CC BY
11Ежеквартальный
научно-практический
журнал
УДК 657.26
Тунин С. А.
Tunin S. A.
АМОРТИЗАЦИЯ КАК СПОСОБ ВОСПРОИЗВОДСТВА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ И УПРАВЛЕНИЯ ИМИ
DEPRECIATION AS A WAY OF REPRODUCTION OF FIXED ASSETS AND MANAGEMENT
Определены особенности амортизации как экономической категории. Проведен анализ существующих способов начисления амортизации основных средств в целях управления основным капиталом организации.
Ключевые слова: основное средство, амортизация, физический износ, моральный износ, воспроизводство.
Тунин Сергей Александрович -
кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского управленческого учета ФГБОУ ВО «Ставропольский государственный аграрный университет» Тел.: 8(8652) 35-71-99 E-mail: stunin@yandex.ru
The features of the depreciation as an economic category. The analysis of existing methods of depreciation of fixed assets for the management of fixed capital of the organization.
Keywords: fixed assets, depreciation, wear and tear, obsolescence, reproduction.
Tunin Sergey Aleksandrovich -
Candidate of Economic Sciences, Associate Professor «Management accounting» Stavropol State Agrarian University Теl.: 8(8652) 35-71-99 Е-mail: stunin@yandex.ru
Как известно, основной капитал организации, представленный основными средствами, за время эксплуатации физически изнашивается и теряет свою стоимость, периодически перенося ее на затраты производства в виде амортизационных отчислений. В целях постоянного осуществления производственной деятельности организации необходимо воспроизводство основных средств, которое возможно осуществить исключительно через механизм амортизации, что является традиционным для отечественного бухгалтерского учета.
Процесс амортизации основных средств с одной стороны приводит к снижению реальной стоимости актива вследствие его физического износа, с другой стороны является процессом переноса расходов, связанных с приобретением долгосрочного амортизируемого актива, на затраты отчетного периода в течение установленного срока полезного использования объекта основных средств.
В первом случае амортизация отождествляется с физическим износом объектов основных средств, его старением и потерей стоимости. Во втором случае амортизация представляет собой стоимостную оценку физического износа, участвующую в качестве одного из элементов затрат организации в целях определения себестоимости произведенной продукции, работ, услуг, и, как следствие, финансового результата деятельности организации в целом.
В соответствии с этим важной задачей выступает правильное управление процессом кругооборота основных средств, для чего необходимо решение некоторых задач, таких как правильное определение срока полезного использования объектов основных средств; вы-
бор оптимального срока начисления амортизации и целый ряд других.
Все эти задачи напрямую связаны с проводимой организацией амортизационной политикой, поскольку на сегодняшний день именно амортизация является единственным инструментом отражения в бухгалтерском учете физического износа основных средств и механизмом управления основными средствами, несмотря на существующий некоторый элемент условности этой процедуры.
Следует также учитывать помимо физического износа и так называемый моральный износ, представляющий собой потерю капитала, вызванную изменением социально-экономических потребностей и научно-техническим прогрессом. Возможно выделение двух вариантов морального износа. Первый - вызван снижением стоимости некоторых объектов основных средств на рынке, обусловленное технологическим особенностями производства (как рост производительности труда, удешевление сырья и т. д.), а также экономическим факторами (конъюнктурой рынка, развитием конкуренции и т. д.). Второй вариант морального износа вызван появлением новых объектов основных средств, имеющих большую функциональность, потребительскую ценность, более удобных в эксплуатации, отвечающих требованиям современности. При этом устаревшие, но физически пригодные к эксплуатации объекты основных средств становятся ненужными [2].
К сожалению, из данных бухгалтерского учета не представляется возможным получение информации о стоимостном выражении морального износа основных средств ни на уровне конкретной организации, ни на уровне отрасли или региона в целом. Возможно ис-
в
= № (4)20/1, 2015:
Бухгалтерский учет
159
пользование косвенных способов, с помощью которых возможна приблизительная оценка морального износа капитала.
Проведенные исследования позволили судить о том, что преимущественными источниками финансирования основных средств в организациях всегда были получаемая прибыль и амортизационные отчисления. Однако при имеющемся числе убыточных сельскохозяйственных организациях амортизационные отчисления являются единственно возможным источником воспроизводства основных средств и управления ими [4].
Многие отечественные организации, в особенности сельскохозяйственные, обладают высокой изношенностью основных средств, превышающий средний показатель по отрасли или региону. Вызвано это многими причинами, такими как отсутствие свободных денежных средств для нормального воспроизводства объектов основных средств, а также неэффективной амортизационной политикой организации.
