CC BY
40
ISSN 2311-942Х (Online) ISSN 2079-6781 (Print)
Финансовый контроль
ДИАЛЕКТИКА РАЗВИТИЯ НАУЧНЫХ ПРЕДСТАВЛЕНИИ О СУЩНОСТИ ФИНАНСОВОГО КОНТРОЛЯ В РОССИИ*
Андрей Геннадьевич ЛУКИН
кандидат экономических наук, доцент кафедры общего и стратегического менеджмента, Самарский национальный исследовательский университет им. академика С.П. Королёва, Самара, Российская Федерация
История статьи:
Получена 10.03.2017 Принята в доработанном виде 24.03.2017 Одобрена 07.04.2017
Ключевые слова: финансы, финансовый контроль, система финансового управления
Аннотация
Предмет. Выявление сущности финансового контроля на основе изучения развития представлений о нем отечественных и зарубежных ученых.
Цели. Объединение различных научных взглядов на сущность финансового контроля в единую научную концепцию, отражающую различные грани его проявления как в теоретическом, так и в практическом аспектах.
Методология. В основе - комплексный подход, который позволил консолидировать результаты, полученные учеными по проблематике финансового контроля. Кроме того, применен диалектический метод познания, основанный в том числе и на личном опыте автора.
Результат. Сформулировано предположение о том, что сущность финансового контроля необходимо рассматривать через совокупность его характеристик, которые позволят отразить всю его многогранность, понять внутреннее содержание этого важнейшего экономического явления.
Область применения результатов. Предложенный подход, с одной стороны, позволит собственникам и наемным руководителям правильно встроить финансовый контроль в систему управления субъектом хозяйствования, а с другой стороны, открывает научным работникам новые перспективы для исследования проблематики финансового контроля. Выводы. Отношение к тому или иному экономическому явлению, равно как и эффективное использование его в практической деятельности, опирается прежде всего на понимание сущности этого явления. Внешняя, видимая его сторона может выглядеть очень привлекательно и сулить большие выгоды от встраивания его в экономические отношения. Однако непонимание сущности может привести к неправильному его использованию и, как следствие, к разочарованию в результатах, а в конечном счете - к необоснованному отказу от его использования. Примерно так происходит сегодня и с финансовым контролем. Чтобы избежать этого, необходимо подходить к рассмотрению сущности финансового контроля комплексно, исследовать как внешние аспекты его проявления, так и внутренние его характеристики в их взаимосвязи.
© Издательский дом ФИНАНСЫ и КРЕДИТ, 2017
Философская категория сущности - это отражение многообразия внешних форм бытия предмета в единстве его внутреннего содержания1. Как утверждают философы, без знания сущности явлений невозможна практическая деятельность. Финансовый контроль - это сложное, многообразное явление в финансовой и экономической жизни человека, общества, государства. Он сопровождает любое действие, связанное с формированием и использованием финансовых ресурсов на любом уровне - от домохозяйств до международных отношений. Сущность финансового контроля, как правило, связывают с контрольной функцией финансов, а значит, и с сущностью финансовых отношений. Наиболее наглядным примером такого подхода
*Статья публикуется по материалам журнала «Финансы и кредит». 2017. № 18.
1 Философский энциклопедический словарь. М.: Советская
энциклопедия, 1983. 836 с.
является позиция доктора юридических наук, профессора Е.Ю. Грачёвой, которая считает, что «раскрытие сущности финансов в органической взаимосвязи их функций позволяет определить не только сферу распространения финансовых отношений, но и объекты финансового контроля, перспективу его развития и т.д., иными словами сущность и значение финансового контроля» [1].
Тем не менее вопросам раскрытия сущности финансового контроля современная наука уделяет, по нашему мнению, недостаточно внимания. Основные усилия сосредоточены на изучении различных форм его внешнего проявления, которым придается статус его сущности. Это и является причиной большого количество нареканий к качеству и эффективности финансового контроля, особенно государственного финансового контроля и аудита.
Наиболее часто рассматривают следующие проявления финансового контроля, придавая им значение сущности. Прежде всего связывают появление финансового контроля с рождением собственно финансовых отношений, а именно - с государственными финансами, отождествляют его исключительно с государственным финансовым контролем.
