CC BY
428
ПРОБЛЕМЫ УЧЕТА
УДК 336.717
бухгалтерский учет долгосрочных инвестиций в форме капитальных вложений
А. К. РАМАЗАНОВА,
аспирант кафедры бухгалтерского учета, анализа и аудита E-mail: alsuschka13@mail. ru Ульяновский государственный технический университет, ведущий специалист-эксперт отдела государственных заимствований Министерство финансов Ульяновской области
В статье рассмотрен бухгалтерский учет совокупности затрат и результатов капитальных вложений как инвестиций во внеоборотные активы, в новое строительство, реконструкцию, техническое перевооружение организаций, приобретение машин и оборудования.
Ключевые слова: инновационная деятельность, механизм коммерциализации, капитальные вложения, долгосрочные инвестиции, бухгалтерский учет.
Инвестиционная деятельность — вложение средств и практические действия, направленные на получение экономических выгод и иных видов полезных результатов. По срокам вложения инвестиции подразделяются на краткосрочные (на срок до одного года) и долгосрочные (на срок свыше одного года) [1, с. 8].
Под долгосрочными инвестициями понимают вложения организаций на длительное время в любые виды внеоборотных активов, включая финансовые вложения в ценные бумаги, уставные капиталы других организаций и т. п. Под долгосрочными инвестициями в форме капитальных вложений понимаются затраты на создание, увеличение размеров, а также на приобретение
внеоборотных активов длительного пользования, не предназначенных для продажи. Долгосрочные инвестиции в форме капитальных вложений, как правило, направляются:
— на капитальное строительств, реконструкцию, расширение и техническое перевооружение действующих предприятий и объектов непроизводительной сферы;
— на приобретение зданий, сооружений, оборудования, транспортных средств и других отдельных объектов основных средств;
— на приобретение земельных участков и объектов природопользования;
— на приобретение и созданием активов нематериального характера, включая выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ.
Долгосрочные инвестиции можно классифицировать по ряду признаков, например по форме, по степени готовности, по структуре, по назначению, по отраслям, по источникам финансирования.
По структуре долгосрочные инвестиции в форме капитальных вложений подразделяются на: строительство и создание объектов основ-
ных средств, приобретение основных средств, приобретение природных объектов, создание и приобретение объектов нематериальных активов [2, с. 17].
По назначению все долгосрочные инвестиции подразделяются на инвестиции в производственные и непроизводственные объекты, объекты, предназначенные для сдачи в аренду, лизинг, прокат.
По отраслям долгосрочные капитальные вложения делятся на: вложения в промышленность, транспорт, объекты жилищного строительства, здравоохранение, сельское хозяйство и другие отрасли.
По источникам финансирования долгосрочные инвестиции подразделяются на инвестиции за счет собственных средств инвесторов и за счет привлеченных средств.
Нормативное регулирование бухгалтерского учета долгосрочных инвестиций в форме капитальных вложений регулируется Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденному письмом Минфина России 30.12.1993 № 160, где определены цели учета долгосрочных капитальных вложений:
— своевременное, полное и достоверное отражение всех произведенных расходов при строительстве объектов по их видам и учитываемым объектам;
— контроль за строительством, вводом в действие производственных мощностей и объектов основных средств;
— правильное определение и отражение инвентарной стоимости вводимых в действие и приобретенных объектов основных средств, земельных участков, объектов природопользования и нематериальных активов;
— контроль за наличием, использованием источников финансирования долгосрочных инвестиций.
Субъектами инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме вложений, связанных с капитальным строительством, как правило, являются инвесторы, заказчики (застройщики), подрядчики и другие лица. Отношения между организациями-застройщиками и другими участниками инвестиционного процесса регулируются договором [3, с. 400].
