CC BY
35
37(79) - 2011
Налоговая политика
УДК 33.2964
СОВРЕМЕННОЕ СОСТОЯНИЕ НАЛОГОВОГО СТИМУЛИРОВАНИЯ ИННОВАЦИОННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
В РОССИИ
В статье исследуются причины низкой эффективности налогового стимулирования инновационной деятельности хозяйствующих субъектов в Российской Федерации в условиях действующего налогового законодательства. В целях усиления инновационного развития российской экономики формулируются предложения по внесению изменений в законодательство по налогам и сборам.
Ключевые слова: инновационный, деятельность, процесс, налоговое стимулирование, льгота.
В налоговое законодательство Российской Федерации на протяжении нескольких последних лет периодически вносятся изменения, связанные со снижением налоговой нагрузки на организации, осуществляющие научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы (НИОКР). Однако до сих пор она остается достаточно высокой и сдерживает инновационную предпринимательскую активность в стране. Россия все более отстает от передовых стран по основным показателям инновационного развития.
В рейтингах Всемирного экономического форума по уровню инновационного потенциала Россия занимает 65-е место из 80, по технологическому
О. Н. САВИНА,
кандидат экономических наук, доцент кафедры налогов и налогообложения E-mail: osavina-v@rambler.ru Финансовый университет при Правительстве
Российской Федерации
совершенствованию - 64-е, по инновационной активности компаний - 76-е1. Сводка по глобальной динамике научно-технического развития, опубликованная в научном издании Science and engineering indicators2 в 2010 г., наглядно демонстрирует динамику научно-технического развития РФ. Так, по важнейшему показателю динамики прироста числа научно-технических работников, который был традиционно высоким в СССР, Россия единственная из ведущих стран мира имеет отрицательную величину.
Мировой экономический кризис усилил необходимость перевода отечественной экономики на инновационный путь развития. Сегодня понятно, что Россия крайне нуждается в инноватизации, развитие которой во многом предопределяет налоговое регулирование деятельности инновационных организаций.
Существует множество факторов, затрудняющих (либо даже исключающих) эффективное налоговое регулирование инновационных процессов в российской экономике.
1 Всемирный экономический форум: рейтинг глобальной конкурентоспособности: 2009-2010 // http://gtmarket.ru/news/ state/2009/09/08/2166.
2 Science and engineering indicators, 2010.
Исследовав причины низкой эффективности действующих мер налогообложения инновационной деятельности в России в разрезе отдельных налогов и прочих инструментов налогового стимулирования, можно отметить, что в нынешних условиях набор последних весьма ограничен и касается в основном двух налогов: на добавленную стоимость и на прибыль организаций (рис. 1). Рассмотрим их подробнее.
Налог на добавленную стоимость (НДС). По налогу на добавленную стоимость набор инструментов, стимулирующих инновационную деятельность, предельно ограничен. При этом экономическая специфика научных организаций состоит в том, что инновационная продукция обладает большой добавочной стоимостью, и в совокупной налоговой нагрузке этих учреждений высока доля налога на добавленную стоимость.
Освобождение от НДС при реализации научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ. Согласно подп. 16, 16.1 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ (НК РФ) освобождение от уплаты НДС предоставляется при выполнении на территории Российской Федерации следующих научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ:
1) относящихся к созданию новых или усовершенствованию существующих продукции и технологий при условии выполнения в составе НИОКР следующих видов деятельности:
- разработка конструкции инженерного объекта или технической системы;
- разработка новых технологий;
- создание опытных образцов машин, оборудования, материалов, не предназначенных для реализации третьим лицам, их испытание;
Налоговые льготы
НДС
2) осуществляемых учреждениями образования и научными организациями на основе хозяйственных договоров;
3) осуществляемых за счет средств бюджетов и указанных в НК РФ специальных фондов.
Коммерческим организациям, не являющимся специальными учреждениями и не получающим бюджетных средств, может быть интересна первая из перечисленных льгот. Данная норма является относительно новой и не содержит положений, определяющих, какие именно виды работ будут квалифицироваться в качестве НИОКР, какими конкретно характеристиками должна обладать деятельность, чтобы соответствовать приведенным в НК РФ определениям, перечень каких документов при этом необходимо предоставлять. Такая неурегулированность порождает сложности в части применения такой льготы.
Закрепление деятельности по реализации НИ-ОКР в учредительных документах налогоплательщика, а также статуса такой научной организации или учреждения образования не прописано в кодексе. Письма и инструкции Минфина России также не содержат уточнений по этому вопросу. Приходится изучать судебную практику, для которой решающим фактором при определении основного вида деятельности налогоплательщика - коммерческой организации является удельный вес основного вида деятельности по реализации НИОКР в общем объеме выпущенной продукции (70 %).
Очевидно, что такое соотношение на начальном этапе развития инновационных организаций неприемлемо и значительно сужает круг хозяйствующих субъектов, для которых осуществление инновационной деятельности было бы выгодно с точки зрения экономии на НДС.
В отношении не-
Налог на прибыль
Реализация прав(подп.26 п. 2 ст. 149)
НИОКР (подп. 16 п. 3 ст. 149; п. 2,3 ст. 262)
ПЭВТ*
(п. 6. ст. 259)
Повышающий коэффициент амортизации (подп. 2 п. 2 ст. 2593)
Инвестиционный налоговый кредит
(ст. 67)
Целевое финансирование (подп. 14 п. 1 ст. 251)
* ПЭВТ - приобретение электронно-вычислительной техники.
