CC BY
53
АНАЛИЗ И АУДИТ
АНАЛИЗ И АУДИТ В ТУРБО-СРЕДЕ
Е.Б. ГЕРАСИМОВА
профессор кафедры «Экономический анализ и аудит» Финакадемии
...Фантастическое всегда причудливо, но подлинное творчество невозможно без анализа.
Эдгар Алан По
Современная действительность ставит перед специалистами в разных областях деятельности новые вопросы и обнаруживает новые аспекты уже, казалось бы, решённых проблем. Экономические системы приобретают свойства природных, склонных к самоорганизации, то есть к саморазвитию, путём разрешения кризисов их функционирования. Что, или точнее, кто делает это возможным? Конечно, человек, специалист, менеджер.
Управление самоорганизующимися системами требует нового подхода к исследованию внутренней и внешней бизнес-среды. Процессы, проходящие в организациях, перестают быть линейными, они приобретают черты турбулентности. Этот, на первый взгляд, физический процесс протекает не только в природной среде, в гидро- и аэродинамических объектах, но и в экономических системах. В физике под турбулентностью понимают беспорядочные движения в потоках жидкости, газа, плазмы, в результате которых скорость, давление, плотность и температура потока меняются в пространстве и во времени случайным образом1. Рассматривая процессы, протекающие в бизнесе, нетрудно увидеть в них преимущественно черты турбулентности. Возможности изучения турбулентности применительно к окружающей нас действительности впервые были осознаны автором статьи во второй половине
1990-х гг. при параллельном осваивании двух профессий - экономиста по специальности «Бухгалтерский учёт, анализ и аудит» и инженера по специальности «Автоматизация технологических процессов и производств». Какие процессы влияют на поведение индивидуумов и функционирование организаций в условиях трансформаций, происходящих в экономике России? Под воздействием каких факторов происходят изменения в состоянии и процессе функционирования экономических систем, особенно те, которые невозможно предсказать, опираясь на традиционные методы изучения экономических механизмов? Что разрушает внешне устойчивые организации? Что мешает менеджерам организаций использовать конкурентные преимущества и благоприятную конъюнктуру рынка?
Занимаясь проблематикой экономического анализа, автор нашла ту идеологию, на которой можно было строить свою дальнейшую профессиональную деятельность, и ту методологию, которая могла бы помочь ответить на интересующие её вопросы. Подобно естествоиспытателю, аналитик проникает в тайные силы «природы» бизнеса, изучает его поведение, стремится к прогнозированию изменений и к улучшению качества деятельности. Изучая функционирование искусственных экономических систем как естественных, склонных к самооргани-
1 Понятие турбулентных и ламинарных (упорядоченных) потоков ввёл в 1883 г. английский физик Рейнольдс О., изучая движение жидкости в трубе. При небольших скоростях движение регулярно, но когда отношение сил инерции к вязким силам превзойдёт некоторое критическое значение, движение теряет устойчивость и становится более или менее беспорядочным. При этом в потоке появляются беспорядочные вихри разных размеров, и скорость потока в каждой точке меняется со временем случайным образом.
зации, применяя к ним теорию турбулентности, аналитик может выявить скрытые дестабилизирующие процессы, наметить пути преодоления кризисных явлений ещё до появления их явных признаков, задать направление развития экономической системы с учётом факторов неопределённости и их благоприятного воздействия на результаты деятельности и на финансовое состояние организации. Много позже автор познакомилась с работой д-ра Кея М. «Турбо-менеджмент»1, в которой организационное поведение и управление персоналом рассмотрены с позиции турбулентности, и пришла к выводу, что возможности междисциплинарного исследования окружающего мира поистине безграничны.
Каковы условия возникновения турбулентности в современных организациях? Абстрагируясь от психологических и социальных аспектов, можно утверждать, что они связаны с информационными потоками. Широкое распространение информационных технологий привело к смене парадигмы управления. Для современного менеджера организация - это не живой организм, каким её воспринимал менеджер индустриальной эпохи, а система информационных потоков. Зачастую менеджер знает о том, что происходит в компании, только по сводкам бухгалтерской информации.