Такой подход укоренился в Российской Федерации исторически. Отечественные ученые отмечают, что ни в дореволюционной научной литературе, ни в законодательстве того времени термин «финансовый контроль» не упоминался [2]. Зато часто употреблялись термины «государственный контроль» [3] и «бюджетный контроль» [4]. Во времена Советского Союза финансовый контроль не рассматривался иначе как государственный. Тем не менее основным субъектом финансового контроля в СССР выступал народ как формальный собственник имущества и носитель власти в стране. Так, Положение о рабочем контроле, утвержденное одноименным Декретом 1917 г., устанавливало, что «рабочий контроль осуществляют все рабочие и служащие предприятия непосредственно, если предприятие так мало, что это возможно, либо через своих выборных представителей... Фабрично-заводские комитеты, советы служащих, если таковые есть, осуществляют рабочий контроль, а если таковых нет, то они должны быть выбраны немедленно на общих собраниях.». При этом контроль охватывал все сферы деятельности предприятия, среди которых производство, хранение, купля-продажа продуктов и «сырых материалов»2.
Эти положения легли в основу теории народного контроля, которая развивалась в СССР. Постепенно контрольные функции переходили от выбранных народных представителей к выбранным профессионалам, а впоследствии это стало функцией специализированных органов государственной власти, олицетворяющих волю народа. Наиболее наглядно это видно в следующем определении: «Финансовый контроль в СССР - это определяемая особенностями общественного строя и классовой природой социалистического государства, урегулированная правовыми нормами деятельность
уполномоченных органов по проверке, правильности, законности и целесообразности мобилизации, распределения и использования фондов денежных средств в целях планомерного и
2 Положение о рабочем контроле, 14(27). 11.1917 // Юридическая Россия. Федеральный правовой портал. URL: http://law.edu.ru/noim/norm.asp?normID= 1119739
эффективного развития народного хозяйства и неуклонного роста материального и культурного уровня жизни трудящихся» [5].
Этот подход к определению сущности финансового контроля сохранился и сегодня. Так, профессор А.А. Ябулганов полагает, что употребление термина «финансовый контроль» по отношению к частнособственническим отношениям является «недопустимым, поскольку приводит к искажению самой сущности финансового контроля как категории публичного права» [2].
За рубежом этот подход не нашел широкого применения, и проблемы государственного финансового контроля рассматривают часто в контексте укрепления федерализма и государственного управления финансами. Так, например, Дж. Сандкуист (J. Sundquist, 1981) [5] писал, что окончательное оформление современной президентской власти в США началось 10.06.1921 - в день, когда президент Хардинг подписал Общий бухгалтерский закон3, который утвердил современную систему государственного финансового контроля в стране. А американский экономист РА. Масгрейв считает, что «политический процесс несовершенен и может лишь приблизить то, что является оптимальным бюджетным выбором. Но политический механизм является лучшей (или единственной) имеющейся в распоряжении технологией и должен формироваться и использоваться так, как возможно» [6]. Поэтому государственный финансовый контроль он рассматривает прежде всего в качестве инструмента политической власти.
Другие формы проявления финансового контроля, которым дается значение сущности, были привнесены в нашу науку из-за рубежа и были восприняты ею в ущерб отечественным научным школам, так как теория народного контроля со всеми ее плюсами и минусами казалась не соответствующей изменившимся политическим и экономическим реалиям. В первую очередь, это представление о финансовом контроле как о неотъемлемой части процесса управления собственностью. Так, А. Чемберз утверждает, что в широком смысле это процесс, осуществляемый советом директоров предприятия, менеджментом, персоналом, и формируемый для обеспечения обоснованной гарантии достижения целей в
3 Budget and Accounting Act. URL: http://www.gao.gov/about/history/artides/working-for-good-government/01 introduction.html
областях эффективности и результативности операций, достоверности финансовой отчетности, соответствия действующему законодательству и нормативным актам [7].
Ученый Р. Гринвуд называет финансовый контроль средством, позволяющим менеджменту осуществлять выбор между альтернативами бизнес-решений, планировать финансовые показатели будущих периодов и анализировать их в ретроспективе [8].
