CC BY
32
4. Ministry of Agriculture and Processing Industry of the Krasnodar Territory [electronic resource] Access mode: http://www.dsh.krasnodar.ru/gsupport/gosprogramma%202016-2021/.
5. Modern problems of management in international business: monograph / ed. Prof. V.I. Korolev. - M .: Master: INFRA -M, 2013. - 400 p.
Исследование выполнено при финансовой поддержке
РФФИ и Администрации Волгоградской области
в рамках научного проекта № 18-410-343002
А.В. Глущенко доктор экономических наук, профессор, заведующий кафедрой бухгалтерского учета и экономической безопасности,
Волгоградский государственный университет
A.V. Glushchenko
Doctor of Economics, Professor, Head of the Department of Accounting and Economic Security, Volgograd State University Е.П. Кучерова
кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета и экономической безопасности, Волгоградский государственный университет
E.P. Kucherovа
candidate of economic sciences, associate professor of the department of accounting and economic security, Volgograd State University Е.С. Карева
студент IV курса специальности «Экономическая безопасность», Волгоградский государственный университет
E.S. Karevа
IV year student of the specialty "Economic Security"
Volgograd State University
АНАЛИЗ ПОНЯТИЙНОГО АППАРАТА СТРАТЕГИЧЕСКОГО УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА
Аннотация. Одним из главных критериев эффективности учетных систем является их адекватность действующим системам управления. Возросший интерес к проблеме стратегического позиционирования в бизнесе и рост значимости стратегических решений в управлении обусловили трансформацию традиционного управленческого учета в стратегический управленческий учет. Комплексный анализ отечественной и зарубежной литературы, положений нормативно-правовых актов, позволил установить наличие множества мнений касательно понимания сущности стратегического управленческого учета, его концептуальных границ, базирующихся на рассмотрении лишь некоторых аспектов данного вида учета. В результате чего нами определены три научных подхода к пониманию категории «стратегический управленческий учет»: акцент на анализ параметров организационного окружения, акцент на связи стратегических решений с долгосрочными целями предприятия, акцент на деятельности по разработке и реализации стратегии. Третий подход, акцентирующий внимание на деятельности по разработке и реализации стратегии, агрегирует в себе два предшествующих подхода, формирует наибольшее понимание системы стратегического управленческого учёта, представляющей процедурную поддержку процессов от анализа конкурентной среды до реализации выработанной стратегии.
Annotation. One of the main criteria for the effectiveness of accounting systems is their adequacy to the existing management systems. The increased interest in the problem of strategic positioning in business and the growing importance of strategic management decisions led to the transformation of traditional management accounting into strategic management accounting. A comprehensive analysis of domestic and foreign literature, the provisions of legal acts, allowed to establish the existence of a multitude of opinions regarding the understanding of the essence of strategic management accounting, its conceptual boundaries, based on considering only some aspects of this type of accounting. As a result, we have identified three scientific approaches to understanding the category of "strategic management accounting": a focus on analyzing the parameters of the organizational environment, a focus on linking strategic decisions with the long-term goals of an enterprise, a focus on developing and implementing strategies. The third approach, focusing on the activities of developing and implementing strategies, aggregates the two previous approaches, forms the greatest understanding of the strategic management accounting system, which represents procedural support for processes from analyzing the competitive environment to implementing the developed strategy.
Ключевые слова: управленческий учет, стратегический управленческий учет, стратегия, внешняя среда бизнеса
Keywords: management accounting, strategic management accounting, strategy, business environment
В эпоху глобальной цифровизации экономики и автоматизации бизнес-процессов успех и финансовая стабильность предприятия во многом зависит от эффективности управления. Важную роль в информационном обеспечении руководства организации играет система стратегического управленческого учета, конечной целью работы которой является принятие обоснованного управленческого решения. Несмотря на заинтересованность государства в финансовой устойчивости и высокой конкурентоспособности национальных компаний, построение системы управленческого учета на предприятии в настоящее время законодательно не урегулировано. Отсутствует систематизация подходов к ведению учета, остается неразработанным терминологический аппарат.
Существуют различные подходы и к самому определению управленческого учета. Например, по мнению О. Райимбердиевой, управленческий учет является частью системы бухгалтерского учета предприятия, обеспечивающий управленческий аппарат информацией для планирования деятельности, принятия тактических и стратегических решений, оперативного управления, контроля деятельности организации, стимулирования работников подразделений, отдельных сотрудников внутри организации. Н. Никандорова считает, что стратегический управленческий учет - это осуществляемый на предприятии процесс регистрации, обработки, анализа, подготовки информации, в большей мере имеющей санкционированный доступ и представления ее руководству для выработки управленческих решений по комплексному и перспективному развитию предприятия.
