CC BY
553
УДК 338.43 ББК 65.32 Л 61
Н. В. ЛИПЧИУ К. И. ЛИПЧИУ
БЮДЖЕТИРОВАНИЕ В СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННОЙ ОРГАНИЗАЦИИ КАК ИНСТРУМЕНТ ПЛАНИРОВАНИЯ
Аннотация: Обосновывается необходимость бюджетирования в сельскохозяйственной организации как инструмента планирования; раскрывается экономическая сущность бюджетирования; определена взаимосвязь бюджетов с планированием; проведен анализ бюджетов по производству и продажи зерна; приведены основные итоги реализации бюджетирования в сельскохозяйственной организации.
Одним из направлений совершенствования планирования является бюджетирование. Внедрение бюджетирования позволяет качественно изменить планирование и задействовать все резервы повышения эффективности деятельности организации.
Под бюджетированием следует понимать:
1. Планирование деятельности организации с помощью бюджетов, т.е. утвержденных внутренних документов, которые в систематизированной форме характеризуют производственно-экономическую деятельность организации и ее структурных подразделений.
2. Технологию, направленную на повышение обоснованности принимаемых решений, связанных с реализацией управленческой функции. При этом обоснованность определяется финансовой целесообразностью того или иного управленческого воздействия. Очень важно понимать, что рассматриваемая технология должна представлять собой полную систему, управленческие воздействия которой реализуются с помощью функций планирования, учета, контроля и анализа.
В настоящее время интерес к системе бюджетирования у руководителей и собственников организаций достаточно высок. Это связано с необходимостью совершенствования систем планирования и управления ресурсами, оборотными средствами, запасами и повышением эффективности их использования, с требованиями снижения затрат и повышения качества продукта, предъявляемыми все более конкурентным рынком.
Бюджетирование, основываясь на разработке и составлении планов и бюджетов, является управленческой технологий, позволяющей эффективно управлять, распределять и контролировать финансовые процессы в деятельности организации.
Бюджетирование - более эффективный инструмент менеджмента, чем традиционная система внутреннего планирования и управления, имеющая следующие недостатки:
- планирование сегодня - процесс трудоемкий; планово-экономические службы продолжают подготавливать огромное число документов, часть которых непригодна для анализа;
- плановые данные значительно отличаются от фактических; процесс планирования по традиции начинается от производства, а не от сбыта продукции;
- при планировании преобладает затратный механизм ценообразования; цена формируется без учета рыночных цен исходя из полной себестоимости и норматива рентабельности;
- отсутствует разделение затрат на переменные и постоянные; при планировании и анализе не используется понятие маржинальной прибыли;
- не производится анализ безубыточности продаж;
- при планировании не оценивается эффект операционного рычага, коэффициент вклада на покрытие, невозможно определить запас финансовой прочности;
- при существующей системе планирования невозможно достоверно проводить сценарный анализ и оценку финансовой устойчивости организаций к изменяющимся условиям деятельности [3, с. 254].
Необходимо также отметить роль бюджетирования в повышении эффективности управления не только экономикой организации, но и финансами. К основным преимуществам бюджетного планирования можно отнести:
- помесячное планирование бюджетов структурных подразделений дает более точные показатели размеров и структуры затрат, чем ныне действующая система бухгалтерского учета финансовой отчетности;
- в рамках утверждения месячных бюджетов структурным подразделениям будет представлена большая самостоятельность в расхождении экономии по бюджету фонда оплаты труда, что повысит материальную заинтересованность работников в успешном выполнении плановых заданий;
- минимизация числа контрольных параметров бюджетов позволит сократить непроизводительные расходы рабочего времени работников экономических служб организации;
- бюджетное планирование позволит осуществить режим строгой экономии финансовых ресурсов организации, что особенно важно для выхода из финансового кризиса [1, с. 187-188].
По нашему мнению помимо рассмотренных выше достоинств системы бюджетирования в аграрном секторе следует дополнить их следующим:
- определить реальную потребность в финансировании сельскохозяйственной деятельности, увеличить годовой денежный поток, обеспечить экономию денежных средств, снизить дебиторскую задолженность, а также разработать эффективные мероприятия, направленные на улучшение финансового состояния и повышения финансовой устойчивости.
Процесс бюджетирования сельскохозяйственной организации схематично представлен на рисунке 1.
