CC BY
104
УДК 336.228
АРГУМЕНТЫ В НАЛОГОВЫХ СПОРАХ
HOW TO HANDLE TAX DISPUTES
Т.В. Галюкшова T.V. Galukshova
Омский государственный институт сервиса
Практика показывает, что специалисты предприятий чаще всего чувствуют неуверенность и недостаточную компетентность самостоятельно подготовить возражения на акты налоговых проверок и обращаются к аудиторам, юристам за профессиональной помощью. Аргументы, рассмотренные в данной статье, позволят налогоплательщику минимизировать негативные последствия налоговых проверок, подготовив возражения на акты налоговых органов.
The article provides some arguments to enable companies to produce objections to tax inspection acts themselves without lawyer help; and to minimize poor consequences of tax inspections, as companies actually are not confident and competent enough.
Ключевые слова: налоговая проверка, налоговый спор, налогоплательщик.
Key words: tax inspection, tax dispute, tax payer.
Выездная налоговая проверка - очень ответственное для налогоплательщика мероприятие, как правило, заканчивающееся внушительной суммой доначислений налогов, штрафов и пени. Налоговый орган официально не информирует, но каждый налогоплательщик знает, что до сих пор инспекторам спускают планы по сбору налогов. Уйти с предприятия «с пустыми руками», значит показать свою профнепригодность или неприемлемую в работе налоговых органов лояльность к налогоплательщику. Вот почему требование представить согласно ст. 93 НК РФ документы на выездную проверку и последующий визит на предприятие представителей ИФНС воспринимается главным бухгалтером и руководителем организации как событие малоприятное и приравнивается к форс-мажору. Задача налогоплательщика - минимизировать негативные последствия результатов налоговой проверки, компетентно подготовив аргументы в случае, когда налогоплательщик не согласен с выводами налоговиков.
Согласно ст. 137 НК РФ каждый налогоплательщик имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению налогоплательщика, такие акты, действия или бездействие нарушают его права.
В силу п. 6 ст. 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая про-
верка, в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих, вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по акту проверки.
Актуально контролировать действия налоговых органов с момента получения требования и до оформления результатов проверки и выдачи решения. Решающую роль в оспаривании действий налоговых органов сыграет несоблюдение ими формальных процедур, так как нарушения процедуры в силу прямого указания п. 14 ст. 101 НК РФ являются существенными и безусловными основаниями для признания решения инспекции недействительным. В таком случае, как показывает судебная практика, реальные последствия нарушений не относятся к обстоятельствам, имеющим значение для разрешения дела.
Кроме статей Налогового кодекса, налоговые проверки регламентируются внутренними приказами и другими нормативными актами (ст. 87-102 НК РФ). Изучив эти документы, налогоплательщик сможет заметить все промахи инспектора при проверке. Чаще всего ревизоры не соблюдают установленные сроки, на это советуем обратить особое внимание:
- проверяемый налоговый период не должен превышать трех лет;
© Т.В. Галюкшова, 2011
- выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев, при этом может быть продлена до четырех, а в исключительных случаях - до шести месяцев (п. 6 ст. 89 НК РФ);
- период приостановления проверки в совокупности не должен превышать шести месяцев (п. 9 ст. 89 НК РФ), при этом на период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, которому в этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки, а также приостанавливаются действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с проверкой;
- срок представления документов - 10 рабочих дней со дня получения требования;
- на следующий день после окончания проверки составляется справка об окончании проверки;
- в течение двух месяцев со дня составления справки пишется акт выездной налоговой проверки;
- акт налоговой проверки в течение пяти дней с момента составления должен быть вручен налогоплательщику;
- после получения акта организация имеет право в течение 15 рабочих (п. 6 ст. 6.1 НК РФ) дней представить в налоговый орган возражения по нему;
- руководитель (заместитель руководителя) налогового органа обязан известить о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. При этом лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки лично и (или) через своего представителя, а также вправе до вынесения решения знакомиться со всеми материалами дела, включая материалы дополнительных мероприятий налогового контроля;
- после рассмотрения возражения в течение 10 дней налоговые органы выносят решение о привлечении к ответственности или об отказе;
- в десятидневный срок с момента вступления в силу решения отдел недоимки направляет требование об уплате недоимки по налогу, пени и штрафов;
- после истечения срока исполнения требования об уплате налоговые органы могут обратиться в суд с иском;
- если налогоплательщик не согласен с выводами налогового органа, он имеет право обжаловать решение (ст. 101.2 НК РФ): 1) в вышестоящий налоговый орган; 2) в суд в течение трех месяцев с момента вступления решения в силу.