Официальное трактование понятия «Управленческий учет» содержится в Методических рекомендациях по организации и ведению управленческого учета, которые были разработаны Экспертно-консультативным советом по вопросам управленческого учета при Минэкономразвития России. Данный совет был создан в 2002 году в целях содействия становлению системы управленческого учета на российских предприятиях в рамках повышения их конкурентоспособности.
В целях рекомендаций под управленческим учетом понимается процесс идентификации, измерения, накопления, анализа, подготовки, интерпретации и предоставления финансовой, производственной, маркетинговой и иной информации, на основании которой руководством предприятия принимаются оперативные и стратегические решения.
Рекомендации также содержат перечень основных компонентов управленческого учета. В него включены: учет и управление затратами; разработка оценочных и сравнительных показателей деятельности; планирование оперативной производственной, финансовой и инвестиционной деятельности (включая бюджетирование); прогнозирование внутренних и внешних факторов, оказывающих влияние на деятельность предприятия.
Документ предусматривают и глоссарий управленческого учета, охватывающий значительное количество терминов. Однако в нем приведены понятия, свойственные бухгалтерскому учету в целом, например «затраты», «амортизация», различные методы калькулирования себестоимости и т.д. Описания современных тенденций процесса управления в Рекомендациях нет ввиду их неактуальности. Иные документы в области управленческого учета отсутствуют.
Методическое обеспечение стратегического управленческого учета на общегосударственном уровне не предусмотрено, несмотря на потребности общества. Так, в рамках исследования Министерства финансов РФ по вопросам управленческого учета было выявлено, что большинство респондентов, в состав которых входили представители различных коммерческих организаций и ВУЗов, считают, что управленческий учет может повысить рентабельность организаций. 80% респондентов уверены, что данный вид учета должен стать обязательным для предприятий, так как управленческий учет гораздо шире по своему охвату нежели бухгалтерский финансовый и направлен в будущее. 30% опрошенных связали непопулярность ведения управленческого учета с отсутствием соответствующего законодательства.
Отдельные положения, относящиеся к управленческому учету, имеются и в различных нормативных актах. Понятие «контроллинга» (системы сбора и интерпретации данных о затратах и себестоимости продукции или управленческого учета в узком смысле), активно используемое в современном менеджменте, можно найти в Распоряжении ОАО «РЖД» от 27.04.2016 № 777р «Об утверждении Концепции развития систем диагностики и мониторинга объектов путевого хозяйства на период до 2025 года». В нем определено, что контроллинг - это оценка выполнения плана и эффективности процесса, применяемая при комплексной оценке процесса и управленческой деятельности.
В Письме Банка России от 10.04.2014 № 06-52/2463 «О Кодексе корпоративного управления» отмечается необходимость создания системы управления рисками и внутреннего контроля, направленной на обеспечение разумной уверенности в достижении поставленных перед обществом целей, которая является частью стратегического управленческого учета.
Наиболее проработан терминологический аппарат в научной литературе. Например, А.А. Мицкевич в своем учебнике «Основы управленческого учета» приводит глоссарий, который содержит различные методы учета затрат, учета себестоимости и т.д. [7] На научных порталах наиболее распространены такие понятия, как бизнес-процесс, бюджетирование, нормативы, центры ответственности, ограничивающие факторы. Под последними, например, понимаются ограничения, накладываемые на финансово-экономические показатели имеющимся потенциалом предприятия и внешней средой, такие как производственные мощности, размеры складских помещений и емкость рынка, сезонность, конкуренция т.д.
В российском понимании управленческий учет значительно отличается от западного понимания. На западе в понятие «управленческий учет» входит не только учет, достоверно отражающий текущее состояние бизнеса, но и планирование, контроль за исполнением планов, аналитические процедуры, помогающие принимать
управленческие решения, методы ценообразования и даже вопросы стратегического планирования. В России на многих предприятиях до сих пор сохраняется мнение, что основная задача управленческого учета — достоверное и полное отражение деятельности компании и состояния ее активов. К аналитическим механизмам продолжают относить только расчет себестоимости по различным методикам.