Широко распространено представление о финансовом контроле как о некоем наборе инструментов, необходимом для повышения эффективности деятельности организации независимо от формы собственности. Эта идеология, получившая название контроллинга, рассматривает финансовый контроль в качестве процесса, который является продолжением процесса планирования и сопровождает процесс реализации планов. Так, немецкий экономист Д. Хан утверждает, что этот процесс предполагает определение и документирование фактических показателей (результатов реализации решений) и сравнение их с плановыми показателями при определении результатов деятельности. К контролю он относит также сравнение показателей ожидаемого и фактического выполнения планов, проверку допустимости исходных предпосылок и контроль м е то д ич е с ко й и с о д е р жате л ь но й согласованности планового процесса [9].
Ему вторят отечественные ученые. Существует определение финансового контроля как совокупности форм, методов, приемов производства ревизий и проверок финансово-хозяйственной деятельности предприятий, объединений, организаций, учреждений; распределению и использованию централизованных и децентрализованных фондов денежных средств, сохранности собственности; правильности и своевременности выполнения финансовых обязательств перед бюджетом, государственными внебюджетными фондами; постановки бухгалтерского учета и достоверности отчетности.
Пожалуй, наиболее распространенный сегодня подход к определению сущности финансового контроля - это понимание его как деятельности специализированных организаций, которые непосредственно осуществляют контрольные действия. Предпосылкой к его появлению стало успешное развитие теории аудита, которая и пришла на смену теории народного контроля в
нашей стране. Именно теория аудита регламентирует деятельность контролеров, предъявляя к ним особые требования и рассматривая их деятельность как специфическую [10]. Эти воззрения постепенно распространились на отношения ко всему финансовому контролю.
По мнению ряда авторов, финансовый контроль -это контроль законодательных и исполнительных органов власти всех уровней, а также специально созданных учреждений за финансовой деятельностью всех экономических субъектов (государства, предприятий, учреждений, организаций) с применением особых методов. С этих же позиций трактует сегодня теорию и методологию осуществления государственного финансового контроля законодательство Российской Федерации [11].
Рассматривая сущность финансового контроля, многие авторы делают попытки объединения различных подходов. Д. Ирвин, например, утверждает, что финансовый контроль есть часть единой системы управления, которая включает определение стратегических целей, планирование и прогноз, составление бюджета, регистрацию данных, сравнение хозяйственной деятельности с планом и осуществление контроля [12]. Х.Е. Райен называет финансовый контроль элементом системы управления и набором специфических инструментов. Он пишет, что эффективное корпоративное управление и финансовый контроль включают в себя использование мониторинга, механизмы стимулирования для выравнивания различных интересов между акционерами и менеджерами в целях увеличения акционерной стоимости [13].
А профессор Е.Ю. Грачёва предлагает рассматривать сущность финансового контроля в двух аспектах: как строго регламентированную деятельность специально созданных контролирующих органов по мониторингу соблюдения финансового законодательства и финансовой дисциплины всех экономических субъектов и как неотъемлемый элемент управления финансами и денежными потоками на макро- и микроуровнях для обеспечения целесообразности и эффективности финансовых операций [14].
Ученые Т.Е. Гварлиани и С.В. Черемшанов считают, что финансовый контроль - это функция управления финансовой системой, с помощью которой субъект, управляющий одним из звеньев этой системы, получает полную и достоверную
информацию о правильности и эффективности ее функционирования. То есть рассматривают финансовый контроль исключительно как информационную систему. Они считают, что сущность финансового контроля заключается в наблюдении за финансово-хозяйственной деятельностью предприятия, учреждения, организации, государства, а также в том, что это важнейшая функция управления финансовой системой, имеющая специальную целевую направленность, определенное содержание и специфические способы осуществления [15].
Таким образом, можно сказать, что традиционно ф и н а н с о в ы й кон т р о л ь рассматривают как особый вид практической деятельности специализированных структурных подразделений предприятия (если речь идет о внутреннем контроле и аудите), государственных контролирующих органов (если имеется в виду государственный финансовый контроль) или коммерческих аудиторских организаций. Действительно, эта сторона финансового контроля наиболее заметна и достаточно ярко проявляется в повседневной деятельности. Кроме того, часто встречается еще одна характеристика - функция системы управления, которая также неоспорима (хотя некоторые ученые считают, что не функция, а только инструмент системы управления). И еще один аспект - канал обратной связи от объекта управления к субъекту управления -информационный.
Как видно из приведенных мнений, каждый раз к определению финансового контроля и его сущности подходят односторонне, пытаясь через рассмотрение одной выбранной функции или характеристики его сущности показать это явление в целом.
