должен быть отнесен к категории низкого или среднего риска (для индивидуальных предпринимателей к неопределенному уровню риска). В настоящее время программное обеспечение, используемое ФНС России (система управления рисками «СУР АСК НДС-2») на базе анализа налоговых деклараций распределяет налогоплательщиков на три группы налогового риска: высокий, средний, низкий. Характеристики группам риска даны ФНС России в Письме от 03.06.2016 № ЕД-4-15/9933@ «Об оценке признаков риска СУР».
Налогоплательщики, ведущие реальную хозяйственную деятельность, добросовестно и своевременно исполняющие налоговые обязательства, по декларациям которых не выявляются «разрывы» в уплате НДС относятся в группу низкого налогового риска.
К среднему налоговому риску относятся налогоплательщики, которые не включены в группу низкого налогового риска, но, одновременно с этим налоговые органы не выявили и обстоятельств, в соответствии с которым данную организацию следует отнести к группе высокого налогового риска.
К категории высокого налогового риска относятся налогоплательщики, не исполняющие налоговые обязательства, не обладающие активами и ресурсами, необходимыми для ведения заявленной хозяйственной деятельности. Признаки организаций, используемых для получения необоснованной налоговой выгоды (как самой организацией, так и третьими лицами) в правоприменительной практике сформировались на базе положений
5 -а
сз
<
см см
Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» [1]. К признакам и обстоятельствам, позволяющим отнести организации к группе высокого налогового риска относятся в частности невозможность реального ведения налогоплательщиком заявленной деятельности с учетом временных характеристик, местонахождения, отсутствия необходимых трудовых и материальных ресурсов, специфики технологических процессов, построения кооперационных цепочек и т.д.
Таким образом, применение данного критерия ставит целью исключение из процедур ускоренного возмещения НДС налогоплательщиков, находящихся в зоне риска, в отношение которых применение упрощенных систем контроля может быть сопряжено с вероятностью потерь бюджета в виде необоснованно заявленного к возмещению налога на добавленную стоимость.
Во-вторых, налоговый орган оценит объем налоговых платежей в бюджетную систему РФ за 36 календарных месяца, предшествующих налоговому периоду, по которому заявлено возмещение НДС, который у налогоплательщика должен превышать сумму НДС, заявленную к вычету в отчетном периоде. Иными словами, подавая за 4 квартал 2020 г. сумму НДС к возмещению в размере, например 10 млн руб., налогоплательщику необходимо иметь объем уплаченных налогов в период с октября 2017 г. по сентябрь 2020 г. в размере более 10 млн руб. Уплата каких налогов будет засчитана для выполнения данного критерия? Это:
- акцизы
- НДС
- налог на прибыль организаций
- НДПИ.
Если в уплату вышеназванных налогов направлялась переплата иных налогов в порядке зачета или возврата, то такие платежи будут засчитаны для расчета рассматриваемого показателя.
Можно сказать, что данным критерием проводится «балансировка» между вкладом в налоговую систему и возмещением из налоговой системы, на которое претендует налогоплательщик.
Третий критерий устанавливает, условия которому должны соответствовать ранее заявленные налогоплательщиком вычеты:
- из общей суммы вычетов в проверяемой декларации должно приходиться на контрагентов, указанных в налоговой декларации за предыдущий налоговый период - таким образом ограничивается объем вычетов на новых, не проведенных ранее ФНС контрагентов
- более 80% вычетов заявленных налогоплательщиков в проверяемой декларации должны быть заявлены по контрагентам низкого, среднего либо неопределенного (для ИП) уровней риска - таким образом ограничивается объем вычетов на контрагентов, имеющих более низкий рейтинг, чем рейтинг проверяемого налогоплательщика.
Как уже указывалось, к организациям среднего или низкого уровня риска относятся компании относительно которых анализ представляемых на протяжении ряда отчетных периодов данных позволяет сделать выводы об из добросовестности и реальности осуществляемой деятельности. Такие организации не имеют «разрывов», своевременно предоставляют в налоговые органы документы и пояснения по запросам.
Очевидно, что вышеназванные первый, второй и третий критерии реализуемы только в условиях цифровизации контрольной деятельности ФНС. В условиях отсутствия автоматизации обработки информации и сохранения данных за ряд последовательных периодов градирование всех налогоплательщиков и их контрагентов по уровням налогового риска и постоянное обновление информации в целях актуализации присвоенных уровней риска были бы не возможны.
Четвертый критерий, на соответствие которому проверяется налогоплательщик в 10- дневный срок после предъявления декларации предусматривает, что если налогоплательщик заявлял возмещение НДС в предыдущем периоде, подтвержденная сумма НДС к возмещению должна составлять более 70% от заявленной суммы. Таким образом, «отсекаются» налогоплательщики, по которым у ФНС ранее возникали претензии в связи со необоснованно заявляемым возмещением НДС. Т.е. в определенном смысле данный критерий устанавливает еще один фильтр для допуска к участию в эксперименте исключительно благонадежных и добросовестных налогоплательщиков.