В таких условиях две основные причины приводят к потере устойчивости организации. Первая связана со сдвигом скорости информационных потоков, вторая - с их неоднородностью. Сдвиг скорости информационных потоков происходит в том случае, когда системы сбора, организации и обработки информации оказываются неспособными обеспечить менеджмент именно теми данными, которые нужны для решения проблем. В результате данные запаздывают, либо по своему содержанию не удовлетворяют потребностей менеджмента. Такие причины турбулентности достаточно сложно выявить в том случае, когда менеджмент не в состоянии поставить чёткую задачу информационным системам, не осознаёт свои собственные потребности. Неоднородность информационных потоков возникает и в горизонтальных и в вертикальных потоках. Неравномерность развития систем сбора и обработки информации по уровням управления в организации и на каждом уровне в отдельности, приводит к деформации экономической системы. Серьёзные турбулентные процессы протекают в вертикальных информационных потоках, когда нарушаются прямые и обратные информационные связи: высший уровень управления ставит задачи, которые нижние уровни не в состоянии обеспечить, а потому в ответ
получает информацию, подготовленную с учётом достигнутой в компании степени развития информационных систем. Важное значение также имеет стремление отдельных менеджеров к status quo. Достигнутые результаты воспринимаются ими более комфортно, чем постановка новых амбициозных задач. Оппортунизм менеджмента создаёт наиболее благоприятные условия для развития турбулентных процессов. Избежать этого можно только путём поддержания баланса между нисходящими и восходящими информационными потоками.
Изложенные выше соображения стали основой для выдвижения и развития идеи современной формы экономического анализа - турбулентного, или турбо-анализа. Турбо-анализ направлен на изучение причин возникновения турбулентности в бизнес-процессах организации, на выявление возможностей по их преодолению и вовлечению в систему принятия управленческих решений. Объектом турбо-анализа выступают предприятия и организации любой сферы деятельности и организационно-правовой формы, для многих из которых турбулентные процессы являются «прозой жизни».
Позиция автора основана на предположении о смешанном качестве турбулентных воздействий, в то время как многие специалисты воспринимают нелинейность процессов как их недостаток, а следовательно, стремятся ослабить неопределённость, повысить финансовую устойчивость. Однако устойчивость системы следует рассматривать как динамическую характеристику, как устойчивость в развитии. Тогда целью системы управления является не сохранение достигнутого состояния устойчивости (оппортунизм), а поиск нового состояния устойчивости, отвечающего изменившимся условиям внешней и внутренней бизнес-среды.
Для решения поставленной задачи - оценка устойчивости организации и непрерывности её деятельности в турбо-среде, - предлагаем рассматривать объект анализа (хозяйствующий субъект) как организацию, вовлечённую в информационный процесс и в процесс заключения сделок. Это позволяет выстроить анализ эффективности деятельности организации на базе анализа качества основных компонентов её устойчивости. В дополнение к общепринятым компонентам устойчивости (собственный капитал, активы, ресурсная база, риски, динамика прибыли и рентабельности) турбо-анализ вовлекает в свой комплексный предмет продукцию, услуги и систему управления организацией, которые анализируются по критериям качества.
1 Кей М. Турбо-менеджмент. М.: Изд-во Института психотерапии, 2003.
ВЕСТНИК ФА V 1'2009
Очевидно, что преодоление турбулентных явлений прежде всего связано с качеством функционирования системы управления, системного ядра, которое не только характеризуется ламинарностью, то есть упорядоченностью, но и несёт ответственность за результативность неупорядоченных бизнес-процессов. Периодически в организациях возникают обстоятельства, в которых система управления использует турбулентные процессы как повод и условие получения экономических выгод, тогда как в ламинарных процессах такие экономические выгоды либо не могли возникнуть, либо были бы гораздо скромнее по своему размеру. Системе управления удаётся достигать синергетического эффекта, который невозможно ни предсказать, ни выявить на основе анализа и управления ламинарными процессами. Проблемой может стать не сам факт такого поведения системы управления, а его последствия.