Рис. 1. Действующие методы и инструменты налогового стимулирования инновационной деятельности
коммерческих организаций вызывает спор другая норма: освобождаются от налога на добавленную стоимость операции по реализации НИОКР за счет средств бюджета или специальных фондов. Налоговый кодекс не уточняет, что финанси-
рование может осуществляться не только денежными средствами, но и иными способами, например путем предоставления векселя или проведения зачета (что часто встречается в практике налогообложения). Этот вопрос на сегодня также не урегулирован и вызывает сложности и споры относительно правомерности получения освобождения от уплаты НДС.
Порядок подтверждения права на применение налоговой льготы по налогу на добавленную стоимость. Ст. 149 Налогового кодекса РФ не предусмотрена обязанность налогоплательщика подтверждать права на применение налоговой льготы с предъявлением необходимых документов, подтверждающих отнесение выполняемых работ к научно-исследовательским и опытно-конструкторским. На практике получается совсем иная ситуация: налоговые органы считают, что при выполнении НИОКР за счет бюджета, в том числе соисполнителями, необходимо иметь следующие документы:
- договор на выполнение работ с указанием источника финансирования;
- уведомление заказчика, которому выделены бюджетные средства из федерального бюджета, по адресу исполнителей и соисполнителей;
- справку финансового органа о финансировании из бюджета субъекта РФ или местного бюджета.
При выполнении НИОКР учреждениями науки и образования требуются:
- договор на выполнение работ;
- форма и содержание договоров, а также документы, подтверждающие результаты работ и технических заданий.
Отсутствие хотя бы одного из перечисленных документов налоговые органы могут толковать как стремление необоснованно занизить налоговую базу.
Освобождение от налога на добавленную стоимость при поставке оборудования или приобретении товаров на баланс организации. Приобретая оборудование или товары, предприятие получает налоговый вычет на сумму уплаченного поставщику налога на добавленную стоимость. Снова собрать этот НДС в бюджет Налоговый кодекс РФ разрешает в исключительных случаях. Например, при передаче имущества в уставный капитал или при переходе на упрощенную систему налогообложения.
Министерство финансов через поправки в ст. 170 НК РФ предлагает существенно расширить перечень случаев, когда предприятиям придется
снова уплатить этот НДС. Обязанность восстановления налога на добавленную стоимость возникнет и при хищении или недостаче основных средств или товаров, а также в иных случаях, не являющихся операциями по реализации (исключение сделано для стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций).
Так, при утрате товара НДС будет восстановлен в полном размере, а для основных средств, в том числе оборудования, - пропорционально остаточной стоимости без переоценки. Восстановленный налог нельзя будет вычесть из налогооблагаемой прибыли. Но ведь восстановление НДС при досрочной ликвидации оборудования или по другим, не зависящим от налогоплательщиков причинам противоречит идее стимулирования инновационной деятельности: модернизация часто заключается в замене достаточно нового, но морально устаревшего оборудования.
Восстановление налога будет приводить к его двойной уплате (полной или частичной) поставщиком и покупателем. По всей видимости, Министерство финансов РФ не допускает, что компании могут работать без потерь, что на практике бывает неосуществимо.
Отнесение сумм по налогу на добавленную стоимость на затраты. Далеко не все организации, выполняющие НИОКР и продающие свою продукцию потребителям, относятся к учреждениям науки, т. е. имеют льготу по НДС. Заслуживают внимания следующие случаи негативного воздействия названного налога на инновационную деятельность.
Научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, выполняемые учреждениями образования и науки на основе хозяйственных договоров, освобождены от НДС. Однако организации приобретают материальные ресурсы производственного назначения, оборудование, приборы, вычислительную технику по цене, включающей НДС. Суммы НДС, уплаченные поставщикам по товарам, работам, услугам, относятся на издержки учреждений образования и науки, т. е. увеличивают стоимость исследований и разработок.
Аналогичное положение с опытными и головными образцами, изготовляемыми опытными, экспериментальными предприятиями. Они должны включать НДС в цену продаваемых опытных и головных образцов, что значительно удорожает и затрудняет инвестиционную деятельность.
Налог на прибыль организаций. По этому налогу предусмотрены многочисленные льготы,
но все они предназначены для узкого сегмента, а именно для организаций сферы НИОКР, создающих и разрабатывающих инновационную продукцию. Учреждения же, внедряющие и потребляющие инновационную продукцию, - вне поля зрения гл. 25 НК РФ.
Льготы при учете расходов на НИОКР. К расходам на НИОКР российское налоговое законодательство относит затраты на создание новой или усовершенствование производимой продукции, куда включены и расходы на изобретательство, а также на формирование Российского фонда технологического развития, иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ (п. 1 ст. 262), зарегистрированных в порядке, предусмотренном Федеральным законом «О науке и государственной научно-технической политике».
В отличие от льгот, касающихся НДС, определение НИОКР для целей налогового учета расходов предусмотрено в Налоговом кодексе РФ п. 1 ст. 262. Однако и эти формулировки являются достаточно общими.