Первоначальной задачей является определение оптимального срока полезного использования объекта основных средств. Так, согласно ПБУ 6/01 «Учет основных средств» от 30 марта 2001 г. № 26н срок полезного использования основных средств организация определяет самостоятельно при принятии объекта на учет, исходя из следующих условий [1]:
- ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
- нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).
В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту.
При установлении срока полезного использования объекта основных средств чаще всего организации опираются на Постановление Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 «О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы». Но при этом необходимо учитывать и такой момент как выбор способа начисления амортизации основных средств [3].
Согласно ПБУ 6/01 «Учет основных средств» от 30 марта 2001 г. № 26н Начисление амортизации объектов основных средств производится одним из следующих способов:
- линейный способ;
- способ уменьшаемого остатка;
- способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
- способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
В соответствии с этим перед организацией стоит задача правильного выбора способа начисления амортизации как наиболее предпочтительного к реалиям жизни. Уделим пристальное внимание способам начисления амортизации. Самым распространенным способом амортизации, как показывают проведенные исследования, является линейный способ. При применении этого способа стоимость основного средства списывается равными долями в течение срока полезного использования объекта на затраты организации. При этом способе ежемесячная сумма амортизационных отчислений будет постоянной. Если представить этот процесс графически, то на графике будет изображена прямая линия, положившая название этому способу.
В защиту этого способа можно сказать, что он довольно удобен в применении, сближает бухгалтерский учет с налоговым учетом. Этот способ начисления амортизации удобен для объектов недвижимости, особенно с длительным сроком использования, для которых он является единственно возможным. В соответствии с этим те организации, которые располагают преимущественно такими объектами основных средств, как здания, сооружения, срок которых довольно велик, лучшего способа начисления амортизации не найдут.
При способе уменьшаемого остатка годовая сумма амортизации на всем протяжении срока полезного использования объекта не будет равномерной, поскольку начисляется амортизация от остаточной стоимости основного средства. Кроме того, организация вправе применять так называемый коэффициент ускорения, величиной не выше 3, который указывается в учетной политике и позволяет организации максимально увеличить амортизационные накопления [3]. В силу того, что амортизационные отчисления производятся от остаточной стоимости объекта основных средств, они не будут равномерными в течение срока службы объекта, и за период использования объекта основных средств амортизационные отчисления не будут абсолютно равны первоначальной стоимости объекта.
Проведенные расчеты этим способом дали возможность утверждать, что амортизационные отчисления по данному способу наиболее высоки в первые годы службы объекта, гораздо выше, чем при линейном способе. Но в дальнейшем по мере эксплуатации объекта основного средства величина амортизационных отчислений снижается.
Несмотря на то, что имеет место некоторая трудоемкость расчетов амортизации, применение данного способа некоторые организации могут выбрать как единственно предпочтительного. Так, если организация располагает объектами основных средств, которые работают в так называемой агрессивной среде и физическая нагрузка на основные средства ожидается именно в первые годы его службы, то этот способ станет предпочтительным. К тому же это особенно актуально при том условии, что по-
Ежеквартальный
научно-практический
журнал
сле активного использования основное средство быстрее выходит из строя, начинает чаще ломаться и, возможно, не доработает до окончания срока полезного использования, тем самым, не самортизируется полностью.
Также применение этого способа будет желательно при условии получения максимальной выручки от продажи произведенной продукции, выпущенной с помощью данного основного средства. Это характерно для производства продукции, пользующейся высоким спросом благодаря веяниям моды, ожиданием производства данной продукции вследствие активной рекламной компании и по многим другим причинам. Несмотря на высокие амортизационные отчисления выручка от продажи готовой продукции может быть в первые годы настолько высока, что с лихвой покроет амортизационные отчисления.
Что касается способа списания стоимости по сумме чисел лет полезного использования (кумулятивный способ), то при его расчете амортизационные отчисления производятся исходя из первоначальной стоимости и кумулятивного числа, представляющего собой дробь: числитель которой - число лет полезного использования, а знаменатель - сумма чисел лет полезного использования. При данном способе амортизационные отчисления не будут равномерными как при линейном способе, но, тем, не менее, первоначальная стоимость основного средства будет полностью списана за весь период эксплуатации данного объекта. Условия применения данного способа будут, в принципе, такими же, как и при способе уменьшаемого остатка. В первые годы срока службы объекта амортизационные отчисления будут больше, нежели в последующие периоды использования объекта. Те организации, которые выпуск продукции планируют осуществить максимально в первые годы использования данного основного средства, могут выбрать данный способ в качестве предпочтительного.