В настоящее время актуальна интеграция менеджмента и управленческого учета для обеспечения инновационного развития предприятия. Например, на сегодняшний день важное место в процессе управления занимает бизнес-инжиниринг, который базируется на использовании научных методов и моделировании. Бизнес-инжиниринг представляет собой концепцию развития предприятия, исходящую из того, что вместе с изменениями внешней среды для предприятий создаются возможности инновационных решений в области информационных и коммуникационных технологий. Построение данной концепции включает менеджмент трансформаций - техническую и отраслевую сторону проекта; разделение уровней решений на стратегический, организационный, технологический; целостность и инжиниринговый образ действий - систематизацию процесса трансформации. Реализация данных этапов невозможно без качественной системы учета.
На развитие управленческого учета оказали влияние и теории зарубежных ученых конца прошлого -начала нынешнего века. Так, в рамках построения модели изменений управленческого учета согласно факторному и процессно-ориентированному подходам Я. Кобб и Т. Казуринен вывели целый ряд факторов, оказывающих влияние на управленческий учет. Это мотивационные; катализаторы, отражающие причины изменений; посредники, способствующие процессу изменений; конфузоры, формирующиеся из-за расхождений в целях лиц, принимающих решения; фрустраторы, связанные с противоречиями в организационных явлениях; факторы задержки.
Также одним из наиболее прогрессивных шагов в развитии управленческого учета стало возникновение нейроучета, связанное с работами Дж. Дикхаута и соавторов. Это направление объединяет в себе пограничные области экономики, учета, психологии и медицины, и основывается на психологических теориях поведения. В нейроучете изучается не просто индивидуальный выбор через механизмы когнитивного восприятия, а ответная реакция и её формирование в определенных центрах мозга. Такое глубокое изучение управленческих решений позволит перейти на абсолютно новый качественный уровень управления организацией.
Различия в подходах к управленческому учету, в том числе стратегическому, в России и зарубежных странах четко прослеживается на примере Международных принципов управленческого учета, разработанных бухгалтерскими ассоциациями AICPA и CIMA [6].
Международные принципы заключаются в следующем:
- коммуникация обеспечивает понимание, позволяя добиться необходимого влияния или эффекта;
- разумное руководство способствует доверию;
- информация актуальна;
- влияние на стоимость анализируется с помощью сценариев и моделей.
По мнению авторов данных принципов, стратегия управленческого учета должна опираться, прежде всего, на приоритеты организации, текущую систему управленческого учета, сотрудников и технологии показатели эффективности.
Соответственно, при таком подходе, понятийный аппарат отличается от того, который классически приводят в российских источниках. В глоссарий Принципов включены такие термины, как:
- бизнес-модель - выбранная компанией система факторов производства, хозяйственных операций, производимой продукции и результатов, имеющих своей целью создание ценностей;
- деловое сотрудничество - сочетание бухгалтерского учета с пониманием бизнеса в целях более совершенного управления эффективностью;
- драйверы затрат - любые факторы, приводящие к изменению стоимости определенного вида деятельности;
- финансовая стратегия - выявление возможных стратегий, способных максимально увеличить чистую текущую стоимость предприятия;
- интегрированное мышление - активный анализ взаимоотношений между различными оперативными и функциональными подразделениями организации, а также финансовых средств;
- оценка эффективности инвестиций - оценка целесообразности инвестирования в конкретный проект согласно стратегии компании;
- стратегический налоговый менеджмент - отражение роли налогообложения в финансовом анализе и принятии решений;
- социальная и экологическая ответственность - выполнение долгосрочных экономических показателей при минимальном воздействии на окружающую среду и создании положительных ценностей для общества.
Таким образом, усиление роли долгосрочного планирования выступило основой для выделения из управленческого учета оперативного (традиционного) и стратегического (рисунок 1).
ПОДСИСТЕМЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА
ОПЕРАТИВНЫЙ УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ СТРАТЕГИЧЕСКИЙ УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ
система учета, планирования, контроля, анализа информации о доходах, расходах и результатах хозяйственной деятельности организации в аналитическом разрезе, необходимая для оперативного принятия управленческих решений в целях оптимизации финансовых результатов деятельности система оценки вызовов внешней среды и внутреннего потенциала предприятия с целью получения и представления наиболее емкой стратегической информации, направленной на разработку и реализацию стратегии предприятия для достижения дополнительных конкурентных преимуществ в долгосрочной перспективе
Рисунок 1 - Подсистемы управленческого учета
Источник: составлено авторами
Комплексный анализ отечественной и зарубежной литературы, положений нормативно-правовых актов позволил установить наличие множества мнений касательно понимания сущности стратегического управленческого учета, его концептуальных границ, базирующихся на рассмотрении лишь некоторых аспектов данного вида учета. В результате чего нами определены три научных подхода к пониманию категории «стратегический управленческий учет»: акцент на анализ параметров организационного окружения, акцент на связи стратегических решений с долгосрочными целями предприятия, акцент на деятельности по разработке и реализации стратегии (таблица 1).