Конкретных разъяснений относительно того, что относится к расходам на НИОКР по созданию новых продуктов или на изобретательство, нет. Есть письма Минфина России3, где указано: согласно п. 1 ст. 262 НК РФ расходами на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности на изобретательство. Поскольку определения понятия «расходы на НИОКР по созданию новых (совершенствованию применяемых) технологий» НК РФ не содержит, затраты на создание новых (усовершенствование применяемых) технологий могут быть приняты к учету в целях налогообложения прибыли в качестве расходов на НИОКР, если данные технологии связаны с производством продукции (товаров, работ, услуг).
В соответствии с указанной статьей к расходам на НИОКР относятся затраты на НИОКР, которые не дали положительного результата и подлежат включению в состав прочих расходов. Такие затраты учитываются в расходах равномерно в течение года в размере фактически осуществленных расходов.
3 Письма Минфина России от 14.01.2010 № 03-03-06/1/6; от 06.04.2010 № 03-03-06/1/236; от 02.04.2010 № 03-03-06/1/223; от 24.12.2009 № 03-03-05/251.
Учет таких затрат в расходах производится в порядке, аналогичном предусмотренному п. 2 ст. 262 НК РФ, т. е. после завершения этих исследований или разработок (завершения отдельных этапов работ) и подписания сторонами акта сдачи-приемки начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором такие исследования (отдельные этапы исследований) завершены.
При этом НК РФ не содержит положений, указывающих, что неиспользование исследований и разработок в производстве и (или) при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) означает отсутствие положительного результата. В частности, в соответствии с п. 5 ст. 262, если в результате произведенных расходов на НИОКР организация получает исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности, данные права признаются нематериальными активами, подлежащими амортизации. Другими словами, затраты на данные НИОКР учитываются в расходах налогоплательщика в составе начисленной амортизации вне зависимости от соблюдения условия об использовании результатов НИОКР в производстве и (или) при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг).
По мнению Минфина России, прочие положения этой статьи также прямо предусматривают возможность учета расходов на НИОКР, не давших положительного результата, т. е. результата, который после их завершения не будет использован в производстве и (или) при реализации4.
Согласно исследованиям арбитражной практики, расходы, связанные с НИОКР, квалифицируются как факты, свидетельствующие о совершенствовании в результате НИОКР технологического процесса, улучшении качества продукции, снижении ее себестоимости5. В свою очередь, создание новых технологий может быть признано расходами на НИОКР для целей налогообложения, если данные технологии связаны с производством продукции (товаров, работ, услуг) 6. При этом в отношении соответствия НИОКР льготируемым направлениям деятельности рекомендуется обращаться в Министерство образования и науки РФ, что значительно усложняет процедуру пользования данной льготой.
4 Письмо Минфина России от 10.02.2010 № 03-03-05/23.
5 Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 26.05.2009 № 09АП-360/2009-АК.
6 Письмо Минфина России от 14.01.2010 № 03-02-07/1-13.
Такой же вывод можно сделать и при использовании следующей льготы.
Освобождение от налога на прибыль средств целевого финансирования. При определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде средств целевого финансирования, полученных из Российского фонда фундаментальных исследований, Российского гуманитарного научного фонда, Фонда содействия развитию малых предприятий в научно-технической сфере, Федерального фонда производственных инноваций, а также иных фондов поддержки научной и (или) научно-технической деятельности, зарегистрированных в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 23.08.1996 № 127-ФЗ «О науке и государственной научно-технической политике». Однако денежные средства, получаемые налогоплательщиками, например в качестве вознаграждения от указанных фондов в рамках государственных контрактов или целевых поступлений из бюджета, от налогообложения не освобождаются. Такое уточнение содержится в письмах УФНС России по г. Москве и Минфина России7.
Амортизационная политика. Амортизация, согласно гл. 25 НК РФ, не учитывает физических сроков службы объектов основных средств и факторов, влияющих на эти сроки (например, скорости развития технологии, заставляющей обновлять основные средства, выводить их из эксплуатации до истечения физического срока службы).
Ускоренный порядок амортизации основных средств, используемых в научно-технической деятельности. При амортизации основных средств, используемых исключительно для осуществления научно-технической деятельности, компания вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент не выше трех (подп. 2. п. 2 ст. 259.3).
В соответствии с Федеральным законом от 23.08.1996 № 127-ФЗ «О науке и государственной научно-технической политике» под научно-технической понимается деятельность, направленная на получение новых знаний для решения технологических, инженерных, экономических, социальных, гуманитарных и иных проблем, обеспечения функционирования науки, техники и производства как единой системы. Однако для применения данной
7 Письмо УФНС России по г. Москве от 27.01.2006 № 2012/5529; письмо Минфина России от 28.08.2009 № 03-0306/1/554.
льготы ст. 262 НК РФ такую деятельность трактует весьма ограничительно. В настоящее время не разъяснен порядок применения этой нормы, и вопрос об эффективности применения данной льготы остается открытым.
Увеличен включаемый в состав расходов по налогу на прибыль организаций норматив отчислений на формирование Российского фонда технологического развития, а также иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, зарегистрированных в порядке, предусмотренном названным законом о науке, до 1,5 % доходов (валовой выручки) налогоплательщика (абз. 1 п. 3 ст. 262).
Введение нормы списания расходов на научно-исследовательские работы с коэффициентом 1,5 является прогрессивным шагом. Но данная льгота распространяется только на определенные виды работ, перечень которых утвержден постановлением Правительства РФ8. В данный перечень включены 32 технологии.