Отдельного внимания заслуживает способ списания стоимости основного средства пропорционально объему продукции (работ, услуг). Как правило, данный способ находит применение в тех организациях, в которых физический износ основных средств прямо пропорционален нагрузке объекта, т. е. сумма амортизационных отчислений зависит от интенсивности использования основных средств. Здесь от-
Литература
1. Российская Федерация. Министерство финансов. Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 6 : утв. приказом Минфина РФ от 30 марта 2001 г. № 26 н (ред. от 24.12.10 г.) // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. 2011. № 13, 28 марта.
2. Костюкова Е. И. Амортизация как инструмент управления основными средствами сельскохозяйственных предприятий : ав-
талкиваются от того, что чем больше работает основное средство, тем больше физический износ и тем выше сумма амортизационных отчислений.
Единственной трудностью здесь может стать достоверное определение предполагаемого физического показателя, к которому привязаны амортизационные отчисления - потенциально возможный выпуск готовой продукции, предполагаемый пробег автомобильного транспорта и т. д. некоторым «плюсом» при использовании данного способа является тот факт, что при снижении выпуска продукции сокращаются и амортизационные отчисления, а при его отсутствии - они вообще не имеют места. Это приводит к тому, что амортизационные отчисления всегда сопоставляются с получаемыми организацией доходами, и практически отсутствует возможность получения убытка, по крайне мере, в бухгалтерском учете.
В процессе исследований было установлено, что в настоящее время в учетном процессе не находит свое проявление важная функция амортизации - целевого резерва, равно как и исчезло понятие «амортизационный фонд». В целях развития стратегического учета основных средств было бы целесообразно отражать накопленные амортизационные отчисления на определенном счете бухгалтерского учета, например, на счете 85 «Амортизационный резерв», сальдо которого будет обеспечено денежными средствами на расчетном счете организации, использовать которые можно будет строго по назначению - воспроизводство основных средств. Такое резервирование и детализация амортизационных отчислений также позволит организации проводить правильную амортизационную политику.
На основании изложенного можно сделать вывод о том, что амортизация как категория бухгалтерского учета независимо от способа ее начисления позволяет сохранить основной капитал или его эквивалент, измеренный в первоначальных затратах на момент его приобретения. Возможность использования различных способов начисления амортизации по отдельным группам основных средств позволит организациям ускорить процесс воспроизводства долгосрочного капитала и осуществлять эффективную инвестиционную и налоговую политику в современных условиях хозяйствования.
References
1. The Russian Federation. Ministry of Finance. Order of the RF Ministry of Finance from 30.03.2001 № 26n r «On Approval of Accounting Regulations» Fixed Assets Accounting «PBU 6/01 (rev. From 24.12.10 city) // Bulletin of normative acts of federal executive bodies number 20, 14.05. 2001; Bulletin of normative acts of federal executive bodies number 13, 28.03.2011.
2. Kostyukova E. I. Depreciation as a tool for asset management of agricultural
в
= № (4)20/1, 2015:
тореф. ... дис. канд. экон. наук. Ставрополь. 2000. 24 с.
3. Сытник О. Е. Реализация профессионального суждения бухгалтера через учетную политику организации / Бехтерева И. С., Сытник О. Е. // Учетно-аналитические и финансово-экономические проблемы развития региона : сб. науч. тр. по материалам Ежегод. 76-й науч.-практ. конф. (Ставрополь, 24 апреля). СтГАУ. Ставрополь, 2012. С. 10-12.
4. Сытник О. Е. Трансформация отчетности в формат МСФО в части учета объектов основных средств / Трушина Т. С., Сытник О. Е. // Экономика и социум. 2014. № 2-5 (11). С. 936-939.
Бухгалтерский учет
161
enterprises: Author. ... Dis. cand. ehkon. Sciences. Stavropol. 2000. 24 p.
3. Sitnic O. E. Implementation of professional judgment by the accountant accounting policy // I. S. spondylitis, Sitnic O. E. / In: accounting analysis, financial and economic problems of the region, 2012. P. 10-12.
4. Sitnic O. E. Transformation of financial statements in accordance with IFRS in terms of accounting of fixed assets // Trushina T. S., Sitnic O. E. Economy and Society. 2014. № 2-5 (11). P. 936-939.