Таблица 1 - Научные подходы к определению стратегического управленческого учета
Автор | Подход к определению стратегического управленческого учета
Акцент на анализ параметров организационного окружения
Бромвич М. (1990) Способ анализа финансовой информации о рынках продукции компании, издержках соперников, структуре расходов и отслеживание стратегий предприятия и стратегии соперников на этих рынках в течение нескольких отчетных периодов [11]
Николаева О.Е. АлексееваО.В. (2003) Форма управленческого учета, при которой основной акцент делается на информации, связанной с внешними факторами, влияющими на фирму [8]
Богатая И.Н. (2000) Глобальная модель информационной технологии, объединяющей в рамках единой системы финансовый и управленческий учет и обеспечивающей руководителей производственной информацией для принятия эффективных решений, а также обеспечивающей инвесторов информацией о деятельности предприятия. Стратегический учет использует информационные потоки о внешних факторах макросреды, формируемые маркетинговыми службами, отделами управления риском и т.д. [1]
Акцент на связи стратегических решений с долгосрочными целями предприятиями
Райан Б. (1998) Определенный способ отражения финансовый и учетных проблем организации, основа для исследования финансовых и экономических проблем с точки зрения наиболее важного для предприятия вопроса - реализации благоприятных возможностей бизнеса [9]
Керимов В.Э. (2002) Система регистрации, обобщения и представления данных, необходимых для принятия стратегических управленческих решений менеджерским аппаратом хозяйствующего субъекта [10]
Оксфордский бухгалтерский толковый словарь Это система, организованная так, чтобы было возможно сформировать информацию, в которой менеджмент нуждается для осуществления долгосрочных стратегических решений в отличие от более традиционного подхода для принятия тактических решений [11]
Акцент на деятельности по разработке и реализации стратегии
Симмондз К. (1981) Способ анализа собственного бизнеса и бизнеса конкурентов, применяемый при разработке и отслеживании стратегии собственного бизнеса [3]
Уорд К. (1998) В основу его подхода положена непосредственная связь стратегического менеджмента и системы его обеспечения финансовой информацией. Он считает, что главным отличием стратегического управленческого учета является ориентация на внешнюю среду при разработке и реализации бизнес-стратегий организации [13]
Лесняк В.В. (2007) Комплексная учетно-аналитическая система информационного обеспечения процесса стратегического управления предприятием, предназначенную для содействия разработке и реализации стратегии и функционально направленную на принятие стратегических решений [5]
Источник: составлено авторами
Третий подход, акцентирующий внимание на деятельности по разработке и реализации стратегии, агрегирует в себе два предшествующих подхода, дает наибольшее понимание системы стратегического управленче-
ского учёта, представляющую процедурную поддержку процессов от анализа конкурентной среды до реализации разработанной стратегии. Кроме того, приоритетное значение должен иметь акцент на достижении емкости стратегической информации, формируемой в системе стратегического управленческого учёта и необходимой для своевременного принятия обоснованных управленческих решений.
Таким образом, комплексный анализ отечественной и зарубежной литературы, положений нормативно-правовых актов, позволил установить наличие множества мнений касательно понимания сущности стратегического управленческого учета, его концептуальных границ, базирующихся на рассмотрении лишь некоторых аспектов данного вида учета. В результате чего нами определены три научных подхода к пониманию категории «стратегический управленческий учет»: акцент на анализ параметров организационного окружения, акцент на связи стратегических решений с долгосрочными целями предприятия, акцент на деятельности по разработке и реализации стратегии. Третий подход, акцентирующий внимание на деятельности по разработке и реализации стратегии, агрегирует в себе два предшествующих подхода, формирует наибольшее понимание системы стратегического управленческого учёта, представляющей процедурную поддержку процессов от анализа конкурентной среды до реализации выработанной стратегии.
Источники:
1. Богатая И.Н. Стратегический учет собственности предприятия. Ростов н/Д.: Феникс, 2001. 320 с.
2. Глущенко А.В., Самедова Э.Н. Концептуальные основы управленческого учета // Вестник Волгоградского государственного университета. Серия 3. Экономика. Экология. 2015. № 2 (21).C. 181-187.
3. Друри К. Управленческий и производственный учет. М.: Юнити-Дана, 2012. 1423 с.
4. Информационное исследование по МСФО и управленческому учету Министерства Финансов РФ. URL: https://www.minfin.ru/ru/search/?q_4=управленческий+учет&source_id_4=6
5. Лесняк В.В. Система производных балансовых отчетов как учетно-аналитический механизм стратегической бухгалтерии // Экономический вестник Ростовского государственного университета. — 2006. — № 1. — С. 76-79.