В то же время научные исследования и разработки, направленные на развитие технологий в традиционных отраслях, в перечень не входят, что тормозит в них инновационную активность. Эта мера может привести к осложнению налогового администрирования и повышению рисков злоупотреблений со стороны как налогоплательщиков, так и налоговых органов.
Налог на доходы физических лиц. Одной из основных причин низких показателей инноватиза-ции в России является низкий спрос на инновации. При этом внедрение инновационной продукции в повседневную жизнь россиян - физических лиц -представляется важной задачей. Отсутствие мер, стимулирующих посредством налогового регулирования доходов физических лиц потребление ими инноваций, не способствует возмещению инновационных расходов организаций.
Одним из направлений развития инновационной деятельности является ее постепенная социализация, т. е. направленность не только на потребности рынка, но и на общечеловеческие ценности. Социализация инновационной деятельности подразумевает отвлечение ресурсов на производство товаров и услуг, которые не обеспечивают прямой прибыли ее производителю, но в то же время служат интересам общества.
8 Постановление Правительства РФ от 24.12.2008 № 988.
Перспективным и актуальным направлением социализации инновационной деятельности на современном этапе является экологизация, подразумевающая производство товаров и услуг, непосредственно защищающих природу и здоровье населения.
Как правило, производство подобных товаров связано с особым риском неполучения прибыли, но в силу своей актуальности оно должно поощряться государством. Одним из механизмов стимулирования могло бы стать предоставление налоговых льгот, в том числе по налогу на доходы физических лиц.
Страховые взносы в государственные внебюджетные фонды. Одним из значимых инструментов налогового стимулирования инновационной деятельности представляется льготирование порядка налогообложения затрат, связанных с фондом оплаты труда в части льготирования взносов на социальные отчисления. В отличие от основной массы предприятий в расходах научных и инновационных организаций наибольший удельный вес занимают расходы на оплату труда, а следовательно, и на уплату страховых взносов.
В настоящее время закон, регулирующий порядок исчисления страховых взносов, не предусматривает льгот для компаний, осуществляющих инновационную деятельность. Повышенная налоговая нагрузка на инновационные компании, доля расходов на оплату труда у которых по прогнозам может достичь 80 %, окажет негативное влияние на их функционирование. Если до 2009 г. многие предприятия пользовались льготной регрессивной шкалой, в результате чего эффективная ставка обложения единого социального налога составляла около 14 %, то сейчас этот тариф составляет 34 %.
Кроме того, здесь кроется серьезная проблема, связанная с администрированием взносов. Эта обязанность возложена на Пенсионный фонд РФ, причем данная организация занимается администрированием взносов во все фонды.
Налог на имущество организаций. Согласно п. 15 ст. 381 НК РФ не подлежит налогообложению имущество государственных научных центров. Льготированию подвергается все принадлежащее им имущество, а не только используемое для осуществления НИОКР.
Присвоение организации правового статуса «государственный научный центр» закреплено Указом Президента РФ от 22.06.1993 № 939 «О государственных научных центрах Российской
Федерации» и постановлением Правительства Российской Федерации от 25.12.1993 № 1347 «О первоочередных мерах по обеспечению деятельности государственных научных центров Российской Федерации». Наличие таких нормативных правовых актов является основанием для предоставления названным организациям льготы по налогу на имущество.
Учитывая, что налог на имущество относится к налогам субъектов РФ, эти органы власти могут устанавливать по нему дополнительные льготы, при применении которых организации важно четко определить уровень соответствия своей организационной структуры и характера деятельности требованиям соответствующих законов субъектов РФ, обусловливающих представление соответствующих льгот.
Для инновационных и научных организаций льготы по региональным и местным налогам не предусмотрены. В некоторых субъектах России существуют лишь привилегии в целом для организаций.
Так, в Пермском крае ставка 0,6 % в течение первого года деятельности по основным средствам, вновь введенным в действие и фактически используемым в определенных видах экономической деятельности (сельское хозяйство, деревообрабатывающие производства и др.), в течение второго и третьего года предусмотрена равной 1,1 %.
В Калужской области предусмотрена ставка в 1,1 % по вновь приобретенному имуществу в течение налогового периода, а также по модернизированным (реконструированным) в течение налогового периода основным средствам на стоимость их увеличения.
В Астраханской области ставка составляет 0,6 % в течение одного налогового периода, если стоимость указанного имущества в сумме составляет более 5 млн руб.; 0,3 % - в течение двух последовательных налоговых периодов, если стоимость имущества в сумме составляет 50 млн руб.; 0,1 % - в течение трех последовательных налоговых периодов, если стоимость имущества в сумме составляет более 100 млн руб.
В Хабаровском крае по имуществу, созданному в рамках инвестиционных проектов, ставка налога снижена до 1,1 %.
В Красноярском крае9 для организаций, реализующих инвестиционные проекты по производству
9 Закон Красноярского края от 08.11.2007 № 3-674 «О налоге на имущество организаций».
и розливу пива в металлическую банку, в первый год реализации проекта ставка налога установлена 0,5 %, во второй год - 0,1 %. В последующие 5 лет организация полностью освобождается от налогообложения. Для применения дифференцированных ставок необходимо предоставить документы о направлении инвестиций на создание, приобретение, реконструкцию, модернизацию объектов основных средств. Оговорено, что указанные ставки применяются, если доля дохода от реализации пива составляет не менее 70 % общего дохода от реализации и освоение средств в течение первого года составляет менее 10 млн руб.