Основные задачи учета долгосрочных инвестиций:
— правильное, своевременное документальное оформление затрат;
— правильное отражение затрат по каждому объекту в регистрах бухгалтерского учета;
— систематический контроль за целевым использованием средств, выполнением плана капитальных вложений, соблюдением сметной стоимости строительных и монтажных работ;
— точное определение себестоимости законченных и введенных в действие объектов и затрат в незавершенном строительстве;
— контроль за соблюдением сметной и финансовой дисциплины в строительстве, за соблюдением сметы накладных расходов по строительству;
— обеспечение контроля за ходом выполнения строительства, вводом в действие производственных мощностей и объектов основных средств;
— правильное определение и отражение инвентарной стоимости вводимых в действие и приобретенных объектов основных средств, земельных участков, объектов природопользования и нематериальных активов;
— контроль за наличием, использованием источников финансирования долгосрочных инвестиций.
Учет долгосрочных инвестиций ведется по фактическим затратам: в целом по строительству и по отдельным объектам (зданию, сооружению и др.), входящим в него, и по приобретенным отдельным объектам основных средств, земельным участкам, объектам природопользования и нематериальным активам. Бухгалтерский учет долгосрочных инвестиций ведут на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». На этом счете отражают инвестиции по видам на специально открываемых субсчетах. По дебету счета 08 отражают фактические затраты на строительство и приобретение соответствующих активов.
Сформированная первоначальная стоимость объектов основных средств, нематериальных и других активов, принятых в эксплуатацию и оформленных в установленном порядке, списывается со счета 08 в дебет счетов 01 «Основные средства», 03 «Доходные вложения в материальные ценности», 04 «Нематериальные активы» и др. Затраты по завершенным операциям формирования основного стада списываются со счета 08 в дебет счета 01 «Основные средства». Сальдо по счету 08 отражает величину капитальных вложений организации в незавершенное стро-
ительство и приобретение основных средств и нематериальных активов. К незавершенным капитальным вложениям относят также объекты недвижимости, не прошедшие государственной регистрации [4, с. 7].
Источниками финансирования долгосрочных инвестиций могут быть собственные средства организаций и привлеченные — долевое участие в строительстве, дополнительные взносы участников, долгосрочные кредиты банков, долгосрочные займы, средства внебюджетных фондов, средства федерального бюджета, предоставляемые на безвозвратной и возвратной основе.
Собственные средства организации — это уставный, добавочный и резервный капиталы, фонды, прибыль и накопленные суммы амортизационных отчислений.
Важным источником собственных средств для долгосрочных вложений организации можно считать уставный капитал (уставный фонд, складочный капитал), который представляет собой зарегистрированную в учредительных документах (уставе организации) величину собственного капитала, внесенного учредителями в виде денежных средств или иного имущества при создании организации. Учет движения средств уставного капитала организации осуществляется на счете 80 «Уставный капитал».
Но в процессе хозяйственной деятельности организации могут происходить текущие изменения финансового состояния, которые не требуют перерегистрации уставного капитала. В таких случаях вводится понятие добавочного капитала. Добавочный капитал включает суммы прироста стоимости внеоборотных активов организации, эмиссионный доход и т. д. Для учета состояния и движения средств добавочного капитала используется счет 83 «Добавочный капитал» [5, с. 6].
Другой составной частью собственных средств организации служит резервный капитал. Резервный капитал — это страховой капитал организации, предназначенный для возмещения убытков и для выплаты доходов инвесторам или кредиторам, если на эти цели не хватает чистой прибыли. В организациях разных форм собственности и видов деятельности образование резервного капитала может носить обязательный или добровольный характер. Для учета изменения средств резервного капитала используется счет 82 «Резервный капитал».
Уставный, резервный и добавочный капиталы рассматривать в качестве источников для долгосрочных вложений можно только теоретически, так как эти источники уже связаны с активами (имуществом организации), которые были внесены в качестве вкладов учредителей (участников) или получены как прирост при их переоценке. Кроме того, в акционерных обществах резервный капитал не может быть источником финансирования капитальных вложений, так как этих целей нет в перечне направлений его использования, предусмотренных законом об этих обществах.
Другим источником финансирования долгосрочных вложений является прибыль, которая определяется как разница между доходами и расходами организации. Организации могут создавать фонды специального назначения за счет отчислений от чистой прибыли, т. е. из прибыли, остающейся в их распоряжении, или использовать остающуюся в их распоряжении прибыль без образования различных целевых фондов.