На самом деле финансовый контроль - это продуманная система, которая включает в себя вопросы организации финансовой деятельности экономического субъекта, профилактики и недопущения нарушений этих правил, создания и функционирования канала обратной связи, по которому будет поступать информация, необходимая заинтересованному пользователю. Поэтому неверно ограничивать рамками лишь одной характеристики (например, исключительно практической деятельностью специализированных органов контроля) такие многогранные экономические отношения, сводя их только к деятельности контролеров (государственных или
внутренних) или аудиторских фирм, оказывающих определенные услуги хозяйствующим субъектам.
Таким образом, финансовый контроль предстает как многогранное явление, сущность которого нельзя описать одним или двумя положениями в определении. Основываясь на приведенном анализе, а также на результатах собственных исследований можно утверждать следующее.
В Британской Энциклопедии контрольные системы определены как любое средство, естественное или искусственное, посредством которого переменная величина или ряд переменных величин вынуждаются подчиниться некоторому предписанному правилу4. Исходя из смысла данного определения, можно вполне отчетливо представить, что необходимым условием контроля является наличие какого-то правила, которому субъект контроля вынужден в силу различных причин подчиняться и выполнять его требования.
Как уже отмечалось, сущность финансового контроля проистекает из сущности финансовых отношений. Не нуждается в контроле со стороны человека исполнение объективных естественных законов, так как у природы свои механизмы контроля, преодолеть которые человек не в силах, он может им только подчиняться. Финансовые отношения есть порождение человека, а законы и правила, создаваемые людьми, могут быть людьми же нарушены, изменены и отменены. Поэтому финансовый контроль необходим. Без него невозможно построить финансовые отношения. В этом и заключается контрольная функция финансов.
Финансовый контроль осуществляется в интересах собственников или наемных управляющих, которым собственники делегировали полномочия по управлению своим имуществом, то есть тех, кто создает правила финансовой деятельности и больше всех заинтересованы в том, чтобы эти правила выполнялись. Подобных субъектов финансового контр оля мы назвали заинтересованными пользователями в информации финансового контроля [16, 17].
Сущность финансового контроля нельзя описать одним определением. Наиболее полно она раскрывается через совокупность основных существенных признаков того или иного вида конкретных предметов действительности,
4 Encyclopedia Britannica. Vol. 6. Enc. Brit., inc., 1963.
называемых сущностными характеристиками или характеристиками сущности предмета.
На основании результатов исследования можно выявить главные характеристики сущности финансового контроля. К ним относится его понимание:
1) как области научных и специальных знаний;
2) как элемента системы управления;
3) как особого вида практической деятельности;
4) как информационной системы, используемой в целях управления.
Каждая из приведенных характеристик имеет свои особенности в проявлении сущности финансового контроля, свои отличительные признаки, однако одновременно они связаны между собой и оказывают взаимное влияние (рис. 1).
Характеристика финансового контроля в качестве области специальных научных знаний раскрывает предмет и метод его как науки, отражает взаимосвязь с другими отраслями научных знаний: от экономических теорий до бухгалтерского учета и статистики, предлагает заинтересованному пользователю новые, прогрессивные научные достижения, которые можно применить в практической деятельности. Результаты научных поисков ложатся в основу принимаемых заинтересованным пользователем управленческих решений по организации системы финансового контроля, определении его стратегии и тактики, применении способов получения и переработки информации, а также формулировки требований к форме и содержанию информации, необходимой для заинтересованного пользователя. В ходе практической деятельности реализуются принятые управленческие решения, осуществляется контрольная деятельность, получается входящая информация, которая перерабатывается и приводится в соответствие с требованиями заинтересованного пользователя в информационной системе финансового контроля. Кроме того, в рамках информационной системы финансового контроля анализируются результаты ее практической деятельности и на основании этого вырабатываются рекомендации по применению тех или иных методических приемов или организации процедур контроля и т.д., которые исследуются в рамках научной деятельности (диалектический подход) и влияют на корректировку правил осуществления финансового контроля в системе управления.
При ближайшем исследовании характеристик сущности финансового контроля каждый раз обнаруживаются новые подробности их проявления, которые все больше раскрывают финансовый контроль как многогранное экономическое явление. Мы уже писали о результатах исследований сущности финансового контроля через его характеристики. Но за прошедшее время появились новые интересные, на наш взгляд, данные и выводы, которые не только подтверждают результаты предыдущих исследований, но и позволяют сформулировать рекомендации по дальнейшему совершенствованию финансового контроля как на микро-, так и на макроэкономическом уровне.