В Свердловской области освобождаются от уплаты налога на имущество организаций10 научные учреждения (за исключением организаций Российской академии медицинских наук, Российской академии сельскохозяйственных наук, Российской академии образования, Российской академии архитектуры и строительных наук, Российской академии художеств), удельный вес доходов которых от осуществления научной и (или) научно-технической деятельности составляет в общей сумме их доходов не менее 70 %.
Однако ставка налога в 2,2 % установлена как максимальное значение, и варьировать ею в случае превышения этого предела субъекты Федерации не могут.
Налог на имущество организаций, по существу, не несет экономической целесообразности, потому что компания вынуждена платить налог начиная с момента, когда у нее образовалось имущество. Отменив налог, можно было бы выпадающие доходы компенсировать повышением соответствующего уровня налога на прибыль, тем самым сократить затраты компаний на администрирование и подготовку ненужных расчетов, а также расходы налоговой инспекции на администрирование одного лишнего налога, тем самым не уронив общего дохода бюджета. Вопрос распределения, в какой бюджет (федеральный или региональный) идет налог, не представляется важным, поскольку речь идет именно о стимулирующей отрасли.
Специальные режимы налогообложения. С 1 января 2011 г. внесены изменения в ст. 346.12 части второй Налогового кодекса РФ. Снят запрет на применение упрощенной системы налогообложения организациями, в которых доля участия
10 Закон Свердловской области от 27.11.2003 № 35-ОЗ «О налоге на имущество организаций».
других учреждений составляет более 25 %, в отношении хозяйственных обществ, учрежденных в соответствии с Федеральным законом «О науке и государственной научно-технической политике» бюджетными научными и научными учреждениями, которые были созданы государственными академиями наук, а также в отношении хозяйственных обществ, деятельность которых заключается в практическом применении (внедрении) результатов интеллектуальной деятельности, права на которые принадлежат данным учреждениям.
Однако этих мер явно недостаточно. Льготы по упрощенной системе налогообложения снижают налоговую нагрузку только для тех предприятий, объектом обложения которых выступают доходы минус расходы.
Отсутствие специального налогового режима для инновационных организаций затрудняет осуществление комплексного решения вопросов налогообложения инновационной деятельности и урегулирование проблем, связанных с налоговым учетом, отчетностью и налоговым администрированием.
Инвестиционный налоговый кредит. Он является формой отсрочки уплаты налога на прибыль, а также региональных и местных налогов сроком до пяти лет на условиях возвратности и уплаты процентов. Предоставляется он организациям, осуществляющим:
- внедренческую или инновационную деятельность (определение которой не закреплено на уровне федерального законодательства), в том числе для создания новых или совершенствования применяемых технологий, создания новых видов сырья или материалов на сумму, определяемую соглашением между уполномоченным органом и организацией;
- НИОКР либо техническое перевооружение собственного производства, а также инвестиции в создание энергоэффективных объектов на сумму, составляющую не более 30 % стоимости приобретенного оборудования, используемого исключительно для указанных целей.
Налоговым законодательством установлены определенные стимулы для получателей инвестиционного налогового кредита:
- предусмотрен заявительный характер его получения;
- установлен льготный размер уплачиваемых по данному кредиту процентов (не менее половины и не более трех четвертей ставки рефинансирования Банка России).
Однако позитивная идея стимулирования инвестиционной деятельности с помощью налогового кредита не оказала действенного влияния на инвестиционную деятельность организаций в форме капитальных вложений. Так, с 2006 по 2010 г. лишь 5 организаций получили инвестиционный налоговый кредит на сумму 219, 5 млн руб., из которых более 97 % были предоставлены за счет региональных и местных средств11. Причинами неиспользования механизма инвестиционного налогового кредитования являются:
• малые сроки предоставления данного кредита (за пять лет капитальные затраты, связанные, например, с техническим перевооружением производства, не всегда могут окупиться);
• пределы уменьшения текущих платежей по соответствующим налогам;
• предоставление кредита в размере 30 % стоимости приобретенного этой организацией оборудования, используемого исключительно для указанных целей;
• ограниченный перечень федеральных налогов, за счет которых может быть выдан инвестиционный налоговый кредит;
• ограниченный перечень условий получения инвестиционного налогового кредита (не позволяет многим высокотехнологичным, наукоемким и инновационным направлениям экономики получить возможность данного вида государственного кредитования);
• хаотичное установление срока действия кредитного договора, величины и процентов (в силу того, что отсутствуют принципы, согласно которым стороны сделки определяют условия предоставления (уплаты) инвестиционного налогового кредита);
• длительность процедуры получения инвестиционного налогового кредита (что провоцирует риски коррупции);
• неопределенность в толковании понятий «налоговый кредит» и «инвестиционный налоговый кредит» (в связи с упразднением в налоговом законодательстве 2007 г. понятия «налоговый кредит»).
Сложившаяся практика предоставления налоговых кредитов носит гражданско-правовой характер, поэтому согласно ст. 269 НК РФ проценты по долговым обязательствам подлежат учету для целей налогообложения прибыли. Но налоговые
11 Гордеев О. В. Инструменты налогового регулирования инно-
вационной деятельности // Налоги (газета). 2009. № 48.