По назначению все создаваемые специальные фонды можно разделить на фонды потребления и фонды накопления. Фонды потребления образуются для финансирования социальной защиты работников, для их материального поощрения, стимулирования, дотаций, доплат и т. д. Фонды накопления предназначены для технического перевооружения, реконструкции, расширения и освоения новых видов продукции, строительства и обновления основных производственных фондов. В любом случае средства чистой прибыли организации аккумулируются на счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Бухгалтерский учет долгосрочных вложений ведут на самостоятельном синтетическом счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Этот счет предназначен для обобщения информации о затратах организации на объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве внеоборотных. К этому счету могут быть открыты отдельные субсчета по видам этих активов: «Приобретение земельных участков», «Приобретение объектов природопользования», «Строительство объектов основных средств», «Приобретение объектов основных средств», «Приобретение нематериальных активов» и др.
По дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» отражаются фактические за-
траты на приобретение, строительство и монтаж отдельных объектов этой категории активов нарастающим итогом. Сальдо (дебетовое) по счету отражает стоимость незавершенных вложений (строительства). На счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» аналитический учет ведут по каждому объекту строительства или приобретения и статьям затрат. Капитальные вложения группируются в бухгалтерском учете по технологической структуре расходов, поэтому обычно принята такая группировка:
— строительные работы;
— работы по монтажу оборудования;
— приобретение оборудования, требующего монтажа;
— приобретение оборудования, не требующего монтажа;
— прочие капитальные затраты;
— затраты, не увеличивающие стоимости основных средств.
Например, ООО «Ростов-Хлеб» выпускает хлебобулочные изделия [7, с. 16]. Они продаются при пекарне с передвижных «Тонаров», а также поставляются в магазины, с которыми у предприятия заключены контракты. Предприятие добивается роста объемов продаж за счет расширения районов сбыта.
Стоимость зданий, сооружений, оборудования, транспортных средств и других объектов основных средств, приобретаемых ООО «Ростов-Хлеб» отдельно от строительства объектов, стоимость земельных участков и объектов природопользования, приобретенных предприятием в собственность, а также стоимость нематериальных активов отражается на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» согласно оплаченным или принятым к оплате счетам после их оприходования и постановки на учет.
Стоимость оборудования, не требующего монтажа, инструмента, инвентаря, а также оборудования, требующего монтажа, но предназначенного дня постоянного запаса, отражают на счете 08 согласно полученным или принятым к оплате счетам поставщиков после поступления указанных материальных ценностей на место назначения и оприходования.
В случае неприбытия оплаченного оборудования и инвентаря на склад застройщика их стоимость отражают на счетах учета оборудования как находящихся в пути.
При обеспечении строек указанными материальными ценностями согласно договорам на строительство непосредственно строительными организациями застройщик отражает их в учете в составе затрат по строительству по договорной стоимости, в соответствии с оплаченными или принятыми к оплате счетами строительных организаций.
Инвентарная стоимость приобретенных отдельных видов основных средств и других долгосрочных активов на ООО «Ростов-Хлеб» определяется в следующем порядке:
— стоимость зданий, сооружений, оборудования, транспортных средств и других отдельных объектов складывается из фактических затрат по их приобретению и расходов по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях;
— стоимость земельных участков и объектов природопользования складывается из расходов по их приобретению, включая затраты по улучшению их качественного состояния, комиссионные вознаграждения и другие платежи;
— затраты по строительству на приобретенных земельных участках различных сооружений учитывают отдельно от стоимости этих участков и по завершении работ по строительству сооружений определяют их стоимость при зачислении сооружений как отдельных объектов в состав основных средств;
— здания, сооружения и другие объекты основных средств, приобретенные отдельно от строительства объектов, а также земельные участки, объекты природопользования зачисляют в размере инвентарной стоимости в состав основных средств по поступлении их в организацию и окончании работ по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, на основании акта приемки-передачи основных средств.
Под долгосрочными инвестициями понимаются затраты организации на создание, увеличение размеров, а также приобретение внеоборотных активов, не предназначенных для продажи. Инвестиции — это вложения организацией денежных ресурсов в строительство, приобретение основных средств и нематериальных активов, которые можно использовать длительное время, а также в ценные бумаги, получая с них доход в форме дивидендов или процентов [8, с. 16].