Как отражено на рисунке 1, для сельскохозяйственной организации выделены следующие бизнес-процессы: планирование (через систему бюджетов); учет фактических данных в бюджетах; планфактный анализ; принятие решений на основе данных анализа и следующие типы бюджетов:
а) по составу показателей: бюджет доходов и расходов (плановый отчет о прибылях и убытках), бюджет движения денежных средств, плановый баланс;
Стратегия организации
нсоВый бЛок)-,.,^^
>°ы
Цели и задачи
Критерий эффективности
НорМы и нормативы индикаторы)
Сбалансированная Система показателей
Создание модели бюджетирования
П
Заполнение плановых форм фактическими показателями
Коррекция плана (скользящее юджетирование)
Коррекция модели б юджетирования
АналйГисполнения бюджетов
V
Коррекция бизнес-процессов
Принятие
управленческих
решений
Рисунок 1 - Процесс бюджетирования^ сельскохозяйственной
организации
б) по объекту бюджетирования (функциональные бюджеты): бюджеты продаж, бюджет снабжения, бюджет затрат и т.д.;
в) по горизонту планирования: годовой, квартальный, месячный и т.д.
г) по уровню планирования: бюджет подразделения в разрезе каждого вида деятельности, консолидированный бюджет организаций. Планирование (через систему бюджетов) способствует составлению сводного бюджета развития зерновой отрасли (рисунок 2).
о
Рисунок 2 - Общая схема консолидированного бюджета сельскохозяйственной организации
Проведенные нами исследования показали, что для внедрения бюджетирования можно использовать следующую последовательность шагов в виде этапов:
1. Разработка финансовой структуры организации.
2. Определение видов и форматов бюджетов.
3. Построение системы учета и контроля бюджетов.
В соответствии с предложенными рекомендациями необходимо в организационной структуре хозяйства создать центр финансовой ответственности (ЦФО) (рисунок 3). На рисунке 3 в качестве примера приведена организационная структура агрофирмы.
Агрофирма представляет собой многоотраслевое производственное агропромышленное предприятие, в котором взаимоувязаны производство сельскохозяйственной продукции, заготовка, хранение, переработка и реализация готовой продукции.
Центр финансовой ответственности (ЦФО) будет заниматься выработкой системы сбалансированных показателей, готовить исходную информацию для построения системы бюджетного управления (таблица 1).
Таблица 1 - Предложения по формированию сбалансированности
показателей в каждой конкретной организации в зависимости
от финансовой стратегии
Вид ЦФО Стратегия Показатели
Центр инвестиций Поиск и распределение инвестиций Анализ окупаемости инвестиций Объем инвестиций
Окупаемость инвестиций
Центр прибыли Максимизация прибыли Чистая прибыль
Затраты
Центр маржинального дохода Увеличение дохода Экономия переменных затрат Доход
Переменные затраты
Центр дохода Увеличение дохода Доход
Объем продаж
Затраты
Центр затрат Экономия затрат Переменные затраты
Постоянные затраты
Для эффективной работы центра важно разработать «Положение о финансовой структуре» на базе Положения об организационной структуре организации.
Растениеводство Отрасли Животноводство
Рисунок 3 - Модель организационной структуры сельскохозяйственной организации
(агрофирмы)
ЦФО - структурная единица организации, отвечающая за вмененные ей показатели и имеющая полномочия самостоятельно варьировать свою деятельность так, чтобы изменять эти показатели, в соответствии с целью своего бизнеса, в пределах общей цели организации.
Важно отметить, что финансовая структура организации не может стать чем-то определенным раз и навсегда. Наоборот, она будет изменяться в соответствии со стратегическими направлениями развития организации. Поэтому следует обеспечить возможность своевременных корректировок системы бюджетов организации в зависимости от изменения ее организационной структуры и, как следствие, финансовой структуры [2, с. 83-97].
Наши исследования показали, что процесс бюджетирования следует начинать с наиболее важных показателей бюджета, то есть бюджета доходов и расходов. На основе данных этого бюджета выявляются отклонения от бюджета прибыли на основе анализа отклонений объемов продаж, выручки от реализации, себестоимости. Для анализа отклонений прибыли от бюджета целесообразно использовать метод деления затрат на постоянные и переменные составляющие (метод «директ-костинг»). Переменные затраты сельскохозяйственной организации включают в себя расходы на сырье, материалы, электроэнергию, транспорт, оплату прямого труда (занятых в создании зернового продукта), переменную составляющую общепроизводственных и коммерческих расходов и др., которые изменяются пропорционально изменению объема производства. В свою очередь, постоянные затраты представляют собой сумму амортизационных отчислений, уплату процентов за кредит, оплату управленческого персонала, административные расходы и др.