Серьёзным ответом общественности на данную ситуацию стали разработки в области корпоративного управления, к которым относятся Принципы корпоративного управления Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР), Объединённый кодекс корпоративного управления (Великобритания), Акт Сарбейнса-Оксли (США), Кодекс корпоративного управления Германии, Кодекс корпоративного поведения, разработанный в 2002 г. Федеральной комиссией по рынку ценных бумаг (ФКЦБ России)1.
Наибольшие споры вызвали далеко идущие требования Акта Сарбейнса-Оксли, которые распространяются не только на исполнительных сотрудников публичных компаний, но и на внешних аудиторов, подтверждающих достоверность их учёта и отчётности. Согласно Акту Сарбейнса-Оксли во всех публичных компаниях должны быть созданы комитеты по аудиту, которые несли бы полную ответственность за выбор внешнего аудитора, оплату его услуг и контроль его работы. В свою очередь, внешний аудитор должен своевременно информировать комитет по аудиту об основных элементах учётной политики, о вариантах ведения бухгалтерского учёта. Аудитор также должен протестировать систему внутреннего контроля компании-заказчика и оценить, обеспечивают ли структура и процедуры внутреннего контроля достоверность учёта и отчётности.
Анализ тенденций развития институциональных требований в области корпоративного управления позволяет сделать вывод о том, что аудит в турбулентной среде несколько меняет свою природу и меха-
низмы осуществления. Положения Акта Сарбейнса-Оксли не отрицают независимости внешнего аудита и высокой степени его ответственности за выраженное мнение о достоверности учёта и отчётности. Между тем в нём указывается на два важнейших требования к современному аудиту:
1) качество применяемого внешним аудитором инструментария и качество его профессионального поведения (проявляется в необходимости оценок учётной политики, организации и правил ведения бухгалтерского учёта в целях привлечения внимания менеджмента компании к неэффективным процедурам; на практике аудиторы нередко избегают давать советы и рекомендации, сохраняя позицию независимого наблюдателя, в результате чего ошибки и неточности в системе бухгалтерского учёта компании-заказчика не исправляются, либо исправления не носят осознанного, системного характера);
2) оценка турбулентности внешней и внутренней среды, т.е. применения методологии турбо-анализа (проявляется в требованиях по оценке непрерывности деятельности и потенциальных возможностей у существующих в компании-заказчике аудита систем бухгалтерского учёта и внутреннего контроля предотвратить потерю устойчивости).
Указанные разработки свидетельствуют о том, что общество признаёт турбулентный характер экономических процессов, но пока не в состоянии предложить адекватные инструменты оценки угроз и возможностей, которые предоставляет турбулентность.
Требование оценки непрерывности деятельности аудируемого лица на практике реализуется в анализе вероятности банкротства по одной из широко известных методик (модель Альтмана, коэффициенты потери/восстановления платёжеспособности). Такой анализ не раскрывает факторов, которые могут привести к потере устойчивости, поскольку большая их часть лежит за пределами области финансов. По нашему мнению, анализ непрерывности деятельности должен основываться на оценке качества системы управления в организации.
В мировой практике существует несколько подходов к оценке качества менеджмента. Первый основывается на рейтингах корпоративного управления, определяемых независимыми рейтинговыми агентствами. Этими рейтингами пользуются внешние аналитики, например банковские, когда проводят комплексную оценку результативности деятельности крупных корпоративных клиентов. У этого подхода есть существенные недостатки: по-
1 По данным справочных систем «КонсультантПлюс».