6. «Международные Принципы Управленческого Учета». URL: https://www.cimaglobal.com/EmailFiles/im-ages/regions/russia/GMAP_RU.pdf
7. Мицкевич А.А. Основы управленческого учета. М.: ВШФМ АНХ при Правительстве РФ , 2009. 286 с.
8. Николаева О.Е. Стратегический управленческий учет / О.Е. Николаева, О.В. Алексеева. М.: УРСС, 2003.
9. Райан Б. Стратегический учет для руководителя: Пер. с англ./ Под. ред. В.А. Микрюкова. -М.: Аудит: ЮНИТИ, 1998.
10. Стратегический учет: учеб.пособие / под ред. В.Э. Керимова. М.: Омега-Л, 2005.
11. Стратегический учет: учебник и практикум для бакалавриата, специалитета и магистратуры / А.В.Глу-щенко, И.В. Яркова. -М.: Издательство Юрайт, 2017. - 240с. (Серия: Бакалавр. Специалист. Магистр).
12. Уорд К. Стратегический управленческий учет / Пер. с англ. М.: ЗАО «Олимп-Бизнес», 2002. - 448 с.
Sources:
I. Bogataya I.N. Strategicheskij uchet sobstvennosti predpriyatiya [Strategic accounting of enterprise property]. Rostov n/D.: Feniks [Phoenix], 2001. 320 pp.
3. Glushchenko A.V., Samedova E.N. Konceptual'nye osnovy upravlencheskogo ucheta[Conceptual basis of management accounting] // Vestnik Volgogradskogo gosudarstvennogo universiteta. Seriya 3. Ekonomika. Ekologiya.[ Bulletin of Volgograd state University. Episode 3. Economy. Ecology]. 2015. № 2 (21). pp. 181-187.
4. Druri K. Upravlencheskij i proizvodstvennyj uchet [Management and cost accounting]. M.: Uniti-Dana, 2012. 1423 p.
5. Informacionnoe issledovanie po MSFO i upravlencheskomu uchetu Ministerstva Finansov RF [Information study on IFRS and management accounting of the Ministry of Finance of the Russian Federation]. URL: https://www.min-fin.ru/ru/search/?q_4=upravlencheskij+uchet&source_id_4=6
6. Lesnyak V.V. Sistema proizvodnyh balansovyh otchetov kak uchetno-analiticheskij mekhanizm strategicheskoj buhgalterii [system of derivative balance sheets as accounting and analytical mechanism of strategic accounting] // Ekonomicheskij vestnik Rostovskogo gosudarstvennogo universiteta. [economic Bulletin of Rostov state University]. — 2006. — № 1. — p. 76-79.
7. «Mezhdunarodnye Principy Upravlencheskogo Ucheta» [International Principles Of Management Accounting]. URL: https://www.cimaglobal.com/EmailFiles/images/regions/russia/GMAP_RU.pdf
8. Mickevich A.A. Osnovy upravlencheskogo ucheta [the basics of management accounting]. M.: VSHFM ANH pri Pravitel'stve RF [GSF ANH under the government of the Russian Federation] , 2009. 286 p.
9. Nikolaeva O.E. Strategicheskij upravlencheskij uchet [Strategic management accounting] / O.E. Nikolaeva, O.V. Ale-kseeva. M.: URSS, 2003.
10. Rajan B. Strategicheskij uchet dlya rukovoditelya: Per. s angl. [Ryan B. Strategic accounting for the Manager: with English.] / Pod. red. [edited by] V.A. Mikryukova. -M.: Audit: YUNITI, 1998.
II. Strategicheskij uchet: ucheb.posobie [Strategic accounting: studies.the allowance] / pod red. [edited by] V.EH. Kerimova. M.: Omega-L, 2005.
12. Strategicheskij uchet: uchebnik i praktikum dlya bakalavriata, specialiteta i magistratury [Strategic accounting: textbook and practicum for bachelor's, specialist's and master's degrees] / A.V.Glushchenko, I.V. YArkova. -M.: Izdatel'stvo YUrajt [Yur-ayt Publishing House], 2017. - 240p. (Seriya: Bakalavr. Specialist. Magistr). [Series: Bachelor. Specialist. Master]/
13. Uord K. Strategicheskij upravlencheskij uchet / Per. s angl. [Strategic management accounting with English]/ M.: ZAO «Olimp-Biznes», 2002. - 448 s.