Остановимся подробнее на некоторых из них. Все более заметным становится ослабление интереса к исследованиям в области финансового контроля со стороны научного сообщества. Пик интереса к нему пришелся на конец 1990-х - начало 2000-х гг., когда в науку и практику активно внедрялась новая для Российской Федерации теория аудита. При этом, как уже отмечалось, из научного оборота практически полностью были исключены исследования отечественного опыта организации и применения положений теории народного контроля, хотя в практической деятельности методология, зародившаяся в Советском Союзе, применялась достаточно активно, так как в контрольных органах продолжали работать специалисты, получившие практический опыт и знания еще в комитетах народного контроля или в системе КРУ Минфина СССР. К сожалению, по мере смены поколений эта тенденция практически сошла на нет.
Однако теория аудита практически выработала свой потенциал развития, что и сказалось на научных исследованиях и, как следствие, на практическом применении этой теории. Об этом говорит тот факт, что российские ученые, которые считались авторитетами в области теории финансового контроля и аудита, такие как В.В. Бурцев5 (последние работы, посвященные этой тематике, относятся к 2007 г.), Е.Ю. Грачёва (2013 г. [14]), О.А. Миронова (2013 г. [18]) и др. практически прекратили свои исследования в этой области на рубеже первого десятилетия XXI в. Даже в области государственного финансового контроля нет новых научных разработок, российские ученые и практики С.В. Степашин (2014 г. [19]), СО. Шохин (2013 г. [20]),
5 Бурцев В.В. Контроль и совершенствование управления сбытом в коммерческой организации // Экономический анализ: теория и практика. 2007. № 6. С. 7-15.
Н.И. Яшина (2013 г. [21]), Н.М. Сабитова (2014 г. [22]) и др., которые внесли заметный вклад в развитие теоретических представлений о развитии государственного финансового контроля, также отошли от систематических исследований его проблем.
Последствия этого охлаждения к анализу проблем финансового контроля немедленно сказались на его организации и практической деятельности по его осуществлению, что стало особенно заметно на примере государственного финансового контроля в силу его публичности.
Причина такого положения дел прежде всего в том, что господствующая сегодня теория аудита акцентирует внимание на организации и осуществлении исключительно контрольной деятельности, рассматривает ее как полный цикл финансового контроля и фактически сводит весь финансовый контроль к деятельности органов контроля. При этом за пределами внимания остается работа тех, кто создает правила финансовой деятельности и в чьих интересах осуществляется контрольная деятельность - то есть заинтересованных пользователей в информации финансового контроля. Поэтому происходит постепенное самоустранение заинтересованных пользователей от осуществления финансового контроля, что особенно губительно для государственного финансового контроля, так как заинтересованными пользователями там выступают в основном наемные управляющие, которым фактически говорят, что им нет необходимости заниматься контролем, поскольку для этого существуют контрольные органы.
В данной ситуации, то есть при фактическом отсутствии интереса у заинтересованного пользователя, информация, получаемая в ходе контрольной деятельности контрольными органами, остается невостребованной, а так как полномочия контрольных органов по ее реализации объективно слабы, то и нарушения ф инанс о во й дисциплины о с таются безнаказанными. Но самое главное заключается в том, что заинтересованные пользователи не хотят
получать информацию об эффективности созданных ими правил и о том, насколько эти правила способствуют достижению ими же поставленных целей. А значит и корректировка неэффективных или даже вредных правил не осуществляется, даже если об этом говорят контролеры.
Проводимые научными учреждениями совместно с контролирующими органами научно-практические конференции, в том числе и с международным статусом, тоже рассматривают лишь аспект практической деятельности, пытаются найти новые формы получения и переработки информации в ходе контрольной деятельности. Но как уже было сказано, потенциал подобного подхода уже почти исчерпан, да и проблема состоит не в способах получения, а в эффективности реагирования и правильности использования полученной информации заинтересованными пользователями. А с этой стороны проблемы финансового контроля, к сожалению, пока не рассматриваются практическими работниками. И главной причиной этого видится непонимание сущности финансового контроля во всем многообразии особенностей его проявления.