Ошибки инспекторов могут быть поводом для обжалования в суде санкций по результатам выездной налоговой проверки, что поможет избежать незаконное наказание. Рекомендуем внимательно изучать документы и бороться за свои права.
Распространенной претензией налоговых органов в последние годы является отказ в праве на возмещение НДС или отказ в признании расходов для целей налогообложения прибыли из-за взаимодействия с поставщиками, относимым к «массовым» участникам или к «массовой» регистрации или имеющих, по мнению налоговых органов, статус фирмы-однодневки. Отказ в праве на вычет «входного» НДС незамедлительно последует и в случае, если счета-фактуры поставщиков подписаны неуполномоченными лицами. Оформляя сделки с такими контрагентами, налогоплательщик уличается в непроявлении должной осмотрительности.
Приведем аргументы, которые позволят отстаять свою позицию в суде.
Налогоплательщик по Налоговому кодексу не обязан и не уполномочен проверять достоверность подписи контрагента и проводить почерковедческую экспертизу.
Налоговый кодекс не содержит ни права, ни обязанности проверять полномочия директора, требовать доверенность и паспорт у лица, участвующего в переговорах и подписывающего договор.
Статья 23 НК РФ не содержит обязанности со стороны налогоплательщика-покупателя требовать от поставщика самоидентификации подписей в счетах-фактурах и других документах. Более того, ФНС РФ в письме от 09.08.2010 г. № ШС-37-3/8664 отмечала, что налоговые органы не вправе требовать у налогоплательщи-ка-покупателя заверенные копии документов, подтверждающих, что компания-поставщик дала право подписи своим сотрудникам.
В ст. 23 НК РФ не содержится информации об обязанности налогоплательщика проявлять должную осмотрительность при выборе контрагентов, как и не содержится в НК РФ института должной осмотрительности и критерии ее проявления.
Статьи 171, 172 НК РФ не содержат условие вычета или отказ в праве на вычет «входного» НДС в случае приобретения товара у «мас-
сового» участника. При этом ни НК РФ, ни другие законодательные нормативные акты России не регламентируют понятия «массовый участник», «массовая регистрация», которыми оперируют проверяющие в выводах по результатам проверки.
В Постановлении ФАС Центрального округа от 19.10.2010 г. № А64-364/2010 содержится следующее: отсутствие контрагента по юридическому адресу само по себе не служит доказательством недобросовестности работающего с ним налогоплательщика и получения необоснованной налоговой выгоды, поскольку в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности.
Налоговый орган в выводах ссылается на сведения из информационных ресурсов федерального уровня, не указывая конкретно источники информации. Считаем, что без указания источника, информация не может признаваться достоверной.
Факт нарушения контрагентами своих обязанностей сам по себе не является доказательством недобросовестности проверяемого лица (Постановление Пленума ВАС от 12.10.2006 г. № 53).
Законодательство не предоставляет покупателю необходимые полномочия контролировать деятельность поставщиков: выяснять их места нахождения, порядок регистрации, факт оплаты ими услуг по аренде, своевременность и полноту расчетов за коммунальные платежи и прочие ресурсы, проверять наличие у контрагента основных средств, численности, влиять на сроки сдачи отчетности поставщиками. Именно такие претензии чаще всего предъявляются налоговым органом проверяемому лицу.
Согласно правовой позиции КС РФ, изложенной в Определении от 16.10.2003 г. № 329-О, налогоплательщик не несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты налогов в бюджет. Данное положение нашло отражение и в Постановлении ФАС СЗО от 28.10.2009 г. № А42-12323/2008.
В Решении Европейского суда по правам человека № 3991/03 содержится следующее: право на вычет НДС не зависит от факта мошенничества других лиц в цепочке поставок, если о таких фактах налогоплательщик не знал и не мог знать.
Проверка соблюдения контрагентами требований налогового законодательства не только не входит в обязанности налогоплательщика, но и прямо запрещена законом (Постановление ФАС ПО от 03.04.2009 г. № А65-8173/2008).
Налогоплательщик документами по реализации приобретенных у контрагента товаров поступившей оплатой от покупателей за проданные им товары доказывает реальность проведенных операций. Выручка от реализации данных товаров отражена в книге продаж, следовательно, действия были направлены на получение экономической, а не налоговой, как указывают проверяющие, выгоды.