органы проценты по инвестиционному налоговому кредиту не относят к процентам по заимствованиям гражданско-правового характера. Однако ввиду того, что положения Налогового кодекса РФ таких уточнений не содержат, не исключено, что в случае увеличения объема предоставляемых инвестиционных налоговых кредитов подход налоговых органов к налоговому учету процентов может измениться.
Отметим основные причины, вызывающие низкую эффективность налогового стимулирования инновационной экономики России:
• терминологические пробелы и неясности в законодательных и нормативных документах, регулирующих налогообложение деятельности инновационных организаций (сужающие спектр возможного применения действующих налоговых льгот и тормозящие введение новых налоговых стимулов; усложняющие доказательства налогоплательщиками самого факта осуществления ими НИОКР или инновационной деятельности);
• недостаточное число льгот и прочих методов и инструментов, направленных на эффективное налоговое стимулирование инновационной деятельности (например, внедряющих организационные, маркетинговые, технологические инновации; для инвесторов, покупателей инновационной продукции и пр.);
• сложная и забюрократизированная система налогового администрирования (вынуждающая налогоплательщиков отказываться от налоговых льгот в силу того, что соотношение выгод от возможного применения льгот и рисков дополнительных проверок, а также прохождения через различные бюрократические процедуры несопоставимы; предприятиям проще работать вне льготного режима, чем доказывать налоговым органам право на использование льгот);
• отсутствие налогового стимулирования организаций-посредников (содействующих установлению связей между организациями науки и предприятиями, производящими и внедряющими инновационную продукцию);
• отсутствие комплексного подхода к налоговому стимулированию инновационной активности организаций (охватывающего отдельные сегменты инновационной деятельности и имеющего фрагментарный и точечный характер);
• отсутствие системного подхода к налоговому регулированию деятельности инновационных организаций (без учета их влияния на взаимоза-
висимость и взаимодействие между всеми участниками цепи инновационного процесса: инвесторами, инно-ваторами, посредниками, покупателями);
• отсутствие комплексного закона об инновационном развитии экономики (призванного объединить разрозненные нормативно-правовые акты и создать стабильную систему введения и отмены налоговых льгот в сфере инновационной деятельности; в настоящее время разработан только законопроект № 271376-5);
• непредсказуемая государственная политика (характеризующаяся частым пересмотром мер без оценки опыта, не дающая предприятиям планировать свою работу на долгий срок; между тем инновационная деятельность и затраты на нее являются долгосрочными вложениями);
• отсутствие стимулов к инвестированию в инновационную сферу деятельности;
• отсутствие в Налоговом кодексе РФ четко прописанной процедуры контроля и мониторинга в процессе налогового стимулирования инновационного развития (как постоянно действующей системы сбора, изучения и подготовки информации для анализа и принятия решений). Отсутствие системного подхода к стимулированию инновационной деятельности хозяйствующих субъектов выступает одной из основных причин, препятствующих развитию инновационной деятельности в России.
Системный подход предполагает одновременное комплексное воздействие на деятельность всех участников цепи инновационного процесса12 посредством стимулирующих налоговых мер, разрабатываемых с учетом взаимодействия, взаимозависимости и взаимовлияния всех участников, а именно: инвесторов, инноваторов, посредников и покупателей (рис. 2). Практическая реализация этих мер осуществляется с помощью специфических для каждого участника налоговых методов и инструментов как стимулирующего, так и контрольного характера.
Инноваторы занимают главное место в инновационной цепочке - без них инноватизация экономики не представляется возможной. К ним
Рис. 2. Цепь инновационного процесса
относятся организации, занимающиеся разработкой и внедрением инновационной продукции.
Однако налоговые льготы для инноваторов охватывают стадию создания и производства инновационной продукции. Стадии ее внедрения и потребления остаются за пределами действующего налогового регулирования.
Освобождение организаций от налогообложения прибыли в части реализации инновационной продукции в течении первых 3-5 прибыльных лет без права переноса убытка на будущее, полученного в течение действия льготы, будет способствовать активизации производства и внедрения инноваций. Это может быть обусловлено тем, что этого времени (и накопленных за этот период финансовых ресурсов) будет вполне достаточно для доведения инновационной разработки до наиболее эффективного состояния. Дальнейшее же предоставление данной льготы лишит бюджет значительных налоговых поступлений.
В данном случае важную роль играет оговорка «прибыльных лет»: скорее всего, первые годы разработок и внедрения инноваций принесут предприятию убыток, нивелируя предоставление нулевой процентной ставки по налогу на прибыль. Применение льготного налогообложения в течение прибыльных лет фактически увеличивает срок до шести и более лет (в зависимости от числа убыточных лет), что несет в себе дополнительные риски для государства. Однако формулировка «без права переноса убытка на будущее» позволит пресечь спекуляции на данной льготе недобросовестных налогоплательщиков, производящих убыточную продукцию с целью уменьшения налога на прибыль.
Практика налоговых каникул широко применяется за рубежом и позволяет говорить о ее высокой эффективности при одновременном контроле за сроками действия каникул и использованием средств, освобождаемых от налогообложения.
Добавление приростной скидки13 к существующему коэффициенту (1,5) включения затрат на
12 Инновационный процесс - процесс последовательного превращения идеи в товар, проходящий этапы фундаментальных и прикладных исследований, конструкторских разработок, маркетинга, производства и сбыта.