Последний, пятый критерий, подлежащий подтверждению в десятидневный срок от даты подачи проверяемой декларации предусматривает, требование о том, чтобы по декларации, налогоплательщика, участвующего в эксперименте по ускоренному возмещению не было подано заявление в порядке статьи 176.1. НК РФ «Заявительный порядок возмещения налога».
Заявительный порядок возмещения НДС позволяет зачесть или вернуть из бюджета налог до завершения камеральной проверки, т.е. в определенном смысле «авансом». Налогоплательщик, претендующий на возмещение НДС в заявительном порядке должен отвечать определенным требованиям (пп. 1 п. 2 ст. 176.1 НК РФ):
- организация должна быть зарегистрирована не менее чем за три года до момента подачи заявления
- за три года до года подачи заявления размер уплаченных в бюджет федеральных налогов (за вычетом налогов, уплаченных при таможенном перемещении товаров и налогов, оплата которых осуществлена в рамках исполнения обязанностей налогового агента) должен составить не менее 2 млрд руб.
Интересы бюджета на случай необоснованного возмещения НДС защищаются при заявительном порядке предоставлением банковской гарантии либо поручительством.
Анализируя данную норму можно сделать вывод, что в данном случае требование об отсутствии возмещения НДС в заявительном порядке преследует цель исключить возможность «наложения» друг на друга двух особых процедур: ускоренного порядка возмещения и заявительного порядка возмещения НДС.
Если налогоплательщик соответствует всем пяти критериям, которые налоговый орган проверяет и подтверждает в течение 10-дневного срока после получения декларации на вычет, то в месячный срок с даты получения декларации, ФНС при проведении камеральной проверки должно сделать вывод по второй группе условий, причем все эти условия должны исполняться в совокупности.
Во-первых. Налоговая декларация не должна содержать технических и сутевых ошибок, представленные налогоплательщиком сведения не должны быть противоречивыми, информация налогоплательщика должна корреспондировать с информацией, имеющейся у налогового органа.
Во-вторых. Налоговая декларация должна пройти проверку по «дереву связей». Результаты данной проверки должны подтвердить, что сведения, заявленные налогоплательщиком соответствуют сведениям, заявленным контрагентами налогоплательщика. В случае же выявленных расхождений, налоговый орган сделал вывод о том, что такие расхождения не свидетельствуют о занижении суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет или о завышении суммы НДС, заявленной к возмещению из бюджета.
В-третьих. В ходе камеральной проверки налоговым органом не должны быть выявлены признаки в деятельности налогоплательщика, позволяющие предположить нарушение налогового законодательства, следствием которых могло бы стать занижение налоговой базы или завышение вычета, заявленного по декларации.
Таким образом, если первая часть проверки, осуществляемая в 10-дневный срок с момента подачи декларации направлена в основном на оценку самого налогоплательщика, то вторая часть проверки, проводимая в течении месячного срока ставит целью анализ самой декларации и подтверждение обоснованности суммы НДС, заявленной налогоплательщиком к вычету.
Налоговые декларации, по которым возмещение НДС было осуществлено в ускоренном порядке будут тем не менее объектом пристального последующего контроля со стороны налоговых органов. В случае установления впоследствии обстоятельств, свидетельствующих о возможном нарушении законодательства о налогах и сборах и указывающих на необоснованность заявленной к возмещению из бюджета суммы НДС налоговый орган будет незамедлительно предпринимать меры по включению налогоплательщика в план проведения выездных налоговых проверок.
Заключение. Еще в 2017 году на Форуме по налоговому администрированию ОЭСР было отмечено, что по результатам исследования циф-
ровои зрелости налоговых администрации мира ФНС России входит в группу глобальных лидеров по масштабам использования информационных технологии [6].
В настоящее время ФНС России использует более 20 информационных комплексов, с помощью которых проверяется деятельность налогоплательщиков. Среди них АИС «Налог-3», ПИК «Однодневки», ПИК «Счета-фактуры», «ВНП-Отбор», ПИК «Доход», ПИК «Таможня», ПИК «Схемы», ПП «Контроль НДС» (ранее АСК «НДС-2») и другие, позволяющие фискальным органам выявлять схемы незаконного ухода от налогов [7].
Именно цифровизация налогового администрирования позволяет в условиях сплошного и системного налогового контроля с достаточной точностью градировать налогоплательщиков не только с целью выявления потенциальных и реальных нарушителей, но и достигать обратного эффекта - с достаточной уверенностью присваивать налогоплательщику признак добросовестности.
Эффективная система оценки налогоплательщиков позволяет государству в отношении тех предпринимателей, которые квалифицируются с помощью систем налогового контроля как предприятия низкого уровня налогового риска реали-зовывать меры поддержки, оказывать им своего рода протекцию. Примером может служить такая новация как эксперимент по ускоренному порядку возмещения НДС, проводимый с октября 2020 года.