Налогоплательщик понес реальные затраты по приобретению товаров у контрагентов (указать в возражениях номера и даты счетов-фактур, ТОРГ-12, платежных поручений по оплате счетов поставщиков). Позиция налогоплательщика может быть подкреплена решением Президиума ВАС РФ от 25.02.2010 г. № 12670/09, согласно которому заявление о признании незаконными решений налогового органа об отказе плательщику в возмещении НДС, доначислении налога, пени и штрафа удовлетворено правомерно, так как общество понесло реальные затраты по возмездной сделке в целях систематического получения прибыли от использования имущества и было вправе претендовать на налоговые вычеты по НДС.
Проверяющие не поставили под сомнение НДС, начисленный в результате реализации товара, приобретенного у оспариваемых контрагентов. Таким образом, налоговый орган принял по декларации НДС, начисленный при последующей реализации спорного товара. Вывод: сделки с нереальными контрагентами не могли закончиться фактическим поступлением товара и его дальнейшей реализацией.
Сделки с контрагентами, которых налоговый орган относит к фирмам-однодневкам, подтверждены документально: договорами, счетами-фактурами, ТОРГ-12, актами сверки, платежными поручениями по перечислению денежных средств, отчетами и другими документами.
Позиция налогоплательщика в данном вопросе поддержана решениями судов:
• Постановлением Президиума ВАС РФ от 09.03.2010 г. № 15574/092;
• ФАС Московского округа от 11.03.2010 г. № КА-А40/1399-10;
• ФАС Московского округа от 02.06.2010 г. № КА-А40/5112-10;
• ФАС Поволжского округа от 01.07.2010 г. № А55-29852/2009;
• ФАС Поволжского округа от 30.04.2010 г. № А57-3530/2008;
• ФАС Северо-Кавказского округа от
17.09.2009 г. № А53-5607/2008-С5-14.
В Решении ФАС Поволжского округа от
17.04.2009 г. № А06-149/2008 указано, что при
исключении из расходов стоимости имущества ввиду нереальности его приобретения нереальной становится и его дальнейшая продажа. Следовательно, налоговики должны исключить из доходов суммы выручки. Поскольку налоговые органы этого не сделали, значит, они не сомневаются в существовании объектов.
Еще один аргумент: наличие контрагентов, по поставкам от которых отказано в праве на вычет НДС и признании расходов, подтверждают выписки из ЕГРЮЛ, они не ликвидированы и их регистрация не признана в установленном порядке недействительной, а заключенные сделки - не признаны судом недействительными. В отношении контрагентов и их руководителей не возбуждены ни уголовные, ни административные производства.
ФНС России в Письме от 24.05.2011 г. № СА-4-9/8250 обобщила судебную практику о получении необоснованной налоговой выгоды, рассмотрев и прокомментировав те постановления Президиума ВАС РФ, которые касаются достаточности доказательств необоснованности налоговой выгоды. Это Постановления ВАС РФ от 09.03.2010 г. № 15574/09; от
25.05.2010 г. № 15658/09; от 20.04.2010 г. № 18162/09; от 08.06.2010 г. № 17684/09 и от
27.07.2010 г. № 505/10.
ФНС России обратила внимание нижестоящих налоговых органов на то, что само по себе подписание счетов-фактур лицами, не значащимися в учредительных документах поставщиков в качестве руководителей, не может в отсутствие иных обстоятельств рассматриваться как основание для признания налоговой выгоды необоснованной. Если контрагент соответствующим образом оформил все необходимые документы, а инспекция не располагает доказательствами того, что налогоплательщик знал или должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных или противоречивых сведений, отказать в вычете или признании расходов по налогу на прибыль инспекция не вправе. Инспекторы обязаны привести фактические доказательства того, что при заключении сделки, исходя из обычаев делового оборота и целесообразности поведения в конкретных сферах деловой активности, налогоплательщику бесспорно должны быть известны обстоятельства деятельности контрагента, в том числе неосуществления такой деятельности в реальности.
ФНС России выделила следующие факторы, которые могут формировать массив доказательств, однако сами по себе они не являются достаточными для признания налоговой
выгоды необоснованной: неизвестность места нахождения контрагента, непредставление им налоговой отчетности либо заявление минимальных налоговых обязательств, совершение нехарактерных для заявленного вида деятельности операций по банковским счетам, участие в незаконном обналичивании денежных средств, отсутствие трудовых и материальных ресурсов и др.
Налоговая служба отметила, что формирование позиции налогового органа на основании взаимоисключающих доводов неприемлемо. При этом имеются в виду ситуации, когда налоговый орган, оперируя отдельными данными, свидетельствующими о недобросовестности контрагента налогоплательщика (отсутствие по месту регистрации, предоставление «нулевой» налоговой отчетности и т. п.), обосновывает фиктивность хозяйственной операции как таковой. Причем иные обстоятельства, явно свидетельствующие о том, что хозяйственная операция совершена, не учитываются. В комментариях к обобщенной судебной практике ФНС России указала, что инспекциям следует избегать неясностей в квалификации правонарушения и выводов, не подтвержденных соответствующими доказательствами, а также игнорирования обоснованных возражений налогоплательщика.