Сегодня наука делает первые шаги по изменению теоретических подходов к сущности финансового контроля. Предлагается пересмотреть роль заинтересованного пользователя в информации финансового контроля и отдать пальму первенства в организации и осуществлении финансового контроля ему, оставить контролирующим органам только присущие им функции предотвращения нарушений и получения и переработки информации [16]. Но для этого науке необходимо провести еще большое количество исследований по формированию интереса у заинтересованного пользователя, по способам и методам реализации информации, полученной в ходе контрольной деятельности и т.д. Эти шаги помогут дальнейшему развитию и совершенствованию финансового контроля во всех проявлениях его сущности.
Рисунок 1
Сущность финансового контроля через взаимодействие его характеристик
Система специальных *
* Элемент системы управления
научных знаний
"1
организацией
Практическая деятельность по осуществлению финансового контроля
I
Информационная система финансового контроля
Источник: Источник: [17] Список литературы
1. Правовое регулирование финансового контроля в Российской Федерации: проблемы и перспективы: монография. М.: Норма, ИНФРА-М, 2014. 383 с.
2. Ябулганов А.А. Финансовый контроль как правовой институт: основные этапы развития // Известия высших учебных заведений. Правоведение. 2000. № 3. С. 84-91.
3. Иванов (Опальный) А.П. Тайны государственного контроля. Казань: Казанский университет,
4. Евзлин З. Бюджетный контроль и система государственной отчетности при конституционном образе правления. Спб.: Типография В.Я. Мильштейна, 1913. 164 с.
5. Sundquist J. The Decline and Resurgence of Congress. Washington, DC: Brookings Institution Press, 1981.
516 p.
6. Масгрейв Р.А., Масгрейв П.Б. Государственные финансы: теория и практика. M.: Бизнес Атлас, 2009.
7. Chambers A., Rand G. The Operational Auditing Handbook: Auditing Business and IT Processes. Wiley & Sons, 2010. 900 p.
8. GreenwoodR.P. Handbook of Financial Planning and Control. Gower Pub Co, 2002, 408 p.
9. Хан Д. ПиК: Планирование и контроль: концепция контроллинга. М.: Финансы и статистика, 1997.
10. Hayward S. Audit guide. London, Butterworth and Co (publishers) Ltd., 1991. 291 p.
11. Лукин А.Г. Постулаты и принципы государственного финансового контроля в Российской Федерации // Основы экономики, управления и права. 2013. № 5. С. 29-35.
12. Irvin D. Financial Control. London, 1991.
13. Ryan H.E.Jr., Trahan E.A. Corporate Financial Control Mechanisms and Firm Performance: The Case of Value-Based Management Systems. Journal of Business Finance and Accounting, 2006, vol. 34, no. 1-2, pp.111-138.
14. Грачёва Е.Ю. Особенности становления бюджетного контроля в дореволюционной России // Банковское право. 2013. № 6. С. 19-29.
2014. 96 с.
716 с.
S00 с.
15. Гварлиани Т.Е., Черемшанов С.В. Налогообложение и финансовый контроль // Аудит и финансовый анализ. 2003. № 4. С. 5-17.
16. Лукин А.Г. К вопросу о необходимости исследования сущности заинтересованного пользователя в информации финансового контроля // Научное обозрение. 2016. № 14. С. 222-232.
17. Лукин А.Г. Основные характеристики сущности финансового контроля // Основы экономики, управления и права, периодический всероссийский научный журнал. 2012. № 3. С. 43-46.
18. Миронова О.А. Внутренний контроль в организациях: проблемы и перспективы развития // Вопросы экономики и права. 2013. № 57. С. 120-123.
19. Степашин С.В. Государственный аудит - лекарство для борьбы с бюрократией // Вестник Российского университета дружбы народов. Серия: Государственное и муниципальное управление. 2014. № 1. С. 14-20.
20. Шохин С.О. Новый этап в развитии финансового контроля // Юрист. 2013. № 19. С. 32-36.
21. Комиссаров А.В., Поющева Е.В., Яшина Н.И. Разработка методологического инструментария оценки эффективности финансового контроля в Российской Федерации // Аудит и финансовый анализ. 2013.
22. Сабитова Н.М. О принципе системности в законодательстве о государственном финансовом контроле // Казанский экономический вестник. 2014. № 6. С. 98-112.
№ 1. С. 8-13.