7х"
13 Приростная скидка - процентная доля суммы прироста расходов на НИОКР по сравнению с уровнем базового года или среднего за какой-то период, на которую можно уменьшить текущий налог на прибыль.
39
НИОКР в расходы по налогу на прибыль целесообразно в размере 20 % (равной ставке по налогу на прибыль организаций). При этом устанавливается предел уменьшения общих налоговых обязательств. Такая скидка действует во многих развитых странах, в том числе во Франции, Канаде, США, Японии и др. и исчисляется как сумма прироста расходов на НИОКР по сравнению с наивысшим достигнутым уровнем этих расходов, что позволяет стимулировать предприятия к ведению дальнейших инновационных разработок.
Введение дифференцированных ставок по налогу на прибыль организаций для различных секторов экономики, увеличив их в стратегически важных сферах, нуждающихся в инноватизации, может серьезно ударить по таким налогоплательщикам. Однако вместе со значительным расширением всевозможных инновационных налоговых льгот и разрешением пользоваться ими только при осуществлении разработок и внедрении инноваций данная мера может выступить стимулом для направления большого объема средств на инноватизацию производства.
Установление профессиональных вычетов по налогу на доходы физических лиц для работников наукоемких отраслей, непосредственно занятых в разработке инноваций (с законодательным установлением перечня такого рода работников) также выступит стимулом для привлечения высокопрофессиональных специалистов в инновационную сферу деятельности.
Инвесторы. В настоящее время проблема привлечения инвестиций в инновационные предприятия стоит крайне остро, так как разработка и внедрение инноваций требуют серьезных финансовых ресурсов, особенно на первом этапе. Между тем в существующем налоговом законодательстве не предусмотрены меры стимулирования потенциальных инвесторов к вложениям в какие-либо (не только инновационные) производства. Ставка налога на прибыль по дивидендам в размере 0 % предоставляется в исключительных случаях, причем чтобы ее использовать, необходимо соблюсти ряд трудновыполнимых условий.
Введение нулевой процентной ставки по налогу на прибыль организаций по доходам, полученным в виде дивидендов от инновационных предприятий, на первые 5 лет, в которых происходит выплата, позволит увеличить доходы российских и иностранных инвесторов на вложенный капитал на 9
и 15 % соответственно (именно такие ставки по налогу на прибыль с дивидендов предусмотрены существующим законодательством).
По аналогии с льготным налогообложением прибыли от инновационной деятельности во избежание нивелирования эффекта от данной льготы она будет предоставляться именно в те годы, когда инвестор получит прибыль от вложения средств.
Посредники (продавцы). Сосредоточение на бизнесе и отсутствие времени на продвижение продукции заставляют инноваторов обращаться к посредникам, за определенную плату находящим покупателей и владеющих информацией: что, в каких количествах и за сколько покупать. Введение для них пониженной ставки по налогу на прибыль организаций в части реализации инновационной продукции окажет стимулирующее воздействие на их покупательную способность.
Конечным звеном инновационной цепочки является покупатель, которым может быть как физическое, так и юридическое лицо. Для последних введение дополнительных повышающих (понижающих) коэффициентов, учитывающих как сроки службы объектов основных средств, так и факторы, влияющие на эти сроки (например, скорость развития технологии, заставляющая обновлять основные средства или выводить их из эксплуатации до истечения физического срока службы), позволит более гибко использовать механизм амортизации основных средств.
Установление вычетов по налогу на доходы физических лиц на приобретение инновационной продукции (с установлением предельного размера вычетов и перечня видов дорогостоящей или социально значимой, или прочей инновационной продукции) позволит активизировать спрос населения на данный вид продукции.
Введение пониженной либо нулевой ставки по налогу на добавленную стоимость на инновационную продукцию в первый год выпуска сделает приобретение товаров дешевле на 18 % и более, что является значительной скидкой и сделает инновации более доступными для покупателей.
Несмотря на то, что данная мера формально относится к инноваторам, фактически она касается именно потребителей инноваций, так как именно на них перекладывается бремя косвенного налогообложения.
На текущем этапе в стадии обсуждения находятся проекты законов о специальном налоговом
режиме для хозяйствующих субъектов, осуществляющих инновационную деятельность; готовятся изменения порядка и условий предоставления им инвестиционного налогового кредита; разрабатываются законы, регулирующие налогообложение компаний, формирующих среду для инновационного развития. К последним относятся кредитные и страховые компании, патентные бюро, а также финансовые, консалтинговые центры, способствующие налаживанию связей между научными учреждениями и производственными предприятиями.
Реализация мер налогового стимулирования инновационных организаций требует серьезных затрат бюджетных средств, особенно в первое время, когда будут действовать льготы по налогам на имущество и прибыль организаций, что приведет к финансовым потерям бюджетов. В этой связи увеличение ставки по плате за выбросы в атмосферу загрязняющих веществ, а также возрождение платы за выбросы в окружающую природную среду (не только воздушную) загрязняющих веществ и размещение отходов позволят частично компенсировать недостающие бюджетные доходы. Данная мера окажет стимулирующее воздействие на использование инновационных технологий, предотвращающих нанесение вреда окружающей среде, тем самым снижая такие выплаты.