Лишение права на вычет НДС и признание расходов на основании того, что счета-фактуры подписаны неуполномоченными лицами, уже опровергнуто решением Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 г. № 18162/09. Дословно: «При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о недостоверности счетов-фактур, подписанных не лицами, значащимися в учредительных документах поставщиков в качестве руководителей этих обществ, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной».
Наличие счетов в банке также свидетельствует о прохождении как первичной, так и периодической внутренней банковской проверки на легитимность и правоспособность клиентов банка - контрагентов налогоплательщика. Расчеты с контрагентами через банковскую систему доказывают осмотрительность налогоплательщика.
Привлечение данных контрагентов для закупки товаров вызвано деловыми целями, например, ввиду предоставления этими органи-
зациями отсрочки платежа за поставленную продукцию. Прочие поставщики таких выгодных условий не предлагали.
Проверяющие в своих выводах часто ссылаются на Гражданский кодекс, который чуть ли не требует, как утверждают налоговики, оценивать риски при выборе контрагентов. Считаем, что проверяющие, подменяя нормы налогового нормами гражданского законодательства о разумном предпринимательском риске (п. 1 ст. 2 ГК РФ), провозглашают презумпцию виновности налогоплательщика, игнорируя п. 6 ст. 108 НК РФ, который гласит: «Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица».
Принцип осуществления предпринимательской деятельности на свой риск и под свою имущественную ответственность является основополагающим в сфере гражданско-правовых отношений, и по смыслу сводится лишь к провозглашению отсутствия каких-либо гарантий положительного результата для хозяйствующих субъектов при осуществлении последними предпринимательской деятельности.
Ни один акт налоговой проверки не упустит возможность признать часть расходов, которыми налогоплательщик уменьшил полученные доходы при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, экономически необоснованными. Особенно когда речь идет о затратах на создание комфортных условий труда. Приведем несколько аргументов в подтверждение экономической обоснованности подобных расходов.
Покупка кондиционеров, обогревателей, вентиляторов и иной климатической техники обосновываем созданием нормальных условий труда, затраты на которые в соответствии с подп. 7 п. 1 ст. 264 признаются НК РФ. Требования на создание таких условий усиливает ст. 39 Федерального закона от 30.03.1999 г.
№ 52 «О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения» и СанПиН 2.2.4.548-96.
Покупка «картины, корзины, картонки и маленькой собачонки», спортинвентаря, озеленение помещения направлены на психологическую разгрузку сотрудников, повышает их работоспособность и производительность труда (Постановление ФАС Московского округа от 10.10.2008 г. № Ка-А40/8775-08). Оборудование комнаты психологической разгрузки чайником и кофе-машиной, шумом прибоя и видеозаставками направленно на создание нормальных условий труда и снижение конфликтов в коллективе.
Приобретение комнатных растений и удобрений повышает влажность помещения (ФАС Западно-Сибирского округа от 02.04.2008 г. № Ф04-2260/2008), а установка аквариума -вынужденная мера, так как в помещении офиса компании отсутствуют окна, что негативно сказывается на психологическом состоянии сотрудников (ФАС Московского округа от 11.09.2006 г. № КА-А40/8421-06).
Холодильник, микроволновка, посуда и другая столовая утварь необходимы для организации приема пищи, так как в здании и прилегающей к нему территории отсутствуют точки общепита. Компания в трудовых договорах взяла на себя обязательство обеспечить работников нормальными условиями труда и отдыха.
Расходы на охрану руководителей и ведущих специалистов компании обосновываем необходимостью защищать носителей информации, составляющей коммерческую тайну (ФАС Северо-Западного округа от 25.05.2009 г. № А13-98/2008).
Расходы на асфальтирование площадки перед торговым центром, разбивка цветочных клумб необходимы для привлечения покупателей и парковки их машин. Увеличение объема продаж по экономическим выкладкам усилит позицию защиты налогоплательщика в суде.
В статье содержатся только некоторые аргументы, которые позволят налогоплательщику убедить налоговые органы или суд в своей правоте. Надеемся, что правильно изложенные доводы и аргументированная позиция, основанная на нормах законодательства и творчестве налогоплательщика, позволит вынести решение об отказе в привлечении к ответственности за нарушение налогового законодательства.