В результате определяются отклонения фактических данных от бюджета по объему продаж, выручки от продаж, переменным и постоянным расходам, маржинальному доходу, операционной прибыли. Например, если наблюдалось уменьшение фактической прибыли по отношению к данным бюджета, то появляется возможность выявить факторы, лежащие в основе этого факта (физический объем был меньше, а постоянные расходы выше запланированных данных).
Для формирования оптимальных бюджетов и оценки фактических результатов используются гибкие бюджеты. Гибкие бюджеты способствуют более проведению более глубокого анализа результатов деятельности, так как их использование позволяет оценить затраты для различных объемов производства зерна. Переменные затраты изменяются с изменением объемов производства, а постоянные затраты остаются одинаковыми в сравнительно большом отрезке времени. Гибкий бюджет позволяет определить возможные изменения прибыли при изменении объемов продаж зерна.
Гибкий бюджет позволяет выявить существенно больше факторов, влияющих на основные контролируемые показатели, определить влияние отдельных видов переменных расходов на основанные результирующие показатели, а также выявить возможность снижения общепроизводственных расходов.
Для выявления причин отклонений основных контролируемых показателей используются:
- обычные приемы экономического анализа, состоящие в определении отклонений фактических значений показателей объема продаж, выручки от реализации, переменных и постоянных расходов и прибыли от их значений в основном и в гибком бюджете. При этом устанавливаются факторы, которые повлияли на изменение прибыли, в том числе, например, снижение объема продаж зерна; снижение цены продажи зерна; непропорциональное снижение переменных расходов объему продаж или увеличение постоянных расходов;
- традиционные методы факторного, экономического и финансового анализа, включая индексный метод, метод цепных подстановок или интегральный метод.
С помощью данных методов также можно выявить факторы, определяющие отклонения основных контролируемых показателей. Приведенные методы хотя и отличаются простотой, но дают расходящиеся результаты при изменении последовательности рассмотрения факторов, а также при изменении периода рассмотрения. Так, изменения в целом за год не будут совпадать с изменениями по кварталам в течение года. Для улучшения получаемых результатов, например в методе цепных подстановок, сначала рассматривают количественные (экстенсивные) факторы, а затем - качественные (интенсивные) и руководствуются следующими правилами:
1) при определении величины влияния количественного фактора его приращение умножается на величину базового количественного фактора;
2) при определении влияния количественного фактора его приращение умножается на отчетное значение количественного фактора.
Центр финансовой ответственности должен разрабатывать прогнозные бюджеты основных показателей деятельности сельскохозяйственных организаций. Важным заключительным прогнозным бюджетом является бюджет доходов и расходов. Источником подавляющей части доходов сельскохозяйственной организации остается выручка от реализации продукции. Прогноз реализации продукции составляется на три года вперед. Данные для первого года приводятся с разбивкой по кварталам и отличаются большой точностью и надежностью, поскольку хорошо известны будущие покупатели, с которыми уже заключены договоры на поставку одной годовой второго и третьего года приводятся одной годовой суммой. Из прогнозируемой суммы денежной выручки от реализации будут приобретаться оборудование, сырье и материалы, выплачиваться заработная плата, уплачиваться налоги. Размер всех расходов должен быть таким, чтобы выйти на предусмотренный размер прибыли с учетом вложенного в производство капитала.
Для формирования гибкого бюджета можно использовать в качестве прогнозных данных отчетные, которые скорректированы с учетом уровня инфляции, спроса и предложения, цен на продукцию.
Построение бюджетов для центра финансовой отчетности ЗАО АФ ПЗ «Победа» приведен на рисунке 4.
Рисунок 4 - Структура сводного бюджета ЗАО АФПЗ «Победа»
Важным документом в сводном бюджете сельскохозяйственной организации является бюджет производства и бюджет продаж.
Бюджет производства зерна разрабатывается главным агроном, согласуясь с коммерческим директором, определяющим необходимый ассортимент продукции, наиболее востребованный на рынке. Бюджет составляется на основе планируемых площадей под культурами и их помесячной урожайности для каждой производственной бригады, выделенной как места возникновения затрат, в разрезе зерновых культур.
Бюджет продаж составляют главный бухгалтер, главный экономист вместе с начальником ЦФО, так как в своей повседневной работе они занимаются оперативным согласованием цен на зерновую продукцию. Для планирования цен целесообразно опираться на прогнозы инфляции или индекс-дефлятор, установленный Департаментом экономического развития Краснодарского края и Департаментом сельского хозяйства и перерабатывающей промышленности.