Налоговое стимулирование деятельности инновационных организаций ограничивается снижением ставок и увеличением числа льгот. Однако большинство налогов высокими не являются. При этом налог на прибыль организаций, как один из самых крупных налогов, в условиях действующего законодательства является самым «неуплачиваемым». В связи с этим такой инструмент, как штрафные санкции (например, за использование не по назначению финансовых средств, высвобождаемых в связи с предоставлением инновационных льгот) также будет способствовать компенсации недостающих бюджетных потерь и стимулировать дальнейшее развитие инновационной активности учреждений.
Сокращение льгот по налогу на добычу полезных ископаемых обеспечит значительный приток денежных средств в бюджетную систему за счет понижения льготного периода (он установлен в 10-12 лет) и объема накопленной добычи (он установлен в 10-35 млн т).
Многие специалисты отмечают, что введенные в 2008 г. поправки в Налоговый кодекс РФ, связанные с введением нулевой процентной ставки налога
в добыче нефти на определенных территориях, преувеличены и экономически нецелесообразны. Установленные объем накопленной нефти и длительность льготного периода представляются завышенными в 1,5-2 раза и не отвечающими реальным условиям разведки и добычи нефти на данных участках.
Предлагаемые меры носят регулирующий характер, однако они не будут иметь ожидаемого положительного эффекта без соответствующего контроля. В связи с этим введение обязательной публичной отчетности о вложении средств, высвобожденных в результате применения инновационных налоговых льгот, выступит гарантией того, что эти средства будут направлены именно на развитие производства и внедрение инноваций.
Введение ограничения на использование финансовых ресурсов путем обязательного представления в проверяющие органы и опубликования в печати отчетов об использовании денежных средств, полученных в результате применения налоговых льгот, позволит отслеживать факт реального реинвестирования, являющегося конечной целью налогового регулирования деятельности инновационных организаций. Это будет полезно и для самих учреждений (в части анализа эффективности использования собственного капитала).
Особое внимание необходимо обращать на то, чтобы не просто предусмотреть те или иные меры, а еще и наладить эффективное применение таких мер, т. е. действенное налоговое администрирование, выступающее необходимым условием стимулирования и модернизации инновационно ориентированной экономики. Инновация - это новое не только в технологии, но и в управлении и во взаимоотношениях с государственными органами.
Выделение в составе Федеральной налоговой службы специализированных подразделений, в компетенцию которых входили бы обязанности по администрированию исключительно инновационных организаций, упростило бы порядок их регистрации, сдачи отчетности, а также процедуру администрирования таких налогоплательщиков для налоговых органов.
Профессиональная налоговая поддержка и консультации помогли бы сэкономить время и деньги хозяйствующих субъектов, а этика взаимоотношений налоговых служб с налогоплательщиками, построенная на вежливости, предупредительности в общении, беспристрастности, честности и профес-
сионализме обеих сторон, в итоге повлияла бы на
стабильность и регулярность налоговых поступлений в бюджетную систему страны.
Список литературы
1. Выступление В. В. Путина на расширенном заседании Государственного совета «О стратегии развития России до 2020 года». г. Москва, 8 февраля 2008 г. URL: http://president.kremlin.ru.
2. Глазьев С. Ю. Развитие российской экономики в условиях глобальных технологических сдвигов. М.: Нац. ин-т развития, 2007.
3. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
4. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая): Федеральный закон от 31.07.1998 № 146-ФЗ.
5. О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части формирования благоприятных налоговых условий для финансирования инновационной деятельности: Федеральный закон от 19.07.2007 № 195-ФЗ.
6. О науке и государственной научно-технической политике: Федеральный закон от 23.08.1996 № 127-ФЗ.
7. О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования: Федеральный закон от 24.07.2009 № 212-ФЗ.
8. О федеральной целевой программе «Исследования и разработки по приоритетным направлениям развития научно-технологического комплекса России на 2007-2012 годы» (с изменениями от 18 августа 2007 г., 19 ноября 2008 г., 27 января
2009 г.): постановление Правительства РФ от 17.10.2006 № (1) 613.
9. Об инновационной деятельности в Российской Федерации: законопроект от 16.11.2009 № 271376-5.
10. Об инновационной деятельности в Томской области: закон Томской области от 04.09.2008 № 186-ОЗ.
11. Об инновационной деятельности в Ханты-Мансийском автономном округе - Югре: закон Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 10.07.2010 № 114-ОЗ.
12. Основные параметры прогноза социально-экономического развития Российской Федерации на период до 2020-2030 годов / приложение к Концепции долгосрочного социально-экономического развития Российской Федерации. М.: Минэкономразвития России, 2008.
13. Основы политики Российской Федерации в области развития науки и технологий на период до
2010 года и дальнейшую перспективу: Письмо Президента РФ от 30.03.2002 № Пр-576.
14. Российский статистический ежегодник. 2008: стат. сб. / под ред. В. Л. Соколина. М.: Росстат, 2008.
15. Steven C. Beering, Patricia D. Galloway etc. National Science Board. 2010. Science and Engineering Indicators 2010. Arlington, VA: National Science Foundation (NSB 10-01).
25-26 ноября 2011 г. кафедра «Бухгалтерского учета, аудита и статистики» экономического факультета РУДН проводит II международную научно-практическую конференцию
«Роль учетных практик в обеспечении устойчивого развития
предприятий».
За дополнительной информацией, а также по вопросам участия обращаться по телефону 433-94-04 либо e-mail: buhuchet-rudn@yandex.ru, а также на сайт РУДН в раздел «Новости».
www. econ-rudn. ru