лучение рейтинга корпоративного управления - не обязанность, а добрая воля корпоративной структуры; если организация не имеет такого рейтинга или не является корпоративной структурой, это не означает автоматически, что системы управления у неё нет или она низкого качества.
Для оценки качества менеджмента часто используют метод экспертных оценок, упрощённый механизм которого может быть описан следующим образом. Система управления оценивается с точки зрения эффективности выполнения функций управления. Для простоты расчётов выбирают пять функций управления (например, планирование, организация, мотивация, контроль, координация), доля каждой из которых в совокупной оценке одинакова, например, 20 баллов по каждой из пяти функций формируют 100-балльную оценку. Для оценки эффективности выполнения функции управления подбирают несколько показателей, которые описывают планирование, организацию, мотивацию, контроль и координацию соответственно. Применение такого подхода позволяет получить несколько упрощённую, но достаточно адекватную оценку качества системы управления.
Более научно обоснованный и достоверный подход предлагает Европейская премия по качеству. Разработанная ею методика основана на девяти критериях, каждый из которых имеет собственный вес, измеряемый в условных единицах (усл.ед.).
1. Руководство, Р (10 усл. ед.). Как руководители разного уровня участвуют и управляют процессом изменений в организации в целях достижения признания качества её деятельности?
10
2. Политика и стратегия, ПС (8 усл. ед.). В какой мере политика и стратегия организации соответствуют текущим целям и направлены на движение в сторону непрерывного совершенствования?
3) Управление кадрами, УК (9 усл. ед.). Насколько организация реализует потенциал своих сотрудников для непрерывного улучшения деятельности?
4) Ресурсы, Рес. (9 усл. ед.). Насколько эффективно используются ресурсы для поддержки политики и стратегии организации?
5) Процессы, П (14 усл. ед.). Как выявляются, анализируются и пересматриваются ключевые бизнес-процессы в целях обеспечения непрерывного улучшения?
6) Удовлетворение потребителей, УПТ (20 усл. ед.). Какова оценка качества предоставленной продукции или услуги со стороны потребителя?
7) Удовлетворение персонала, УП (9 усл. ед.). Какова оценка деятельности организации со стороны её сотрудников?
8) Влияние на общество, ВО (6 усл. ед.). Каково общественное мнение об организации с точки зрения её влияния на качество жизни?
9) Результаты деятельности, РД (15 усл. ед.). Как соотносятся результаты деятельности организации с планами её развития?
Для получения оценочного балла по каждому из вышеперечисленных критериев используются десять показателей - для каждого критерия свои1. Оценку каждого критерия получают как сумму баллов оценки его показателей, умноженных на удельный вес данного критерия:
Км = 10* X р[ + 8* X ПС + 9* X укк + 9* X рес1 + 14* X Пт +
1=1 ] =1 к=1 1 =1 т=1
10 10 10 10
+20* X УПТп + 9* X УПо + 6* X ВОр + 15* X РДг .
п=1 о=1 р=1 Г=1
Рассмотренные положения свидетельствуют о которая представляет собой условие качественного
том, что турбулентность является важнейшим фак- развития системы. Управление в условиях турбу-
тором как внешней, так и внутренней бизнес-сре- лентности не равно антикризисному управлению
ды. Более того, анализируя и контролируя деятель- в общепринятом понимании, это управление кризи-
ность экономической системы, не следует стремить- сами с положительной модальностью, управление
ся к преодолению или погашению турбулентности, изменениями как необходимым условием развития.
ЛИТЕРАТУРА
1. Кей М. Турбо-менеджмент. М.: Изд-во Института психотерапии, 2003.
2. Герасимова Е.Б. Феноменология анализа финансовой устойчивости кредитной организации. М.: Финансы и статистика, 2006.
1 Для оценки качества системы управления в коммерческом банке автором были разработаны показатели оценки по вышеописанным критериям. Подробнее см.: Е.Б. Герасимова. Феноменология анализа финансовой устойчивости кредитной организации. М.: Финансы и статистика, 2006.