Литература
1. Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»
2. Чурилов А.Ю. Правовое регулирование интеллектуальной собственности и новых технологий: вызовы XXI века: монография. М.: Юсти-цинформ, 2020. 224 с.
3. Tucker, Darren S. and Wellford, Hill. Big Mistakes Regarding Big Data // Antitrust Source, American Bar Association. 2014. P. 1-12.
4. Информация ФНС России «Стартовал пилотный проект по сокращению камеральных проверок по НДС до одного месяца» [Электронный ресурс]. - Режим доступа: https://www. nalog.ru/rn77/news/activities_fts/10065647/ (дата обращения 20.10.2020 г.)
5. Михаил Мишустин рассказал о цифровизации работы Налоговой службы на Всероссийском налоговом форуме [Электронный ресурс]. -Режим доступа: https://www.nalog.ru/rn77/news/ activities_fts/9195163/. - (дата обращения: 10.10.2020).
6. ФНС оценила цифровую зрелость налоговых администраций мира. [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://www.interfax. ru/business/559809/. - (дата обращения: 22.10.2020).
5 -а
сз
<
7. АСК НДС и другие комплексы налоговой для контроля за уплатой НДС. [Электронный ресурс]. - Режим доступа: https://www.Merk. ru/buh/articles/503054/. - (дата обращения: 23.10.2020).
8. Постановление Правительства РФ от 30.09.2004 № 506 (ред. от 01.08.2020) «Об утверждении Положения о Федеральной налоговой службе»
9. «Основные направления бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики на 2020 год и на плановый период 2021 и 2022 годов» (утв. Минфином России)
10. Распоряжение Правительства РФ от 21 февраля 2020 г. № 381 -р «Об утверждении концепции развития и функционирования в РФ системы налогового мониторинга»
11. <Письмо> ФНС России от 06.10.2020 № ЕД-20-15/129 «О проведении камеральных проверок налоговых деклараций по НДС»
EXPERIMENT ON ACCELERATED VAT REFUND IN THE CONTEXT OF DIGITALIZATION OF TAX ADMINISTRATION
Matveeva E. Yu.
Financial University under the Government of the Russian Federation
In the context of informatization and digitalization of society, all forms of state control in general and tax control in particular are inevitably improved. Owing to the possibilities of digitalization of tax administration in the context of the use of Big data technologies, tax authorities, on the one hand, have the opportunity to effectively control the activities of unscrupulous taxpayers, on the other hand, the same effective control makes it possible to simplify the system of interaction between tax authorities and taxpayers, create a system of preferences for taxpayers with "low tax risk" status. The article is devoted to the analysis of the experiment on accelerated VAT refunds announced in October 2020. The author comes to the conclusion that it is precisely the digitalization of tax control that allows the state with a sufficient degree of confidence to qualify bona fide taxpayers
and create a motivation system for them (in particular, in the form of
accelerated VAT refunds).
Keywords: digitalization of tax administration, VAT refund, taxpayer
risk, efficiency of tax control.
References
1. Resolution of the Plenum of the Supreme Arbitration Court of the Russian Federation of 12.10.2006 № 53 «On the assessment by arbitration courts of the justification for the receipt of tax benefits by a taxpayer»
2. Churilov A. Yu. Legal regulation of intellectual property and new technologies: challenges of the XXI century: monograph. M.: Justicinform, 2020.224 p.
3. Tucker, Darren S. and Wellford, Hill. Big Mistakes Regarding Big Data // Antitrust Source, American Bar Association. 2014. P. 1-12.
4. Information of the Federal Tax Service of Russia «A pilot project has been launched to reduce office inspections for VAT to one month» [Electronic resource]. - Access mode: https://www. nalog.ru/rn77/news/activities_fts/10065647/ (date of access 20.10.2020)
5. Mikhail Mishustin spoke about the digitalization of the Tax Service at the All-Russian Tax Forum [Electronic resource]. -Access mode: https://www.nalog.ru/rn77/news/activities_ fts/9195163/. - (date of access: 10.10.2020).
6. The Federal Tax Service has assessed the digital maturity of the world's tax administrations. [Electronic resource]. - Access mode: http://www.interfax.ru/business/559809/. - (date of access: 10/22/2020).
7. ASK VAT and other tax complexes to control the payment of VAT. [Electronic resource]. - Access mode: https://www.klerk. ru/buh/articles/503054/. - (date of access: 23.10.2020).
8. Resolution of the Government of the Russian Federation of 30.09.2004 № 506 (revised from 01.08.2020) «On approval of the Regulation on the Federal Tax Service»
9. «The main directions of budgetary, tax and customs-tariff policy for 2020 and for the planning period of 2021 and 2022» (approved by the Ministry of Finance of Russia)
10. Order of the Government of the Russian Federation of February 21, 2020 No. 381-r On approval of the concept of development and functioning of the tax monitoring system in the Russian Federation
11. <Letter> of the Federal Tax Service of Russia dated 06.10.2020 № ED-20-15 / 129 «On conducting desk audits of VAT tax re-turns»
CM CM