Бюджет производства зерна в ЗАО ПЗ «Победа» на перспективу представлен в таблице 2.
Таблица 2 - Бюджет производства зерна в ЗАО ПЗ «Победа»
Каневского района
Наименование культур Посевная площадь, га Выход продукции, тыс. ц
2005 г. 2006 г. 2007 г. Прогно з 2009 г. 2005 г. 2006 г. 2007 г. Прогно з 2009 г.
Зерновые и зернобобовые (озимые и яровые) без кукурузы 7909 7812 7337 9559 399,7 386,7 403,9 461,6
в том числе: озимые зерновые 7503 7513 7114 7728 390,5 379,2 400,1 399,0
яровые зерновые 39 73 20 93 1,2 2,0 0,5 1,8
зернобобовые 340 226 203 238 8,0 5,5 3,2 5,7
Кукуруза на зерно 1287 1477 1136 1500 106,5 81,9 32,5 69,9
Следует отметить, что бюджет производства общества «Победа» зависит от бюджета продаж. Поэтому важным моментом работы бухгалтерских, агрономических, экономических, маркетинговых служб является составление бюджета продаж (таблица 4).
Таблица 4 - Упрощенный бюджет продаж зерна в ЗАО ПЗ «Победа» Каневского района, тыс.руб.____________________________________________________________________
Показатель Фактический (в среднем 2005-2007 гг.) Прогноз
2009 г. 2010 г.
Объем продаж, тыс.ц 174 198 205
Выручка от продаж 59330 69280 74374
Переменные расходы 36567 41809 42729
Маржинальный доход 22763 57289 64896
Постоянные расходы 52620 49597 49758
Прибыль от продаж 25066 33947 38303
Рентабельность продаж, % 42,2 49,0 51,5
Прогнозные расчеты показывают, что бюджетирование оказывает положительное влияние на результативность деятельности сельскохозяйственных организаций (таблица
5).
Таблица 5 - Оценка результатов использования бюджетирования
в управлении зерновым производством ЗАО АФ ПЗ «Победа» Каневского района, 2009 г._______________
Значения показателя, %
Показатель До использования бюджетирования С использованием бюджетирования
Рентабельность производства 73,2 96,6
Рентабельность продаж 42,2 49,0
Рентабельность активов 14,2 15,6
Рентабельность собственного капитала 14,7 16,2
Использование данной системы позволяет повысить доходность основной
деятельности, имущества и капитала.
Для специалистов центра финансовой ответственности, экономических (бухгалтерских, финансовых) служб сельскохозяйственных организаций при разработке методологии и методики бюджетирования можно ограничиться изучением рекомендаций Экспертно-консультативного Совета по вопросам управленческого учета при Министерстве экономического развития России (см. // cma.org.ru). Так, на указанном сайте можно обнаружить методические рекомендации по теме «Методы учета затрат и расчета себестоимости», проект методических рекомендаций по теме «Бюджетирование» (Проект ТАСИС 2005).
Итак, в рыночных условиях самым лучшим отправным пунктом для подготовки прогнозного индикативного плана является бюджет продаж. Общим при любом подходе к составлению бюджета продаж, независимо от специфики хозяйственной деятельности организации, является определение в стоимостном выражении объема реализованной продукции зерна или прогноза выручки от реализации. При разработке бюджета продаж необходимо принимать во внимание все внешние ограничения и прогнозные оценки, касающиеся особенностей конкретного вида деятельности и рыночной ситуации, а также оценку общеэкономических факторов бизнеса.
Таким образом, через бюджетирование, восставляющее ядро управленческого механизма большинства успешных зарубежных и растущего числа российских организаций, реализуется современный подход к управлению, сущность которого может быть сведена к постановке целей, планированию, контролю на основе разработанных планов, анализ результатов, выявлению причин отклонений и принятию эффективных управленческих решений, их устраняющих.
Г лавный смысл бюджетирования как системы планирования и контроля сводится к повышению экономической эффективности и финансовой устойчивости организаций путем координации усилий всех его подразделений на достижение конечного количественно определенного результата.
Примечания:
1. Балабанов И.Т. Финансовый анализ и планирование хозяйствующего субъекта. М., 2002. С. 187-188.
2. Житкова Е.Л. Внедрение системы бюджетирования на предприятии как основа его интеграции в систему индикативного планирования региона // Финансовый менеджмент. 2007. №5. С. 83-97.
3. Колчина Н.В., Поляк Г.В., Павлова Л.Н. Финансы предприятий: учеб. для вузов. М., 2002. С. 254.