Если рассматривать инвестиции по срокам их вложения, то они бывают долгосрочными и краткосрочными. Краткосрочные вложения производятся сроком до одного года (12 мес.), а долгосрочные — на срок более года.
Если рассматривать инвестиции по конечным результатам, то их можно разделить на вложения в имущество и финансовые вложения. Под вложениями в имущество понимают капитальные вложения во внеоборотные активы, т. е. инвестиции в основные средства и нематериальные активы. Финансовые вложения—долгосрочные и краткос -рочные инвестиции в ценные бумаги и долговые обязательства, вложения в уставные капиталы других организаций, а также предоставление займов с целью получения дополнительного дохода.
До начала любого инвестиционного проекта необходимо определить источники его финансирования. Источниками долгосрочных инвестиций могут быть собственные средства организации, заемные средства, бюджетные ассигнования и спонсорские поступления от других организаций [9, с. 8].
Собственные средства организации — это уставный, добавочный и резервный капиталы, фонды, прибыль и накопленные суммы амортизационных отчислений.
Важным источником собственных средств для долгосрочных вложений организации можно считать уставный капитал (уставный фонд, складочный капитал), который представляет собой зарегистрированную в учредительных документах (уставе организации) величину собственного капитала, внесенного учредителями в виде денежных средств или иного имущества при создании организации. Учет движения средств уставного капитала организации осуществляется на счете 80 «Уставный капитал» [10, с. 22].
В то же время с помощью системного учета нельзя показывать использования источников финансирования долгосрочных вложений, поскольку, если дебетировать накопленную амортизацию на счетах 02 «Амортизация основных средств» и 05 «Амортизация нематериальных активов», то будут искажаться данные об остаточной стоимости внеоборотных активов.
Важными моментами при планировании долгосрочных вложений являются определение источников финансирования, необходимость и возможность контроля за их использованием
средствами бухгалтерского учета. Для этих целей используется внесистемная бухгалтерская информация. Когда говорят о внесистемном бухгалтерском учете, то имеют в виду, что информация по тем или иным причинам не формируется на счетах бухгалтерского учета в виде оборотов или сальдо по счетам и субсчетам после выполнения бухгалтерских записей в течение отчетного периода.
Внесистемная бухгалтерская информация формируется путем заполнения различных таблиц и других бухгалтерских регистров аналитического учета с последующим обобщением и подведением итогов.
Во внесистемном бухгалтерском учете не применяется способ двойной записи, информация не отражается на синтетических счетах в виде оборотов и сальдо, она используется для планирования, прогнозирования и экономического анализа.
Список литературы
1. Адамов Н. Бухгалтерский учет инвестиций в капитальное строительство // Финансовая газета. 2006. № 4. С. 8.
2. Астапов К. Л. Законодательное регулирование инвестиций в Российской Федерации на федеральном и региональном уровнях // Законодательство и экономика. 2006. № 5. С. 17—22.
3. Валдайцев С. В. и др. Инвестиции / под ред.
B. В. Ковалева и др. М.: ТК Велби, Издательство Проспект, 2007. С. 440.
4. Крутякова Т. Что нам стоит цех построить? // Экономика и жизнь. 2008. № 48. С. 7—16.
5. Куприянов А. Выбор источника финансирования капитальных вложений // Финансовая газета. 2007. № 17. С. 6.
6. Матанцева О. Ю. Формирование инвестиций, предназначенных для восстановления основных средств // Аудиторские ведомости. 2008. № 12. С. 25—29.
7. Попов П. Г. Вклад в строительство // Главбух. 2005. № 4. С. 16—22.
8. Савицкая Ю. Монтаж как условие для вычета // Расчет. 2008. № 10. С. 16-22.
9. Соколов П. А. Учет инвестиционно-строительной деятельности при совмещении функций инвестора, заказчика и генподрядчика // Финансовая газета. 2007. № 11. С. 8.
10. Соколов П. А. Учет незавершенного строительства // Бухгалтерский учет. 2007. № 24.
C. 22-25.
